Постанова № 56910655, 31.03.2016, Одеський апеляційний адміністративний суд

ОДЕСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

----------------------

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

31 березня 2016 р.м.ОдесаСправа № 814/3219/15

Категорія: 8.3.1 Головуючий в 1 інстанції: Гордієнко Т. О.

Одеський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

доповідача - судді Турецької І.О.

суддів - Стас Л.В., Косцової І.П.

за участю секретаря - Скоріної Т.С.

за участю сторін:

представника позивача - Онисько М.М.;

представників відповідача - Медведєва В.О., Дрозд Д.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Одесі апеляційні скарги товариства з обмеженою відповідальністю «Агропросперіс Трейд» та Жовтневої об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Миколаївської області на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 08 жовтня 2015 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Агропросперіс Трейд» до Жовтневої об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Миколаївської області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

У серпні 2015 року товариство з обмеженою відповідальністю «Агропросперіс Трейд» (далі - ТОВ «Агропросперіс Трейд») звернулося до суду першої інстанції з позовом до Жовтневої об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Миколаївської області (далі - Жовтнева ОДПІ) в якому просило визнати протиправними та скасувати наступні податкові повідомлення-рішення від 28 серпня 2015 року:

- за №0000082200, яким встановлено суму завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 56 860 542,00 грн.;

- за №0000072200, яким визначено суму грошового зобов'язання з орендної плати в розмірі 395 519,84 грн. та штрафні фінансові санкції в сумі 98 879,96 грн.

В обґрунтування позову зазначено про відсутність підстав у контролюючого органу стверджувати:

- про заниження задекларованих платником податку показників рядку 03.19 «Позитивне значення курсових різниць» в сумі 27 214 665,96 грн.;

- про виникнення валового доходу у зв'язку з зобов'язаннями перед ЗАТ «Миколаївбудресурси» та ТОВ «Сорочанський Мірошник» щодо яких минув строк позовної давності у розмірі 365 775,28 грн.;

- про неправомірне віднесення до валових витрат сум відсотків по частині кредитних коштів, які були використані на погашення поворотної фінансової допомоги, виплаті заробітної плати у розмірі 29 280 100,76 грн.

Крім того, позивач наголошує на тому, що податкова інспекція, досліджуючи в процесі перевірки оплату товариством орендної плати за землю державної та комунальної власності дійшла неправомірних висновків про заниження податку на землю у сумі 395 519,00 грн.

Постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 08 жовтня 2015 року адміністративний позов задоволено частково.

Суд визнав протиправним та скасував в повному обсязі податкове повідомлення-рішення Жовтневої ОДПІ від 28 серпня 2015 року за №0000082200.

Також, судом визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Жовтневої ОДПІ від 28 серпня 2015 року за №0000072200 в частині суми грошового зобов'язання 213 378,97 грн. та штрафних санкцій в розмірі 53 319,74 грн.

В апеляційних скаргах ТОВ «Агропросперіс Трейд» та Жовтнева ОДПІ ставлять питання про скасування постанови суду першої інстанції у зв'язку з тим, що висновки суду, які викладені в рішенні, не відповідають обставинам справи, а також у зв'язку порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Апелянт, в особі ТОВ «Агропросперіс Трейд», просить прийняти нове рішення про задоволення його вимог.

Апелянт, в особі Жовтневої ОДПІ, просить прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову.

У судовому засіданні суду апеляційної інстанції сторони підтримали доводи апеляційних скарг та просили їх задовольнити.

З'ясувавши обставини справи, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення, колегія суддів вважає, що апеляційні скарги підлягають частковому задоволенню на наступних підставах.

Фактичні обставини справи свідчать про те, що ТОВ «Агропросперіс Трейд» взято на податковий облік до ДПІ у Жовтневому районі Миколаївської області 20 березня 2009 року.

Основний вид діяльності товариства - складське господарство.

У липні 2015 року Жовтневою ОДПІ проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «Агропросперіс Трейд» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 липня 2012 року по 31 грудня 2014 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2012 року по 31 грудня 2014 року.

За результатами перевірки складено акт, в якому зазначено про порушення товариством ст. 134, п.п.138.1.1п. 138.1 ст.138, п.138.2, п.п.139.1.9. п.139.1 ст.139, п.153.1.3, п.п.153.1.1. ст.153, що призвело до зменшення від'ємного значення об'єкту оподаткування від усіх видів діяльності на суму 56 860 512,00 грн., а також про порушення п.276.5 ст.276, п.278.1ст.287 ПК України в результаті чого занижено податок плати за землю у сумі 395 519,84 грн.

На підставі виявлених порушень, 28 серпня 2015 року відповідачем були прийняті податкові повідомлення-рішення за № 0000072200, яким донарахована плата за землю в сумі 395 519,84 грн. за основним платежем та 98 879,96 грн. за штрафними санкціями, а також за №0000082200, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податку на прибуток в сумі 56 860 542,00 грн.

Зміст акта перевірки свідчить, що за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2014 року ТОВ «Агропросперіс Трейд» задекларовано дохід, що враховується при визначенні об'єкта оподаткування в сумі 44 031 046,00 грн.

Перевіркою повноти визначення доходів, що враховується при визначенні об'єкта оподаткування за період, який підлягав перевірці, встановлено його заниження, у тому числі за 2014 рік в сумі 27 580 441,22 грн.

Зокрема, перевіркою р. 03.19. «Позитивне значення курсових різниць» декларації з податку на прибуток підприємств за 2014 рік встановлено порушення п.п.153.1.1, п.п.153.1.3, п.153.1 ст.153 Податкового кодексу України, що призвело до заниження задекларованих товариством показників вказаному рядку декларації в сумі 27 214 666,00 грн.

Крім того, перевіркою виявлено не включення позивачем до складу валового доходу в 2014 році суми кредиторської заборгованості в розмірі 365 775,00 грн. перед постачальниками ТОВ «Сорочанський мірошник» в сумі 209 658,00 грн. та ЗАТ «Миколаївбудресурси» в сумі 156 117,28 грн., по яких минув строк позовної давності.

Відповідач вважає, що кредиторська заборгованість ТОВ «Агропросперіс Трейд» перед ТОВ «Сорочанський мірошник» виникла в березні 2011 року після отримання товару від товариства, що підтверджується накладною від 01 березня 2011 року.

Кредиторська заборгованість позивача перед ЗАТ «Миколаївбудресурси» виникла згідно договору від 28 березня 2011 року № 28-03-11-01, внаслідок отримання будівельних робіт, що підтверджується актами виконаних робіт від 16 серпня 2011 року, 26 серпня 2011 року, 03 жовтня 2011 року.

Контролюючим органом також встановлено, що за період з 01 липня 2012 року по 31 грудня 2014 року позивач отримував фінансові кредити в істотних обсягах від іноземних кредиторів, що підтверджується договорами від 10 квітня 2009 року, 01 жовтня 2009 року, 14 липня 2010 року та додатковими угодами, в яких зазначено (п.1.1 договорів), що позивачу надаються в тимчасове користування грошові кошти для поповнення власних обігових коштів та налагодження фінансово-господарської діяльності, а позивач, як «Позичальник», зобов'язується повернути «Кредиторові» суму кредиту та відсотки за його користування.

Сума отриманих кредитних коштів за період, охоплений перевіркою, склала - 4 998 879,84 доларів США, нарахованих відсотків за користування кредитами - 2 234 942,70 доларів США, сплачених відсотків за користування кредитами - 1 733 316,18 доларів США.

До того ж, як встановили ревізори - інспектори Жовтневої ОДПІ, позивач, отримуючи грошові кошти від кредиторів - нерезидентів, надавав поворотну фінансову допомогу іншим підприємствам.

За підрахунками податкових інспекторів, всього за період, що підлягав перевірки, ТОВ «Агропросперіс Трейд» отримало за договорами фінансової допомоги 8 763 100,00 грн., а повернуло 13 083 334,60 грн., ним було надано 9 670 000,00 грн., а повернуто - 6 000 000,00 грн.

Актом перевірки встановлено, що позивач безпідставно відносив до витрат суми відсотків за частиною кредитних коштів, отриманих за кредитними договорами, що були використані на надання та погашення поворотної фінансової допомоги, виплаті заборгованості по заробітній платі, які не пов'язані з господарською діяльністю підприємства.

Описуючи в акті перевірки порушення, пов'язане з орендною платою за земельні ділянки державної і комунальної власності, контролюючий орган зазначив, що за період з 01 липня 2012 року по 31 грудня 2014 року позивачем задекларовано орендну плату за земельні ділянки державної та комунальної власності в сумі 132 557,10 грн., що є заниженою на суму 395 519,00 грн.

Так, товариством укладено договори оренди землі від 25 лютого 2010 року № 1 та № 2 із Грейгівською сільською радою Жовтневого району Миколаївської області (т.1 а.с.223-230).

Відповідно до умов договору, річна орендна плата складає 6% від її нормативної грошової оцінки з урахуванням діючого коефіцієнту індексації.

За договором оренди землі №1 від 25 травня 2010 року нормативна грошова оцінка становила - 867 181,00 грн.

За договором оренди землі №2 від тієї ж дати нормативна грошова оцінка землі становила 16 533,00 грн.

Функціональне використання земельної ділянки - землі сільськогосподарського призначення (КФ-1,00).

Водночас, відповідачем донараховано позивачу суму орендної плати за землю, площею 3,8185 га, виходячи з нормативної грошової оцінки земельної ділянки в сумі 2 621 210,85 грн., а площею 0,0728 га, виходячи із нормативно грошової оцінки землі в сумі 49 973,59 грн.

При цьому, розраховуючи розмір орендної плати контролюючим органом застосований коефіцієнт функціонального використання земельної ділянки 1,2 відповідно до Наказу Державного комітету України по земельних ресурсах від 27 січня 2006 року.

Задовольняючи позовні вимоги частково, суд першої інстанції виходив із того, що суб'єкт владних повноважень не довів, що ТОВ «Агропросперіс Трейд» завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 56 860 542,00 грн., тому податкове повідомлення-рішення за №0000082200 підлягає скасуванню в повному обсязі.

Скасовуючи частково податкове повідомлення-рішення за №0000072200, суд першої інстанції вважав, що позивач, відповідно до вимог п.276.5 ст.276 Податкового кодексу України, повинен був сплачувати орендну плату від нормативної грошової оцінки, визначеної з урахуванням застосування відповідного коефіцієнта функціонального використання цих площ залежно від виду економічної діяльності в сумі 2 098 647,60 грн., а не 883 714,00 грн.

Вирахувавши різницю по роках та склавши її, суд встановив, що позивач повинен доплатити по орендній платі за землю грошові кошти в сумі - 182 240,03 грн.

У зв'язку з викладеним, суд дійшов висновку про часткове скасування податкового повідомлення-рішення № 0000072200 на суму основного платежу 213 378,97 грн. та штрафних санкцій на суму 53 319,74 грн.

Згідно із вимогами ст. 159 КАС України, судове рішення повинно бути законним та обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Колегія суддів частково погоджується з висновками суду першої інстанції щодо протиправності та скасування прийнятих контролюючим органом рішень.

Аналіз правопорушень, викладених в акті перевірки, дає підстави суду апеляційної інстанції зробити такі висновки.

Контролюючий орган при перевірці правильності заповнення р. 03.19 «Позитивне значення курсових різниць» податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2014 рік встановив не задеклароване позитивне значення курсової різниці за 2014 рік у сумі 27 214 665,96 грн.

Представник позивача проти цього не заперечує, вказуючи, що від'ємне значення курсових різниць за 2014 рік складало 98 331 556,84 грн., а позитивне значення складало тільки 27 214 665,96 грн., тому у Додатку ІД до рядка 03 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2014 рік у рядку 03.19 товариство зазначило прочерк (а.с.216), а Додатку ІВ до рядка 06.4 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2014 рік у рядку 06.4.12 зазначило суму збитків зменшену на суму прибутку курсових різниць, що склало 71 109 672,00 грн. (а.с.218).

Відповідно до п.153.1.3 ст.153 Податкового кодексу України (в редакції, що діяла на момент спірних правовідносин) визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

При цьому, прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від'ємне значення курсових різниць) ураховується у складі витрат платника податку.

Як слідує з акта перевірки, відповідач не заперечує про наявність у товариства від'ємного значення курсових різниць у тій сумі, яку він зазначив у Декларації.

Крім того, контролюючий орган ані в суді першої інстанції, ані в суді апеляційної інстанції не заперечував проти наявності у ТОВ «Агропросперіс Трейд» від'ємного значення курсових різниць за 2014 рік у розмірі - 98 331 556,84 грн.

Тому, враховуючи викладене, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції, що порушення, яке допустив позивач при заповненні рядків 03.19 позитивне значення курсових різниць та 06.4.12 від'ємне значення курсових різниць, зазначивши одразу тільки збитки від курсових різниць не вплинуло на інші рядки декларації, а також не може бути підставою для зменшення від'ємного значення податку на прибуток у розмірі 27 214 665,96 грн.

Контролюючий орган вважає, що ТОВ «Агропросперіс Трейд» не включило до складу валового доходу в 2014 році суми кредиторської заборгованості в розмірі 365 775,00 грн., по якій минув строк позовної давності.

Так, кредиторська заборгованість ТОВ «Агропросперіс Трейд» перед ТОВ «Сорочанський Мірошник» виникла 10 березня 2011 року внаслідок отримання позивачем на підставі видаткової накладної №1 від 30 грудня 2010 року (т.1 а.с.170) ємкостей для скрапленого газу на загальну суму 209 658,00 грн.

По рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» станом на 31 грудня 2014 року існує кредиторська заборгованість перед ТОВ «Сорочанський Мірошник» у розмірі - 287 999,84 грн.

Кредиторська заборгованість ТОВ «Агропросперіс Трейд» перед ЗАТ «Миколаївбудресурси» на суму 156 117,28 грн. виникла на підставі виконання договорів на виконання будівельних робіт, що підтверджується актами виконаних робіт, складених у серпні та жовтні 2011 року (т.1 а.с.177-185).

Заборгованість станом на 31 грудня 2014 року по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» ЗАТ «Миколаївбудресурси» становить - 156 117,28 грн.

Як зазначено на а.с.35 акта перевірки ТОВ «Агропросперіс Трейд» не надано документів, які б свідчили про взаємовідносини позивача з даними підприємствами щодо погашення існуючої кредиторської заборгованості.

Водночас, до суду першої інстанції позивачем було надано акти звірки взаємних розрахунків між позивачем та ТОВ «Сорочанський Мірошник» станом на 31 грудня 2013 року та станом на 31 грудня 2014 року (т.1 а.с.96,98), а також лист ТОВ «Сорочанський Мірошник» з проханням погасити дебіторську заборгованість, згідно з актом звірки від 31 березня 2014 року, який в матеріалах справи відсутній.

Щодо ЗАТ «Миколаївбудресурси» був наданий договір від 22 квітня 2015 року про відступлення права вимоги та від тієї ж дати угода про зарахування однорідних зустрічних вимог, а також акт звірки взаємних розрахунків від 01 травня 2013 року (т.1 а.с.93-95,97).

Податкова інспекція вважає, що вищезазначений договір та угода мали бути укладеними до 31 грудня 2014 року, тобто до спливу строку позовної давності.

Що стосується актів звірки взаєморозрахунків, то на думку податкової інспекції, вони не можуть вважатися діями, які б свідчили, що боржник визнав собі зобов'язаною особою по відношенню до кредитора і це не є підставою для перерви перебігу строку позовної давності щодо заборгованості.

Крім того, апелянт, в особі податкової інспекції, наполягає на тому, що надані до суду першої інстанції вищезазначені документи повинні надаватися до перевірки.

Колегія суддів погоджується з доводами апелянта про те, що заборгованість позивача за отримані від ТОВ «Сорочанський Мірошник» та ЗАТ «Миколаївбудресурси» підпадає під означення безнадійної заборгованості, є доходом і повинна бути оподаткована у встановленому порядку.

Такого висновку суд апеляційної інстанції дійшов, враховуючи наступне.

Загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки (ст.257 Цивільного Кодексу України).

Строк позовної давності на оплату, придбаних позивачем у ТОВ «Сорочанський мірошник» товарів сплинув 10 березня 2014 року.

Надані товариством до суду першої інстанції акти звірки, на думку колегії суддів, оформлені неналежним чином, зокрема відсутнє зазначення посади, прізвище особи контрагента позивача, яка підписала зазначений акт і засвідчені ці акти не основною печаткою, що призначена для затвердження даного виду бухгалтерських документів (т.1 а.с.96,98).

Згідно ст.256 ЦК України, позовна давність - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу. Відповідно до ч.1 ст.259 цього Кодексу позовна давність, встановлена законом, може бути збільшена за домовленістю сторін. Договір про збільшення позовної давності укладається у письмовій формі.

Проте, позивачем ні податковому органу, ні суду не було надано укладеного з ТОВ «Сорочанський мірошник» письмового договору про збільшення строку позовної давності за вказаним договором.

У ст.264 Цивільного Кодексу України встановлено, що перебіг позовної давності переривається вчиненням особою дії, що свідчить про визнання нею свого боргу або іншого обов'язку. Позовна давність переривається у разі пред'явлення особою позову до одного із кількох боржників, а також якщо предметом позову є лише частина вимоги, право на яку має позивач. Після переривання перебіг позовної давності починається заново.

Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення (ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»). Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій (ч.1 ст. 9 зазначеного Закону).

З огляду на вищевказане, колегія суддів апеляційної інстанції вважає, що акти звірки взаєморозрахунків не можуть вважатися діями, які б свідчили, що боржник визнав себе зобов'язаною особою по відношенню до кредитора та дані документи не можуть вважатися підставою для перерви перебігу строку позовної давності стосовно заборгованості боржника ТОВ «Агропросперіс Трейд».

При цьому, акт звірки взаєморозрахунків не фіксує здійснення жодних господарських операцій, а містить у собі тільки зведені відомості про бухгалтерський облік.

Строк позовної давності щодо стягнення кредиторської заборгованості з боржника ТОВ «Агросперіс Трейд» кредитором ЗАТ «Миколаївбудресурси» сплинув відповідно у серпні та жовтні 2014 року.

Угода про зарахування однорідних зустрічних вимог від 22 квітня 2015 року та Договір про відступлення права вимоги від тієї ж дати були укладені після спливу строку позовної давності.

Акт звірки взаємних розрахунків від 01 травня 2013 року колегія суддів до уваги не приймає за мотивами, що зазначені вище.

До того ж підставою вважати дану кредиторську заборгованість позивача - безнадійною є наступне.

Посадові особи податкової інспекції звернули увагу в акті перевірки на існування у позивача по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» кредиторської заборгованості.

Проте, позивач не надав будь-яких документів, які б свідчили про визнання ним свого боргу та переривання перебігу строку позовної давності.

Також, колегія суддів зауважує, що підписуючи акт перевірки керівник підприємства та головний бухгалтер підтвердили, що первинні бухгалтерські та інші документи, що використані при проведенні перевірки є достовірні та надані в повному обсязі (т.1 а.с.91).

За визначенням підпункту 14.1.11 пункту 14.1 ст. Податкового кодексу України безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній з таких ознак, зокрема - заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.

Відповідно до пункту 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України, доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Інші доходи включають: вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи (підпункт 135.5.4 пункту 135.5 цієї статті).

Частиною 2 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до абзацу першого пункту 44.6 Податкового кодексу України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення (абзац другий пункту 44.6 ст.44 Податкового кодексу України).

Зміст цих правових норм свідчить, що обов'язок контролюючого органу здійснювати виїзну перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов'язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці. Не надання таких документів нормами пункту 44.6 ст.44 Податкового кодексу України прирівнюється до їх відсутності.

Аналізуючи доводи контролюючого органу про неправомірне віднесення до валових витрат сум відсотків за користування кредитами, які були використані на погашення поворотної фінансової допомоги, виплату заробітної плати, суд дійшов наступних висновків.

Податковою інспекцією встановлено завищення задекларованих ТОВ «Агропросперіс Трейд» в Податковій декларації з податку на прибуток показників у рядку 06.3 «Фінансові витрати відповідно до п.п.138.10.5 п. 138 10. ст. 138 Податкового кодексу України» за період з 01 липня 2012 року по 31 грудня 2014 року на суму 15 557 589,00 грн., а саме:

- за ІІІ - IV квартал 2012 року на суму 3 165 751,00 грн.;

- за 2013 рік на суму 6 821 615,00 грн.;

- за 2014 рік на суму 5 570 223,00 грн.

Таких висновків контролюючий орган дійшов встановивши, що позивач надавав поворотну фінансову допомогу, використовуючи отримані грошові кошти від кредиторів - нерезидентів.

Так, на його думку, товариство за наявності заборгованості перед кредитором - нерезидентом спрямовувало кошти не на погашення сум кредитів, а на видачу поворотної фінансової допомоги, що призвело до збільшення валових витрат та зменшення об'єкта оподаткування за рахунок нарахованих процентів.

Отже, на думку відповідача, використання отриманих у кредит коштів не у господарській діяльності, позбавляють платника податків відносити витрати по сплаті процентів до складу витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування.

Зміст судового рішення суду першої інстанції свідчить про те, що ним не досліджувалося питання використання позивачем коштів, отриманих за кредитними договорами.

Між тим, як свідчать положення кредитних договорів, метою їх укладення є поповнення обігових коштів та налагодження фінансово - господарської діяльності ТОВ «Агропросперіс Трейд».

Під час проведення перевірки податкова інспекція просила у керівника ТОВ «Агропросперіс Трейд» пояснення та документальне підтвердження налагодження фінансово - господарської діяльності, завдяки отримання кредиту.

У відповідь ТОВ «Агропросперіс Трейд» повідомило, що використання запозичених коштів відбувалося на погашення заробітної плати, на погашення відсотків за користування кредитами, а також на сплату податків та зборів у державний бюджет, але документального підтвердження з цього приводу не дало (т.2 а.с.32).

Згідно з пп.14.1.258 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, фінансовий кредит - кошти, що надаються банком-резидентом або нерезидентом, що кваліфікується як банківська установа згідно із законодавством країни перебування нерезидента, або резидентами і нерезидентами, які мають згідно з відповідним законодавством статус небанківських фінансових установ, а також іноземною державою або його офіційними агентствами, міжнародними фінансовими організаціями та іншими кредиторами - нерезидентами юридичній чи фізичній особі на визначений строк для цільового використання та під процент.

Відповідно до пп.14.1.206 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України процент - дохід, який сплачується (нараховується) позичальником на користь кредитора як плата за використання залучених на визначений або невизначений строк коштів або майна.

До процентів включаються, зокрема, платіж за використання коштів або товарів (робіт, послуг), отриманих у кредит.

Підпунктом 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України передбачено, що витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно з положеннями п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України (у редакції, що діяла на момент спірних правовідносин) витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу.

Підпунктом 138.10.5 п.138.10 ст. 138 Податкового кодексу України розтлумачено, що фінансові витрати, до яких належать витрати на нарахування процентів (за користування кредитами та позиками, за випущеними облігаціями та фінансовою орендою) та інші витрати підприємства в межах норм, встановлених цим Кодексом, пов'язані із запозиченнями (крім фінансових витрат, які включені до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку).

Згідно з п. 141.1 ст. 141 Податкового кодексу України, до складу витрат включаються будь-які витрати, пов'язані з нарахуванням процентів за борговими зобов'язаннями (в тому числі за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, крім фінансових витрат, включених до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку) протягом звітного періоду, якщо такі нарахування здійснюються у зв'язку з провадженням господарської діяльності платника податку.

Отже, якщо кредитні ресурси використовуються для цілей ведення господарської діяльності, то проценти по ним відносяться до фінансових витрат.

Представником ТОВ «Агропросперіс Трейд» до суду апеляційної інстанції надана інформація та її документальне підтвердження щодо використання кредитних коштів згідно кредитного договору від 14 липня 2010 року №2/NZ та кредитного договору від 10 квітня 2009 року №NZ - 1/09 (т.2 а.с.34-143).

Відповідно до наданої документації позивачем за договорами купівлі-продажу було придбано товарне зерно та соняшник, яке в подальшому було використане у господарській діяльності.

Крім того, надана інформація та її документальне підтвердження свідчить, що відбувалося і інше використання в господарської діяльності кредитних коштів за даними кредитними договорами у тому числі: на придбання обладнання, виплату заробітної платні, вихідної допомоги при скороченні чисельності штату.

Наданою додатковою угодою до договору поворотної фінансової допомоги спростовані доводи Жовтневої ОДПІ щодо отримання позивачем від ТОВ «Чарівний світ» поворотної фінансової допомоги в меншому розмірі, ніж сплачено відсотків.

Так, зазначена додаткова угода встановлює суму допомоги - 20 000 000,00 грн. (т.2 а.с.96).

Частина коштів за кредитним договором від 10 квітня 2009 року №NZ - 1/09 була використана на проведення модернізації підприємства, що підтверджується актами приймання - передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів актами про введення в експлуатацію.

Жовтнева ОДПІ, заперечуючи проти наданих позивачем доказів посилається на те, що банківські виписки, з яких вбачається перерахування позивачем кредитних коштів, стосується періоду 2011 року, а не 2012 - 2014 років.

Між тим, як свідчить акт перевірки (т.1 а.с.41-46), аналіз використання позивачем кредитних коштів, контролюючим органом здійснено з моменту укладання підприємством кредитного договору від 10 квітня 2009 року.

У подальшому, аж до березня 2014 року, Кредитором та Позичальником укладалися додаткові угоди, тому зазначення позивачем про використання кредитних коштів у 2011 року є цілком правомірним.

Зважаючи на вищевикладене, доводи Жовтневої ОДПІ про неможливість віднесення відсотків за користування кредитом до фінансових витрат позивача через не пов'язаність вказаних витрат з господарською діяльністю підприємства є безпідставними та матеріалами справи не підтверджуються.

Про зазначене обґрунтовано наголосив суд першої інстанції.

До того ж, колегія суддів бажає звернути увагу на наступні обставини, встановлені актом перевірки.

За період з 01 липня 2012 року по 31 грудня 2012 року дохід позивача від операційної діяльності, що враховується при визначення об'єкта оподаткування складав - 1 939 624,00 грн., що складало 90,56% від загальної суми інших доходів.

За період 2013 року дохід від операційної діяльності склав 3 462 817,00 грн., що складало 76,64 % від загальної суми інших доходів.

За період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2014 року ТОВ «Агропросперіс Трейд» задекларувало дохід, що враховується при визначенні об'єкта оподаткування в сумі 44 031 046 грн.

При цьому, дохід від операційної діяльності склав 44 014 291,00 грн., тобто 99,96% від загальної суми інших доходів.

На формування цього показника мало вплив здійснення господарської діяльності щодо складського зберігання зернових, надання послуг по сушці та по очищуванню зернових, здійснення реалізації пшениці, кукурудзи, побічного продукту кукурудзи та операції з експорту пшениці та кукурудзи.

Податкова інспекція вважає, що позивач занизив доходи, що враховуються при визначення об'єкту оподаткування за 2014 рік на 27 580 441,22 грн., а саме не включив до доходів 27 214 666,00 грн.(позитивне значення курсових ризниць) + 365 775,00 грн.(сума безнадійної кредиторської заборгованості).

Встановлено завищення від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на прибуток на загальну суму - 56 860 542,00 грн., у тому числі: за період з 01 липня 2012 року по 31 грудня 2012 року - 3 165 751,00 грн.; за 2013 рік - 9 987 366,00 грн.; за 2014 рік - 43 707 425,00 грн.

Щодо правомірності нарахування позивачу суми грошового зобов'язання за платежем: орендна плата за землю державної та комунальної власності, колегія суддів вважає наступне.

Станом на час укладення у травні 2010 року позивачем із сільською радою договорів оренди, діяла нормативно-грошова оцінка землі, в якої був вказаний коефіцієнт функціонального використання земельної ділянки - 1,0, тобто для введення товарного сільськогосподарського виробництва (т.1. а.с.223-230).

Контролюючий орган, проводячи перевірку повноти визначення орендної плати за землю, дійшов висновку, що коефіцієнт функціонального використання земельної ділянки позивача повинен бути 1,2, а саме - комерційне використання.

Колегія суддів вважає помилковою позицію суду першої інстанції щодо наявності у податкової інспекції права самостійно встановлювати коефіцієнт функціонального використання земельної ділянки.

Слід підкреслити, що суб'єктом владних повноважень не надано жодного доказу, що за період, якій підлягав перевірки змінювалася нормативно - грошова оцінка землі та змінювався коефіцієнт функціонального використання земельної ділянки.

ТОВ «Агропросперіс Трейд», оспорюючи рішення суду першої інстанції в частині донарахування йому земельного податку, посилається на вимоги ст.ст. 651, 654 Цивільного кодексу України та ст. 6 Закону України «Про оренду землі», Закону України «Про плату за землю», які встановлюють, що зміна або розірвання договору допускається лише за згодою сторін, якщо інше не встановлено договором або законом.

При цьому, представник позивача мотивував свою позицію, в тому числі, наявністю правової позиції Верховного Суду України, висловленої в постанові від 11 червня 2013 року по справі №21-166а13.

Колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що представник підприємства помилково врахував у спірних правовідносинах у даній справі вказану правову позицію Верховного Суду України, оскільки вона висловлена щодо застосування положень Закону України «Про плату за землю» та Закону України «Про оренду землі», натомість, у даному випадку спірні правовідносини сторін виникли в період дії Податкового кодексу України.

Висловлюючи свою позицію з даного приводу, колегія суддів бажає зазначити наступне.

Згідно з підпунктом 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, плата за землю - це загальнодержавний податок, який справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Пунктом 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 цього ж Кодексу передбачено, що орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов'язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою.

Базою оподаткування є нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого розділом XIII вищевказаного Кодексу (пп. 271.1.1 п. 271.1 ст. 271 ПК України).

Механізм визначення нормативної грошової оцінки земель врегульований Порядком нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів, затвердженим спільним наказом Державного комітету України по земельних ресурсах, Міністерства аграрної політики України, Міністерства будівництва, архітектури та житлово-комунального господарства України, Української академії аграрних наук від 27 січня 2006 № 18/15/21/11.

Пунктом 3.1 цього Порядку визначено, що в основі нормативної грошової оцінки земель населених пунктів лежить капіталізація рентного доходу, що отримується залежно від місця розташування населеного пункту в загальнодержавній, регіональній і місцевій системах виробництва та розселення, облаштування його території та якості земель з урахуванням природно-кліматичних та інженерно-геологічних умов, архітектурно-ландшафтної та історико-культурної цінності, екологічного стану, функціонального використання земель.

Згідно з пунктом 3.5 Порядку коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), враховує відносну прибутковість видів економічної діяльності.

Відповідно до п. 2-1 Методики нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України № 213 від 23 березня 1995 року, дані за результатами проведення нормативної грошової оцінки земельної ділянки оформляються як витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земель, що видається територіальним органом Держземагентства за місцезнаходженням земельної ділянки у строк, що не перевищує семи робочих днів з дати надходження відповідної заяви. При цьому, одним з множників у формулі, за якою визначається нормативно грошова оцінка кадастрового метра земельної ділянки населених пунктів відповідно до п. 3.3 названого Порядку, є Кф - коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки.

У постанові, яку прийняв Верховний Суд України від 26 січня 2016 року, № 808/3751/14|21-3216а15, за аналогічними правовідносинами зазначено, наступне.

Позивач при обчислені та сплаті орендної плати за земельну ділянку правомірно використовував дані територіального органу Держкомзему, а саме, витяг (довідка) з технічної документації щодо нормативної грошової оцінки земель від 22 жовтня 2009 року № 736, відповідно до якого коефіцієнт функціонального призначення цієї земельної ділянки визначено, як 1,2. При цьому, Верховний Суд зазначив, що ні податковий орган, ні суд не наділений повноваженнями визначати нормативну грошову оцінку земель та не можуть перебирати на себе функції спеціально уповноваженого на те органу.

Відповідно до вимог ст. 202 КАС України, підставою для скасування постанови суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є невідповідність висновків суду обставинам справи, а також порушення норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення спору.

Керуючись ст.ст. 195, 196, 198, 202, 205, 207, 254 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційні скарги товариства з обмеженою відповідальністю «Агропросперіс Трейд» та Жовтневої об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Миколаївської області - задовольнити частково.

Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 08 жовтня 2015 року - скасувати.

Прийняти у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Агропросперіс Трейд» до Жовтневої об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Миколаївської області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень нове рішення, яким позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 28 серпня 2015 року за №0000082200, яким встановлено завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 56 494 767,00 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 28 серпня 2015 року за № 0000072200 за основним платежем грошового зобов'язання на суму 395 519,84 грн. та на суму 98 879,96 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

У задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 28 серпня 2015 року за №0000082200, яким встановлено завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2014 рік у розмірі 365 775,00 грн. - відмовити.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили негайно після її проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів з моменту виготовлення повного тексту судового рішення.

Доповідач - суддя І.О.Турецька

суддя Л.В. Стас

суддя І.П. Косцова