Ухвала суду № 62019483, 21.09.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"21" вересня 2016 р. м. Київ К/800/3325/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Усенко Є.А.,

суддів: Веденяпіна О.А., Маринчак Н.Є.,

розглянувши у порядку письмового провадженнякасаційну скаргу Лівобережної об'єднаної державної податкової інспекції м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області

на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.10.2013

та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19.12.2013

у справі № 804/12283/13-а Дніпропетровського окружного адміністративного суду

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Індустріальний»

до Лівобережної об'єднаної державної податкової інспекції м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області (ОДПІ)

про скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.10.2013, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19.12.2013, позов задоволено: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Лівобережної ОДПІ від 17.04.2013 № 0001012250.

У касаційній скарзі ОДПІ просить скасувати ухвалені у справі судові рішення, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права, та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Заперечуючи проти касаційної скарги, позивач просить залишити її без задоволення як безпідставну.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню.

Фактичною підставою для збільшення у податковому обліку позивача грошового зобов'язання із ПДВ та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) згідно з податковим повідомленням-рішенням, з приводу правомірності якого виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 05.04.2013 № 1466/225/01549805. Згідно з цим актом товариство порушило норми пункту 185.1 ст. 185, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України (ПК): завищено податковий кредит на 481758,00 грн. у податковому обліку за листопад 2011 року - жовтень 2012 року за наслідками нікчемних правочинів з поставки від ТОВ «Старт-Д», ТОВ «Галактика-М», ТОВ «Ривс» товарів, у результаті чого занижено ПДВ на загальну суму 481758,00 грн. у податковому обліку за листопад 2011 року - жовтень 2012 року.

Висновок про нікчемність правочинів між позивачем та цими постачальниками обґрунтовано посиланням на інформацію, встановлену у межах досудового розслідування кримінального провадження № 32013180000000005, порушеного за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною 2 ст. 205 Кримінального кодексу України за фактом вчинення невстановленими особами фіктивного підприємництва з використанням ТОВ «Будівництво та комплекція», ознаками попередньої кваліфікації кримінального правопорушення, передбаченого частиною 3 ст. 212 КК України за фактами ухилення від сплати податків службовими особами ТОВ «Старт-Д», ТОВ «Галактика-М», ТОВ «Ривс» та іншими, щодо того, що ці товариства є «транзитними» підприємствами та надавали послуги по незаконному формуванню податкового кредиту з ПДВ для інших підприємств; у цих постачальників відсутні основні фонди, виробничі потужності, трудові ресурси, необхідні для здійснення господарської діяльності.

За результатами перевірки ОДПІ стосовно позивача прийнято податкове повідомлення-рішення від 17.04.2013 № 0001012250 про збільшення грошового зобов'язання із ПДВ на 481758,02 грн. за основним платежем та 120439,52 грн. - штрафні (фінансові) санкції (штрафи).

У судовому процесі встановлено, що з посиланням на поставку позивачу від ТОВ «Старт-Д», ТОВ «Галактика-М», ТОВ «Ривс» товару (продукти харчування) від імені цих постачальників на адресу позивача виписані податкові накладні, на підставі яких позивач сформував податковий кредит у податковому обліку за вищевказані податкові звітні періоди.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновком якого погодився апеляційний суд, виходив з факту поставки позивачу від ТОВ «Старт-Д», ТОВ «Галактика-М», ТОВ «Ривс» товару, обґрунтувавши цей висновок посиланням на підтвердження обставин щодо поставки наявними у матеріалах справи доказами (копії накладних, видаткових та податкових накладних, товарно-транспортних накладних, платіжних доручень); недоведеністю у судовому процесі з боку контролюючого органу, що правочини між позивачем та ТОВ «Старт-Д», ТОВ «Галактика-М», ТОВ «Ривс» були укладені з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави та суспільства, що має бути підтверджено вироком суду у кримінальній справі. Крім того, суди також виходили з порушення контролюючим органом норм пункту 86.9 ст. 86 ПК, оскільки перевірка, за наслідками якої були прийняте оскаржуване податкове повідомлення-рішення, була призначена на підставі постанови слідчого.

Однак, такі висновки судів попередніх інстанцій є передчасними та такими, що зроблені без встановлення всіх обставин у справі, належної оцінки доказів, не відповідають правильному застосуванню норм матеріального права.

Згідно з підпунктом «а» пункту 198.1 ст. 198 ПК право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі, в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пунктом 198.3 цієї статті встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку (в редакції до внесення змін Законом України від 04.07.2013 № 408-VІ).

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу) (підпункт 198.6 цієї статті).

При цьому законодавцем презумується реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.

За змістом наведених норм право платника податків на включення сум ПДВ до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (послуг) або основних фондів (та/або будування, спорудження останніх), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами, зокрема податковою накладною, виписаною постачальником - платником ПДВ, митною декларацією суми витрат на придбання товару (послуг) та ПДВ, нарахованого (сплаченого) в ціні придбання товару (послуг).

Ці обставини відповідно до частини 1 ст. 138 КАС України входять до предмета доказування при розгляді судом адміністративного позову стосовно правомірності рішення контролюючого органу про збільшення сум грошових зобов'язань із ПДВ.

Разом із тим, факт поставки позивачу від ТОВ «Старт-Д», ТОВ «Галактика-М», ТОВ «Ривс» товару не може вважатися встановленим з огляду на те, що оцінка доказів у справі зроблена судом без дотримання вимог статті 86 КАС України. Згідно з цією статтею суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Частиною 1 ст. 69 цього Кодексу встановлено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів (частина 2 цієї статті).

Заперечуючи проти позову та доводячи правомірність прийнятого податкового повідомлення-рішення, ОДПІ у судовому процесі посилається на обставини, які спростовують реальність господарських операцій з поставки позивачу від ТОВ «Старт-Д», ТОВ «Галактика-М», ТОВ «Ривс» товару. Так, контролюючий орган вказував на обставини, інформація щодо яких зафіксована в доказах, які є в матеріалах кримінального провадження № 32013180000000005, порушеного за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною 2 ст. 205 КК України за фактом вчинення невстановленими особами фіктивного підприємництва з використанням ТОВ «Будівництво та комплекція», ознаками попередньої кваліфікації кримінального правопорушення, передбаченого частиною 3 ст. 212 КК України, за фактами ухилення від сплати податків службовими особами ТОВ «Старт-Д», ТОВ «Галактика-М», ТОВ «Ривс» та іншими - що ці товариства є «транзитними» підприємствами та надавали послуги по незаконному формуванню податкового кредиту з ПДВ для інших підприємств; у цих постачальників відсутні основні фонди, виробничі потужності, трудові ресурси, необхідні для здійснення господарської діяльності

Повідомлені ОДПІ фактичні обставини щодо фіктивності операцій з поставки із посиланням на конкретне джерело інформації щодо цих обставин не отримали оцінки судом, хоча вони є належними доказами, оскільки стосуються як обставин щодо реальності поставок товарів в операціях з ТОВ «Старт-Д», ТОВ «Галактика-М», ТОВ «Ривс», так і юридичної сили первинних документів як доказів господарської операції. Маючи дані щодо джерела такої інформації, суд в разі виникнення сумнівів у її достовірності, повинен був її перевірити з використанням передбачених частиною 2 ст. 69 КАС України засобів доказування в адміністративному судочинстві.

Відповідно до частини 1 ст. 70 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмету доказування. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмету доказування.

Частиною 2 цієї статті визначено, що сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень.

Наведеним доводам ОДПІ на підтвердження відсутності реального характеру поставки позивачу від ТОВ «Старт-Д», ТОВ «Галактика-М», ТОВ «Ривс» товарів суди попередніх інстанцій у порушення вимог статті 86 КАС України не дали належної оцінки, тоді як обставини, на які посилається податковий орган, входять до предмету доказування у справі і мають істотне значення для вирішення питання стосовно права позивача на збільшення у податковому обліку сум витрат та податкового кредиту на підставі документів, які виписані від імені цієї юридичної особи.

У відповідності до правової позиції Верховного Суду України, викладеній у постанові від 20.01.2016 у справі за позовом ПАТ «МТС Україна» до Міжрегіонального головного управління Міністерства доходів і зборів України - Центрального офісу з обслуговування великих платників про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень, надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть також свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема про наявність таких обставин:

- неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;

- відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв'язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

- облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій;

- здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку;

- відсутність первинних документів обліку.

Відповідно до частини 1 ст. 244-2 КАС України висновок Верховного Суду України щодо застосування норми права, викладений у його постанові, прийнятій за результатами розгляду справи з підстав, передбачених пунктами 1 і 2 частини першої статті 237 цього Кодексу, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить відповідну норму права.

Висновок щодо застосування норм права, викладений у постанові Верховного Суду України, має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права. Суд має право відступити від правової позиції, викладеної у висновках Верховного Суду України, з одночасним наведенням відповідних мотивів.

Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об'єктивно відтворюють господарські операції, що є об'єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов'язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов'язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного (частина 2 ст. 71 КАС України). У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого частиною 1 ст. 71 КАС України обов'язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу), повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов'язку.

Оцінюючи докази, надані сторонами докази, суди повинні були мати на увазі, що сам факт наявності у позивача видаткових та податкових накладних, виписаних від імені постачальника, товарно-транспортних накладних не є безумовними доказами реальності господарських операцій з ним, тоді як для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження податкового кредиту.

З метою встановлення дійсних обставин у справі суду слід ретельно перевірити доводи контролюючого органу, якими він обґрунтовує відсутність факту поставки позивачу від ТОВ «Старт-Д», ТОВ «Галактика-М», ТОВ «Ривс» товарів, оскільки, окрім інформації щодо відсутності у цих постачальників матеріально-технічної можливості здійснювати поставку, на підтвердження доводів ОДПІ свідчать також і обставини того, що склади ТОВ «Старт-Д», ТОВ «Галактика-М», ТОВ «Ривс», з яких здійснювалось навантаження товару (пункт навантаження згідно з товарно-транспортними накладними), знаходяться за однією адресою: м. Дніпропетровськ, вул. Набережна заводська,9.

Не можуть вважатись такими, що зроблені за встановлення всіх обставин у справі також і висновки судів щодо порушення ОДПІ норм пункту 86.9 ст.86 ПК.

Як встановлено у судовому процесі, перевірка позивача, за наслідками якої було складено акт від 05.04.2013 № 1466/225/01549805, була призначена на підставі постанови старшого слідчого з ОВС ГСУ ДПС України Борисенко В.М. від 31.01.2013 (а.с. 19, т.1) згідно з підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 ст. 78 ПК.

Цим підпунктом встановлено, що документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких обставин: отримано судове рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки або постанову органу, що здійснює оперативно-розшукову діяльність, слідчого, прокурора, винесену ними відповідно до закону.

Відповідно до абзацу першого пункту 86.9 ст.86 ПК у разі якщо грошове зобов'язання розраховується органом державної податкової служби за результатами перевірки, проведеної з обставин, визначених підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, щодо кримінального провадження, у якому розслідується кримінальне правопорушення стосовно посадової особи (посадових осіб) платника податків (юридичної особи) або фізичної особи - підприємця, що перевіряється, предметом якого є податки та/або збори, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається таким податковим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим податковим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили (в редакції Закону України від 20.11.2012 № 5503-УІІ, який набрав чинності з 04.01.2013).

Матеріали такої перевірки разом з висновками органу державної податкової служби передаються органу, що призначив перевірку (абзац другий цього пункту).

Вказані правові норми, якими обмежується право контролюючого органу прийняти податкове повідомлення-рішення за наслідками перевірки, призначеної з обставин, визначених підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, стосується виключно тих перевірок, які призначені у межах кримінального провадження, у якому розслідується кримінальне правопорушення посадової особи (посадових осіб) платника податків (юридичної особи) або фізичної особи - підприємця, що перевіряється, предметом якого є податки та/або збори.

Застосовуючи вказані правові норми, суди попередніх інстанцій виходили виключно з того, що у відповідача не було відомостей щодо прийняття рішення у кримінальній справі та їх не було надано у судовому процесі.

У той же час, маючи дані щодо джерела такої інформації, суд не був позбавлений можливості перевірити стан розгляду кримінального провадження № 32013180000000005, встановити обставини наявності або відсутності рішення суду за наслідками його розгляду. Суд не з'ясував, чи порушено кримінальне провадження, в межах якого прийнята постанова старшого слідчого з ОВС ГСУ ДПС України Борисенко В.М. від 31.01.2013, стосовно посадової особи (посадових осіб) ТОВ «Індустріальний», тоді як саме така обставина могла бути підставою для застосування судом норми пункту 86.9 ст. 86 ПК для обґрунтування висновку про неправомірність податкового повідомлення-рішення.

Обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 7, частин 4 та 5 ст. 11 КАС України.

Наведені вище порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права унеможливлюють висновок щодо правильності вирішення спору, а відтак у відповідності до частин 2 та 4 ст. 227 КАС України ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Відповідно до частини 2 ст. 227 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, перевірити належним чином доводи сторін щодо фактичної поставки позивачу від ТОВ «Старт-Д», ТОВ «Галактика-М», ТОВ «Ривс» товарів, наявності у цих постачальників матеріально-технічної можливості виконання поставки товару у таких обсягах; встановити, в якому кримінальному провадженні прийнято постанову старшого слідчого від 31.01.2013 про призначення перевірки ТОВ «Індустріальний» (чи було це провадження порушено стосовно посадової особи (посадових осіб) цього товариства); обставини наявності або відсутності судового рішення за наслідками розгляду кримінального провадження № 32013180000000005; разі необхідності, зобов'язати сторони надати докази, яких не буде вистачати для з'ясування відповідних обставин, або ж витребувати такі докази у інших осіб, в яких вони можуть знаходитися; дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 КАС України.

Керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Лівобережної об'єднаної державної податкової інспекції м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області задовольнити частково, скасувати постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.10.2013 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19.12.2013, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій сторонам.

Головуючий суддя: ПідписЄ.А. УсенкоСудді: ПідписО.А. Веденяпін ПідписН.Є. Маринчак