Ухвала суду № 53818445, 19.11.2015, Львівський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 листопада 2015 року Справа № 876/9172/15

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі :

головуючого судді Каралюса В.М.,

суддів: Затолочного В.С., Матковської З.М.,

за участі секретаря судового засідання Бєлкіної Н.І

та за участі осіб:

від відповідача Мандзироха А.О

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Ковельської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 18 серпня 2015 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Воленерджі» до Ковельської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Воленерджі» (далі - ТзОВ «Воленерджі») звернулося до суду з адміністративним позовом до Ковельської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області (далі - Ковельська ОДПІ), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 05 червня 2015 року № 0003471502.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 18 серпня 2015 року позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Ковельської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області від 05 червня 2015 року №0003471502.

Не погоджуючись із постановою суду першої інстанції, відповідачем подана апеляційна скарга, в якій зазначає, що постанова суду першої інстанції є незаконною та необґрунтованою, прийнятою з порушенням норм матеріального та процесуального права. Зокрема вказує на те, що відповідно до Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 року №1442, через мережу АЗС здійснюється саме роздрібний продаж нафтопродуктів, а не оптовий, оскільки відпуск пального відбувається через колонки кінцевому споживачу незалежно від умов продажу нафтопродуктів та форми розрахунків. Просить постанову суду першої інстанції скасувати та прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позовних вимог.

В судовому засіданні апеляційного розгляду справи, представник відповідача апеляційну скаргу підтримав з підстав зазначених у скарзі, просив постанову суду першої інстанції скасувати та прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позову.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає, виходячи з наступного.

Судом встановлено та матеріалами справи підтверджується наступне. 19 травня 2015 року головним державним інспектором Ковельської ОДПІ проведена камеральна перевірка податкової звітності з акцизного податку за березень 2015 року ТзОВ «Воленерджі», за результатами якої складено акт від 19 травня 2015 року №374/15.02/39465036, яким встановлено порушення підприємством вимог статей 213, 214, підпункту 215.3.4 статті 215, статті 216 ПК України, що призвело до заниження акцизного податку у загальному розмірі 23313,29 грн.

На підставі акта перевірки Ковельською ОДПІ винесено податкове повідомлення-рішення від 05 червня 2015 року №0003471502, яким підприємству збільшено суму грошового зобов'язання по акцизному податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів з основного платежу на суму 23313,30 грн. та 11656,65 грн. за штрафними санкціями.

Суд першої інстанції позов задовольнив з тих підстав, що здійснення роздрібного продажу нафтопродуктами через мережу АЗС не позбавляє права позивача здійснювати оптовий продаж нафтопродуктів для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання, та окрім того, під час проведення камеральної перевірки контролюючий орган не може використовувати документи первинного обліку платника податків, проводити вивчення та оцінку укладених таким платником податків угод, оскільки дані про укладення зазначених угод не відображаються у податковій звітності.

Колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає їх вірними, такими, що відповідають нормам матеріального права та обставинам справи з огляду на наступне.

Так перевіркою встановлено, що позивачем в Додатку 6 податкової декларації акцизного податку за березень 2015 року відображено факт реалізації товарів для комерційного використання в сумі 9273, 72 грн., 441201,99 грн. та 15790,03 грн. однак дані суми не були включені до об'єкта оподаткування акцизним податком, в результаті чого позивачем занижено податкове зобов'язання зі сплати 5-відсоткового акцизного податку з роздрібного продажу палива, яке було безпосередньо реалізоване позивачем з колонок АЗС кінцевим споживачам у загальному розмірі 23313,29 грн.

Проте, колегія суддів апеляційного суду з таким висновком відповідача не погоджується з огляду на наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, спірні правовідносини виникли з приводу застосування норм ПК України, що регулюють порядок сплати акцизного податку при здійсненні реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28.12.2014 №71-VІІІ, з 1 січня 2015 року запроваджено акцизний податок з роздрібного продажу підакцизних товарів.

Пунктом 7.1 ст. 7 ПК України визначено, що під час встановлення податку обов'язково визначаються такі елементи: платники податку; об'єкт оподаткування; база оподаткування; ставка податку; порядок обчислення податку; податковий період; строк та порядок сплати податку; строк та порядок подання звітності про обчислення і сплату податку.

Згідно п. 7.3 вказаної статті ПК України будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства.

При цьому, п. 7.4 ст. 7 ПК України визначено, що елементи податку, визначені в пункті 7.1 цієї статті, підстави для надання податкових пільг та порядок їх застосування визначаються виключно цим Кодексом.

Розділ VI ПК України регулює порядок сплати акцизного податку. Нормами вказаного розділу визначаються, зокрема, платники податку, об'єкт оподаткування, база оподаткування, підакцизні товари та ставки податку, дата виникнення податкових зобов'язань, порядок і строки сплати податку.

Відповідно до підпункту 14.1.4 пункту 14.1 статті 14 ПК України акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

Підпунктом 212.1.11 пункту 212.1 статті 212 ПК України визначено, що платниками акцизного податку є особа - суб'єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.

Згідно із пунктом 215.1 статті 215 ПК України до підакцизних товарів належать: спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво; тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну; нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне; автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли, транспортні засоби, призначені для перевезення 10 осіб і більше, транспортні засоби для перевезення вантажів; електрична енергія.

При цьому, підпунктом 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 ПК України передбачено, що одним із об'єктів оподаткування зазначеного податку є операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Відповідно до підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб'єктах господарювання громадського харчування.

Таким чином, обов'язковою умовою реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є передача цих товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків.

Крім того, п.п. 14.1.202 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено поняття продажу (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Тобто, виходячи з наведених норм ПК України не вважаються продажем (реалізацією), а, відтак, не є об'єктом оподаткування акцизним податком, операції з надання (відпуску), в тому числі через мережу АЗС, зазначених у п.п.215.3.4 п.215.3 ст.215 цього Кодексу товарів, у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Крім того, виходячи зі змісту п.п.14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України не вважається реалізацією суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, в розумінні вказаної норми, а, відтак не є об'єктом оподаткування акцизним податком, продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у п.п.215.3.4 п. 215.3 ст. 215цього Кодексу, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх комерційного використання незалежно від форми розрахунків.

Національний стандарт України ДСТУ 4303:2004 "Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять", затверджений наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 05.07.2004 року №130, надає визначення поняттям роздрібної та оптової торгівлі.

Роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачеві та надання йому торговельних послуг.

Оптова торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів за договорами поставки партіями для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання та надавання пов'язаних із цим послуг.

Крім того, можливість здійснення суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів реалізації підакцизних товарів кінцевим споживачам (якими є також суб'єкти господарювання), що не є об'єктом оподаткування акцизним податком випливає також зі змісту декларації з акцизного податку, що затверджена Наказом Міністерства фінансів України від 23.01.2015 №14, з якого вбачається, що в декларації зазначаються дані щодо реалізації товарів кінцевим споживачам, що є об'єктом оподаткування акцизним податком з роздрібної реалізації підакцизних товарів та інформаційні дані реалізації товарів для комерційного використання, що не є об'єктом оподаткування акцизним податком з роздрібної реалізації підакцизних товарів, а операції відпуску нафтопродуктів з колонок, що не є реалізацією, в декларації не відображаються:

графа 3 - загальна вартість (з податком на додану вартість) реалізованих підакцизних товарів у роздрібній торговельній мережі та у мережі громадського харчування споживачам незалежно від форми розрахунків;

графа 4 - вартість (з податком на додану вартість) реалізованих підакцизних товарів у роздрібній торговельній мережі споживачам незалежно від форми розрахунків для їх комерційного використання, тобто для подальшої реалізації кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання;

у графі 5 "Вартість підакцизних товарів до оподаткування, грн. (гр.3 - гр.4)" вказується різниця між графами 3 та 4 цього розрахунку.

Таким чином, з наведеного вбачається, що законодавцем окремою графою виділено вартість підакцизних товарів, реалізованих для комерційного використання, та які не включаються у базу оподаткування акцизним податком.

Порядок відпуску нафтопродуктів на АЗС врегульовано Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 року №281/171/578/155 (далі - Інструкція №281).

Відповідно до пункту 10.3 даної Інструкції відпуск нафтопродуктів здійснюється: 1) за готівку; 2) за відомостями; 3) за талонами; 4) за платіжними картками.

Пунктом 216.9 статті 216 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 року №265/95-ВР (далі - Закон №265), а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - є дата надходження оплати за проданий товар.

Відповідно до статті 2 Закону №265 розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Відтак, з наведеного випливає, що відпуск нафтопродуктів такими способами як за відомостями, так і за талонами не підпадає під регулювання нормами Закону №265.

Також виключення застосування РРО при відпуску нафтопродуктів за відомостями та за талонами підтверджується положеннями Інструкції №281.

Згідно із пунктом 10.3.1.1 Інструкції №281 розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 серпня 2002 року №1315.

Відповідно до пункту 10.3.1.3 Інструкції №281 відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою №17-НП. У цьому ж Змінному звіті АЗС має відображатися і відпуск нафтопродуктів за платіжними картками (підпункт 10.3.4.2 Інструкції №281).

Пунктом 10.3.2 Інструкції №281 встановлено, що відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою №16-НП.

У Змінному звіті АЗС за формою №17-НП відображаються також відпуск нафтопродуктів за відомостями (графа 9) та за талонами (графа 10). При цьому відпуск нафтопродуктів за готівку та за платіжними картками відображаються відповідно у графах 8 та 11 Змінного звіту АЗС за формою №17-НП.

Таким чином, до графи 3 Додатку 6 декларації акцизного податку мають бути внесені дані граф 8, 9, 10, 11, 12 Змінного звіту АЗС за формою №17-НП, а до графи 4 - дані граф 9 (за відомостями), 10 (за талонами), 12 (за іншими документами).

Що стосується посилань апелянта на Правила роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затвердженими постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 року №1442, якими встановлено, що через мережу АЗС здійснюється саме роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачу, то колегія суддів апеляційного суду також вважає такі безпідставними та такими, що не спростовують позовні вимоги, оскільки позивачем не заперечується факт здійснення через мережу АЗС саме роздрібного продажу (відпуску) нафтопродуктів кінцевому споживачу.

Проте, виникнення об'єкту оподаткування акцизним податком пов'язане з наявністю передбачених п.п.14.1.202 п. 14.1 ст. 14 ПК України умов, а саме здійснення операції продажу товару кінцевому споживачу для його особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків.

Відповідачем не спростовано доводів позивача про те, що через мережу АЗС може здійснюватися відпуск нафтопродуктів суб'єктам господарювання, з якими особою, яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок укладено цивільно-правові угоди. Такий відпуск може здійснюватися й уповноваженим представникам суб'єктів господарювання (безготівковим клієнтам) при пред'явленні ними старт - картки, бланку-дозволу (талону), відомості тощо шляхом заправки вказаних ними автотранспортних засобів з одночасним проведенням такого відпуску через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів з безготівковими формами оплати.

В залежності від змісту господарських операцій, укладених цивільно-правових угод особи, яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок, або повертає зі зберігання, або реалізує (продає) суб'єкту господарювання, безготівкові клієнти якого отримали нафтопродукти через АЗС, відповідно фактичним продавцем отриманих на АЗС нафтопродуктів безготівковими клієнтами є суб'єкт господарювання, що не є експлуатантом АЗС та який попередньо уклав із такими клієнтами - отримувачами нафтопродуктів на АЗС договори купівлі-продажу, договори зберігання тощо.

Крім того, колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що під час проведення камеральної перевірки контролюючий орган не може використовувати документи первинного обліку платника податків, проводити вивчення та оцінку укладених таким платником податків угод, оскільки дані про укладення зазначених угод не відображаються у податковій звітності.

Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій) (підпункт 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України).

Згідно з актом камеральної перевірки від 19.05.2015 року №374/15.02/39465036, перевірці підлягала податкова звітність позивача з акцизного податку за березень 2015 року, однак контролюючим органом фактично було перевірено порядок визначення складу податкових зобов'язань та повнота їх нарахувань, що відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України є предметом документальної, а не камеральної перевірки.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що викладені в акті перевірки від 19.05.2015 року №374/15.02/39465036 висновки про порушення позивачем статей 213-216 ПК України є безпідставними, передчасними та ґрунтуються на припущеннях, тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 05 червня 2015 року №0003471502, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по акцизному податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на загальну суму 34969,95 грн., є протиправним та підлягає скасуванню.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Приведені в апеляційні скарзі доводи, висновку суду не спростовують, а зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними.

Відповідно до ст. 200 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких підстав апеляційна скарга задоволенню не підлягає, підстав для скасування постанови суду першої інстанції колегія суддів не знаходить.

Керуючись статтями 160 ч. 3, 167, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Ковельської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області - залишити без задоволення, а постанову Волинського окружного адміністративного суду від 18 серпня 2015 року у адміністративній справі №803/1853/15 - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня складання ухвали в повному обсязі, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий: В.М. Каралюс

Судді В.С. Затолочний

З.М. Матковська

Повний текст ухвали виготовлено 23 листопада 2015 року.