Ухвала суду № 56284181, 03.03.2016, Харківський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 березня 2016 р.Справа № 820/11305/15Колегія суддів Харківського апеляційного адміністративного суду у складі

Головуючого судді: Перцової Т.С.

Суддів: Дюкарєвої С.В. , Жигилія С.П.

за участю секретаря судового засідання Мороз Є.В.,

представників сторін : позивача - Кононенко Т.В., Перця В.С., відповідача - Красовського В.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Східної об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 14.12.2015р. по справі № 820/11305/15

за позовом Фірми "Європейська школа кореспондентської освіти"

до Східної об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області

про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИЛА

Позивач - Фірма «Європейська школа кореспондентської освіти» (далі по тексту - фірма «ЄШКО») звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Основ'янської об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області (далі по тексту - Основ'янська ОДПІ м. Харкова ГУ ДФС му Харківській області, відповідач), в якому просив суд скасувати повністю податкові повідомлення-рішення від 04 листопада 2015 року № 0000372202, № 0000392202, № 0000522203, № 0000382202, винесені Основ'янською об'єднаною державною податковою інспекцією м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області на підставі акту про результати документальної планової виїзної перевірки Фірма "ЄШКО", код 14346268 з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2012 року по 31.12.2014 року, валютного законодавства за період з 01.01.2012 року по 31.12.2014 року № 883/20-38-22-02-04/14346268 від 21.10.2015 року.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 14.12.2015 року по справі № 820/11305/15 адміністративний позов Фірми "Європейська школа кореспондентської освіти" до Основ'янської об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень - задоволено.

Скасовано податкове повідомлення-рішення від 04 листопада 2015 року № 0000372202, податкове повідомлення-рішення від 04 листопада 2015 року № 0000392202, податкове повідомлення-рішення від 04 листопада 2015 року № 0000522203, податкове повідомлення-рішення від 04 листопада 2015 року № 0000382202, винесені Основ'янською об'єднаною державною податковою інспекцією м. Харкова Головного Управління ДФС у Харківській області на підставі акту про результати документальної планової виїзної перевірки № 883/20-38-22-02-04/14346268 від 21.10.2015 року.

Стягнуто з Державного бюджету України на користь Фірми "Європейська школа кореспондентської освіти" (код: 14346268, 61140, м. Харків, проспект Гагаріна, б. 70) витрати зі сплати судового збору у розмірі 99 548, 42 (дев'яносто дев'ять тисяч п'ятсот сорок вісім) гривень 42 копійки.

Відповідач, не погодившись із вказаною постановою суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, неповне з'ясування обставин справи, просить суд апеляційної інстанції постанову Харківського окружного адміністративного суду від 14.12.2015 року по справі № 820/11305/15 скасувати, прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову відмовити в повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги з посиланням на ст.ст.18, 25 Закону України «Про видавничу справу», ч.3 ст.43 Господарського кодексу України стверджує про відсутність у позивача права на розповсюдження видавничої продукції. У зв'язку з тим, що незважаючи на заборону, позивачем здійснювалась така діяльність, вказує на завищення фірмою «ЄШКО» витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток, за період 2012-2014 років на суму 11822699 грн., та податкового кредиту на суму 889550 грн. Крім того, з посиланням на акт ДПІ у Київському районі м. Одеси від 22.10.2012 року № 1906/22-34/3223029/96 про результати проведення зустрічної звірки ТОВ «Корпус 7», акт ДПІ у Київському районі м. Харкова від 10.08.2012 року № 572/22-4/36626532 про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Івітек ТТК», стверджує про відсутність реального характеру господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами, та, як наслідок - завищення позивачем витрат, що враховуються при визначенні об'єкту оподаткування податком на прибуток, та податкового кредиту за результатами відносин із вищевказаними контрагентами. Також, з посиланням на п.138.4 ст.138 Податкового кодексу України, стверджує про те, що оскільки витрати на рекламу, послуги з надання якої придбані позивачем у ТОВ «Алюда Рісьоч», ТОВ «Гугл», ТОВ «Яндекс», є витратами, що формують собівартість продукції, то такі витрати повинні враховуватись у тому податковому періоді, в якому визнано доходи від реалізації відповідної продукції. Оскільки частина учбових посібників, вироблених позивачем, не була реалізована на кінець відповідного податкового періоду, позивачем було завищено витрати, що враховуються при визначенні об'єкту оподаткування податком на прибуток, у зв'язку з включенням рекламних витрат по залишкам учбових посібників, що не були реалізовані на кінець відповідного періоду (не підтверджені доходом від реалізації), на загальну суму 6640728 грн. Крім того, зазначив про неправомірне застосування позивачем ставки оподаткування доходу нерезидента на рівні 10%, у зв'язку з чим фірмою «ЄШКО» було занижено податок з доходу нерезидента за 2014 рік на суму 110910 грн. Враховуючи вищевикладене, вважає правомірними висновки акту перевірки та не вбачає підстав для скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 03.03.2016 року за клопотанням представника відповідача було замінено відповідача та апелянта по справі - Основ'янську об'єднану державну податкову інспекцію м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області на його правонаступника - Східну об'єднану державну податкову інспекцію м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області.

Представник відповідача в судовому засіданні вимоги апеляційної скарги підтримав з підстав, викладених в останній, просив суд апеляційної інстанції постанову Харківського окружного адміністративного суду від 14.12.2015 року по справі № 820/11305/15 скасувати, прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову.

Представники позивача в надісланих до суду письмових запереченнях та у судовому засіданні просили суд апеляційної інстанції вимоги апеляційної скарги залишити без задоволення, а оскаржувану постанову суду першої інстанції - без змін.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Матеріалами справи підтверджено, що в період з 02.09.2015 року по 13.10.2015 року фахівцями Основ'янської ОДПІ м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області проведена документальна планова виїзна перевірка фірми «ЄШКО» з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2012 року по 31.12.2014 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2012 року по 31.12.2104 року.

За результатами перевірки складено акт від 21.10.2015 року № 883/20-38-22-02-04/14346268, яким зафіксовано порушення :

1) ст.1, п.2 ст.3, п.1, п.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пп.1.1 п.1, пп.1.2 п.1, п.2.16 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну України від 24.05.1995 р. № 88, п.138.1, п.138.2, п.138.4 ст.138, пп.138.8.1 п.138.8 ст.138 Податкового кодексу України, п.3 ст.43 Господарського кодексу України, ст.12, ст.25 Закону України «Про видавничу справу», в результаті чого занижено податок на прибуток, що підлягає сплаті в бюджет, на загальну суму 3300960 грн., у т.ч. у 2012 році на суму 1225196 грн., у 2013 році на суму 1109278 грн., у 2014 році - на суму 966486 грн.;

2) ст.1, п.2 ст.3, п.1, п.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пп.1.1 п.1, пп.1.2 п.1, п.2.16 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну України від 24.05.1995 р. № 88, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.201.1 ст.201 Розділу V Податкового кодексу України, п.3 ст.43 Господарського кодексу України, ст.12, ст.25 Закону України «Про видавничу справу», що призвело до заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті в бюджет, на загальну суму 908315 грн.;

3) п.160.1, п.160.2 ст.160 Податкового кодексу України в сумі 110910 грн. за 2014 рік по договору б/н від 03.05.2007 року, укладеному із Canуon Enterprises Ltd, Кіпр.

На підставі наведених висновків акту перевірки Основ'янською ОДПІ м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області винесено податкові повідомлення-рішення від 04.11.2015 року № 0000372202 про визначення позивачеві грошового зобов'язання за платежем «податок на прибуток підприємств за участю іноземних інвесторів» у розмірі 3300960 грн. - за основним платежем і 825240 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (ст.1, п.2 ст.3, п.1, п.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пп.1.1 п.1, пп.1.2 п.1, п.2.16 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну України від 24.05.1995 р. № 88, п.138.1, п.138.2, п.138.4 ст.138, пп.138.8.1 п.138.8 ст.138, п.123.1 ст.123 ПК України), № 0000392202 про визначення позивачеві грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 685128 грн. - за основним платежем та 171282 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (ст.1, п.2 ст.3, п.1, п.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пп.1.1 п.1, пп.1.2 п.1, п.2.16 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну України від 24.05.1995 р. № 88, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.201.1 ст.201 Розділу V Податкового кодексу України, п.3 ст.43 Господарського кодексу України, ст.12, ст.25 Закону України «Про видавничу справу»), № 0000522203 про визначення позивачеві грошового зобов'язання за платежем «податок на прибуток іноземних юридичних осіб» у розмірі 110910 грн. - за основним платежем та 27727,50 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (п.160.1, п.160.2 ст.160 ПК України), № 0000382202 про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за період грудень 2014 року у розмірі 1515314 грн. (гл.3, пп.138.8.1 п.138.8 ст.138 ПК України) (т.1, а.с.13-18).

Не погодившись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, Фірма «ЄШКО» звернулась до суду з даним позовом про їх скасування.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на таке.

За висновками акту перевірки, позивачем допущено, зокрема, порушення п. 3 ст. 43 Господарського кодексу України, положень ст. ст. 18, 25 Закону України "Про видавничу справу", що у свою чергу призвело до порушення положень ст. 138 ПК України (в редакції, чинній до 28.12.2014 року).

Згідно з витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців від 05.11.2015 року єдиним засновником позивача є Компанія "Харків ОСОБА_4.", Bох 426 6500 AK, Nijmegen, Нідерланди, розмір внеску до статутного фонду - 349873,25 гривень.

Частиною 4 статті 18 Закону України "Про видавничу справу" (в редакції, чинній до 17.05.2013 року) передбачено, що забороняється створення і діяльність видавництв, у статутному фонді яких більше 30 відсотків іноземних інвестицій.

Згідно з ч. 4 ст. 25 Закону України "Про видавничу справу" (в редакції, чинній до 02.11.2014 року) було заборонено створення і діяльність організацій з розповсюдження видавничої продукції, у статутному фонді яких понад 30 відсотків іноземних інвестицій.

Відповідно до частини 3 статті 43 Господарського кодексу України перелік видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню, а також перелік видів діяльності, підприємництво в яких забороняється, встановлюються виключно законом.

Як вбачається зі змісту пунктів 3.1.2, 3.2.2 акту перевірки, позивач, на думку податкового органу, здійснював діяльність (видавнича діяльність, розповсюдження видавничої продукції), яку не мав права здійснювати у розумінні ст.ст.18, 25 Закону України "Про видавничу справу", в результаті чого завищено витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток, та завищено податковий кредит по податку на додану вартість.

Колегія суддів вважає такий висновок відповідача хибним з наступних підстав.

За змістом ст. 12 Закону України "Про видавничу справу" з метою обліку суб'єктів видавничої справи в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України, уповноваженим органом ведеться Державний реєстр видавців, виготовлювачів і розповсюджувачів видавничої продукції (далі - Державний реєстр). Суб'єкти господарювання провадять діяльність у видавничій справі після внесення їх до Державного реєстру на підставі свідоцтва про внесення суб'єкта господарювання до Державного реєстру видавців, виготовлювачів і розповсюджувачів видавничої продукції. Видача свідоцтва або прийняття рішення про відмову в його видачі, переоформлення, видача дубліката та анулювання свідоцтва здійснюються уповноваженим органом.

Виходячи із положень ст.ст. 12, 13, 14, 16 даного Закону "Про видавничу справу", передбачена легалізація діяльності з видавництва, виготовлення і розповсюдження видавничої продукції шляхом видачі дозвільного документу (Свідоцтва) на право провадження вищевказаних видів діяльності, яке надається за результатами перевірки відомостей та документів, поданих зацікавленим суб'єктом господарювання разом із відповідною заявкою.

Згідно п. 1 Положення про Державний реєстр видавців, виготівників і розповсюджувачів видавничої продукції, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 28 вересня 1998 року №1540, це Положення поширюється на суб'єкти видавничої справи незалежно від форм власності та організаційно-правових форм, за винятком видавців та розповсюджувачів друкованих засобів масової інформації.

Відповідно до пункту 11 Положення після прийняття рішення про внесення до Державного реєстру та сплати реєстраційного збору суб'єктові видавничої справи видається свідоцтво.

За визначенням п.8 ст.1 Закону України «Про видавничу справу» видавнича справа - провадження або поєднання суб'єктами господарювання таких видів діяльності: видавничої діяльності, виготовлення видавничої продукції, розповсюдження видавничої продукції.

Частиною 2 статті 12 Закону України «Про видавничу справу» суб'єкти господарювання провадять діяльність у видавничій справі після внесення їх до Державного реєстру на підставі свідоцтва про внесення суб'єкта господарювання до Державного реєстру видавців, виготовлювачів і розповсюджувачів видавничої продукції (далі - свідоцтво).

Таким чином, свідоцтво про внесення суб'єкта видавничої справи до державного реєстру видавців, виготівників і розповсюджувачів видавничої справи надає суб'єкту господарської діяльності право здійснювати наступні види діяльності: видавничу діяльність, виготовлення видавничої продукції, розповсюдження видавничої продукції.

Матеріалами справи підтверджено, що фірма «ЄШКО» відповідно до свідоцтва серії ДК № 64 від 26.05.2000 року, виданого Державним комітетом інформаційної політики, телебачення та радіомовлення України, є суб'єктом видавничої справи та внесена до Державного реєстру видавців, виготівників і розповсюджувачів видавничої продукції (т.1, а.с.132).

У відповідності до вказаного свідоцтва фірма "Європейська школа кореспондентської освіти" має право здійснювати наступні види діяльності: видавничу діяльність, виготовлення видавничої продукції, розповсюдження видавничої продукції.

Згідно витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців від 05.11.2015 року позивач здійснює наступні види діяльності Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення, інші види освіти, н. в. і. у. (основний), інші види видавничої діяльності.

Отже, як вірно зазначено судом першої інстанції, позивач, який зареєстрований у встановленому законом порядку як суб'єкт господарської діяльності, отримав передбачений законодавством дозвільний документ, що надає йому право провадити вказані у даному свідоцтві види діяльності, а саме: видавничу діяльність, виготовлення видавничої продукції, розповсюдження видавничої продукції.

01.06.1997 року набрала чинності Угода про сприяння та взаємний захист інвестицій між Україною та Королівством Нідерландів, підписана 14.07.1995 року, ратифікована Законом України від 27.02.1997 року.

Згідно з положеннями частин 1, 2 статті 3 даної Угоди кожна Договірна Сторона надаватиме на своїй території інвестиціям громадян іншої Договірної Сторони режим, що є не менш сприятливим ніж той, який вона надає інвестиціям своїх власних громадян або інвестиціям громадян будь-якої третьої країни, який є найбільш сприятливим.

Кожна Договірна Сторона забезпечуватиме справедливий та рівний режим для інвестицій громадян іншої Договірної Сторони та не буде зашкоджувати, шляхом безрозсудливих або дискримінаційних заходів, функціонуванню, управлінню, підтриманню, експлуатації, володінню або розпорядженню ними цими інвесторами. Кожна Договірна Сторона надаватиме таким інвестиціям повну фізичну безпеку та захист.

У відповідності до статті 4 Угоди про сприяння та взаємний захист інвестицій між Україною та Королівством Нідерландів, що стосується податків, зборів, витрат та фінансових вирахувань та відрахувань, кожна Договірна Сторона надаватиме громадянам іншої Договірної Сторони, що задіяні в будь-якій економічній діяльності на її території, що пов'язана з інвестиціями, режим не менш сприятливий ніж той, який надається при подібних обставинах її власним громадянам або громадянам будь-якої третьої держави, який з них є більш сприятливим для зазначених громадян.

Згідно з положеннями п. "б" статті 1 Угоди про сприяння та взаємний захист інвестицій між Україною та Королівством Нідерландів "термін "громадяни" охоплює відносно кожної з Договірних Сторін:

I) фізичних осіб, що мають національність цієї Договірної Сторони;

II) юридичних осіб, які визнані законодавством цієї Договірної Сторони;

III) юридичних осіб, які не визнані законодавством цієї Договірної Сторони, але керуються фізичними особами, як зазначено в (I) або юридичними особами, як зазначено в (II) раніше.

Відповідно до ч.1 ст.9 Конституції України чинні міжнародні договори, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства України.

Згідно положень частини 1, 2 статті 19 Закону України "Про міжнародні договори України" чинні міжнародні договори України, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства і застосовуються у порядку, передбаченому для норм національного законодавства.

Якщо міжнародним договором України, який набрав чинності в установленому порядку, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені у відповідному акті законодавства України, то застосовуються правила міжнародного договору.

Як встановлено статтею 6 Закону України "Про режим іноземного інвестування", відносини, пов'язані з іноземними інвестиціями в Україні, регулюються цим Законом, іншими законодавчими актами та міжнародними договорами України. Якщо міжнародним договором України встановлені інші правила, ніж ті, що передбачені законодавством України про іноземні інвестиції, застосовуються правила міжнародного договору.

Частиною 1 ст. 7 Закону України "Про режим іноземного інвестування" передбачено, що для іноземних інвесторів на території України встановлюється національний режим інвестиційної та іншої господарської діяльності, за винятками, передбаченими законодавством України та міжнародними договорами України.

Згідно ч. 1 ст. 394 Господарського кодексу України на території України щодо іноземних інвестицій встановлюється національний режим інвестиційної діяльності, за винятками, передбаченими цим Кодексом, іншими законами і чинними міжнародними договорами, згоду на обов'язковість яких надано Верховною Радою України.

У відповідності до ст.ст. 26, 27 Віденської конвенції про право міжнародних договорів 1969 року кожен чинний договір є обов'язковим для його учасників і повинен добросовісно виконуватись. Учасник не може посилатись на положення свого внутрішнього права як на виправдання для невиконання ним договору.

З урахуванням вищенаведених положень Конституції України, діючого законодавства, як вірно зазначено судом першої інстанції, положення ч. 3 ст.18, ч. 4 ст. 25 Закону України "Про видавничу справу" суперечать Угоді про сприяння та взаємний захист інвестицій між Україною та Королівством Нідерландів, яка набула чинності 01.06.1997 року, а відтак, не застосовуються до спірних відносин.

Крім того, слід вказати, що з 17.05.2013 року набрав чинності Закон України від 02.11.2006 року № 317-V «Про внесення зміни до статті 25 Закону України "Про видавничу справу" (набирає чинності через п'ять років після вступу України до Світової організації торгівлі»), яким виключено частину 4 статті 5 Закону України "Про видавничу справу".

З 02.11.2014 року набрав чинності Закону України від 01.07.2014 року № 1554-VІІ «Про внесення змін до Закону України «Про видавничу справу», яким, зокрема, передбачено, що до видавців належать видавництва, видавничі організації та фізичні особи - підприємці, які здійснюють видавничу діяльність, частину четверту - виключено.

Враховуючи викладене, з 17.05.2013 року була відсутня заборона позивачеві на розповсюдження видавничої продукції, а з 02.11.2014 року - на створення і діяльність видавництв у статутному фонді яких більше 30 відсотків іноземних інвестицій.

За визначенням пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) у цьому розділі об'єктом оподаткування є, зокрема, прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

При цьому згідно з пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 цього ж Кодексу не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит визначено як суму, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

В пункті 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) зазначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Із системного аналізу вказаних вище правових норм, можливо дійти до висновку, що для отримання права на формування податкового кредиту із сум ПДВ, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), та права на віднесення витрат по його придбанню до складу витрат, які враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток, платник повинен мати податкові накладні, первинні бухгалтерські документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначені для використання у власній господарській діяльності.

Колегія суддів відмічає, що виходячи зі змісту акту перевірки, відповідачем не виявлено порушень та не викладено зауважень щодо документального підтвердження витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток, за період 2012-2014 років на суму 11822699 грн., та податкового кредиту на суму 889550 грн.

Єдиною підставою для невизнання вказаних сум витрат та податкового кредиту є твердження відповідача про відсутність у фірми «ЄШКО» права на створення і розповсюдження видавничої продукції як у організації, у статутному фонді якої понад 30 відсотків іноземних інвестицій.

Однак, беручи до уваги вищевикладене, таке твердження відповідача є хибним, а тому відсутні підстави для висновку про порушення позивачем п.3 ст.43 Господарського кодексу України, ст.18, ст.25 Закону України «Про видавничу справу», пов'язаних з цим порушень п.138.1, п.138.2, п.138.4 ст.138, пп.138.8.1 п.138.8 ст.138, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.201.1 ст.201 ПК України, та, як наслідок, для висновку про завищення позивачем витрат на суму 11822699 грн. та податкового кредиту на суму 908315 грн.

Колегія суддів зазначає, що висновки відповідача про завищення позивачем витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток, та податкового кредиту з ПДВ ґрунтуються також на твердженнях про безтоварність господарських операцій із контрагентами-постачальниками ТОВ «Корпус 7» та ТОВ «Івітек ТТК», а саме, за висновком відповідача, позивачем завищено витрати по відносинам із ТОВ «Корпус-7» на 80011 грн., по відносинам із ТОВ «Івітек ТТК» - на 13816 грн.; завищено податковий кредит по відносинам із ТОВ «Корпус 7» на 16002 грн. та по відносинам із ТОВ «Івітек ТТК» на 2763 грн.

Разом з тим, колегія суддів зазначає, що доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (п.135.2 ст.135 ПК України).

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Пунктом 138.2. статті 138 ПК України встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Згідно з п. 138.8 ст. 138 ПК України, собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Як встановлено пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України ) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Пунктом 198.2 статті 198 вказаного Кодексу визначено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

- дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

- дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

У відповідності до п.201.1 ст.201 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) платник податку зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, у якій зазначаються в окремих рядках такі обов'язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцезнаходження юридичної особи - продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) вид цивільно-правового договору; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).

Форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом державної податкової служби (п.201.2 ст.201 ПК України).

Податкова накладна виписується на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 Податкового кодексу України).

Згідно з пунктом 201.8 статті 201 Податкового кодексу України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний надати покупцю податкову накладну після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Положеннями п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Беручи до уваги викладене, для отримання права на формування податкового кредиту із сум ПДВ, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), та права на віднесення витрат по його придбанню до складу витрат, які враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток, платник повинен мати податкові накладні, первинні бухгалтерські документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначені для використання у власній господарській діяльності.

Крім того, слід зазначити, що за змістом частини другої статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" податкова звітність ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Згідно зі статтею 1 Закону України від 16.07.99 N 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Матеріалами справи підтверджено, що позивачем було придбано у ТОВ «Івітек ТТК» папір крейдований, у ТОВ «Корпус 7» - пластину офсетну, гумуючий розчин згідно з видатковими накладними, копії яких наявні в матеріалах справи (т.1, а.с.213, 228, 233, 238, 248, т.2, а.с.7, 10, 20, 32, 36, 39, 53).

Продавцями було виписано позивачеві податкові накладні, копії яких надано до матеріалів справи (т.1, а.с.219, т.2, а.с.61-73).

Рух придбаних ТМЦ на складі позивача та використання їх у господарській діяльності фірми «ЄШКО» підтверджується наявними в матеріалах справи копіями карток по рахунку 201, акту порізки паперу крейдованого, накладних на внутрішнє переміщення, звітом по типографії (т.1, а.с.214-218, 229-232, 234-250, т.2, а.с.1-31, 33-35, 37-38, 40-52, 54-60, 74-186).

З наявних в матеріалах справи копій вищезазначених первинних документів, оформлених в ході господарських операцій між фірмою «ЄШКО» та ТОВ «Корпус 7», ТОВ «Івітек ТТК» вбачається, що останні оформлені у відповідності до вимог ч.2 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. №88, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995р. за №168/704, далі за текстом - Положення №88), а податкові накладні - згідно з нормами п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України.

Вищевказані документи не мають дефектів форми, змісту або походження, котрі в силу ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п. 2.4 Положення № 88 спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості, призвели до зміни в структурі активів платника податків, а відтак, є належними та допустимими доказами реальності вчинення господарських операцій.

Клегія суддів відмічає, що в акті перевірки відповідачем не викладено жодних зауважень до оформлення або змісту первинних документів, створених в ході господарських відносин позивача із «Корпус 7», ТОВ «Івітек ТТК», наданих на перевірку, не висловлено сумнівів у правомірності виконання договірних відносин між позивачем та ПП "Корпус 7", ТОВ "Івітек ТТК" щодо факту отримання товарів саме від цих суб'єктів господарювання, їх доставки на адресу позивача, складського обліку та внутрішнього переміщення, використання при виготовленні продукції та подальшої реалізації такої продукції.

Судом апеляційної інстанції з'ясовано, що єдиною підставою для викладеного в акті судження податкового органу про безтоварність господарських операцій між ТОВ «Корпус 7» та ТОВ «Івітек ТТК» є відомості акту ДПІ у Київському районі м. Одеси "Про результати проведення зустрічної зірки ПП "Корпус 7", код ЄДРПОУ: 32230129, щодо документального підтвердження господарських відносин із платниками податків: ТОВ "Арсаон" та ТОВ "Арагон Торг" № 1906/22-34/32230129/96, яким встановлена відсутність доказів фактичного отримання ПП "Корпус 7" товарів (послуг) від ТОВ "Арсаон" та ТОВ "Арагон Торг", а також акту "Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ "Івітек ТТК", код ЄДРПОУ 36626532, щодо документального підтвердження господарських відносин із платниками податків і зборів, їх реальності та повноти відображення в обліку з період січень 2011 р. - січень 2012 р., березень 2012 р. - червень 2012 р." № 572/22-4/36626532 від 10.08.2012 року, складеного ДПІ у Київському районі м. Харкова.

Однак, слід вказати, що з системного аналізу положень п.73.5 ст.73 Податкового кодексу України, п.п.6, 7 Порядку проведення органами державної податкової служби зустрічних звірок, затвердженого постановою КМУ від 27.12.2010р. №1232, а також Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого Наказом ДПА України № 984 від 22.12.2010 року, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 12 січня 2011 р. за N 34/18772 (далі по тексту - Порядок № 984), випливає, що зустрічна звірка полягає у співставленні первинних бухгалтерських та інших документів суб'єкта господарювання (в даному випадку, позивача) з даними платника податків (відносно якого проводиться перевірка), з метою документального підтвердження господарських відносин з платником податків та зборів, а також підтвердження відносин, виду, обсягу і якості операцій і розрахунків, що здійснювалися між ними, для з'ясування їх реальності та повноти відображення в обліку платника податків.

Отже, зустрічна звірка суб`єкта господарювання може бути проведена податковим органом лише з питань взаємовідносин з певним платником податків (відносно якого проводиться основна перевірка, в ході якої і виникає необхідність ініціювання зустрічної звірки) та лише в разі наявності у розпорядженні податкового органу первинних документів або надання таких документів платником податків на обов'язковий письмовий запит податкового органу.

При цьому, судження податкового органу відносно правильності справляння платником податків сум податків та зборів за відображеними в податковій звітності показниками господарських операцій можуть бути викладені виключно в акті перевірки або довідці зустрічної звірки. Чинним законодавством не передбачено відображення таких суджень в акті про неможливість проведення перевірки, де мають зазначатись лише обставини, котрі спричинили таку неможливість.

Враховуючи викладене, колегія суддів зазначає, що акт ДПІ у Київському районі м. Одеси "Про результати проведення зустрічної звірки ПП "Корпус 7", код ЄДРПОУ: 32230129, щодо документального підтвердження господарських відносин із платниками податків: ТОВ "Арсаон" та ТОВ "Арагон Торг" № 1906/22-34/32230129/96 від 22.10.2012 року, акт ДПІ у Київському районі м. Харкова "Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ "Івітек ТТК", код ЄДРПОУ 36626532, щодо документального підтвердження господарських відносин із платниками податків і зборів, їх реальності та повноти відображення в обліку з період січень 2011 р. - січень 2012 р., березень 2012 р. - червень 2012 р." № 572/22-4/36626532 від 10.08.2012 року, на які посилається відповідач в акті перевірки фірми «ЄШКО», не є належними та допустимими доказами безтоварності господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами.

Згідно з п. 6 Порядку №984 факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів.

У відповідності до п. 5. 2. Порядку № 984, у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожними відображеним в акті фактом порушення необхідно чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) фінансово - господарської діяльності та господарську операцію, в результаті якої здійснено порушення.

Наявні у справі документи не містять жодних доказів наявності між позивачем та його контрагентами взаємоузгоджених зловмисних дій, спрямованих на порушення існуючого в Державі суспільного ладу або моральних засад. Таких доказів суду апеляційної інстанції відповідачем не надано, а колегією суддів при виконанні вимог ст.11 КАС України не виявлено.

Крім того, відповідно до ст.61 Конституції України юридична відповідальність має індивідуальний характер. Кожен платник податку несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів.

Колегія суддів зазначає, що платник податків, в даному випадку позивач, не є уповноваженою особою щодо перевірки дотримання податкової дисципліни контрагентів своїх контрагентів-субпідрядників, та не має доступу до податкової інформації з автоматизованих інформаційних систем контролюючих органів, а отже не міг бути обізнаний про можливі порушення ними податкового законодавства.

При цьому колегія суддів відмічає, що обов'язок контролю за правильністю нарахування та сплати податку на додану вартість покладаються на відповідача, а не на позивача, у зв'язку з чим відсутні підстави для позбавлення позивача права на податковий кредит через можливі порушення податкового законодавства постачальниками товарів (послуг).

Якщо контрагент (постачальник по ланцюгу) не виконав свого зобов'язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме для цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку (покупця товарів, робіт, послуг) права на відшкодування ПДВ у разі, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування і має документальне підтвердження розміру свого податкового кредиту та витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток.

Вищенаведене узгоджується з правовою позицією Верховного Суду України з даного питання, викладеною у постанові Верховного Суду України від 14 жовтня 2014 року у справі № 21-318а14, яка в силу ч.2 ст.244-2 КАС України є обов'язковою для всіх судів України. Судова палата в адміністративних справах Верховного Суду України дійшла висновку, що якщо контрагент не виконав свого зобов'язання щодо сплати податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме для цієї особи.

З огляду на викладене, колегія суддів приходить до висновку про правомірність формування позивачем витрат та податкового кредиту за результатами господарських операцій із ТОВ "Копус 7" та ТОВ «Івітек ТТК».

З приводу висновків акту перевірки про порушення позивачем п. 138.4 статті 138 Податкового кодексу України в частині завищення суми витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, у зв'язку з включенням рекламних витрат по залишкам учбових посібників, що не були реалізовані на кінець відповідного періоду, колегія суддів зазначає наступне.

Як зазначалось вище, за змістом ст.138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із:

- витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті;

- інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу;

крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу (п.138.1 ст.138 ПК України).

Відповідно до п. 138.4 статті 138 Податкового Кодексу України (в редакції, чинній до 28.12.2014 року) витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Згідно з п. 138.5 статті 138 Податкового кодексу України інші витрати визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку, з урахуванням наступного.

Відповідно до пп. "г" підпункту 138.10.3 пункту 138.10. статті 138 до складу інших витрат включаються витрати на збут, які включають витрати, пов'язані з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів.

З вищенаведених норм випливає, що витрати на рекламу, нормами ПК України віднесені до категорії «інших витрат» (а не витрат, що формують собівартість реалізованих товарів, як помилково визначено відповідачем по справі), а тому визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Як випливає з акту перевірки, у відповідача були відсутні зауваження до первинних бухгалтерських документів на оплату послуг з реклами, а самі документи були у позивача в наявності та надані для перевірки.

З огляду на вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що фірмою «ЄШКО» правомірно було включено витрат на оплату послуг з реклами, наданих ТОВ «Алюда Рісьоч», ТОВ «Гугл», ТОВ «Яндекс», до складу витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток, у тому податковому періоді, в якому такі витрати були здійснені.

Та обставина, що частина учбових посібників, на рекламу яких позивачем було витрачено кошти, не було реалізовано на кінець відповідних звітиних податкових періодів, не позбавляє позивача права на включення частини витрат на рекламу до складу інших витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток.

Отже, висновок про завищення позивачем витрат, що враховуючи при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток, на загальну суму 6640728 грн.

При цьому, як вбачається зі змісту акту перевірки, ПДВ по операціям з придбання рекламних послуг не увійшло до складу суми, на яку, за твердженням податкового органу, було завищено суму податкового кредиту з ПДВ.

З приводу висновків акту перевірки про порушення вимог п. 160.1, 160.2 ст. 160 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку з доходу нерезидента (роялті) у сумі 110 910 гривень за 2014 рік по договору № б/н від 03.05.2007 року, укладеному з Canyon Enterprises Ltd, Кіпр, колегія суддів зазначає наступне.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено в суді апеляційної інстанції, висновок податкового органу про порушення позивачем вказаних норм податкового кодексу ґрунтується на тому, що довідка, яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, не має посилання на Конвенцію між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи від 08.11.2012 року, яка набрала чинності з 07.08.2013 року. На думку відповідача, вищевказана довідка не відповідає вимогам п. 5 ст. 103 глави 10 Податкового Кодексу України.

Відповідно до п.103.1 ст.103 ПК України застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті (п.103.2 ст.103 ПК України).

Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів (п.103.3 ст.103 ПК України).

Згідно з п.103.5 ст.103 ПК України довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

У разі потреби така довідка може бути затребувана у нерезидента особою, яка виплачує йому доходи, або контролюючим органом під час розгляду питання про повернення сум надміру сплачених грошових зобов'язань на іншу дату, що передує даті виплати доходів (п.103.6 ст.103 ПК України).

Аналіз наведених норм закону вказує на те, що відповідна довідка повинна бути видана за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, належним чином легалізована, перекладена та має містити відомості, що підтверджують статус податкового резидента та те, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір.

Вимог щодо обов'язкового посилання у довідці на Конвенцію між Урядом України та Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи положення ст.103 ПК України не містять, а відтак, відповідні висновки иперевіряючого в акті перевірки є безпідставними.

Виходячи з наведенного, як вірно зазначено судом першої інстанції, вищевказана довідка, за своєю формою, не повинна мати посилання на міжнародно-правовий акт, а в цьому конкретному випадку повинна лише підтверджувати, що компанія - контрагент позивача має платником податку на прибуток та є резидентом Кіпру.

Як вбачається з матеріалів справи, у позивача наявна довідка від 19.02.2014 року (свідоцтво податкового резидентства), видана Міністерством фінансів Республіки Кіпр (Податкове управління, окружний податковий відділ округу Лімассол), яка засвідчує, що підприємство Canyon Enterprises Ltd, Кіпр має податковий номер 12065047М, засвідчена підписом Е Хараламбус та скріплена печаткою, засвідчена спеціальним штампом «Apostile», підписом заступника міністра юстиції та громадського ладу Д. Ксенофонтос та перекладена українською мовою (т.1, а.с.161-164).

З урахуванням положень ст.103 ПК України вказана довідка є належною підставою для оподаткування доходів нерезидента за ставкою 10%, а відтак, твердження відповідача про порушення фірмою «ЄШКО» вимог п. 160.1, 160.2 ст. 160 Податкового кодексу України та заниження податку на доходи нерезидентів у сумі 110910 грн. за 2014 рік є безпідставним та необґрунтованим.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцію та законами України.

Згідно з ч. 3 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5)добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази, колегія суддів вважає, що відповідач при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 04.11.2015 року № 0000372202, № 0000392202, № 0000522203, № 0000382202, діяв не на підставі та не у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України, без дотримання вимог ч.3 ст.2 КАС України, а отже, наявні підстави для скасування даних податкових повідомлень-рішень.

Відповідно до ст. 200 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справа та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.

Колегія суддів зазначає, що відповідачем при поданні апеляційної скарги не було сплачено судовий збір.

При відкритті провадження у справі за клопотанням відповідача сплату судового збору було відстрочено до ухвалення судового рішення у справі.

Частиною 1 статті 4 Закону України "Про судовий збір" визначено, що судовий збір справляється у відповідному розмірі від мінімальної заробітної плати у місячному розмірі, встановленої законом на 1 січня календарного року, в якому відповідна заява або скарга подається до суду, - у відсотковому співвідношенні до ціни позову та у фіксованому розмірі.

Частиною 2 наведеної статті (в редакції Закону України від 22.05.2015 р. № 484-VІІІ) розмір ставки судового збору за подання апеляційної скарги на рішення адміністративного суду встановлено на рівні 110% ставки, що підлягала сплаті при поданні позовної заяви.

Згідно з ч.2 ст.4 Закону України "Про судовий збір" за подання до адміністративного суду позову майнового характеру ставка судового збору складає 1,5% розміру позовних вимог, однак, не менше 1 розміру мінімальної заробітної плати.

Статтею 8 Закону України "Про Державний бюджет України на 2015 рік" було встановлено на 2015 рік мінімальну заробітну плату у місячному розмірі з 01 січня 2015 року - 1218 грн.

Згідно з ч.2 ст.4 Закону України "Про судовий збір" за подання до адміністративного суду позову майнового характеру ставка судового збору складає 1,5% розміру позовних вимог, однак, не менше 1 розміру мінімальної заробітної плати.

Статтею 8 Закону України "Про Державний бюджет України на 2015 рік" було встановлено на 2015 рік мінімальну заробітну плату у місячному розмірі з 01 січня 2015 року - 1218 грн.

Отже, розмір судового збору, який підлягає сплаті за подання Східною об'єднаною державною податковою інспекцією м. Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області апеляційної скарги на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 14.12.2015 року по справі № 820/11305/15, становить 2392,82 грн.

Відповідно до ч.1 ст.94 КАС України якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає необхідним стягнути судовий збір за подання апеляційної скарги у зазначеному розмірі за рахунок бюджетних асигнувань Східної об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області.

Керуючись ст.ст. 94, 160, 167, 195, 196, п.1 ч.1 ст. 198, ст.200, п.1 ч.1 ст.205, ст.ст.206, 209, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А

Апеляційну скаргу Східної об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області залишити без задоволення.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 14.12.2015р. по справі № 820/11305/15 залишити без змін.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Східної об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області (61001, м. Харків, вул. Б. Хмельницького, 17, код ЄДРПОУ 39858581) на користь державного бюджету на реквізити : отримувач -УДКСУ у Червонозаводському районі м. Харкова, МФО 851011, код ЄДРПОУ 37999628, банк : ГУ ДКСУ в Харківській області, рахунок - 31210206781011, код класифікації доходів бюджету - 22030001, код ЄДРПОУ Харківського апеляційного адміністративного суду 34331173, судовий збір за подання апеляційної скарги в сумі 2392 (дві тисячі триста дев'яносто дві) грн. 82 коп.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом двадцяти днів з дня складання ухвали у повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя Перцова Т.С.Судді Дюкарєва С.В. Жигилій С.П. Повний текст ухвали виготовлений та підписаний 09.03.2016 р.