Ухвала суду № 58214236, 30.05.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"30" травня 2016 р. м. Київ К/800/18697/13

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючого Ланченко Л.В.

суддів Пилипчук Н.Г.

Цвіркуна Ю.І.

за участю секретаря Латишевої Л.П.

представника позивача Лазарчука М.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційні скарги

Дочірнього підприємства «Автотрейдінг-Одеса» та Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси Одеської області Державної податкової служби

на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 27.09.2012 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 14.03.2013

у справі №1570/992/2012

за позовом Дочірнього підприємства «Автотрейдінг-Одеса»

до Державної податкової інспекції у Малиновському районі м.Одеси Одеської області Державної податкової служби

про скасування податкового повідомлення - рішення,-

ВСТАНОВИВ:

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 27.09.2012, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 14.03.2013, позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у Малиновському районі м.Одеси Одеської області ДПС від 02.08.2011 №0004132301 в частині зменшення ДП «Автотрейдінг-Одеса» суми від?ємного значення об?єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 1697209 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

У справі відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою позивача, у якій ставиться питання про скасування рішення суду першої та апеляційної інстанції та прийняття нового рішення про задоволення позову повністю, з підстав порушення норм матеріального та процесуального права та за касаційною скаргою відповідача, у якій ставиться питання про скасування рішення суду першої та апеляційної інстанції в частині задоволення позовних вимог та прийняття нового рішення про відмову в позові повністю, з підстав порушення норм матеріального та процесуального права.

Перевіривши повноту встановлення обставин справи та правильність їх юридичної оцінки в судових рішеннях, в межах доводів касаційних скарг, колегія суддів дійшла висновку, що касаційні скарги підлягають частковому задоволенню, виходячи з такого.

Відповідачем проведено планову виїзну перевірку ДП «Автотрейдінг-Одеса» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2010 по 31.03.2011, за результатами якої складено акт від 20.07.2011 № 213/23-213/31976605.

Зазначеним актом перевірки встановлено порушення п. 1.32 ст. 1, п. 5.1, пп. 5.2.1 п.5.2, пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5, п. 6.1 ст. 6, п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», ст. 42 Господарського кодексу України, п. 5, п. 8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року № 290, п. 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, п. 2.7 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Міністерством фінансів України від 24.05.1995 № 88, ст. 1, п. 2 ст. 3, п. 1 ст. 9, п. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в результаті чого встановлено завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування на 18426453 грн., в тому числі за І квартал 2010 року - 7770693 грн., за І півріччя 2010 року -10040870 грн., за 9 місяців 2010 року -10444959 грн., за І квартал 2011 року -18426453 грн.

На підставі акта перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення від 02.08.2011 № 0004132301, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 18426453 грн. та застосовано штрафні (фінансові )санкції у сумі 1 грн., в тому числі за декларацією з податку на прибуток за 2010 рік - у сумі 10444959 грн., та за декларацією з податку на прибуток за І квартал 2011 року -7981494 грн.

Суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходили з того, що зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток ДП «Автотрейдінг-Одеса» пов?язане з встановленням відповідачем завищення валових витрат за період з 01.01.2010 по 31.03.2011 у сумі 18426453 грн., у тому числі за І квартал 2010 року - 7770693 грн., за І півріччя 2010 року - 10040870 грн., за 9 місяців 2010 року - 10444959 грн., за І квартал 2011 року - 18426453 грн.

Так перевіркою встановлено, що у 1 кварталі 2011 року підприємством здійснювалась реалізація товарів (робіт, послуг) за цінами, які є нижчими ніж собівартість реалізованої продукції (при розрахунку собівартості не враховувались витрати на страхування автомобілів, на транспортування, витрати на оплату праці виробничого персоналу, внески на соціальні заходи, нараховані на заробітну плату, амортизація виробничого обладнання та власної нежитлової споруди, їх ремонт), в результаті чого підприємством отримані збитки.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі договору поставки від 21.01.2011 №50524, укладеного між позивачем та ТОВ «Нобл Ресорсиз Україна», видаткової накладної від 28.01.2011 № 50524/280111, податкової накладної від 28.01.2011 № 9 позивачем було придбано олію соняшникову нерафіновану наливом, виробництва 2011 року, у кількості 160 тон за ціною 11593,67 грн., в тому числі ПДВ -1932,28 грн., за одну тону.

Зазначений товар позивачем було передано ТОВ «АТ Компані» відповідно до акта прийомки-передачі товару на комісію на підставі договору комісії від 25.01.2011 № АТК-АО-250111, згідно з яким комітент доручає, а комісіонер зобов'язується за дорученням комітента за винагороду здійснити для комітента від свого імені та за рахунок комітента один або кілька правочинів з продажу товару за межі митної території України. Вартість товару, що передавався на підставі згаданого договору на комісію, становить 219200,00 доларів США (гривневий еквівалент по курсу долару США, встановленого НБУ на 25.01.2011 року -1744437,44 грн.).

Згідно з актом виконаних робіт до договору комісії від 25.01.2011 № АТК-АО-250111 від 28.02.2011 комісіонер здійснив реалізацію товару, що належить позивачу, а саме, олію соняшникову нерафіновану, виробництва 2011 року, у кількості 160 тон загальною вартістю 1741346,72 грн., що дорівнює 219200,00 доларів США.

Поряд з цим, при виконанні зазначеної операції комітент зазнав витрат на підготовку, реєстрацію та укладання біржового контракту, брокерські послуги, оформлення облікової картки, листа про погодження, виготовлення ВМД, послуг з перевалки, транспортування та навантаження олії на загальну суму 39647,84 грн., які відповідно до пп. 3 п. 2.3. укладеного договору підлягають відшкодуванню позивачем. Крім того, за виконання обумовленого договором доручення зобов'язання, комісіонер отримав комісійну винагороду у розмірі 95063,84 грн.

Таким чином, позивач придбав товар олію соняшникову нерафіновану, 2011 року виготовлення, на загальну суму 1854986,88 грн., в тому числі ПДВ 309164,48 грн., а реалізував цей товар - на загальну суму 1741346,72 грн., зазнавши при цьому додаткові витрати на реалізацію товару у сумі 134710,88 грн., в тому числі ПДВ -22292,35 грн.

На підставі договору поставки від 01.03.2011 № 50571, укладеного між позивачем та ТОВ «Нобл Ресорсиз Україна», видаткової накладної від 16.03.2011 № 50571/160311, податкової накладної від 16.03.2011 № 31 позивачем було придбано олію соняшникову нерафіновану наливом, виробництва 2011 року у кількості 165 тон за ціною 11316,16 грн., в тому числі ПДВ -1886,03 грн., за одну тону.

Зазначений товар позивачем було передано ТОВ «АТ Компані» відповідно до акта прийомки-передачі товару на комісію на підставі договору комісії від 04.03.2011 № АТК-АО-040311, згідно з яким комітент доручає, а комісіонер зобов'язується за дорученням комітента за винагороду здійснити для комітента від свого імені та за рахунок комітента один або кілька правочинів з продажу товару за межі митної території України. Вартість товару, що передавався на підставі згаданого договору на комісію, становить 221100,00 доларів США (гривневий еквівалент по курсу долару США, встановленого НБУ на 04.03.2011 року -1754870,70 грн.).

Згідно з актом виконаних робіт до договору комісії від 04.03.2011 № АТК-АО-040311 від 31.03.2011 комісіонер здійснив реалізацію товару, що належить позивачу, а саме, олію соняшникову нерафіновану, виробництва 2011 року, у кількості 165 тон загальною вартістю 1759956,00 грн., що дорівнює 221100,00 доларів США.

Поряд з цим, при виконанні зазначеної операції комітент зазнав витрат на підготовку, реєстрацію та укладання біржового контракту, брокерські послуги, оформлення облікової картки, листа про погодження, виготовлення ВМД, послуг з перевалки, транспортування та навантаження олії на загальну суму 47597,58 грн., які відповідно до пп.2.3.3 п. 2.3. укладеного договору підлягають відшкодуванню позивачем. Крім того, за виконання обумовленого договором доручення зобов'язання, комісіонер отримав комісійну винагороду у розмірі 92307,60 грн.

Таким чином, позивач придбав товар олію соняшникову нерафіновану, 2011 року виготовлення, на загальну суму 1867166,40 грн., у тому числі ПДВ 373433,28 грн., а реалізував цей товар - на загальну суму 1759956,00 грн., зазнавши при цьому додаткові витрати на реалізацію товару у сумі 139905,18 грн., у тому числі ПДВ -27981,04 грн.

На підставі договору поставки від 24.01.2011 № 50551, укладеного між позивачем та ТОВ «Нобл Ресорсиз Україна», видаткової накладної від 25.02.2011 № 50551/25021, податкової накладної від 25.02.2011 № 36 позивачем було придбано олію соняшникову нерафіновану наливом, виробництва 2011 року, у кількості 170 тон за ціною 11242,91 грн., в тому числі ПДВ -1873,82 грн., за одну тону.

Зазначений товар позивачем було передано ТОВ «АТ Компані» відповідно до акта прийомки-передачі товару на комісію на підставі договору комісії від 27.01.2011 № АТК-АО-270111, згідно з яким комітент доручає, а комісіонер зобов'язується за дорученням комітента за винагороду здійснити для комітента від свого імені та за рахунок комітента один або кілька правочинів з продажу товару за межі митної території України. Вартість товару, що передавався на підставі згаданого договору на комісію, становить 226100,00 доларів США (гривневий еквівалент по курсу долару США, встановленого НБУ на 27.01.2011 -1794420,05 грн.).

Згідно з актом виконаних робіт до договору комісії від 27.01.2011 № АТК-АО-270111 від 31.03.2011 комісіонер здійснив реалізацію товару, що належить позивачу, а саме, олію соняшникову нерафіновану, виробництва 2011 року, у кількості 170 тон загальною вартістю 1799756,00 грн., що дорівнює 226100,00 доларів США.

Поряд з цим, при виконанні зазначеної операції комітент зазнав витрат на підготовку, реєстрацію та укладання біржового контракту, брокерські послуги, оформлення облікової картки, листа про погодження, виготовлення ВМД, послуг з перевалки, транспортування та навантаження олії на загальну суму 46342,65 грн., які відповідно до пп. 3 п. 2.3. укладеного договору підлягають відшкодуванню позивачем. Крім того, за виконання обумовленого договором доручення зобов'язання, комісіонер отримав комісійну винагороду у розмірі 92895,48 грн.

Таким чином, позивач придбав товар олію соняшникову нерафіновану, 2011 року виготовлення, на загальну суму 1911294,70 грн., в тому числі ПДВ 382258,94 грн., а реалізував цей товар - на загальну суму 1799756,00 грн., зазнавши при цьому додаткових витрат на реалізацію товару у сумі 139238,13 грн., в тому числі ПДВ -27847,63 грн.

Зазначений товар був реалізований шляхом укладання зовнішньоекономічних контрактів з подальшим експортом товару за межі митної території України, що підтверджується наданими суду вантажними митними деклараціями.

З аналізу зазначених господарських операцій вбачається, що до складу ціни товару, за якою позивач придбав товар, входить податок на додану вартість за ставкою 20 % від ціни товару, тоді як згідно з п. 6.2. ст. 6 Закону України «Про податок на додану вартість» при експорті товарів та супутніх такому експорту послуг ставка податку становить « 0» відсотків до бази оподаткування.

Враховуючи порядок обчислення і сплати податку на додану вартість, визначений у ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», який, зокрема, передбачає процедуру бюджетного відшкодування податку на додану вартість (по вказаних господарських операціях з придбання товару позивачем сформований податковий кредит, тоді як не взято податкових зобов'язань, внаслідок чого у підприємства виникло право на бюджетне відшкодування сплаченого податку), а також положення пп. 5.3.3 п. 5.3. ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», суди попередніх інстанцій про необхідність вирахування суми податку на додану вартість, сплаченої у ціні товару, який в подальшому реалізовувався на експорт, для визначення витрат, які зазнав суб'єкт господарювання під час придбання та реалізації товару.

У зв?язку з чим, за умови вирахування із витрат підприємства суми податку на додану вартість, сплаченої ним у ціні товару під час його придбання, господарські операції позивача щодо придбання та реалізації олії соняшникової нерафінованої, 2011 року виготовлення, не мають збиткового характеру.

Так, на придбання та реалізацію 160 тон вказаного товару (договір поставки від 21.01.2011 № 50524) позивачем понесені витрати у розмірі 1680533,28 грн. (1854986,88 грн. -309164,48 грн. (ПДВ) + 134710,88 грн. (витрати на реалізацію), а реалізовано товару на загальну суму 1741346,72 грн. Тобто, здійснивши відповідну господарську операцію, позивач отримав прибуток у розмірі 60813,44 грн.

На придбання та реалізацію 165 тон зазначеного товару (договір поставки від 01.03.2011 № 50571) позивачем понесені витрати у розмірі 1633638,30 грн. (1867166,40 грн. -373433,28 грн. (ПДВ) + 139905,18 грн. (витрати на реалізацію), а реалізовано цей товар - на загальну суму 1759956,00 грн. Тобто, здійснивши відповідну господарську операцію, позивач отримав прибуток у розмірі 126317,70 грн.

На придбання та реалізацію 170 тон вказаного товару (договір поставки від 24.01.2011 № 50551), позивачем понесені витрати у розмірі 1668273,89 грн. (1911294,70 грн. - 382258,94 грн. (ПДВ) + 139238,13 грн.(витрати на реалізацію), а реалізовано цей товар - на загальну суму 1799756,00 грн. Тобто, здійснивши відповідну господарську операцію, позивач отримав прибуток у розмірі 131482,11 грн.

Таким чином, здійснивши вищевказані господарські операції, позивач отримав прибуток, тобто, понесені ним витрати були використані у власній господарській діяльності, у зв'язку з чим правомірно включені до складу валових витрат за відповідний звітний період, у зв?язку з чим суди попередніх інстанцій дійшли висновку про безпідставність доводів податкового органу стосовно завищення ДП «Автотрейдінг-Одеса» валових витрат на суму 332386 грн.

Щодо висновків відповідача про порушення позивачем п. 5.1, пп.5.2.1 п. 5.2, пп.5.3.9 п.5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», п. 2.7. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну України від 24.05.1995 № 88, внаслідок віднесення до складу валових витрат, які не пов'язані з використанням у власній господарській діяльності на загальну суму 140173 грн., в тому числі у І кварталі 2010 року - 13283 грн., у І півріччі 2010 року - 44292 грн., 9 місяців 2010 року - 79499 грн., 2010 рік - 126786 грн., І квартал 2011 року - 13387 грн., то суди попередніх інстанцій, задовольняючи позовні вимоги в цій частині частково, виходили з такого.

01.01.2007 між позивачем (дилер) та ТОВ «Єврокар» (постачальник) було укладено договір з надання інформаційних послуг пошукової системи сервісу № 38015/10/06, згідно з яким постачальник надає дилеру інформаційні послуги з технічного обслуговування та ремонту автомобілів Skoda без права передачі третім особам, як фізичним, так й юридичним, з використання електронної інформаційно-пошукової системи сервісу (далі - ІПСС). Результати наданих постачальником послуг надаються дилеру в електронному вигляді або на компакт-дисках.

На підтвердження факту отримання відповідних послуг та наявності відповідних розрахункових, платіжних та інших документів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку, позивачем надані акти виконаних робіт від 31.05.2010, 30.06.2010, 30.07.2010, 30.09.2010, виходячи з яких підприємством отримано послуг на суму 11000 грн.

Однак, підприємством не надано доказів на підтвердження використання отриманих послуг у власній господарській діяльності, а саме, здійснення робіт з технічного обслуговування та ремонту автомобілів Skoda тощо, що суперечить вимогам п. 5.2, пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а також ч. 1 ст. 71 КАС України, у зв'язку з чим позивачем не доведено належними доказами у справі правомірність його вимог в цій частині.

Щодо віднесення до складу валових витрат оплати за послуги супроводу та обслуговування програмно-інформаційної системи 1С (постачальник ЗАТ «Атолл Холдінг») на суму 33332 грн.

Судами встановлено, що на підставі договору від 03.12.2008 № 1001118 позивачем було придбано програмний продукт «ПП « 1С: Бухгалтерія 7.7 мережа для України» ІТС + USB».

Відповідно до п. 2.4 цього договору надання нових версій релізів та консультацій з програмного забезпечення, яке згідно з правилами виробника-фірми « 1С» потребує для супроводу діючий договір (підписку) на інформаційно-технологічний супровід, який здійснюється в межах договору ІТС (при продажі такого програмного забезпечення до комплекту поставки входять талони з підписки ІТС).

01.01.2009 між позивачем (замовник) та ЗАТ «Атолл Холдінг» (виконавець) укладено договір № 11208-20 на супровід та обслуговування програмно-інформаційної системи, відповідно до якого в порядку та на умовах, визначених цим договором, замовник доручає, а виконавець зобов'язується власними силами та на власний ризик здійснювати надання послуг з супроводу та обслуговування програмно-інформаційної системи на базі 1С Підприємство 7.7. При цьому, виходячи з умов договору, під супроводом та обслуговуванням програмно-інформаційної системи на базі 1С Підприємство 7.7. розуміється наступне: кваліфікована допомога Замовнику при виникненні проблем, пов'язаних з веденням автоматизованого обліку в системі, а саме: консультування співробітників замовника по телефону або за допомогою засобів електронної пошти; безпосереднє усунення «аварійних ситуацій» та їх наслідків за місцем розташування програмно-інформаційної системи замовника протягом дня; усунення проблем засобами віддаленого зв'язку; оновлення конфігурації й стандартних звітних форм відповідно до останніх вимог законодавства України; контроль інформаційних баз даних і організація архівів (перевірка цілісності інформаційних баз даних (щодня), резервне копіювання інформаційних баз даних (щодня), оптимізація структур інформаційних баз даних (за потребою). Щомісячна вартість послуг згідно з умовами договору становить 10000 грн., в тому числі ПДВ -1666,67 грн.

На підтвердження факту отримання відповідних послуг та наявності відповідних розрахункових, платіжних та інших документів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку, позивачем надані акти прийняття-здачі наданих послуг від 31.05.2010, від 30.06.2010 , від 31.07.2010, від 30.09.2010, виходячи з яких підприємством отримано послуг на загальну суму 33332,00 грн.

Крім того, позивачем надані докази звернення його співробітників до представника ЗАТ «Атолл Холдінг» з метою отримання консультацій з приводу використання зазначеної програмно-інформаційної системи.

За висновками судів попередніх інстанцій, надані щодо зазначеної господарської операції первинні документи відповідають вимогам чинного законодавства України, відповідачем не зазначено, які саме недоліки містять відповідні документи, у зв'язку з чим висновок відповідача стосовно завищення ДП «Автотрейдінг-Одеса» валових витрат на суму 33332,00 грн. по вищенаведених господарських операціях через їх не підтвердження первинними документами є необґрунтованим, а відтак, вимоги позивача в цій частині підлягають задоволенню.

Щодо віднесення позивачем до складу валових витрат - витрат на незалежну оцінку нежитлових будівель (постачальник ТОВ «Кредитне брокерське агентство») на суму 6666 грн.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 30.08.2010 між позивачем (замовник) та ТОВ «Кредитне Брокерське Агентство» (оцінювач) було укладено договір № 08/09/10-5, згідно якого замовник доручає, а оцінювач приймає на себе зобов'язання з проведення незалежної оцінки майна, а саме, нежитлових будівель літ «А», «Б», «В» загальною площею 4532,10 кв. м, що знаходяться за адресою: м. Одеса, вул. 6-1 км Овідіопольської дороги, буд.10/2, з метою визначення ринкової вартості об'єкту оцінки для укладання договору застави в АТ «Банк Київ».

За результатами виконання зазначеного договору ТОВ «Кредитне брокерське агентство» було складено звіт про незалежну оцінку вартості майна.

На підтвердження факту виконання відповідних робіт та наявності відповідних розрахункових, платіжних та інших документів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку, позивачем наданий акт виконаних робіт, виходячи зі змісту якого контрагентом позивача були здійснені роботи загальною вартістю 6666,67 грн., який однак не містить обов'язкових реквізитів, а саме, дати і місця складання (в тому числі не має дати складання акта контрагентом позивача), посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення.

Крім того, зі змісту договору, а також складеного звіту про незалежну оцінку вартості майна вбачається, що оцінка проводилась з метою укладення договору застави в АТ «Банк Київ», однак, позивачем доказів на підтвердження використання понесених на підставі цього договору витрат у власній господарській діяльності не надано. Зокрема не підтверджений факт укладання договору застави, з метою чого проводилась оцінка вартості майна, а також не наведені обставини, які б ідентифікували зв'язок між можливим фактом укладання договору застави із веденням господарської діяльності підприємства, що стало підставою для висновків судів попередніх інстанцій про відмову в позові в цій частині.

Щодо віднесення до складу валових витрат, витрат на підготовку висновку з відводу земельної ділянки (постачальник КП «Одеспроект») на суму 2758 грн., а також витрат на оплату робіт з розроблення технічної документації із землеустрою (постачальник ПП «Геостар») на суму 16202 грн.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 06.02.2006 між позивачем та Одеською міською радою було укладено договір оренди землі, згідно з яким позивач прийняв у строкове платне володіння (користування) земельну ділянку площею 9666 кв.м., що знаходиться за адресою: місто Одеса, 6-км Овідіопольської дороги, згідно з планом земельної ділянки, який є невід'ємною частиною договору. Відповідно до вказаного договору в оренду, зокрема, передана земельна ділянка площею 8996 кв. м. для проектування та будівництва автоцентру. Строк дії зазначеного договору становив 5 років та сплинув 06.02.2011.

Зазначена земельна ділянка використовувалась за цільовим призначенням, зокрема, на ній розташована будівля автоцентру, яка належить на праві власності ДП «Автотрейдінг-Одеса», про що свідчить відповідний технічний паспорт на будівлю.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачем вчинялись дії щодо поновлення договору оренди землі, проте, наданий на підтвердження факту виконання відповідних робіт та наявності відповідних розрахункових, платіжних та інших документів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку, акт здачі-прийняття робіт, складений ДП «Автотрейдінг-Одеса» та КП «Одесапроект» №ОУ- 003056, не відповідає вимогам ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», а саме, у ньому не зазначені обов'язкові реквізити для первинних документів - місце та дата складання такого акта, відсутні будь-які інші документи на підтвердження результатів проведених робіт, в межах зазначених господарських операцій.

Згідно договору про розроблення технічної документації із землеустрою щодо складання документів, що посвідчують право на земельну ділянку, від 22.11.2010 № 159, укладеного між позивачем та ПП «Геостар», виконавець зобов'язується виконати з дотриманням вимог законодавства роботи з розроблення технічної документації із землеустрою щодо складання документів, які посвідчують право на земельну ділянку, розташовану за адресою: м. Одеса, Малиновський район, Овідіопольська дорога, 10/2, а замовник прийняти та оплатити виконані роботи. Умовами зазначеного договору передбачено, що після підписання договору замовник здійснює платіж виконавцю у розмірі 100 % від суми договору, а саме, 16202,01 грн.

Роботи з розроблення технічної документації із землеустрою щодо складання документів, які посвідчують право на земельну ділянку, були виконані та прийняті позивачем лише 15.03.2012, про що свідчить відповідний акт прийому-передачі виконаних робіт № 13, а вказані витрати віднесені позивачем до складу валових у 2010 році, що не відповідає вимогам підпункту 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», оскільки на момент віднесення вказаних витрат до складу валових у позивача був відсутній зазначений документ, будь-яких інших платіжних документів, на підставі яких позивачем формувались валові витрати у 2010 році, що стало підставою для відмови в задоволенні позовних вимог в цій частині.

Щодо віднесення позивачем до складу валових витрат витрат на оплату вартості робіт з погодження з відповідними уповноваженими органами (постачальник СПД Яровий Є.Ю.) в сумі 14700 грн., то суди попередніх інстанцій дійшли висновку що позивачем не доведено факт використання придбаних робіт у власній господарській діяльності (наданий до суду на підтвердження фактичності виконання зазначеної господарської операції енергетичний паспорт підприємства датується 2008 роком, тоді як приймання-передачі виконаних робіт за обумовленою господарською операцією відбулось у 2010 році), а також з огляду на відсутність належним чином складеного первинного документа з приводу відповідної господарської операції, у зв?язку з чим позовні вимоги в цій частині не підлягають задоволенню.

Щодо віднесення до складу валових витрат консультаційних послуг з питань безпеки (постачальник ПП «Собр Груп») на суму 2200 грн.

Судами попередніх інстанцій досліджений акт на виконання робіт-послуг, складений позивачем та ПП «Собр груп» 03.03.2010, зі змісту якого не вбачається, які самі послуги були надані позивачу, не позначено місце складання зазначеного акта, що суперечить вимогам ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Крім того, позивачем не доведено належним доказами по справі, що отримані послуги були використані ним у власній господарській діяльності, що стало підставою для відмови в задоволенні позовних вимог в цій частині.

Щодо віднесення до складу валових витрати витрат на оплату робіт з миття металоконструкцій (постачальник ПП «Рейсмет-Юг») на суму 4167 грн.

Судами попередніх інстанцій досліджений акт прийому-передачі виконаних робіт до договору на виконання робіт від 11.05.2010, складений 31.05.2010, яким ПП «Рейсмет-Юг» та ДП «Автотрейдінг-Одеса» підтвердили приймання-передачу робіт з миття (чищення) металоконструкцій будинку автоцентру замовника вартістю 5000,00 грн., в тому числі ПДВ -833,33 грн.

Складений акт відповідає встановленим вимогам законодавства, а придбані роботи використані позивачем у господарській діяльності підприємства, оскільки будинок автоцентру є місцем безпосереднього провадження ним господарської діяльності, у зв?язку з чим суди попередніх інстанцій дійшли висновку про задоволення вимог позивача у цій частині.

Щодо віднесення до складу валових витрат витрат на оплату юридичних послуг (постачальник - юридична фірма «Імператор») на суму 16000,00 грн.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідно до договору від 20.08.2010 про надання юридичних послуг, укладеного позивачем (клієнт) з ТОВ «Юридична фірма «Імператор» (виконавець), виконавець надає клієнту послуги з представництва та захисту його інтересів у Малиновському районному суді м. Одеси під час розгляду цивільного позову про відшкодування збитків у сумі 2467130 грн., що включає підготовку заперечень, відзивів, клопотань, пояснень та інших документів, пов'язаних із представництвом інтересів клієнта по вказаному цивільному спору; представництво клієнта у судових засіданнях відповідно до наданої довіреності, розробку та впровадження правових позицій пов'язаних із захистом прав та інтересів клієнта по вказаному спору; інші юридичні послуги необхідні для виконання зобов'язань, передбачених цим договором.

За наслідками виконання вказаних послуг сторонами за договором було складено акт який відповідає вимогам чинного законодавства, передбаченим для оформлення первинних документів. Крім того, на підтвердження фактичного надання зазначених послуг позивачем надані копії документів, які готувались та подавались працівником його контрагента до суду, у зв'язку із представництвом інтересів позивача у суді по вказаному цивільному спору, а також окремі процесуальні документи по вказаній судовій справі, таким чином зазначені господарські операції пов?язані з господарською діяльністю позивача, позовні вимоги позивача в цій частині визнані такими, що підлягають задоволенню.

Щодо віднесення до складу валових витрат витрат на послуги з приймання погоджених документів (постачальник ПП «Співдружність -Кентавр») на суму 15759 грн.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 28.10.2009 між позивачем та ПП «Співдружність-Кентавр» було укладено договір на виконання робіт, згідно з яким замовник доручає, а виконавець приймає на себе зобов'язання виконати наступний комплекс робіт: підготовка й узгодження необхідних документів для укладання договору між замовником і ВАТ «Одесаобленерго» у строк до 31.12.2009; підключення й налагодження системи АСКОЕ (автоматизована система контролю й обліку електроенергії) у строк до 31.12.2009.

23.04.2010 сторонами за вказаним договором складено акт виконаних робіт про те, що виконавець виконав, а замовник прийняв погоджені документи з Обленерго, а також роботи з підключення та налагодження системи АСКУЕ на загальну суму 18910,00 грн., в тому числі ПДВ -3151,67 грн.

Втім, з зазначеного акта не вбачається, які саме роботи були виконані та які документи погоджені з Обленерго, тобто, такий документ не відображає у повній мірі зміст та обсяг господарської операції, що свідчить про невідповідність вимогам для оформлення первинних документів, встановлених ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». При цьому позивачем не надані відповідні погоджені документи, внаслідок чого суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що факт виконання зазначених робіт та відповідно їх використання у власній господарській діяльності не доведено, а тому позовні вимоги позивача у цій частині не підлягають задоволенню.

Щодо віднесення позивачем до складу валових витрат витрат на будівельні роботи (постачальник - ПП «Рембуд») на суму 8187 грн.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 12.01.2011 між позивачем та ПП «Рембуд» було укладено договір підряду № 01/2011-П, згідно з яким підрядник зобов'язується на власний ризик виготовити та встановити металопластикові конструкції в приміщеннях ДП «Автотрейдінг-Одеса», а замовник зобов'язується прийняти та оплатити роботу. Ціна договору складає 9824,88 грн., в тому числі ПДВ -1637,48 грн.

Відповідно до акта прийомки виконаних будівельних робіт за січень 2011 року підрядник здав, а замовник прийняв виконані роботи з встановлення виробів із металопласту за адресою м. Одеса, вул. 6-км Овідіопольскої дороги, 10/2.

Зазначений акт відповідає вимогам, встановленим для його оформлення, роботи проводились у будівлі, яка належить на праві власності позивачеві та яка використовується у його господарській діяльності, у зв'язку з чим суди дійшли висновку що зазначені операції проведені в межах господарської діяльності позивача, та про наявність підстав для задоволення позову в цій частині.

Щодо віднесення до складу валових витрат витрат на оплату послуг по підготовці пакету документів для отримання дозволу на створення (постачальник - ТОВ «Екосол-Проект») на суму 4002 грн.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 05.11.2010 між позивачем та ТОВ «Екосол-Проект» було укладено договір № 0511-01/10-Л, згідно якого виконавець зобов'язується розробити та передати у власність замовника, а замовник прийняти та оплатити науково-технічну продукцію, а саме, виконання підготовки пакета документів для отримання та отримання дозволу на утворення відходів та ліміту на утворення та розміщення відходів на 2011 рік для ДП «Автотрейдінг-Одеса», яке знаходиться за адресою: м. Одеса, вул. 6-й км Овідіопольскої дороги, 10/2.

Актом прийомки-здачі від 28.01.2011 сторони засвідчили, що виконавцем виконано 100% від загальної вартості робіт за договором на тему підготовка пакета документів для отримання та отримання дозволу на утворення відходів та ліміту на утворення та розміщення відходів на 2011 рік для ДП «Автотрейдінг-Одеса», яке знаходиться за адресою: м. Одеса, вул. 6-й км Овідіопольскої дороги, 10/2, на загальну суму 4002,00 грн., в тому числі ПДВ -667,00 грн.

Проте, умовами договору передбачена передача у власність замовника науково-технічної продукції, що не засвідчено вищенаведеним актом, також позивачем не надано до суду дозволу та ліміту, отриманого ним внаслідок здійснення цієї господарської операції, а надані з цього приводу документи, що містяться у матеріалах справи діяли протягом 2010 року, у зв?язку з чим вимоги позивача у цій частині не підлягають задоволенню.

Щодо віднесення до складу валових витрат витрат на інформаційно-консультаційне обслуговування (постачальник - СПД Дейнеко С.В.) на суму 2200 грн., то суди попередніх інстанцій, дослідивши оборотно-сальдову відомість по рахунку валові витрати за 1 квартал 2011 року, встановили, що вказані витрати не обліковуються у складі валових витрат, у зв'язку з чим вимоги позивача в цій частині підлягають задоволенню.

Щодо віднесення позивачем до складу валових витрат витрат на оплату послуги з підбору кадрів на вакансію «спеціаліст по роботі з клієнтами» (постачальник Алєксєєва Л.В.) на суму 3000,00 грн., то судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем та ФОП Алєксєєвою Л.В. було укладено договір від 25.11.2009 з надання послуг по підбору кадрів та попередньому відбору спеціалістів на вакантні робочі місця відповідно до вимог, зазначених замовником.

На виконання зазначеного договору сторонами складений акт виконаних робіт від 26.01.2010, відповідно до якого замовник доручив, а виконавець виконав прийняті на себе зобов'язання з підбору спеціаліста на посаду помічник директора. Втім, як встановлено судами попередніх інстанцій позивачем не надано доказів, які б свідчили про фактичне виконання зазначених послуг, а саме доказів прийняття на роботу відповідного спеціаліста, у зв'язку з чим в задоволенні позовних вимог в цій частині відмовлено.

Щодо висновків відповідача про порушення позивачем вимог п. 5. 1 ст. 5, пп. 5.2.1 п.5.2. ст. 5, пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», п. 2.7. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну України від 24.05.1995 № 88, внаслідок включення позивачем у І кварталі 2011 року до складу валових витрат витрат у сумі 100937 грн. за послугами з перевалки, транспортування та навантаження експортного товару (соняшникової олії) без належним чином оформлених документів, які б свідчили про місце, де саме проводились перевалки, транспортування, та у якій кількості і куди навантажувались або перевантажувались олія у морському порту Маріуполь, а також які не засвідчені представником морського порту Маріуполь.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що витрати на вказані послуги були понесені позивачем, у зв'язку з відшкодуванням витрат ТОВ «АТ Компані», понесених вказаною юридичною особою з метою реалізації товару, який належав на праві власності позивачу, відповідно до укладених договорів комісії. Згідно з п. 2.3 договору комітент зобов'язується оплатити комісіонеру понесені та підтверджені ним витрати, пов'язані із виконанням комісіонером зобов'язань по даному договору та зазначених у попередньому звіті комісіонера протягом трьох банківських днів з моменту отримання попереднього звіту.

Згідно з умовами вищезазначених договорів, ТОВ «АТ Компані» здійснювалась реалізації олії соняшникової нерафінованої, 2011 року виготовлення, яка була реалізована комісіонером на підставі укладених зовнішньоекономічних контрактів, про що, зокрема, свідчать надані вантажні митні декларації.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що надані на підтвердження транспортування товару товарно-транспортні накладні складені за типовою формою, встановленою наказом Мінтрансу, Мінстату України від 29.12.1995 № 488/346, та містять всі необхідні реквізити. Посилання відповідача про необхідність засвідчення товарно-транспортних накладних працівником порту ним не обґрунтовано, а саме, не зазначено, якою нормою чинного законодавства встановлені особливості заповнення товарно-транспортних накладних, які передбачають необхідність посвідчення представником порту відповідних документів на транспортування вантажів на територію морських портів. В свою чергу, фактичне здійснення зазначених операцій підтверджується відповідними договорами, актами приймання-передачі, податковими накладними, а також вантажними митними деклараціями, які свідчать про відправлення вантажу з порту Маріуполь, що є неможливим без здійснення транспортування, перевалки та навантаження відповідного вантажу.

Таким чином, вказані витрати, за висновками судів попередніх інстанцій, були понесені позивачем з метою організації продажу товару, у зв'язку з чим правомірно включені ним до складу валових витрат у відповідному звітному періоді, з урахуванням чого вимоги позивача у цій частині є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.

За результатом проведення відповідачем перевірки показників, відображених по рядку 04.1 декларації по податку на прибуток підприємства «витрати на придбання товарів (робіт, послуг), крім визначених у 04.1» показників за період з 01.01.2010 по 31.03.2011 встановлено їх завищення на суму 4445267 грн., що пов'язується податковим органом із порушенням п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», що полягає у віднесені до складу валових витрат, витрат які не використовувались платником податку у власній господарській діяльності.

Перевіркою встановлено, що не заперечувалось позивачем, що протягом зазначеного періоду позивачем придбавались послуги, роботи, спрямовані на забезпечення продажу товарів підприємства, а саме, послуги оренди, послуги з перевезення, ремонті роботи, послуги реклами, охорони, проживання у готелях, послуги з прибирання та вивезення сміття, послуги з опалення та освітлення приміщень, послуги водопостачання, послуги з сертифікації, послуги з реєстрації автотранспорту, поштові та кур'єрські послуги, послуги зв'язку, юридичні та аудиторські послуги, а також дрібні адміністративні витрати.

Відповідно до 5.1. ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», який був чинним на момент виникнення спірних правовідносин, валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Відповідно до п. 1.32 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» господарська діяльність - будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.

Згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

При цьому, виходячи з норм, встановлених у п. 11 вказаного Положення (стандарту), собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.

До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

Виробнича собівартість продукції зменшується на справедливу вартість супутньої продукції, яка реалізується, та вартість супутньої продукції в оцінці можливого її використання, що використовується на самому підприємстві.

Втім, всупереч вказаним нормам підприємством здійснювалась реалізація товарів (робіт, послуг) за цінами, які є нижчими собівартості реалізованої продукції, що виникло внаслідок неврахування позивачем у собівартості продукції витрат на страхування автомобілів, на транспортування, оплату праці виробничого персоналу, внески на соціальні заходи, нараховані на заробітну плату, амортизація основних фондів тощо.

Позивач систематично здійснював реалізацію товарів за ціною, нижчою від собівартості, при цьому не надав належного обґрунтування щодо підстав реалізації продукції за цінами нижче її собівартості або об'єктивних умов, що зумовили саме такий продаж, не наведено об'єктивних причин економічного характеру, які змусили позивача здійснювати продаж товару за ціною, нижчою ціни придбання, а також не доведено, що зазначеними операціями він уникнув настання ще більших втрат чи інших негативних наслідків.

Враховуючи систематичний характер неврахування позивачем у складі собівартості товарів, які ним реалізовувались, витрат, що були ним понесені під час організації продажу такого товару, що, в свою чергу, має своїм наслідком збитковий характер діяльності підприємства, про що, зокрема, свідчать декларації з податку на прибуток підприємства, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що така діяльність підприємства не може розглядатись як господарська, тобто направлена на отримання доходу як збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, які призводять до зростання капіталу.

Крім того, неврахування понесених витрат у складі собівартості окремої продукції, яка реалізовувалась позивачем, позбавляє можливості ідентифікувати зв'язок використання придбаних результатів послуг, робіт та товарів із господарською діяльністю підприємства, у зв??язку з чим в задоволенні позовних вимог в цій частині відмовлено.

Щодо порушення позивачем вимог п. 6.1 ст. 6, п. 22.4 п. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», внаслідок чого підприємством завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток попереднього податкового року у рядку 04.9 Декларацій за період з 01.01.2010 по 31.03.2011 у сумі 4969720 грн.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами планової виїзної перевірки ДП «Автотрейдінг-Одеса» з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.10.2008 по 31.12.2009 було складено акт перевірки від 14.04.2010 № 157/23-213/31976605, у п. 3.1.4 якого викладений висновок про завищення позивачем від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 4969720 грн.

Оскільки результатом діяльності підприємства у відповідному податковому періоді було від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а чинним на момент складення акта перевірки законодавством не передбачалось обов'язку прийняття податкового повідомлення-рішення про відповідне зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, відповідачем не приймалось податкового повідомлення-рішення з приводу встановленого в акті перевірки порушення.

Оскільки позивач не скористався правом на оскарження дій ДПІ у Малиновському районі щодо викладення відповідних висновків в акті перевірки, тобто, висновок щодо завищення валових витрат та суми від'ємного значення об'єкта оподаткування у сумі 4969720 грн. за відповідний звітний період не був спростований в порядку, передбаченому чинним законодавством України, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про обґрунтованість висновків відповідача стосовно встановленого порушення, а вимоги позивача у цій частині - такими, що не підлягають задоволенню.

Перевіркою показників, відображених у рядку 04.13 декларацій «інші витрати, крім визначених у р. 04.1-04.12» за період з 01.01.2010 по 31.03.2011 було встановлено їх завищення на суму 8437970 грн.

Щодо висновків акта перевірки про порушення п. 1.32 ст. 1, п. 5.1. ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 3 «Звіт про фінансові результати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.03.1999 № 87, Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 2 «Баланс», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.03.1999 № 87, Методичних рекомендацій з визначення прибутку від використання об'єктів промислової власності, затверджених наказом Держпатенту України від 26.08.1998 № 80, внаслідок віднесення у І кварталі 2011 року до складу валових витрат витрат за використання знаку для товарів і послуг, сплачених ТОВ «Автотрейдінг Атолл групп», у сумі 1200000 грн.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 01.01.2009 між позивачем (ліцензіат) та ТОВ «Автотрейдінг Атолл груп»(ліцензіар) укладено ліцензійний договір № 0901/01-АО, згідно з яким ліцензіар надає ліцензіатові на строк дії цього договору за винагороду, яку виплачує ліцензіат, невиключну ліцензію на використання товарного знаку, вказаного у свідоцтві на знак товарів та послуг від 17.06.2002 № 25650, для позначення товарів та послуг, що надаються, виготовляються і/або реалізуються ліцензіатом у відповідності до класів 35, 37, 39, 41 Міжнародного класифікатора товарів та послуг.

Згідно з умовами зазначеного договору ліцензіат зобов'язаний виплачувати ліцензіарові винагороду у вигляді ліцензійних платежів, порядок визначення розміру та порядок сплати яких визначається додатком № 1 до договору, який містить розрахунок щомісячного ліцензійного платежу в розрахунковому кварталі в залежності від суми валового прибутку ліцензіата за попередній квартал.

Відповідно до п. 2.1 Статуту ДП «Автотрейдінг-Одеса» основною метою діяльності підприємства є здійснення комерційної господарської та іншої діяльності, яка не заборонена чинним законодавством України та спрямована на отримання прибутку, тобто, господарська діяльність позивача відноситься саме до категорії підприємницької.

Виходячи зі змісту п.1.32 ст.1, п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» обов'язковою умовою для віднесення витрат до складу валових є використання придбаних товарів (послуг, робіт) у власній господарській діяльності.

За даними бухгалтерського балансу ДП «Автотрейдінг-Одеса» за 2010 рік результатом діяльності підприємства у відповідному періоді були збитки у розмірі 50179000 грн., тобто, використання позивачем товарного знаку не вплинуло на збільшення економічних вигод підприємства і одержання прибутку, а навпаки лише збільшило від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 1200000 грн..

Однак, згідно з пп. 5.4.2 п. 5.4 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до валових витрат включаються витрати, крім тих, що підлягають амортизації, пов'язані з науково-технічним забезпеченням господарської діяльності, на винахідництво і раціоналізацію господарських процесів, проведення дослідно-експериментальних та конструкторських робіт, виготовлення та дослідження моделей і зразків, пов'язаних з основною діяльністю платника податку, виплатою роялті та придбанням нематеріальних активів (крім тих, що підлягають амортизації) для їх використання в господарській діяльності платника податку. Норми цього підпункту стосуються витрат на зазначені заходи незалежно від того, чи призвели такі заходи до збільшення доходів платника податку.

З огляду на викладене суди попередніх інстанцій дійшли висновку про необґрунтованість доводів відповідача стосовно зазначеного порушення, та про задоволення позовних вимог у цій частині.

Щодо порушення позивачем вимог п. 1.32 ст. 1, пп. 5.5.1 п. 5.5 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», що призвело до завищення показників по рядку 04.13 у сумі 7237970 грн.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачем укладались кредитні договори, а також договори про надання поворотної фінансової допомоги. У періоді, що перевірявся позивачем відносились до складу валових витрат проценти за користування коштами фінансового кредиту, проте, за висновками акта перевірки, отримані позивачем кредитні кошти не використовувались у власній господарській діяльності, а спрямовувались для повернення раніше отриманих кредитних коштів та сплату відсотків за користування ними, а також на повернення отриманої фінансової допомоги і надання фінансової допомоги ЗАТ «Атолл Холдінг», ТОВ «Автотрейдінг-Овідіополь», ТОВ «Авторейдінг-Атолл груп».

Виходячи з положень п. 1.32 ст. 1, п. 5.2, пп. 5.5.1 п. 5.5 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», відповідно до яких до складу валових витрат відносяться будь-які витрати, пов'язані з виплатою або нарахуванням процентів за борговими зобов'язаннями (у тому числі за будь-якими кредитами, депозитами) протягом звітного періоду, якщо такі виплати або нарахування здійснюються у зв'язку з веденням господарської діяльності платника податку, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про відмову в задоволенні позову в цій частині, оскільки позивачем не надано доказів використання отриманих кредитних коштів саме у господарській діяльності підприємства.

Судова колегія вважає, що зазначені висновки судами зроблені без всебічного і повного з'ясування всіх фактичних обставин справи, незастосування системного аналізу норм чинного законодавства.

Відповідно до частин другої та третьої статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Згідно пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

До складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті ( підпункт 5.2.1).

Згідно з пп.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Водночас, за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі, якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку, відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Реальність господарської операції, а також придбання товарів (робіт, послуг) із метою їх використання в господарській діяльності є необхідною умовою віднесення сплачених у ціні товарів (робіт, послуг) сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту.

За висновками акта перевірки від 20.07.2011 №213/23-213/31976605, який став підставою для прийняття оспорюваного в даній справі податкового повідомлення-рішення від 02.08.2011 №0005132301, позивачем були допущені порушення вимог пп.7.2.3, 7.2.6 п.7.2, пп.7.4.1, 7.4.4, 7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», що стало підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень від 02.08.2011 №0004112301, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на суму 518763,00 грн., в т.ч. за основним платежем на суму 418496,00 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями - на 100267,00 грн.; №0004152301, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за березень 2011 року на суму 104526,00 грн.; №0004122301, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ за квітень 2010 року на 147431,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 36857,00 грн.

Підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень стали висновки податкового органу щодо неправомірного включення позивачем до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість по операціях із отримання додаткових послуг, спрямованих на забезпечення продажу товару, які, на думку податкового органу, не можна вважати такими, що беруть участь у оподатковуваних ПДВ операціях; неправомірне віднесення позивачем до складу податкового кредиту суми ПДВ по податкових накладних, які виписані постачальниками до 01.01.2010 року; непідтвердження реальності господарських операцій позивача з контрагентами ПП «Рембуд» та ПП «Рейсмет Юг»; включення до складу податкового кредиту сум ПДВ по господарських операціях, які не узгоджуються з видом господарської діяльності позивача; відсутність податкових накладних від деяких постачальників.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 15.02.2013 у справі №1570/1013/2012, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 22.10.2013, та ухвалою Вищого адміністративного суду України від 14.09.2015, позов задоволено. Визнано протиправними і скасовано податкові повідомлення-рішення від 02.08.2011 №0004112301, №0004152301 та від 27.10.2011 №0005412301.

Згідно з ч.1 ст.72 Кодексу адміністративного судочинства України, обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.

Під час розгляду справи №1570/1013/2012 судами перевірялась реальність господарських операцій позивача з ТОВ «Єврокар», ЗАТ «Атолл Холдінг», ТОВ «Кредитне брокерське агентство», КП «Одеспроект», ПП «Собр груп», ПП «Рейсмет-Юг» - роботи по миттю металоконструкції, юридичною фірмою «Імператор» - юридичні послуги, ПП «Співдружність-Кентавр», ПП «Рембуд», ПП «Геостар», ТОВ «Екосол-проект», ФОП Дейнеко Є.В., ФОП Алексєєва Л.В., висновки відповідача про порушення позивачем вимог податкового законодавства по взаємовідносинах із зазначеними контрагентами не підтвердились.

Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 12.07.2012 у справі №2а-11328/10/1570, залишеною без змін ухвалою Вищого адміністративного суду України від 03.04.2013, встановлено, що ДП «Автотрейдінг-Одеса» обґрунтовано віднесло до складу податкового кредиту за червень 2010 року 52613,00 грн., у зв'язку з чим, в тому числі і в цій частині, скасовано податкове повідомлення-рішення від 26.10.2010 № 0000542350/0.

У той же час, при вирішенні питання про правомірність формування позивачем валових витрат за правочинами з цими контрагентами, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про не підтвердження реальності операцій та зв?язку з господарською діяльністю операцій позивача з ТОВ «Єврокар», ТОВ «Кредитне брокерське агентство», КП «Одеспроект», ПП «Геостар», ПП «Собр груп», ПП «Співдружність-Кентавр», ТОВ «Екосол-проект», ФОП Алексєєва Л.В.

Не можна погодитись і з доводами судів попередніх інстанцій про підтвердження висновків відповідача про завищення позивачем від?ємного значення об?єкта оподаткування податком на прибуток попереднього податкового року у рядку 04.9 Декларацій за період з 01.01.2010 по 31.03.2011 у сумі 4969720 грн. з підстав неврахування при їх заповненні висновків акта планової виїзної перевірки від 14.04.2010 №157/23-213/31976605, які платником не оскаржені.

Однак, суди попередніх інстанцій не врахували, що обов'язковою ознакою дій суб'єкта владних повноважень, які можуть бути оскаржені до суду, є те, що вони безпосередньо породжують певні правові наслідки для суб'єктів відповідних правовідносин і мають обов'язковий характер.

Отже, предметом оскарження відповідно до статті 14 Закону України «Про державну податкову службу в Україні» є дії чи бездіяльність службових осіб, якщо вони обмежують чи порушують права, свободи чи законні інтереси особи.

Диспозиція цієї статті передбачає оскарження дій службової особи, які пов'язані з порушенням порядку проведення перевірки, наприклад із порушенням трудового розпорядку такою особою під час проведення перевірки; дій, які полягають у перевищенні повноважень службовою особою щодо обмеження прав у можливості ознайомлення з результатами контрольного заходу, дій щодо проведення перевірки без установлених законом підстав та/або з порушенням чинного законодавства тощо.

Висновки, викладені в акті, не породжують обов'язкових юридичних наслідків, судження контролюючого органу про завищення позивачем від?ємного значення об?єкта оподаткування податком на прибуток у 2010 році є висновками тільки контролюючого органу, зазначення яких в акті перевірки не суперечить чинному законодавству, та мали значення лише для того періоду за який встановлено таке завищення. У разі, якщо завищення від?ємного значення об?єкта оподаткування податком на прибуток призвело до заниження податкових зобов?язань позивача, податковий орган мав би прийняти відповідне рішення. Твердження акта можуть бути підтверджені або спростовані судом у разі спору про законність рішень, дій, в основу яких покладені згадувані висновки акта.

Пунктом 6.1 статті 6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» було визначено, що якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

У 2010 році зазначена норма застосовувалася з урахуванням пункту 22.4 статті 22 Закону.

Особливості, встановлені пунктом 22.4 статті 22 Закону, полягали в обмеженні врахування у складі валових витрат у порядку статті 6 Закону сум від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року. До складу валових витрат платника податку на прибуток за перший квартал 2010 року підлягало включенню лише 20 відсотків від'ємного значення, що утворилося станом на 1 січня 2010 року.

Водночас, як передбачено абзацом другим пункту 22.4 статті 22 Закону, у 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом. Отже, у 2011 році встановлені пунктом 22.4 статті 22 Закону обмеження щодо можливості врахування всієї суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток у складі валових витрат не застосовувалися. При цьому прямо передбачалося право врахувати у складі валових витрат першого кварталу 2011 року всю суму від'ємного значення об'єкта оподаткування, що виникло у 2010 році.

Таким чином, відповідно до зазначених законодавчих норм до складу валових витрат першого кварталу 2011 року підлягали включенню всі суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток - як ті, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, так і ті суми від'ємного значення, що виникли протягом 2010 року.

З огляду на викладене, судам попередніх інстанцій необхідно перевірити виключно дотримання позивачем вищезазначених вимог при формуванні від?ємного значення об?єкта оподаткування податком на прибуток у 1 кв. 2011 року.

Крім того, при оцінці правомірності формування позивачем валових витрат за договором комісії з ТОВ «АТ Компані», судам попередніх інстанцій слід врахувати позицію Верховного Суду України, викладену в постанові від 1 квітня 2008 року у справі за позовом Відкритого акціонерного товариства «Запорізький хлібозавод № 3» до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення.

Згідно викладеній позиції, ціна товару включає і ПДВ, який не враховується лише при визначенні бази оподаткування цим податком. Необхідність виключення ПДВ зі складу валових витрат та валових доходів зумовлена правилами оподаткування податком на прибуток. При цьому терміни «витрати» і «валові витрати» не є тотожними. Зокрема, згідно з підпунктом 5.3.3 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу валових витрат не входять витрати на сплату ПДВ, включеного до ціни товару.

Таким чином, саме визначення валових витрат на придбання товарів без урахування витрат на сплату ПДВ призвело до помилкового висновку про отримання доходу від зазначених операцій, а тому в цьому випадку дохідність є умовною, оскільки досягнута за рахунок бюджетного відшкодування ПДВ.

З огляду на викладене, судам попередніх інстанцій належить встановити наявність наміру у позивача одержати дохід лише шляхом відшкодування ПДВ з бюджету за правочинами з придбання товару (олії соняшникової нерафінованої) у ТОВ «Нобл Ресорсиз Україна» та передачі його ТОВ «АТ Компані» за договором комісії для продажу за межі митної території України, що не можна розглядати як самостійну ділову мету.

Оскільки передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, судові рішення підлягають скасуванню з передачею справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті і, в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 227, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

Касаційні скарги Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси Одеської області Державної податкової служби та Дочірнього підприємства «Автотрейдінг-Одеса» задовольнити частково.

Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 27.09.2012 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 14.03.2013 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала вступає в законну силу з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.

Головуючий Л.В.Ланченко

Судді Н.Г.Пилипчук

Ю.І.Цвіркун