Ухвала суду № 63226469, 22.11.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

22 листопада 2016 року м. Київ К/800/9215/16

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого: Маринчак Н.Є.,

Суддів: Вербицької О.В., Цвіркуна Ю.І.,

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області

на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2015 року

та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 17 березня 2016 року

у справі №816/4656/15

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (надалі - ФОП ОСОБА_1.)

до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області (надалі - Кременчуцька ОДПІ)

про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень та рішень про застосування штрафних санкцій,-

встановив:

ФОП ОСОБА_1 звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просив визнати нечинними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 23.07.2015 року №0050181701/11252, від 23.07.2015 року №0050211701/11253, від 23.07.2015 року №0050342204/11257, від 23.07.2015 року №0050322204/11259, а також рішення від 11.09.2015 року №0062991701/519 та від 23.07.2015 року №0050141701/11255 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 22.12.2015 року позовні вимоги задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 23.07.2015 року №0050181701/11252, від 23.07.2015 року №0050211701/11253, від 23.07.2015 року №0050342204/11257, від 23.07.2015 року №0050322204/11259 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 5000,00 грн., а також рішення від 11.09.2015 року №0062991701/519 та від 23.07.2015 року №0050141701/11255 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску. В іншій частині позову відмовлено.

Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 17.03.2016 року рішення суду першої інстанції скасовано в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23.07.2015 року №0050322204/11259 з прийняттям у цій частині нового - про відмову в задоволенні позовних вимог.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, ставить питання про скасування рішення суду першої інстанції, рішення суду апеляційної інстанції в частині задоволення позову та прийняття нового, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

Позивач у письмових запереченнях на касаційну скаргу зазначає, що рішення судів попередніх інстанцій прийнято з дотриманням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, ФОП ОСОБА_1 просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 22.12.2015 року та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 17.03.2016 року - без змін.

Заслухавши доповідь судді, перевіривши матеріали справи та обговоривши доводи, наведені у скарзі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Як з'ясовано попередніми судовими інстанціями, Кременчуцькою ОДПІ проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками за період з 01.01.2012 року по 31.12.2014 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 року по 31.12.2014 року, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2012 року по 31.12.2014 року, наслідки якої оформлено актом від 02.07.2015 року №802/16-03-17-01-10/НОМЕР_1.

Перевіркою, зокрема, встановлено порушення позивачем п. 177.2, 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України з огляду на безпідставне віднесення до складу витрат вартості комунальних послуг та оренди приміщення, витрат на оплату праці найманих працівників, а також сплачених податків і зборів внаслідок відсутності документального підтвердження пов'язаності цих витрат з одержанням ФОП ОСОБА_1 доходу від надання маркетингових послуг, інформаційних послуг, послуг з просування товару, консультаційних послуг, послуг з розміщення на торгівельному обладнанні рекламних матеріалів, послуг з дослідження кон'юнктури ринку, послуг з передпродажної підготовки, послуг із забезпечення наявності продукції та інших подібних послуг.

Також, виявлено недотримання підприємцем вимог пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163, п. 164.1, пп. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, пп. «а» п. 176.2 ст. 176, п. 177.7 ст. 177 Податкового кодексу України у зв'язку із заниженням на 5256,51 грн. податку на доходи фізичних осіб, що повинен сплачуватися ФОП ОСОБА_1 як податковим агентом із доходів платників податку у вигляді заробітної плати, виплаченої касирам ОСОБА_2, ОСОБА_3, ОСОБА_4, трудові відносини з якими документально не оформлено.

Крім того, Кременчуцька ОДПІ дійшла висновку про порушення позивачем абз. 2 п. 1 ч. 1 ст. 4, п. 1 ч. 2 ст. 6, абз. 1 п. 1, п. 2 ч. 1 ст. 7, п. 5, 7, 11 ст. 8, п. 2 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» внаслідок заниження єдиного внеску, що підлягає сплаті з отриманого чистого доходу, на 102661,49 грн., а також єдиного внеску, нарахованого роботодавцем - фізичною особою-підприємцем, у розмірі 14686,21 грн.

Серед іншого, встановлено недотримання ФОП ОСОБА_1 п. 2.6 гл. 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637, (далі - Положення) з підстав неоприбуткування готівкових коштів у загальній сумі 437,20 грн. та несвоєчасного оприбуткування готівкових коштів у загальному розмірі 480,80 грн. у книгах обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків реєстратора розрахункових операцій.

На підставі зазначеного акту перевірки та за наслідками адміністративного оскарження відповідачем, зокрема, прийнято: податкове повідомлення-рішення від 23.07.2015 року №0050181701/11252, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, в розмірі 93596,89 грн., у тому числі 74877,51 грн. за основним платежем та 18719,38 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; податкове повідомлення-рішення від 23.07.2015 року №0050211701/11253, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами з доходів платника податку у вигляді заробітної плати, в розмірі 8849,79 грн., у тому числі 5256,51 грн. за основним платежем та 3593,28 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; рішення від 11.09.2015 року №0062991701/519, згідно з яким застосовано штрафні санкції в розмірі 9151,61 грн.; рішення від 23.07.2015 року №0050141701/11255, згідно з яким застосовано штрафні санкції в розмірі 7343,10 грн.; податкове повідомлення-рішення від 23.07.2015 року №0050342204/11257, згідно з яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 4590,00 грн.

Задовольняючи позовні вимоги частково, суд апеляційної інстанції, підтримуючи у відповідній частині правову позицію суду першої інстанції, цілком правильно та обґрунтовано виходив з наступного.

Відповідно до п. 164.1 ст. 164 Податкового кодексу України базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

За правилами п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.

До переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу (п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України).

Відповідно до п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України витрати операційної діяльності визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті.

Так, витрати на оплату праці продавцям включаються до витрати на збут в порядку пп. «в» пп. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138 Податкового кодексу України, витрати на оплату комунальних послуг та оренди приміщення належать до інших витрат операційної діяльності згідно з пп. «в» пп. 138.10.2 п. 138.10 ст. 138 Податкового кодексу України, а сплачені податки і збори - до цих витрат відповідно до пп. «в» пп. 138.10.4 п. 138.10 ст. 138 Податкового кодексу України.

При цьому, п. 138.2 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За змістом пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.

Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб-суб'єктів підприємницької діяльності мають бути фактично здійснені, підтверджені належним чином оформленими первинними документами, а також включатись до витрат операційної діяльності згідно з розділом ІІІ Податкового кодексу України.

Як з'ясовано судами, на підтвердження правомірності формування спірних витрат позивачем долучено до матеріалів справи квитанції зі сплати єдиного соціального внеску; податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платника податку, і сум утриманого з них податку; трудові договори; акти виконаних робіт; квитанції зі сплати збору на розвиток винарства та хмелярства; документи, що засвідчують оплату комунальних послуг та послуг з оренди приміщення.

Кременчуцькою ОДПІ, в свою чергу, фактично не заперечується реальність зазначених операцій та господарський характер понесених підприємцем за ними витрат. Так, в акті перевірки від 02.07.2015 року №802/16-03-17-01-10/НОМЕР_1 зазначено, що оспорювані витрати пов'язані зі здійсненням ФОП ОСОБА_1 основного виду діяльності - 47.11 «Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами».

Враховуючи викладене, судові інстанції дійшли цілком обґрунтованого висновку про правомірність віднесення позивачем до складу витрат вартості комунальних послуг та послуг з оренди приміщення, витрат на оплату праці найманих працівників, а також сплачених податків і зборів з огляду на їх документальне підтвердження та пов'язаність з отриманням підприємцем доходів.

Вирішуючи питання про правомірність прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення від 23.07.2015 року №0050211701/11253, слід враховувати, що за змістом ч. 1, 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Згідно з п. 1.7 р. І Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків-фізичними особами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.03.2013 року №395, (далі - Порядок) факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою, з посиланнями на первинні або інші документи, які зафіксовані в обліку та підтверджують наявність зазначених фактів.

Відповідно до пп. 2.3.2.2 п. 2.3 р. ІІ Порядку в разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті фактом порушення необхідно: чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) діяльності платника податків та операцію, в результаті якої здійснено це порушення, при цьому додати до акта письмові пояснення платника податків або його законних представників щодо встановлених порушень; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи з обліку, та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення; у разі відсутності первинних документів або ненадання їх чи інших документів, що підтверджують факт порушення, зазначити інші докази, що достовірно підтверджують наявність факту порушення.

Однак, в акті перевірки від 02.07.2015 року №802/16-03-17-01-10/НОМЕР_1 відсутні посилання на первинні документи, які б достеменно засвідчували перебування ОСОБА_2, ОСОБА_3, ОСОБА_4 в трудових відносинах з позивачем, виплату ФОП ОСОБА_1 заробітної плати названим працівникам у розмірі мінімальної заробітної плати (як вказано в акті перевірки), а також тривалість періоду, протягом якого зазначені особи фактично здійснювали обов'язки касирів у магазині, в якому провадить господарську діяльність позивач.

Не надано належних та допустимих доказів на підтвердження вказаних обставин контролюючим органом і в судовому процесі.

За таких обставин, висновок судів першої та апеляційної інстанцій про безпідставність збільшення ФОП ОСОБА_1 грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами з доходів платника податку у вигляді заробітної плати, слід визнати правильним.

Наведене, відповідно, обумовлює й неправомірність застосування контролюючим органом до позивача штрафів за заниження єдиного внеску, що підлягає сплаті з отриманого чистого доходу, на 102661,49 грн., а також єдиного внеску, нарахованого роботодавцем - фізичною особою-підприємцем, у сумі 14686,21 грн.

Щодо виявленого під час здійснення перевірки порушення ФОП ОСОБА_1 п. 2.6 гл. 2 Положення, то відповідач наголошував на тому, що позивачем несвоєчасно відображено в розділі ІІ Книги обліку розрахункових операцій №1603010000 готівкові кошти, що надійшли на підставі фіскального звітного чека за 14.01.2013 року №832, в розмірі 77,70 грн., в розділі ІІ Книги обліку розрахункових операцій №1603009738 готівкові кошти, що надійшли на підставі фіскального звітного чека за 30.08.2014 року №1411, в сумі 119,10 грн., в розділі ІІ Книги обліку розрахункових операцій №1603011082 готівкові кошти, що надійшли на підставі фіскального звітного чека за 05.11.2014 року, в розмірі 284,00 грн., а також не відображено в розділі ІІ Книги обліку розрахункових операцій №1603010758 готівкові кошти, що надійшли на підставі фіскальних звітних чеків за 09.02.2014 року №506, за 29.04.2014 року №585, за 30.04.2014 року №586, за 16.09.2014 року №725, за 17.09.2014 року №726, у загальному розмірі 437,20 грн.

Разом з тим, як з'ясовано судами, доводи контролюючого органу про неоприбуткування та несвоєчасне оприбуткування підприємцем зазначених готівкових коштів спростовуються долученими позивачем до матеріалів справи копіями книг обліку розрахункових операцій, а Кременчуцькою ОДПІ на підтвердження своєї позиції жодних доказів не представлено.

Таким чином, оцінюючі зібрані у справі докази, колегія суддів Вищого адміністративного суду України погоджується з висновком суду апеляційної інстанції, який підтримав у цій частині доводи суду першої інстанції, щодо протиправності податкових повідомлень-рішень від 23.07.2015 року №0050181701/11252, від 23.07.2015 року №0050211701/11253, від 23.07.2015 року №0050342204/11257, а також рішень від 11.09.2015 року №0062991701/519 та від 23.07.2015 року №0050141701/11255 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

Доводи касаційної скарги не спростовують зазначених висновків суду.

За таких обставин, судом апеляційної інстанції виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки суду про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності і підтверджуються доказами, дослідженими у судовому засіданні, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

В частині відмови в задоволенні позовних вимог рішення суду апеляційної інстанції особами, які беруть участь у справі, не оскаржується, а тому відсутні підстави для надання правового аналізу відповідним висновкам суду в рамках даного касаційного провадження.

Керуючись статтями 220, 2201, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ухвалив:

Касаційну скаргу Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області - залишити без задоволення.

Постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 17 березня 2016 року - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута з підстав, встановлених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: ____ Н.Є. Маринчак

Судді: ____ О.В. Вербицька

____ Ю.І. Цвіркун