Ухвала суду № 56094936, 23.02.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"23" лютого 2016 р. м. Київ К/800/18847/15

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого: Маринчак Н.Є.,

Суддів: Бившевої Л.І., Вербицької О.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Заводському районі м. Миколаєва Головного управління Міндоходів у Миколаївській області

на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 11 березня 2015 року

у справі № 814/506/14

за позовом Житлово-комунального підприємства Миколаївської міської ради «Бриз» (надалі - ЖКП «Бриз»)

до Державної податкової інспекції у Заводському районі м. Миколаєва Головного управління Міндоходів у Миколаївській області (надалі - ДПІ)

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

встановив:

У лютому 2014 року ЖКП «Бриз» звернулося до Миколаївського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 24.09.2013 року № 0001732201 (за яким позивачеві збільшено грошове зобов'язання з податку на прибуток на 231971 грн. за основним платежем та на 43041,25 грн. за штрафними санкціями), а також податкове повідомлення-рішення від 28.11.2013 року № 0002222201 (про збільшення платникові грошового зобов'язання з ПДВ на 31309 грн. за основним платежем та на 7656,25 грн. за штрафними санкціями).

У ході вирішення спору в суді першої інстанції позивач відмовився від позову в частині позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 24.09.2013 року № 0001732201 у сумі 8488,93 грн. за основним платежем та 477,75 грн. за штрафними санкціями, а також податкового повідомлення-рішення від 28.11.2013 року № 0002222201 в частині нарахування 2847,66 грн. за основним платежем та 295,25 грн. за штрафними санкціями; ухвалою Миколаївського окружного адміністративного суду від 26.05.2014 року у цій частині позовних вимог провадження у справі закрито.

Решту позовних вимог постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 12.06.2014 року задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 28.11.2013 року № 0002222201, а також податкове повідомлення-рішення від 24.09.2013 року № 0001732201 в частині грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 61066 грн. за основним платежем та 8864 грн. за штрафними санкціями. В іншій частині позову відмовлено.

Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 11.03.2015 року назване рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нове, яким позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 24.09.2013 року № 0001732201 в частині грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 61066 грн. за основним платежем та 8864 грн. за штрафними санкціями; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 28.11.2013 року №0002222201 в розмірі 28461,34 грн. за основним платежем та 7361 грн. за штрафними санкціями. В задоволенні решти позову відмовлено.

При цьому апеляційний суд зазначив, що резолютивна частина суду першої інстанції зі спору не відповідає мотивувальній частині цього рішення з урахуванням заяви платника про відмову від частини заявлених позовних вимог; водночас апеляційний суд погодився з висновками суду першої інстанції по суті спору відносно того, що зафіксовані в акті перевірки факти порушення платником правил оподаткування підтверджуються частково.

У касаційній скарзі до Вищого адміністративного суду України ДПІ, посилаючись на невідповідність окремих висновків судів вимогам чинного законодавства та дійсним обставинам спору, просить частково скасувати оскаржувану постанову суду апеляційної інстанції та повністю відмовити у задоволенні позову ЖКП «Бриз». Мотивуючи доводи касаційної скарги, відповідач зазначає про неправильність наданої судами податкової кваліфікації правовідносин позивача зі фізичною особою - підприємцем ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1.), яка в силу відсутності необхідних дозвільних документів не мала об'єктивної можливості виконати задекларовані послуги, а також з іншими контрагентами - товариством з обмеженою відповідальністю «Електросила-Миколаїв», товариством з обмеженою відповідальністю «ВІП-СТРОЙ-ЛТД», товариством з обмеженою відповідальністю «Енерго-техноком», що також не супроводжувалися реальним виконанням.

В письмових запереченнях на касаційну скаргу ЖКП «Бриз» зазначає про неспроможність доводів ДПІ, викладених у касаційній скарзі, та просить залишити її без задоволення.

Сторони в судове засідання не з'явились, про дату, час і місце судового засідання були повідомлені належним чином. Відповідно до п.2 ч.1 ст.222 КАС України справа розглядається в порядку письмового провадження.

Заслухавши доповідь судді, перевіривши матеріали справи та обговоривши доводи наведені у скарзі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Попередніми судовими інстанціями у розгляді справи встановлено, що спірні суми податкових зобов'язання з ПДВ та з податку на прибуток були нараховані платникові за наслідками проведення ДПІ документальної планової виїзної перевірки ЖКП «Бриз» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2010 року по 31.12.2012 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2010 року по 31.12.2012 року.

За результатами цієї перевірки складено акт від 02.09.2013 року № 588/14-04-22-01/33250539, в якому викладено висновки ДПІ, зокрема, про фіктивний характер операцій з придбання платником товарів, у товариства з обмеженою відповідальністю «Електросила-Миколаїв», ремонтних робіт у рамках взаємовідносин з товариством з обмеженою відповідальністю «ВІП-СТРОЙ-ЛТД» та з товариством з обмеженою відповідальністю «Енерго-Техноком» з посиланням на неможливість виконання цими контрагентами задекларованих поставок в силу відсутності необхідних матеріальних і трудових ресурсів та наявності ознак фіктивних суб'єктів господарювання. Також ДПІ не визнала право платника на податковий кредит та на зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат, понесених за операціями з придбання послуг по перевірці димовентканалів у ФОП ОСОБА_1 На обґрунтування цього висновку відповідач зазначає, що вказані послуги належать до категорії робіт підвищеної небезпеки, що можуть виконуватися лише за умови одержання дозволу на їх виконання; відсутність у названого контрагента відповідного дозволу виключає правомірність операцій позивача з придбання цих послуг та законність відображення цих операцій у податковому обліку ЖКП «Бриз».

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

За змістом пункту 198.3 цієї ж статті ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

В силу вимог пункту 198.6 статті 198 ПК не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

За класифікацією витрат, наведеною у статті 138 ПК, собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг належить до витрат операційної діяльності, які визнаються у податковому обліку на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 138.2) у тому звітному періоді, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг (пункт 138.4).

Згідно з підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

На підставі наведених законодавчих положень (які за змістом відповідають положенням підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», який регулював порядок формування податкового кредиту до 01.01.2011, та приписам підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», що визначали умови визнання витрат у податковому обліку платника до 01.04.2011) суди попередніх інстанцій сформували цілком об'єктивну правову позицію відносно того, що податкові наслідки у вигляді зменшення бази оподаткування податку на додану вартість та податку на прибуток на суму понесених витрат (у тому числі й по сплаті ПДВ у ціні придбаних товарів (робіт, послуг)) є правомірними за сукупності таких обставин, як реальність виконання господарської операції та її підтвердження належними первинними документами, що відповідають критерію повноти та достовірності представлення інформації про юридичний факт.

Керуючись наведеними правилами оподаткування при оцінці господарських операцій платника з придбання послуг по перевірці димовентканалів за договором від 01.09.2011 року, укладеним з ФОП ОСОБА_1, суди цілком об'єктивно зазначили, що відсутність у контрагента-постачальника дозвільних документів не є кваліфікуючою ознакою права платника податків-покупця на податковий кредит. Провадження іншим самостійним суб'єктом господарювання ліцензійної (дозвільної) діяльності без наявності відповідної ліцензії не може розцінюватися як свідчення недобросовісності платника у сфері оподаткування та не утворює складу податкового правопорушення. Податкові наслідки господарської операції визначаються автономно та не залежать від дотримання учасниками такої операції вимог цивільного, господарського законодавства.

А відтак колегія суддів погоджується з незаконністю нарахування оспорюваних податкових зобов'язань по розглянутому епізоду.

Правильною є і надана судами правова оцінка господарських операцій платника з товариством з обмеженою відповідальністю «Електросила-Миколаїв» та з товариством з обмеженою відповідальністю «Енерго-Техноком». Адже доводи податкового органу, якими він мотивує законність оспорюваних нарахувань за цими операціями, не є беззаперечними ознаками їх фіктивності. Так, неперебування контрагента за адресою, вказаній в установчих документах, не суперечить податковому законодавству та не є ознакою безтоварності господарської операції. Факт відсутності у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати у контрагента на праві оренди або лізингу.

Власне ж правовідносини названих постачальників з іншими суб'єктами господарювання (кваліфіковані податковим органом як фіктивні) за відсутності доказів участі самого платника у фінансово-економічній схемі ухилення від оподаткування разом з відповідними суб'єктами не можуть впливати на оцінку реальності операцій такого платника з його безпосередніми постачальниками.

За таких обставин подання ЖКП «Бриз» первинних документів, які дозволять встановити зміст та обсяг операцій з поставки товарів та робіт позивачеві задекларованими контрагентами, за відсутності об'єктивно переконливих доводів ДПІ щодо недостовірності (протирічливості) відомостей у цих первинних документах, є достатнім для визнання податкової вигоди, на яку претендує платник за розглядуваними операціями.

У той же час оскаржувані судові рішення підлягають скасуванню в частині епізодів за господарськими операціями з ТОВ «ВІП-СТРОЙ-ЛТД».

Так, висновок судів про недоведеність ДПІ зловживань з боку позивача у сфері оподаткування за операціями з придбання ремонтних робіт у цього контрагента мотивований тим, що власне акт про неможливість проведення зустрічної звірки постачальника не може спростовувати факти господарської діяльності, засвідчені належним чином оформленими первинними документами (актами приймання-передачі виконаних робіт, виписками з банківського рахунку платника про оплату цих робіт у безготівковому порядку, податковими накладними).

Втім у розглядуваному випадку ДПІ на обґрунтування нереальності взаємовідносин позивача з ТОВ «ВІП-СТРОЙ-ЛТД» також посилалася на неможливість виконання цим постачальником ремонтних послуг в силу відсутності як власних, так і орендованих ресурсів, а також на відсутність ознак реального суб'єкта господарювання у діяльності цього контрагента. При цьому ДПІ зауважує, що директор ТОВ «ВІП-СТРОЙ-ЛТД» ОСОБА_2 підтвердила відсутність у цього підприємства будівель, споруд, автотранспорту та заперечила факт оренди відповідних матеріальних та технічних ресурсів. Згідно з поясненнями осіб, які рахувалися працівниками ТОВ «ВІП-СТРОЙ-ЛТД» (ОСОБА_3, ОСОБА_4.) за формою 1-ДФ, про існування цього підприємства їм нічого не відомо, у перевіреному періоді вони були працевлаштовані в інших організаціях.

Наведені обставини, які підлягали оцінці у сукупності з іншими доводами ДПІ та фактичними даними зі спору, взагалі не були досліджені та оцінені судами.

Враховуючи, що реальність господарської операції характеризується як наявністю активу (зокрема, у вигляді результату виконаної роботи), так і постачанням цього активу певним, задекларованим контрагентом, у даному разі оцінка податкових наслідків операцій ЖКП «Бриз» з ТОВ «ВІП-СТРОЙ-ЛТД» передбачала встановлення (з урахуванням наведених доводів податкового органу), чиїми силами та засобами виконувалися ці роботи, хто виступав їх конкретним виконавцем, хто здійснював контроль за виконанням цих робіт тощо.

Таким чином, оскільки прийняття рішення з даного спору по цьому епізоду вимагає додаткового встановлення обставин цієї справи, що перебуває поза межами повноважень касаційного суду, Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне частково скасувати оскаржувані судові рішення та направити справу на розгляд до суду першої інстанції у відповідній частині. Під час нового розгляду суду слід врахувати вказівки та висновки касаційного суду, викладені в цій ухвалі, ретельно дослідити подані сторонами докази, надати правову оцінку усім доводам сторін, встановити обставини, що входять до предмета доказування у справі, та прийняти рішення у відповідності зі статтею 159 КАС України.

В частині відмови у задоволенні позову рішення суду першої інстанції в апеляційному та касаційному порядках не оскаржувалося, апеляційним судом не переглядалося, а тому підстави для надання правового аналізу відповідним висновкам суду відсутні.

Керуючись статтями 220, 221, 223, 224, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ухвалив:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Заводському районі м. Миколаєва Головного управління Міндоходів у Миколаївській області - задовольнити частково.

Постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 12 червня 2014 та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 11 березня 2015 року скасувати в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 24.09.2013 року № 0001732201 на суму 18806 грн. за основним платежем та 4702 грн. за штрафними санкціями, а також податкового повідомлення-рішення від 28.11.2013 року № 0002222201 на суму 5795 грн. за основним платежем та 1448,75 грн. за штрафними санкціями.

У цій частині справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

В решті постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 11 березня 2015 року - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута з підстав, встановлених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: ____ Н.Є. Маринчак

Судді: ____ Л.І. Бившева

____ О.В. Вербицька