Постанова № 62356239, 26.10.2016, Чернігівський окружний адміністративний суд

ЧЕРНІГІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

26 жовтня 2016 року Чернігів Справа № 825/1738/16

Чернігівський окружний адміністративний суд в складі:

головуючої судді Житняк Л.О.,

за участі секретаря Стасюк Т.В.,

представника позивача Бучак Н.М.,

представника відповідача Труби А.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ОРІОН" до Менської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

05.10.2016 Товариство з обмеженою відповідальністю "ОРІОН" (далі - ТОВ "ОРІОН") звернулося до суду з адміністративним позовом до Менської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівській області (далі - Менська ОДПІ), в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Менської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівській області від 29.08.2016 №0000012200.

Свої позовні вимоги обґрунтовує тим, що посилання перевіряючих на п.2 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, відповідно до якого роздрібний продаж нафтопродуктів здійснюється через мережу АЗС, що призначені для відпуску споживачам нафтопродуктів, є неправомірним, оскільки здійснення роздрібного продажу нафтопродуктів через мережу АЗС не є обмеженням права позивача здійснювати оптовий продаж нафтопродуктів та вказані правила, крім того, регламентують вимоги стосовно дотримання прав споживачів щодо належної якості нафтопродуктів, безпеки для життя, здоров'я споживачів, навколишнього середовища і рівня торгівельного обслуговування. Тому ці правила не регулюють правовідносини з оптового продажу, та відповідно, не можуть його забороняти або тлумачити діяльність АЗС з роздрібного продажу нафтопродуктів як єдину дозволену законом діяльність позивача. В той же час позивач крім роздрібної торгівлі пальним, здійснює також оптову торгівлю твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами, що передбачено КВЕД. Позивач не має ні у власності ні у тимчасовому користуванні складу нафтопродуктів, а володіє лише АЗС, тому і здійснює відпуск нафтопродуктів оптовим покупцям, які здійснили розрахунок за товар шляхом перерахування грошових коштів через банківську установу зі свого розрахункового рахунку на рахунок позивача.

Суми виручки, отримані за моторне паливо відпущені через АЗС по відомостям (талонам) та оплачене з розрахункового рахунку, до об'єкта оподаткування акцизним податком позивачем не відносилось.

Крім того, позивач вказує, що реалізація підакцизного товару (ПММ) здійснювалася як кінцевим споживачам фізичним особам, так і суб'єктам господарювання юридичним та фізичним особам підприємцям, для використання у їх власній господарській діяльності, спрямованій на отримання прибутку, а не на кінцеве споживання підакцизних товарів фізичними особами для задоволення власних потреб. На думку позивача, такі особи не є кінцевими споживачами, а придбавали товар для здійснення "господарської діяльності", що є тотожним поняттю "комерційна діяльність".

Крім того, позивач наголошує, що за умови здійснення попередньої оплати за товар у безготівковій формі, технічне обладнання АЗС взаємопов'язане так, що без застосування РРО неможливо здійснити відпуск нафтопродуктів оптовому покупцю.

Таким чином, позивач вважає, висновки відповідача, викладені в акті перевірки, про порушення платником податків вимог чинного законодавства є безпідставними та необґрунтованими, а податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.

У судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав, та просив суд їх задовольнити, посилаючись на обставини, викладені у позовній заяві з наданням додаткових пояснень (т.2 а.с.166-172).

Представник відповідача у судовому засіданні проти позову заперечив, надавши письмові заперечення (т.2 а.с.162-165), в яких зазначив, що податкові зобов'язання зі сплати 5% акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів виникають у особи, яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок через мережу АЗС безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів та форми розрахунків під час здійснення розрахункових операцій.

Розглянувши подані документи і матеріали, заслухавши пояснення сторін, з'ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступне.

ТОВ "ОРІОН" (код 24834968) зареєстровано як юридичну особу 05.06.1997 Коропською районною державною адміністрацією та взято на облік до Менської ОДПІ. Основними видами діяльності за КВЕД є:

47.30 роздрібна торгівля пальним;

46.71 оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами;

46.17 діяльність посередників у торгівлі продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами;

47.25 роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах;

47.26 роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах.

З 07.06.2016 по 13.06.2016 відповідачем проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ "ОРІОН" з питань дотримання вимог податкового законодавства при відображенні даних, задекларованих у податковій звітності декларації акцизного податку за період з 01.10.2015 по 31.12.2015.

Перевірка здійснювалась головним ревізором-інспектором відділу податкового аудиту Менської ОДПІ Росомакою Миколою Олександровичем, на підставі наказу Головного управління ДФС у Чернігівській області від 07.06.2016 № 831. Направлення та копію наказу вручені 07.06.2016 під розписку представнику за довіреністю Бучак Н.М. Перевірку проведено з відома керівника ТОВ "ОРІОН" Нерети О.М. Журнал реєстрації перевірок не надавався.

За результатами проведеної перевірки складено Акт від 21.07.2016 № 258/14/24834968 (а.с.22-47), яким позивачу встановлено порушення пп.14.1.212 п.14.1 ст.14, пп.213.1.9 п.213.1 ст.213, пп.214.1.4 п.214.1 ст.214, пп.215.3.10 п.215.3 ст.215, п.216.9 ст.216 Податкового кодексу України та наказу Міністерства фінансів України від 23.01.2015 № 14 (Зареєстровано в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 №105/26550) "Про затвердження форми декларації акцизного податку, Порядку заповнення та подання декларації акцизного податку", в результаті чого позивачем занижено акцизний податок, який підлягає сплаті до бюджету за період з 16.10.2015 по 31.12.2015 на суму 40 987,00 грн, в тому числі за період з 16.10.2015 по 31.10.2015 у розмірі 11 393,00 грн, в листопаді 2015 року у розмірі 14 914,00 грн, в грудні 2015 року у розмірі 14 680,00 грн.

На підставі Акту перевірки та викладених у ньому порушень Менською ОДПІ винесено податкове повідомлення-рішення від 29.08.2016 № 0000012200, яким ТОВ "ОРІОН" визначено суму грошового зобов'язання за платежем акцизний податок з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів у сумі 45 181,25 грн, з яких, за основним платежем 36 145,00 грн та 9 036,25 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами). Вказане податкове повідомлення-рішення є предметом даного спору.

Так, судом встановлено, що у періоді, який перевірявся, позивач мав взаємовідносини з низкою покупців, про що укладено відповідні договори (а.с.67-105), за умовами яких продавець продає та передає у власність покупцю паливно-мастильні матеріли та зобов'язується продати і відпускати нафтопродукти через свою мережу АЗС по відомостям, що надають право на одержання нафтопродуктів, а покупець зобов'язується оплачувати вартість відпущених у такий спосіб нафтопродуктів,

На підтвердження виконання умов зазначених договорів позивачем надано копії платіжних доручень (т.1 а.с.106-183), податкових накладних (т.1 а.с.184-250, т.2 а.с.1-22), видаткових накладних, довіреностей, актів приймання-передачі, бланків-дозволів (т.2 а.с.45-161), а також змінні звіти АЗС ТОВ "ОРІОН" смт.Короп вул.Київська, 73" (т.2 а.с.179-250, т.3 а.с.1-17).

Крім того, суду надано декларації акцизного податку (т.1 а.с.50-51, 55-56, 60-61), розрахунки суми акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (т.1 а.с.52-53, 57-58, 62-63), докази їх направлення відповідачу (т.1 а.с.49, 54, 59) та звіти з фіскальної пім'яті (т.1. а.с.64, 66).

Перевіряючи правильність нарахування ТОВ "ОРІОН" податкового зобов'язання суд зазначає наступне.

Відповідно до п.215.1 ст.215 Податкового кодексу України (далі - ПК України, Кодекс) до підакцизних товарів належать: спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво; тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну; нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне; автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли, транспортні засоби, призначені для перевезення 10 осіб i більше, транспортні засоби для перевезення вантажів; електрична енергія.

При цьому, реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - це продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у пп.215.3.4 п.215.3 ст.215 ПК України (нафтопродукти, скраплений газ, речовин, що використовуються як компоненти моторних палив, а також паливо моторне альтернативне), безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб'єктах господарювання громадського харчування (абз.1 та 2 пп.14.1.212 п.14.1 ст.14 ПК України).

Згідно з ДСТУ 4303:2004 "Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять" роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачу та надавання йому торговельних послуг. Торговельна послуга передбачає здійснення додаткової діяльності суб'єкта господарювання в сфері роздрібної та оптової торгівлі з надання допомоги покупцям у здійсненні договору купівлі-продажу товарів, їх доставляння та використовування.

Відповідно до пп.214.1.4 п.214.1 ст.214 ПК України, базою оподаткування акцизним податком є вартість (з ПДВ) підакцизних товарів, що реалізовані відповідно до пп.213.1.9 п.213.1 ст.213 ПК України.

Аналізуючи вищенаведені норми вбачається, що об'єктом оподаткування акцизним податком є будь-які операції з роздрібної реалізації нафтопродуктів кінцевим споживачам, при цьому в незалежності від форми розрахунків.

Згідно з пп.213.1.9 п.213.1 ст.213 ПК України операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів оподатковуються акцизним податком у розмірі 5 % від вартості підакцизних товарів.

Датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі - Закон № 265/95-ВР), а у разі реалізації товарів фізичними особами-підприємцями, які сплачують єдиний податок є дата надходження оплати за проданий товар, що передбачено п.216.9 ст.216 ПК України.

Відповідно до п.216.9 ст.216 ПК України при використанні підакцизних товарів (продукції) для власних виробничих потреб датою виникнення податкових зобов'язань є дата їх передачі для такого використання, крім використання для виробництва підакцизних товарів (продукції).

Доводи ТОВ "ОРІОН" про те, що безготівкові розрахунки юридичних осіб за придбані нафтопродукти не підпадають під визначення розрахункових операцій, згідно із Законом № 265/95-ВР, оскільки при їх здійсненні відсутня дата виникнення податкового зобов'язання, суд не приймає до уваги, з огляду на наступне.

Згідно Закону № 265/95-ВР, розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Відповідно до п.10 постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами" від 20.12.1997 № 1442 (далі - Правила № 1442) розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку.

Тобто, законодавством чітко визначено можливість розрахунку за придбані у роздріб нафтопродукти як у готівковій формі, так і з використанням талонів, платіжних карток та смарт-карток (паливних карток).

В свою чергу, згідно з розділом 3 Інструкції "Про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України" (далі - Інструкція № 281), затвердженої спільним наказом Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Міністерства палива та енергетики України, Державного комітету з питань технічного регулювання та споживчої політики України від 20.05.2008 № 281/171/578/155: талон - спеціальний талон, придбаний за умовами та відпускною ціною обумовленого номіналу, що підтверджує право його власника на отримання на АЗС фіксованої кількості нафтопродукту певного найменування і марки, які позначені на ньому.

Вимоги щодо обігу, використання (видачі водіям тощо) та зберігання платіжних паливних карток (у тому числі сткретч-карток) і талонів встановлюються договором про відпуск палива і паливно-мастильних матеріалів за паливними картками між покупцем і продавцем. Паливна картка, талони передаються на підприємство за актом приймання-передачі після оплати вартості згідно з умовами договору.

Згідно із п.10.3.1.1 Інструкції № 281, розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових.

При цьому, відповідно до п.10.3.1.3 Інструкції № 281 відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою № 17-НП. У цьому ж змінному звіті АЗС має відображатися і відпуск нафтопродуктів за платіжними картками (пп.10.3.4.2 Інструкції № 281).

Пунктом 10.3.2 Інструкції № 281 встановлено, що відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою № 16-НП.

У змінному звіті АЗС за формою № 17-НП відображаються також відпуск нафтопродуктів за відомостями (графа 9) та за талонами (графа 10). При цьому відпуск нафтопродуктів за готівку та за платіжними картками відображаються відповідно у графах 8 та 11 змінного звіту АЗС за формою № 17-НП.

Таким чином, до графи 3 додатку 6 декларації акцизного податку мають бути внесені дані граф 8, 9, 10, 11, 12 змінного звіту АЗС за формою № 17-НП, а до графи 4 дані граф 9 (за відомостями), 10 (за талонами), 12 (за іншими документами).

Отже, при відпуску через мережу АЗС нафтопродуктів здійснюється розрахункова операція, дата якої є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (нафтопродуктів) згідно з п.216.9 ст.216 ПК України.

Пунктом 2 Правил № 1442 встановлено, що роздрібний продаж нафтопродуктів здійснюється через мережу АЗС, що призначені для відпуску споживачам нафтопродуктів. Пунктами 34 та 35 цих Правил встановлено, що заправка автомобілів та інших транспортних засобів населенню провадиться оператором АЗС через паливо-, масло- та газороздавальні колонки.

З вищезазначених норм вбачається, що через мережу АЗС здійснюється саме роздрібний продаж нафтопродуктів, а не оптовий, оскільки відпуск пального відбувається через паливо-, масло- та газороздавальні колонки кінцевому споживачу, що підтверджують змінні звіти АЗС за формою № 17-НП позивача.

Суд зазначає, що поняття "господарська діяльність" та "комерційна діяльність" не є тотожними. Комерційне використання ПММ передбачене для подальшої реалізації кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання. Натомість, позивач здійснював роздрібну реалізацію пального на АЗС саме кінцевим споживачам.

Згідно листа ДФС України від 20.01.2015 № 1519/7/99-99-19-03-03-17, акцизний податок з роздрібного продажу підакцизних товарів повинен відображатись у розрахунковому документі (фіскальному чеку) як окрема податкова група, що відповідає вимогам щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, затвердженими постановою Кабінету Міністрів України від 18.02.2002 № 199, якими визначено формат та розрядність даних, що зберігається у фіскальній пам'яті РРО, у якому передбачено відображення не менше 6 груп з оподаткування товарів (послуг).

Враховуючи пп.3.5 п.3 Положення про форму та зміст розрахункових документів, затвердженого наказом ДПА України від 01.12.2000 № 614, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.02.2001 за № 105/5296, рядок 9 розрахункового документа (назва податку, літерне позначення ставки податку, ставка податку у відсотках, сума податку) може повторюватися відповідно до кількості податкових груп, тобто не менше 6.

Отже, акцизний податок з роздрібного продажу підакцизних товарів повинен відображатись у розрахунковому документі (фіскальному чеку) як окрема податкова група. Ставка (розмір) акцизного податку вже закладена в ціні товару пального та відображена на АЗС як ціна пального.

При чому, диференціації цін пального на АЗС для комерційного чи некомерційного (особистого) використання немає. Більш того, позивачем не заперечується той факт, що реалізація паливних матеріалів здійснювалась позивачем саме через АЗС кінцевим споживачам.

Отже, через мережу АЗС здійснюється роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачеві (п.2 Правил № 1442 та ДСТУ 4303:2004 "Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять"), а тому такі операції оподатковуються акцизним податком відповідно до пп.213.1.9 п.213.1 ст.213 ПК України у розмірі 5 % від вартості підакцизних товарів.

Відтак дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону № 265/95-ВР, через мережу АЗС, в тому числі і в безготівковій формі за допомогою талонів та паливних карток, смарт-карток, є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (нафтопродуктів).

Таким чином, податкові зобов'язання зі сплати 5 % акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів виникають у особи, яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок через мережу заправних комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів та форми розрахунків (готівкова, безготівкова) під час здійснення розрахункових операцій.

Відповідно до ст.19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.

Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною 1 ст.9 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд при вирішенні справи керується принципом законності, відповідно до якого органи державної влади, органи місцевого самоврядування, їхні посадові і службові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського Суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23.07.2002 у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції" визначив, що "...адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі і поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.".

Відповідно до ч.2 ст.71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. Отже, відповідач, як суб'єкт владних повноважень, в повній мірі довів правомірність свого рішення.

Враховуючи вищевикладене, суд дійшов до висновку, що у задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю "ОРІОН" до Менської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення необхідно відмовити.

Керуючись ст.ст.158-163, 167 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

У задоволенні позову відмовити.

Постанова суду набирає законної сили в порядку статей 167,186 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржена до Київського апеляційного адміністративного суду протягом десяти днів з дня отримання її копії. Апеляційна скарга подається до адміністративного суду апеляційної інстанції через суд першої інстанції, який ухвалив оскаржуване судове рішення.

Суддя Л.О. Житняк