Ухвала суду № 54272135, 01.12.2015, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

01 грудня 2015 року м. Київ К/800/58213/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого Кошіля В.В.

Суддів Борисенко І.В.

Моторного О.А.

при секретарі Калініні О.С.

за участю представника позивача - Андрійчука Р.Б.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Коростишівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області

на ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 29.10.2014

та постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 03.07.2014

у справі № 806/7794/13-а

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Брусилівський маслозавод»

до Коростишівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Брусилівський маслозавод» звернулось до суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Коростишівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області від 04.09.2013 № 0000772203, № 0000782200 та № 0002481700.

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 03.07.2014, яка залишена без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 29.10.2014, позов задоволено; визнано протиправними та скасовано спірні податкові повідомлення-рішення, з мотивів обґрунтованості позовних вимог.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій; прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.

Позивач в запереченнях на касаційну скаргу просить залишити її без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін, як законні та обґрунтовані, ухвалені на підставі всебічно досліджених доказів та обставин справи.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, за результатами проведеної планової виїзної документальної перевірки ТОВ «Брусилівський маслозавод» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2011 по 31.12.2012, складено акт № 29/22/32549161 від 14.08.2013, в якому зафіксовані порушення: пп. 14.1.1, пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14, пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено дохід, що враховується при визначенні об'єкта оподаткування на суму 1 342 397 грн., в тому числі по періодах: за 1 квартал 2012 року - на суму 1 265 281 грн.; за 9 місяців 2012 року - на суму 1 342 397 грн. (в т.ч. за 1 квартал 2012 року на суму 1 265 281 грн. та за 3 квартал 2012 року на суму 77 116 грн.); пп. 14.1.228 п. 14.1 ст. 14, пп. 138.1.1 п. 138.1, п. 138.4, пп. 138.8.1 п. 138.8, пп. 138.10.4 п. 138.10 ст. 138 та пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, а саме: завищення витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування на суму 2 524 348 грн., в т.ч. по періодах: за 3 квартал 2011 року на суму 4 987 грн., за 4 квартал 2011 року на суму 285 929 грн., за 1 квартал 2012 року на суму 599 052 грн., за 2 квартал 2012 року на суму 247 206 грн., за 3 квартал 2012 року на суму 538 115 грн., за 4 квартал 2012 року на суму 849 059 грн., в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток всього у сумі 817 835 грн., у тому числі по періодах: за 3 квартал 2011 року в сумі 1 147 грн.; за 3-4 квартали 2011 року в сумі 66 911 грн.; за 1 квартал 2012 року в сумі 391 510 грн.; за І півріччя 2012 року в сумі 443 423 грн.; за 3 квартали 2012 року в сумі 572 622 грн.; за 2012 рік в сумі 750 924 грн.; п. п. 2.8. 2.9, 2.11, 3.1, 3.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України № 637 від 15.12.2004, в результаті чого перевищено ліміт залишку готівки в касі на суму 13 921,45 грн., видача готівкових коштів без повного звітування щодо раніше виданих коштів у розмірі 466 642,76 грн. та відсутні достовірні підтвержуючі документи до авансових звітів на суму 12 311,98 грн.; пп. 168.1.4 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України, а саме: ТОВ «Брусилівським маслозавод» проводилось перерахування податку на доходи фізичних осіб з порушенням термінів сплати. При видачі готівки з каси податкового агента, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом банківського дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання); в результаті чого нарахована пеня відповідно до ст. 129 Податкового кодексу України в сумі 202,57 грн.; пп. 164.2.11 п. 164.2 ст. 164, п. 170.9 ст. 170 та пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України, а саме: не включено до оподаткованого доходу суму коштів не повернутих у встановлені законодавством строки, отриманих платником під звіт в сумі 466 642,76 грн., в тому числі: 2 півріччя 2011 року - 76 094,53 грн., та в 2012 році - 390 548,23 грн., в результаті чого відповідно до п. 167.1 ст. 167 та ч. 2 п. 164.5 ст. 164 Податкового кодексу України, перевіркою донараховано податок на доходи з фізичних осіб в сумі 77 225,22 грн., в тому числі 2 півріччя 2011 року - 12 475,79 грн, 2012 року 64 749,43 грн. Нарахована пеня відповідно до ст. 129 Податкового кодексу України в сумі 7 690,56 грн.; ст. 18, пп. 165.1.24 п. 165.1 ст. 165 та пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України, оскільки фізичними особами не підтверджено самостійне вирощування, розведення, відгодовування продукції тваринництва, доходи від продажу якої він отримав, такі доходи підлягають оподаткуванню на загальних підставах: ТОВ «Брусилівський маслозавод» (податковий агент), при нараховуванні (виплаті, наданні) оподатковуваного доходу на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в ст. 167 Податкового кодексу України. Перевіркою донараховано податок з доходів фізичних осіб в сумі 2 700,72 грн. Нарахована пеня відповідно ст. 129 Податкового кодексу України в сумі 2 288,99 грн.

На підставі результатів проведеної перевірки, 04.09.2013 відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення:

- № 0000782200 про визначення грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 1 055 566 грн., в т.ч.: 817 835 грн. основного платежу та 187 731 грн. штрафних (фінансових) санкцій;

- № 0000772203 про застосування штрафних санкцій за порушення касової дисципліни на загальну суму 156 815,57 грн.;

- № 000241700 про визначення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 102 308,37 грн., в т.ч.: 79 925,94 грн. основного платежу та 22 382,43 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з наступного, з чим погоджується суд касаційної інстанції.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 0000782200 від 04.09.2013, слід зазначити наступне.

Відповідно до п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Згідно з пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 цього Кодексу вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи включаються до складу інших доходів.

Відповідно до п. 138.1 ст. 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку; витрати банківських установ, до яких відносяться: а) процентні витрати за кредитно-депозитними операціями, в тому числі за кореспондентськими рахунками та коштами до запитання, цінними паперами власного обігу; б) комісійні витрати, в тому числі за кредитно-депозитними операціями, розрахунково-касове обслуговування, інкасацію та перевезення цінностей, операціями з цінними паперами, операціями на валютному ринку, операціями з довірчого управління; в) від'ємний результат (збиток) від операцій з купівлі/продажу іноземної валюти та банківських металів; г) від'ємне значення курсових різниць від переоцінки активів та зобов'язань у зв'язку зі зміною офіційного курсу національної валюти до іноземної валюти відповідно до підпункту 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 цього Кодексу; ґ) суми страхових резервів, сформованих у порядку, передбаченому статтею 159 цього Кодексу; д) суми коштів (зборів), внесені до Фонду гарантування вкладів фізичних осіб; е) витрати з придбання права вимоги на виконання зобов'язань у грошовій формі за поставлені товари чи надані послуги (факторинг); є) витрати, пов'язані з реалізацією заставленого майна; ж) інші витрати, прямо пов'язані зі здійсненням банківських операцій та наданням банківських послуг; з) інші витрати, передбачені цим розділом (пп. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138 ПК України).

Згідно з п. 138.2 ст. 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

До складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу виготовленого товару, виконаної роботи, наданої послуги, придбаних напівфабрикатів та комплектувальних виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, визначеному в положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку (пп. 138.8.1 п. 138.8 ст. 138 ПК України).

Відповідно до пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку. У разі втрати, знищення або зіпсуття зазначених документів платник податку має право письмово заявити про це органу державної податкової служби та здійснити заходи, необхідні для поновлення таких документів. Письмова заява має бути надіслана до/або разом із поданням розрахунку податкових зобов'язань за звітний податковий період. Платник податків зобов'язаний відновити втрачені, знищені або зіпсовані документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження такої заяви до органу державної податкової служби, митного органу. Якщо платник податку поновить зазначені документи в наступних податкових періодах, підтверджені витрати включаються до витрат за податковий період, на який припадає таке поновлення.

Згідно акту перевірки, за даними перевірки облікових реєстрів підприємства, а саме оборотної відомості по рахунку 631 «Розрахунки з постачальниками» встановлено, що в обліку підприємства рахується кредиторська заборгованість перед суб'єктами господарювання, термін якої перевищує 3 роки, а саме:

- ТОВ «Крок-2007» на суму 1 265 281 грн. (дата виникнення І квартал 2009 року за товари в сумі 1 276 719 грн.) - станом на 1 січня 2012 року та станом на 1 квітня 2012 року по к-ту рахунку 631 «Розрахунки з постачальниками» у сумі 1 265 281 грн.;

- ТОВ «Молдар» на суму 77 116 грн. (дата виникнення ІІІ квартал 2009 року за товари в сумі 77 116 грн.) - станом на 1 липня 2007 року та станом на 1 жовтня 2012 року в сумі 799 869 грн. рахується по К-ту рахунку 631 «Розрахунки з постачальниками» у сумі 7 999 869 грн. (тобто в тому числі 77 116 грн.).

Станом на 30.06.2011 та на 31.12.2012 в обліку у позивача рахується кредиторська заборгованість, по якій минув термін позовної давності, на загальну суму 1 342 397 грн., в тому числі: по ТОВ «Крок-2007» на суму 1 265 281 грн. та по ТОВ «Молдар» на суму 77 116 грн.

Заборгованість перед ТОВ «Крок-2007» виникла у І кварталі 2009 року в рамках договору поставки товару № 0105/пп від 01.05.2008 станом на 01.04.2009 складала 1 276 719,36 грн., про що свідчить акт звірки взаєморозрахунків від 01.04.2009. В подальшому підприємство згідно з принципом безперервної діяльності мало систематичні та безперервні господарські відносини за вказаним договором - отримувало продукти харчування та розраховувалося за них (частково сплачувало борг), про що свідчать бухгалтерські регістри - картка рахунку 631 «розрахунки з постачальниками» по контрагенту ТОВ «Крок-2007» за січень 2009 року - грудень 2012 року.

Як встановлено в судовому порядку, згідно акту звірки станом на 01.01.2010 заборгованість за даним договором вже складала 1 227 399,82 грн., що свідчило про те, що станом на 01.04.2012 не могла існувати заборгованість в сумі 1 265 281 грн. походженням з І-го кварталу 2009 року.

В судовому порядку також встановлено, що контролюючим органом під час проведення перевірки не взято до уваги існування розрахунків та, відповідно, сальдо за договором № ДП - 0104 від 01.12.2009 - залишок в сумі 1 265 281 грн. станом на 01.01.2012, на 01.04.2012 та на 01.01.2012 згідно акту звірки складається із залишку розрахунків за двома угодами, а саме:

- за договором № 0105/пп від 01.05.2008 - 657 529,82 грн.;

- за договором № ДП -0104 від 01.12.2009 - 607 751,73 грн.

Загалом, згідно даних актів звірки розрахунків на 01.04.2009, на 01.01.2010, на 01.01.2011, на 01.01.2012 та на 01.07.2012 на протязі таких господарських відносин в період з 01.01.2009 по 30.04.2012 загальна сума розрахунків за договором № 0105/пп від 01.05.2008 становила 851 343,42 грн.

Таким чином, матеріалами дослідженими судами попередніх інстанцій спростовано твердження відповідача про те, що за розрахунками з ТОВ «Крок-2007» станом на 01.01.2012, на 01.04.2012 та на 31.12.2012 у позивача рахується Кредиторська заборгованість в сумі 1 265 281 грн., що виникла у І кварталі 2009 року.

Заборгованість перед ТОВ «Молдар», що виникла в 3 кварталі 2009 року в рамках договору № 03/08-2009-1 від 03.08.2009, на 01.10.2009 складала 77 115,91 грн., про що свідчить акт звірки.

В подальшому підприємство мало систематичні та безперервні господарські відносини за договором - отримувало продукти харчування та розраховувалося за них, про що свідчать бухгалтерські регістри - картка рахунку 631 «Розрахунки з постачальниками» по контрагенту ТОВ «Молдар» за січень 2009 року - грудень 2012 року. На протязі таких господарських відносин платіжним дорученням № 56 від 06.04.2010 здійснено сплату у сумі 78 250 грн., чим фактично був проведений повний розрахунок за отримані у ІІІ кварталі 2009 року товари.

Крім того, 30.08.2010 зроблена оплата в сумі 17 200 грн., в результаті якої кредиторська заборгованість склала 834,28 грн., що підтверджується бухгалтерськими регістрами та актом звірки розрахунків станом на 01.09.2010, що свідчить про те що станом на 01.10.2012 заборгованість в сумі 77 116 грн., походженням з ІІІ кварталу 2009 року відсутня.

Тобто, твердження про те, що за розрахунками з ТОВ «Молдар» станом на 01.07.2012 та 01.10.2012 рахується кредиторська заборгованість в сумі 77 16 грн., що виникла у ІІІ кварталі 2009 року є безпідставними.

Згідно акту перевірки встановлено, що в порушення пп. 14.1.228 п. 14.1 ст. 14, пп. 138.1.1 п. 138.1, п. 138.4, пп. 138.8.1 п. 138.8, пп. 138.10.4 п. 138.10 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України позивачем завищено витрати, які включаються до складу собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) на суму коштів, яка рахується Д-Т рах. 94 К-Т рах.20, по кварталах:

- за 4 квартал 2011 року на суму 208 503 грн. (468 503 грн. - 260 000 грн. витрати майбутніх періодів);

- за 1 квартал 2012 року на суму 554 959 грн.;

- за 2 квартал 2012 року на суму 142 676 грн. (368 123 грн. - 225 447 грн. витрати майбутніх періодів);

- за 3 квартал 2012 року на суму 436 426 грн.;

- за 4 квартал 2012 року на суму 675 876 грн. (688 876 грн. - 13 000 грн. витрати майбутніх періодів).

В ході перевірки ТОВ «Брусилівський маслозавод» встановлено, що підприємство у спірному періоді здійснило придбання товарів (маслини, оливки, олія, вівсяні пластівці, печінку тріски, порційні вершки, аерозолі на основі вершків) у контрагентів, які мають ознаки фіктивності ТОВ «Торгтрейд-2005» і ТОВ «Термінал-Прод». Послуги відповідного зберігання вказаних товарів та вантажні роботи придбаних товарів для ТОВ «Брусилівський маслозавод» надає ДП «Логіст», взаємовідносини з якими можуть кваліфікуватися такими, які здійснюються для отримання вимоги третіми особами - вигодонабувачами і які не спричиняють реального настання правових наслідків. В ході перевірки встановлено, що у ТОВ «Торгтрейд-2005» та ТОВ «Термінал-Прод» немає майна, трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень, технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, які економічно необхідні для здійснення господарських операцій у зазначених обсягах, що свідчить про відсутність необхідних умов для реального настання результатів відповідної господарської діяльності. Окрім того у штатному розписі ТОВ «Брусилівський маслозавод» не передбачено посади менеджера або продавця, який би знаходився у м. Києві та відпускав товари зі складу.

Також, актом перевірки встановлено, що в порушення пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України позивачем включено до собівартості придбаних та реалізованих товарів суму коштів за придбання будівельних матеріалів у ТОВ «Добробут Інтеграл сервіс», по яких відсутні підтверджуючі перинні документи за 2 квартал 2012 року на суму 26 953 грн.

Відповідно до інформації, що надійшла до відповідача та до бази даних ДПС, податкової звітності та інших документів, наданих для перевірки, встановлено укладання та виконання цивільно-правових відносин, проведення транзитних фінансових потоків спрямованих на здійснення операцій з надання податкової вигоди покупцям переважно за допомогою контрагентів, які не виконують свої податкові зобов'язання, зокрема, у випадках, коли операції здійснюються через посередників з метою штучного формування податкового кредиту та витрат, що враховуються при визначенні об'єкта, а саме: підприємства з ознаками фіктивності - ТОВ «Добробут Інтеграл Сервіс».

Під час перевірки не було надано договору, укладеного між контрагентами, але згідно податкової накладної № 21 від 18.06.2012 у графі вид цивільно-правового договору вказаний договір від 15.06.2012 № 106. До перевірки надана видаткова накладна № 29 на суму 32 343,55 грн. та рахунок на оплату № 138 від 18.06.2012 Розрахунки між контрагентами проводилися безготівковим розрахунком. Оплату здійснено згідно платіжного доручення № 357 від 18.06.2012. Станом на момент проведення перевірки заборгованість між контрагентами відсутня.

Відповідно до п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Згідно з ч. 2 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Статтею 1 цього Закону визначено, що первинний документ це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначено п. 1.2 ст. 1, п. 2.1 ст. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 за № 168/704, де зазначено, що господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення. Первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Як встановлено в судовому порядку, надані позивачем на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій з вищевказаними контрагентами документи є первинними документами в розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Угоди укладені між позивачем та його контрагентами спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ними, не містять положень, які б суперечили вимогам чинного законодавства або інтересам сторін, а волевиявлення сторін правочину є вільне і відповідає їхній внутрішній волі, що відповідає загальним вимогам, встановленим статтею 203 Цивільного кодексу України, додержання яких є необхідним для чинності правочину.

Актом перевірки також встановлено включення до собівартості придбаних та реалізованих товарів суму коштів за придбання ПММ та молока, по яких відсутні підтверджуючі первинні документи на суму 12 311,98 грн., а саме: працівниками підприємства до авансових звітів надано копії фіскальних чеків на суму 63 619,32 грн.; взагалі не надано документального підтвердження про витрачені кошти на суму 2 550 грн.; до авансових звітів надано відомості на виплату готівки за придбане молоко гр. ОСОБА_3, який помер, на суму 3 442,66 грн.

Матеріалами справи встановлено, що відповідно до засвідченої Виконавчим комітетом Романівської сільської ради Брусилівського району Житомирської області розписки від ОСОБА_4, дружини померлого ОСОБА_3, в якій зазначено, що грошові кошти за здане молоко за грудень-серпень 2012 року остання отримала в повному обсязі. Окрім того, в пояснювальній записці приймальника молока ОСОБА_5 йдеться про те, що молоко завжди здавала дружина померлого власника оселі - ОСОБА_4.

По вказаних порушеннях всього завищено витрати на суму 12 312 грн.

Щодо податкового повідомлення рішення № 0000772203 від 04.09.2013, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 156 815,57 грн., слід зазначити наступне.

Перевіркою встановлено видачу ТОВ «Брусилівський маслозавод» коштів на закупівлю молока працівникам підприємства - приймальникам молока без повного звітування щодо раніше виданих коштів на загальну суму 466 642,76 грн., подання підзвітними особами - працівниками підприємства авансових звітів за раніше отриману готівку для закупівлі молока у населення без підтверджуючих документів, що підтверджують витрачання готівки на загальну суму 12 311,98 грн.

В акті перевірки вчинено запис про перевищення ліміту залишку готівки в касі за 07.09.2011 в розмірі 9 337,06 грн., за 05.11.2012 в розмірі 4 584,39 грн. (відповідно до видаткового касового ордеру від 07.09.2011 № 135 на виплату готівкових коштів громадянина ОСОБА_6 встановлено відсутність підпису про отримання готівки на загальну суму 10 629,85 грн.; розрахунок перевищення ліміту залишку готівки в касі: 10 629,85 грн.; до авансового звіту № 95 від 05.11.2012 ОСОБА_7 встановлено розрахунок з ПАТ «Вайдман-МПФ» в сумі 14 634,96 грн., розрахунок перевищення ліміту залишку готівки в касі: 14 634,96 грн. (сума готівкового розрахунку з ПАТ «Вайдман - МПФ») - 10 000 грн. (зазначене обмеження розрахунків готівкою) + 1 449,43 грн. (залишок готівки на 05.11.2012) - 1 500 грн. (ліміт залишку готівки в касі).

Згідно з п. п. 2.3, 2.8, 2.9 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за № 40/1032 (далі - Положення № 637), Гранична сума готівкового розрахунку одного підприємства (підприємця) з іншим підприємством (підприємцем) протягом одного дня за одним або кількома платіжними документами встановлюється відповідною постановою Правління Національного банку України. Платежі понад зазначену граничну суму проводяться виключно в безготівковій формі. Кількість підприємств (підприємців), з якими здійснюються розрахунки, протягом дня не обмежується. Підприємства можуть тримати в позаробочий час у своїх касах готівкову виручку (готівку) в межах, що не перевищують установлений ліміт каси. Готівкова виручка (готівка), що перевищує встановлений ліміт каси, обов'язково здається до банків для її зарахування на банківські рахунки. Відокремлені підрозділи підприємств - юридичних осіб можуть здавати готівкову виручку (готівку) безпосередньо до кас таких юридичних осіб або до будь-якого банку для її переказу і зарахування на банківські рахунки зазначених юридичних осіб. За відсутності банків готівкова виручка (готівка) для переказу на банківські рахунки підприємства може здаватися до операторів поштового зв'язку та небанківських фінансових установ, які мають ліцензію Державної комісії з регулювання ринків фінансових послуг України на здійснення переказу коштів. Готівкова виручка (готівка) підприємств (підприємців), у тому числі готівка, одержана з банку, використовуються ними для забезпечення потреб, що виникають у процесі їх функціонування, а також для проведення розрахунків з бюджетами та державними цільовими фондами за податками і зборами (обов'язковими платежами).

У разі видачі окремим фізичним особам готівки (у тому числі працівникам підприємства) за видатковим касовим ордером або видатковою відомістю касир вимагає пред'явити паспорт чи документ, що його замінює, записує його найменування і номер, ким і коли він виданий. Фізична особа розписується у видатковому касовому ордері або видатковій відомості про одержання готівки із зазначенням одержаної суми (гривень - словами, копійок - цифрами), використовуючи чорнильну або кулькову ручку з чорнилом темного кольору. Якщо видаткова відомість складена на видачу готівки кільком особам, то одержувачі також пред'являють паспорти чи документи, що їх замінюють, і розписуються у відповідній графі документа. Для виведення залишку готівки в касі не приймаються видаткові касові ордери або видаткові відомості, в яких видача готівки з каси не підтверджена підписом одержувача. Видача готівки особам, яких немає в штатному розписі підприємства, проводиться за видатковими касовими ордерами, що виписуються окремо на кожну особу, або за окремою видатковою відомістю. Якщо підприємство (підприємець) надає держателям спеціальних платіжних засобів послуги з видачі готівки за допомогою платіжного термінала (імпринтера), то на підставі квитанцій платіжного термінала (сліпів) таким підприємством складається видатковий касовий ордер на загальну суму проведених операцій за день та здійснюється відповідний запис у касовій книзі (п. 3.5 Положення № 637).

Згідно з п. 2.11 Положення № 637, видача готівкових коштів під звіт або на відрядження (далі - під звіт) здійснюється відповідно до законодавства України. Видача готівкових коштів під звіт на закупівлю сільськогосподарської продукції та заготівлю вторинної сировини, крім металобрухту, дозволяється на строк не більше 10 робочих днів від дня видачі готівкових коштів під звіт, а на всі інші виробничі (господарські) потреби на строк не більше двох робочих днів, уключаючи день отримання готівкових коштів під звіт. Якщо підзвітній особі одночасно видана готівка як на відрядження, так і для вирішення в цьому відрядженні виробничих (господарських) питань (у тому числі для закупівлі сільськогосподарської продукції у населення та заготівлі вторинної сировини), то строк, на який видана готівка під звіт на ці завдання, може бути продовжено до завершення терміну відрядження. Видача відповідній особі готівкових коштів під звіт проводиться за умови звітування нею у встановленому порядку за раніше отримані під звіт суми. Звітування за одержані під звіт готівкові кошти здійснюється відповідно до законодавства України.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що досліджені авансові звіти, видаткові ордери, товарні чеки, спростовують твердження податкового органу про порушення позивачем вимог Положення № 637.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 00022481700 від 04.09.2013, слід зазначити наступне.

Актом перевірки зазначено, що суми надміру витрачених коштів, отриманих платником податку від працедавця на відрядження або під звіт та не повернуті у встановлений строк в періоді, що підлягав перевірці.

В другому півріччі 2011 року та в 2012 році ТОВ «Брусилівський маслозавод» видані кошти працівникам підприємства (приймальникам молока) під звіт на закупівлю молока у населення, про які працівники не прозвітувалися, а саме: ОСОБА_8, ОСОБА_9, ОСОБА_10, ОСОБА_6, ОСОБА_11, ОСОБА_12 та ОСОБА_13

В порушення пп. 164.2.11 п. 164.2 ст. 164, п. 170.9 ст. 170 та пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 ПК України позивач не включав до оподаткованого доходу суми коштів не повернутих у встановленні законодавством строки, отриманих платником під звіт в сумі 466 642,76 грн., в тому числі друге півріччя 2011 року - 76 094,53 грн. та в 2012 році - 390 548,23 грн. Перевіркою донараховано податок в сумі 77 225,22 грн., в тому числі 2 півріччя 2011 року, 12 475,79 грн., в 2012 році 64 749,43 грн.

Відповідно до пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Згідно з пп. 164.2.11 п. 164.2 ст. 164 цього Кодексу до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: сума надміру витрачених коштів, отриманих платником податку на відрядження або під звіт та не повернутих у встановлені законодавством строки, розмір якої обчислюється відповідно до пункту 170.9 статті 170 цього Кодексу

Відповідно до пп. 170.9.1 п. 170.9.1 ст. 170 ПК України податковим агентом платника податку під час оподаткування суми, виданої платнику податку під звіт та не повернутої ним протягом встановленого підпунктом 170.9.2 цього пункту строку, є особа, що видала таку суму, а саме:

а) на відрядження - у сумі, що перевищує суму витрат платника податку на таке відрядження, розрахованій згідно з розділом ІІІ цього Кодексу;

б) під звіт для виконання окремих цивільно-правових дій від імені та за рахунок особи, що їх видала, - у сумі, що перевищує суму фактичних витрат платника податку на виконання таких дій.

Для цілей цього пункту до суми перевищення не включаються та не оподатковуються документально підтверджені витрати, здійснені за рахунок готівкових чи безготівкових коштів, наданих платнику податку під звіт роботодавцем на організацію та проведення прийомів, презентацій, свят, розваг та відпочинку, придбання та розповсюдження подарунків, в межах граничного розміру таких витрат, передбаченого у розділі ІІІ цього Кодексу, що здійснені таким платником та/або іншими особами з рекламними цілями.

Сума податку, нарахована на суму такого перевищення, утримується особою, що видала такі кошти, за рахунок будь-якого оподатковуваного доходу (після його оподаткування) платника податку за відповідний місяць, а у разі недостатності суми доходу - за рахунок оподатковуваних доходів наступних звітних місяців до повної сплати суми такого податку.

Звіт про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, подається за формою, встановленою центральним органом державної податкової служби, до закінчення п'ятого банківського дня, що настає за днем, у якому платник податку: а) завершує таке відрядження; б) завершує виконання окремої цивільно-правової дії за дорученням та за рахунок особи, що видала кошти під звіт. За наявності надміру витрачених коштів їх сума повертається платником податку в касу або зараховується на банківський рахунок особи, що їх видала, до або під час подання зазначеного звіту (пп. 170.9.2 п. 170.9 ст. 170 ПК України).

В судовому порядку встановлено та документально підтверджено авансовими звітами, видатковими ордерами, товарними чеками, відомостями, що кошти отримані під звіт заготівельниками молока витрачені за призначенням.

Таким чином, за встановлення судами попередніх інстанцій дотримання позивачем вимог чинного законодавства при веденні податкового обліку з податку на прибуток, податку з доходів фізичних осіб та відсутністю порушень з боку позивача вимог п. п. 2.8, 2.9, 2.11, 3.1, 3.2 Положення № 637, донарахування грошових зобов'язань та штрафних (фінансових) санкцій, відповідно, спірними податковими повідомленнями-рішеннями є протиправним та необґрунтованим.

Враховуючи викладене, відсутність порушень норм матеріального та процесуального права, висновок судів першої та апеляційної інстанцій про задоволення позовних вимог є вірним, а касаційна скарга відповідача - необґрунтованою та такою, що не підлягає задоволенню.

Керуючись ст. ст. 221, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Коростишівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області залишити без задоволення.

Ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 29.10.2014 та постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 03.07.2014 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України у випадках, встановлених Кодексом адміністративного судочинства України.

Головуючий В.В. Кошіль Судді І.В. Борисенко О.А. Моторний