Ухвала суду № 59137755, 12.07.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АдміністративниЙ СУД УКРАЇНИ

01029, м. Київ, вул. Московська, 8, корп. 5

УХВАЛА

Іменем України

"12" липня 2016 р. № К/800/13578/16

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: головуючого судді Юрченко В.П., суддів: Голубєвої Г.К., Сіроша М.В., розглянувши в порядку письмового провадженнякасаційну скаргуТовариства з обмеженою відповідальністю «Рітейл-Преса»на постановуДніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.03.2016та ухвалуДніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26.04.2016у справі №804/15863/15за позовомТовариства з обмеженою відповідальністю «Рітейл-Преса»доКриворізької центральної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській областіпровизнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,- ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Рітейл-Преса» звернулося до суду із адміністративним позовом, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Криворізької центральної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 13.11.2015 №0002122201 на суму 19796,25 грн. та №0002132201 на суму 590831,25 грн.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.03.2016 у даній справі, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26.04.2016, відмовлено у задоволенні позову.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги, оскільки вважає, що постанову та ухвалу було прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.

Заперечення на касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає її розгляду по суті.

З урахуванням відсутності клопотань усіх осіб, які беруть участь у справі, про розгляд справи за їх участю, колегія суддів дійшла висновку про можливість розгляду касаційної скарги в порядку письмового провадження відповідно до пункту 1 частини 1 статті 222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковим органом проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Рітейл-Преса» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 07.08.2013 по 31.12.2014.

За результатами перевірки складено акт від 28.10.2015 №1374/04-81-22-01/38797848, яким встановлено порушення позивачем п.44.1 ст.44, п.138.2, 138.8 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139, п.140.2 ст.140 Податкового кодексу України; п.1, п.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року №996-XI та пп.2.1, 2.2, 2.4, 2.15, 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку в частині недодержання вимог зазначених статей в момент вчинення правочинів, які не спрямовані на реальне настання наслідків, що обумовлені ними по правочинах, здійснених ТОВ «Рітейл-Преса» при придбанні маркетингових послуг, «нереальність» та юридичну дефектність первинних документів при проведенні господарських операцій ТОВ «Рітейл-Преса» з контрагентом-виконавцем ПП «Орім», в результаті чого занижено податок на прибуток у сумі 408626 грн. та порушення п.187.1 ст.187, п.185.1 ст.185, пп.197.1.25 ст.197, п.201.10 ст.201, п.198.3 п.198.6 ст.198; п.193.1 ст.193 Податкового кодексу України, п.1, п.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року №996-XI в частині протиправного застосування пільгового режиму оподаткування ПДВ в результаті чого ТОВ «Рітейл-Преса» занижено податок на додану вартість в сумі 472665 грн.

10.11.2015 Криворізька центральна ОДПІ рішенням №14367/10/04-81-22-01 про розгляд заперечень на акт перевірки змінила висновки акту №1374/04-81-22-01/38797848 від 28.10.2015 в частині збільшення суми податкового зобов'язання з податку на прибуток, в результаті чого заниження податку на прибуток склало 15837 грн.

На підставі вищенаведених акту перевірки та рішення №14367/10/04-81-22-01 про розгляд заперечень на акт перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 13.11.2015 №0002132201, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 590831,25 грн. (в тому числі 472665 грн. за основним платежем та 118166,25 грн. за штрафними санкціями) та податкове повідомлення-рішення від 13.11.2015 №0002122201, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 19796,25 грн. (в тому числі 15837 грн. за основним платежем та 3959,25 грн. за штрафними санкціями).

Суд першої інстанції, з чим погодився апеляційний суд, відмову в задоволенні позову обґрунтував тим, що надані податковому органу для перевірки акти здачі-прийняття робіт звіти про проведення маркетингових досліджень, не містять необхідних даних про зміст і обсяг господарських операцій (деталізації об'єкта надання послуг), відомостей щодо виду виконаних робіт та їх якості, висновків та рекомендацій за результатами проведених досліджень, відповідно зазначені бухгалтерські документи не є належними доказами підтвердження фактичного виконання ПП «Орім» операцій щодо надання позивачу маркетингових послуг, а витрати на ці послуги не підлягають віднесенню до складу витрат.

Правомірність донарахування податку на додану вартість, суди мотивували тим, що згідно наданих до перевірки податкових накладних, реєстрів податкових накладних наданих до податкових декларацій з ПДВ та даним Єдиного реєстру податкових накладних ТОВ «Рітейл-Преса» не виписані податкові накладні на адресу ТОВ «Преса-М», ТОВ «Диліжанс-Преса» та ФОП ОСОБА_1 на суму отриманих від контрагентів коштів. Що, як відзначили суди попередніх інстанцій, унеможливлює встановити, що здійснювалися операції з постачання та продажу (передплати) саме періодичних видань вітчизняного характеру, які не підлягають оподаткуванню податком на додану вартість. Окрім того, ТОВ «Рітейл-Преса», отримавши від контрагентів кошти, в порушення вимог статті 192 Податкового кодексу України, не склало розрахунки коригування для відповідного відображення у податковому обліку.

Суд касаційної інстанції вважає висновки суду першої та апеляційної інстанцій передчасними, та такими, що зроблені без всебічного та об'єктивного дослідження усіх обставин справи, при цьому колегія суддів виходить з наступного.

Так, відповідно до частин 2, 3 статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Згідно з пунктом 4 статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України одним із принципів адміністративного судочинства є змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з'ясування всіх обставин у справі. Дотримання цього принципу вимагає від суду, який розглядає адміністративну справу, встановлення фактичних обставин справи, навіть якщо на них немає посилання сторін в їх доводах чи запереченнях, з витребуванням відповідних доказів в тому числі із власної ініціативи, що обумовлюється публічним характером спору в адміністративній справі.

Як вбачається з матеріалів справи, підставою для донарахування податковим органом спірної суми податку на прибуток стали висновки податкового органу про непідтвердження належними доказами фактичного виконання ПП «Орім» господарських операцій щодо надання позивачу маркетингових послуг, оскільки акти здачі-прийняття робіт, звіти про проведення маркетингових досліджень, не містять необхідних даних про зміст і обсяг господарських операцій (деталізації об'єкта надання послуг), відомостей щодо виду виконаних робіт та їх якості, висновків та рекомендацій за результатами проведених досліджень.

А також те, що за даними Єдиного державного реєстру судових рішень встановлено, що слідчим відділом Головного управління СБ України у м. Києві та Київській області здійснюється досудове розслідування кримінального провадження №22012000000000061 за ознаками вчинення кримінальних правопорушень, передбачених ч. 3 ст. 28, ч. 2 ст. 205 та ч. 3 ст. 28, ч. 2 ст. 200 КК України, яким встановлено, що протягом 2014-2015 років невстановлені особи, діючи умисно, з метою прикриття незаконної діяльності із мінімізації податкового кредиту та фінансово-господарської діяльності, організували створення ПП «Орім» та інших суб'єктів господарювання, які використовувались для мінімізації ПДВ та податку на прибуток реальних платників податків.

Суд першої інстанції, розглядаючи даний епізод, обмежився лише аналізом деталізації предмета надання послуг, вказавши, що надані податковому органу для перевірки акти здачі-прийняття робіт звіти про проведення маркетингових досліджень, не містять необхідних даних про зміст і обсяг господарських операцій (деталізації об'єкта надання послуг), відомостей щодо виду виконаних робіт та їх якості, висновків та рекомендацій за результатами проведених досліджень.

Однак, в матеріалах справи наявні первинні документи, в яких визначено перелік фактично поставлених послуг за напрямами, вказаними в договорах, що вказує на надання судом першої інстанції критичної юридичної оцінки доказам без належного мотивування причин такого їх тлумачення, що не відповідає правилам оцінки доказів за статтею 86 Кодексу адміністративного судочинства України.

Апеляційний суд, виправляючи помилку суду першої інстанції, встановив, що в матеріалах справи відсутні будь-які відомості, що б містили дані про те, яку саме роботу по визначенню динаміки продажу продукції та об'єму продаж товарів торгівельних точках було проведено виконавцем за названим договором. Адже з наявних в справі актів здачі-прийняття результатів досліджень не вбачається, які роботи маркетингового характеру та в якому обсязі були виконані. Види наданих згідно з актів прийому-здачі послуг носять загальний характер і фактично відтворюють умови договору про надання маркетингових послуг стосовно зобов'язань виконавця за цим договором.

При цьому, відзначено, що позивачем не зазначено та жодним чином не підтверджено, в якій самій формі було викладено результати проведених маркетингових досліджень, як-от звіт, висновок тощо.

По-перше, в матеріалах справи (т.І, а.с. 136-157) містяться звіти, складені ПП «Орім», у зв'язку з чим висновки суду апеляційної інстанції спростовуються матеріалами справи, а відтак ця обставина підлягає дослідженню при новому розгляді справи.

По-друге, звертається увага, що ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена. Не заповнення у первинних облікових документах окремих позицій, які не впливають на зміст господарської операції, а також відсутність максимальної деталізації виду виконаних послуг не перешкоджає прийняттю цих документів до обліку та не є свідченням відсутності виконаних господарських операцій. Умовою документального підтвердження операції є можливість на підставі наявних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені. Окрім того, виходячи зі специфіки послуги як предмета господарської операції, акт наданих послуг з переліком фактично поставлених послуг за напрямами, вказаними в договорах, є достатнім доказом, що підтверджує факт виконання такої господарської операції.

В той же час, поза увагою судів залишено те, що в силу вимог статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 Податкового кодексу України).

Згідно пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України платник податку зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, складену за вибором покупця (отримувача) у паперовому вигляді.

Отже, в силу вимог наведених норм податкові накладні виписані від імені підприємства та від особи, яка заперечує свою участь у створенні та діяльності цього підприємства, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами, відповідно посвідчувати факт придбання товарів.

У постанові Верховного Суду України від 5 березня 2012 року (справа № 21-421а11) також міститься правовий висновок, відповідно до якого податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.

Зважаючи на те, що у справі містяться відомості про те, що ПП «Орім» створено невстановленими особами, відтак при новому розгляді справи підлягають встановленню обставини щодо підписання, виданих контрагентом податкових накладних, повноважними особами, а також підлягають з'ясуванню результати розгляду порушеного кримінального провадження.

Як вбачається зі змісту акту перевірки з урахуванням рішення про розгляд заперечень на акт перевірки, мотивом для донарахування податку на додану вартість стали висновки податкового органу про те, що ТОВ «Рітейл-Преса» не були виписані податкові накладні на адресу ТОВ «Преса-М», ТОВ «Диліжанс-Преса» та ФОП ОСОБА_1 на суму отриманих від контрагентів коштів як попередня оплата та не нараховувало ПДВ від отриманих грошових коштів. А також те, що ТОВ «Рітейл-Преса» здійснювало поставку товарів, які ним оподатковувались, як за загальною ставкою ПДВ - 20 %, так і як звільнені від оподаткування ПДВ на підставі пп. 197.1.25 п. 197.1 ст. 197 Податкового кодексу України. Проте, позивач не внесений до Державного реєстру України видавців, виготовлювачів і розповсюджувачів видавничої продукції, тому ним неправомірно застосовано у податковому обліку пільгу щодо звільнення періодичних видань, що продаються від оподаткування ПДВ.

Суди попередніх інстанцій, розглядаючи вказаний епізод, по-перше, зробили висновки, що ТОВ «Рітейл-Преса», отримавши від контрагентів кошти, в порушення вимог статті 192 Податкового кодексу України, не склало розрахунки коригування для відповідного відображення у податковому обліку.

В той же час, саме по цьому епізоду факт складання чи не складання розрахунків коригування для відображення у податковому обліку податковим органом не оспорювався. Податковий орган стверджує про незаконність застосування позивачем пільги на підставі пп. 197.1.25 п. 197.1 ст. 197 Податкового кодексу України.

Однак суди попередніх інстанцій іншу обставину, яка стала підставою для донарахування (з причин застосування пільги на підставі пп. 197.1.25 п. 197.1 ст. 197 Податкового кодексу України), взагалі не досліджували та не оцінювали.

Поза увагою судів попередніх інстанцій залишена необхідність надання оцінки особливостям звільнення від оподаткування товарів на підставі пп. 197.1.25 п. 197.1 ст. 197 Податкового кодексу України, та встановлення обставин щодо дотримання чи недотримання позивачем при відображенні у податковому обліку правил цієї норми при поставці цього товару контрагентам.

Вказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Вищим адміністративним судом України правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, для чого в разі необхідності зобов'язати сторони надати докази, яких не буде вистачати для з'ясування цих обставин, або ж витребувати такі докази у інших осіб, в яких вони можуть знаходитися; дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та(або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на викладене, а також враховуючи той факт, що судами попередніх інстанцій на підставі належних та допустимих доказів не було з'ясовано належним чином обставини справи, в той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

1. Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Рітейл-Преса» задовольнити частково.

2. Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.03.2016 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26.04.2016 скасувати, а справу направити на новий розгляд до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.

3. Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення копій особам, що беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя В.П.Юрченко Судді Г.К.Голубєва М.В.Сірош