Ухвала суду № 56972585, 30.03.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

30 березня 2016 року м. Київ К/800/10478/15

Вищий адміністративний суд України у складі колегіїсуддів:

головуючого - Веденяпіна О.А. (судді-доповідача), Загороднього А.Ф., Зайцева М.П.,

секретар судового засідання Корецький І.О.,

за участю: представника позивача: Зими С.Ю.,

розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Личаківському районі м. Львова Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області

на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 04 квітня 2012 року

та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 12 лютого 2015 року

у справі № 2а-10745/11/1370

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Торгово-промислова компанія «НАК» до Державної податкової інспекції у Личаківському районі м. Львова

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

в с т а н о в и в :

Товариство з обмеженою відповідальністю Торгівельно-промислова компанія «НАК» (далі - Товариство) звернулося в суд з позовом до Державної податкової інспекції у Личаківському районі м. Львова (далі - Інспекція) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 07 липня 2011 року № 0002172320/16066.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 04 квітня 2012 року, яка залишена без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 12 лютого 2015 року, позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 07 липня 2011 року № 0002172320/16066 в частині донарахування суми податку на додану вартість в розмірі 871 706, 67 грн. та штрафних санкцій в розмірі 217 926, 81 грн.; в решті позову відмовлено.

У касаційній скарзі відповідач, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просив їх скасувати і прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.

В запереченнях на касаційну скаргу позивач з доводами та вимогами відповідача не погодився, просив касаційну скаргу позивача залишити без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши представника позивача, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено виїзну перевірку Товариства, за наслідками якої складено акт від 25 червня 2011 року № 406/23-2/31073990, згідно з яким позивачем порушено вимоги пунктів 1.7, 1.8 статті 1, підпунктів 7.4.1, 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість».

Фактичною підставою для висновків про порушення позивачем податкового законодавства стали твердження Інспекції про безпідставне відображення Товариством в податковому обліку податкового кредиту за наслідками господарських операцій з ТОВ «Галицькі інвестиції», ПП «Львівкомфортгруп-К», адже, на думку відповідача, такі операції фактично здійснені не були. В обгрунтування таких висновків відповідач вказував,зокрема, по-перше, що у контрагентів позивача відсутні виробничі потужності, основні фонди, складські приміщення, транспортні засоби, спеціалісти, які б проводили роботи згідно статутної діяльності підприємств, по-друге, поставка товарно-матеріальних цінностей не була супроводжена всіма необхідними документами, в тому числі й щодо перевезення товару. Також відповідач вказував на те, що позивач відобразив у складі податкового кредиту суми податку на додану вартість по податковій накладній, яка виписана ТОВ «Трак», яке на час виписки податкової накладної не було платником податку на додану вартість.

На підставі вказаного вище акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 07 липня 2011 року № 0002172320/16066, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 1 094 808, 46 грн., з яких 875 846, 77 грн. - основний платіж та 218 961, 69 грн. - штрафні санкції.

Відмовляючи у задоволенні частини позовних вимог, суд першої інстанції, з яким погодився й суд апеляційної інстанції, дійшов висновку про неправомірність включення позивачем до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість на підставі податкової накладної, виписаної ТОВ «Трак», яке на час виписки накладної не було платником податку на додану вартість.

Судові рішення в цій частині не оскаржуються, правильність висновків в цій частині сторонами не ставиться під сумнів.

Задовольняючи позовні вимоги про скасування податкового повідомлення-рішення від 07 липня 2011 року № 0002172320/16066 в частині збільшення суми податку на додану вартість в розмірі 871 706, 67 грн. та штрафних санкцій в розмірі 217 926, 81 грн., попередні судові інстанції дійшли висновку про те, що фактичне здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами підтверджується наявними у матеріалах справи доказами.

Колегія суддів погоджується з таким висновком судів першої та апеляційної інстанцій, виходячи з наступного.

Так, правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до статті 1 цього Закону бухгалтерський облік - це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.

Бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації (частина 1 статті 8 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

У бухгалтерському обліку відображаються окремі господарські операції, з яких складається господарська діяльність.

Господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

За змістом частин 1 та 2 статті 9 наведеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов'язана з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами чинного на час виникнення спірних правовідносин Закону України «Про податок на додану вартість».

Згідно з підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8 1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За змістом підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для цілей визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Встановлюючи обставини правомірності/неправомірності відображення в податковому обліку господарських операцій, слід ретельно, в сукупності та взаємозв'язку досліджувати всі надані податковим органом та платником податків докази щодо реального/нереального здійснення господарських операцій.

Слід зазначити, що законодавець не визначив конкретного переліку документів, якими платник повинен підтвердити реальність виконання господарської операції. З метою податкового обліку господарські операції можуть оформлюватися будь-якими первинними документами, зміст яких відповідає положенням статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», та складення яких узгоджується із законодавчо установленими вимогами щодо оформлення такої операції або із звичаєвою практикою.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, між позивачем та ТОВ «Галицькі інвестиції», ПП «Львівкомфортгруп-К» укладені договори поставки товарів, на підтвердження фактичного виконання яких надано податкові та видаткові накладні, платіжні доручення.

Як свідчать матеріали справи та встановлено судами попередніх інстанцій, придбані товари використані позивачем у господарській діяльності. На підтвердження вказаних обставин позивачем також надано відповідні докази.

На підставі доказів, які містяться в матеріалах справи, оцінка яким надана з дотриманням положень статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли юридично правильного висновку про документальне підтвердження фактичного здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами і спричинення такими господарськими операціями реальних змін майнового стану Товариства.

На час виписки податкових накладних контрагенти позивача мали статус платників податку на додану вартість.

Таким чином, оскільки наявні у матеріалах справи докази підтверджують реальність господарських операцій позивача з його контрагентами та підтверджують рух активів у процесі здійснення господарської діяльності, на підставі отриманих податкових накладних та інших первинних документів Товариство обґрунтовано віднесло суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту.

Такі обставини, як відсутність у контрагентів трудових ресурсів, основних засобів, майна, складських приміщень та транспортних засобів не можуть спростовувати фактичне виконання операції з поставки, оскільки специфіка підприємницької діяльності з купівлі-продажу товару, полягає у тому, що підприємству, яке реалізує товарно-матеріальні цінності, особливо підприємству, що є перепродавцем товару, не вимагається, ані значної кількості працівників, ані наявності основних засобів, складських приміщень та транспорту для виконання взятих на себе зобов'язань. Водночас, звичаями ділового обороту встановлені можливості залучення матеріальних ресурсів без реєстрації в уповноважених органах (як-от - на умовах оренди, найму за цивільними договорами тощо.

Вказуючи на відсутність товарно-транспортних накладних, як обставини, що свідчить про безпідставне включення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість на підставі податкових накладних, виписаних контрагентами, податковий орган не звернув уваги на те, що, податковим законодавством не визначено товарно-транспортну накладну як обов'язковий первинний документ на підтвердження реального здійснення господарської операції з поставки товару, а сама по собі відсутність товарно-транспортних накладних, за наявності доказів, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій та використання таких операцій у власній господарській діяльності, не свідчить про те, що допущено порушення вимог податкового законодавства.

В акті перевірки, в обгрунтування здійснення позивачем з ПП «Львівкомфортгруп-К» безтоварних операцій Інспекція вказувала на факт розслідування кримінальної справи № 179-0467 за фактами вчинення злочинів, передбачених Кримінальним кодексом України, що полягають в пособництві умисного ухилення від сплати податків. За інформацією податкового органу, ПП «Львівкомфортгруп-К» задіяне в схемі мінімізації податкових зобов'язань.

Водночас, недотримання вимог чинного податкового законодавства контрагентом позивача, без надання належних та допустимих доказів, що свідчать про нереальність господарських операцій між суб'єктами господарювання, не є підставою для висновків про отримання позивачем необґрунтованої податкової вигоди, а сам по собі факт порушення кримінальної справи щодо посадових осіб контрагента платника податків за фактом ухилення від сплати податків, в силу закріпленого статтею 61 Конституції України принципу індивідуальної юридичної відповідальності, не може вказувати на порушення податкового законодавства самим платником податків.

Також варто зазначити і те, що Інспекцією під час судового розгляду не зазначено жодних обґрунтованих підстав, як і не надано жодних доказів, які б спростували, що ОСОБА_4, який підписував податкові накладні від імені ПП «Львівкомфортгруп-К», є уповноваженою особою зазначеного підприємства.

Таким чином, висновки відповідача, які ґрунтуються не на аналізі суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у перевіряємому періоді, не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного здійснення господарських операцій.

При цьому, суд вважає за потрібне наголосити на необхідності дотримуватися позиції, вказаної у рішенні Європейського суду з прав людини, яку він висловив у пункті 53 рішення у справі «Федорченко та Лозенко проти України», відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом». Так, наведені Інспекцією аргументи не є достатньо вагомими, чіткими та узгодженими доказами, що спростовують реальність господарських операцій між позивачем та контрагентами, факт чого підтверджується належними та допустимими доказами в розумінні положень статті 70 Кодексу адміністративного судочинства України.

Вищий адміністративний суд України також акцентує увагу на тому, що відповідно до частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.».

В той же час, відповідачем під час розгляду адміністративної справи не наведено об'єктивних доводів щодо наявності в діях позивача ознак неправомірності чи недотримання принципу належної обачності при виборі контрагентів, як і не доведено правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Таким чином, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли юридично правильного висновку про невідповідність фактичним обставинам справи тверджень відповідача про відсутність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами, а відтак, з урахуванням вимог частини 3 статті 2, частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, суди зробили обґрунтований висновок щодо наявності законних підстав для задоволення позову.

Доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних судових рішень судами були порушені норми матеріального чи процесуального права.

Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

За наведених обставин підстави для скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій відсутні.

Керуючись статтями 220, 221, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

у х в а л и в :

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Личаківському районі м. Львова Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 04 квітня 2012 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 12 лютого 2015 року - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у строк та порядку, визначеними статтями 237, 238, 239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Судді О.А. Веденяпін А.Ф. Загородній М.П. Зайцев