Постанова № 53741334, 12.11.2015, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

12 листопада 2015 рокусправа № 804/16759/13-а

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Олефіренко Н.А.

суддів: Шальєвої В.А. Білак С.В.

за участю секретаря судового засідання: Фірсіка Д.Ю.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Кіровському районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області

на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 липня 2015 р

у справі № 804/16759/13-а

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Орган з сертифікації "ПромСтандарт"

до Державної податкової інспекції у Кіровському районі м.Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області

про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

У грудні 2013 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Орган з сертифікації "ПромСтандарт" звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Кіровському районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0000832202 від 22.05.2013 року та №0000842202 від 22.05.2013 року.

В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено, що в результаті перевірки, податковий орган дійшов помилкових висновків про допущення платником податків порушень законодавства, а податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню з підстав, викладених у позовній заяві та поясненнях.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27.07.2015 року позов задоволено: скасовано податкові повідомлення-рішення від 22.05.2013 року №0000832202 та № 0000842202. Ухвалене у справі судове рішення мотивовано тим, що наявними у матеріалах справи первинними документами (актами здачі-прийняття результатів досліджень) належним чином підтверджується факт надання позивачеві маркетингових послуг.

У апеляційній скарзі до апеляційного адміністративного суду ДПІ просить скасувати ухвалений у справі судовий акт та прийняти нове рішення по суті спору, посилаючись на невідповідність висновків суду нормам матеріального права. Так, в обґрунтування апеляційних вимог скаржник зазначає про відсутність у матеріалах справи інформації стосовно видів та обсягів виконаних маркетингових досліджень, фактично понесених витрат на їх виконання, обґрунтування ціни названих послуг, що виключає можливість встановлення як факту їх реального виконання, так і зв'язку цих послуг з господарською діяльністю позивача , а тому з огляду на відсутність належного обґрунтування вартості спірних послуг витрати на їх оплату не підлягають включенню до валових витрат підприємства.

В судовому засіданні представник відповідача апеляційну скаргу підтримав, просить суд апеляційну скаргу задовольнити, а рішення суду першої інстанції скасувати.

В судовому засіданні представник позивача проти апеляційної скарги заперечив, вважає рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим, а апеляційну скаргу безпідставною. Просить в задоволенні апеляційної скарги відмовити, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Заслухавши суддю-доповідача по справі, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, надання правової оцінки обставин справи, колегія суддів дійшла висновку про наявність правових підстав для задоволення апеляційної скарги з огляду на таке.

Судом першої інстанції у розгляді справи встановлено, що в ході проведення ДПІ позапланової виїзної документальної перевірки ТОВ «Орган з сертифікації «ПромСтандарт» з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинам з ПП «АТМ» за період квітень-листопад 2012 року, з ТОВ «ВК Віконні системи» за період лютий, березень 2012 року, з ТОВ «Ліга» за період грудень 2011 року, січень-березень 2012 року, оформленої актом від 26.04.2013 року №839/225/36728608, було виявлено порушення вимог пп 198.1, пп 198.2, пп 198.3, пп 198.6 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 991 227 грн.93 коп. та пп 138.1. п.138.1 ст.138, пп139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 997 950 грн. 49 коп.

На підтвердження надання цих послуг в матеріалах справи наявні акти здачі-прийняття результатів досліджень, в яких зазначено про здійснення виконавцем маркетингових досліджень за напрямком визначення потенційних контрагентів позивача, вивчення їх попиту на промисловому ринку та промислову продукцію ( іграшки, цукор, м'ясо та м'ясних продуктів, фруктових та овочевих соків, молока та сиру, морозива, текстиль, паперу та кртону, гумових виробів, пластмасових виробів, алкогольних напоїв, слабоалкогольних напоїв, холодних напоїв).

Однак з огляду на відсутність, за посиланням ДПІ, доказів на підтвердження видів, змісту, обсягів наданих послуг, інформації щодо фактично понесених витрат на їх виконання, а також ненадання позивачем аналітичних та порівняльних даних, які відповідали б сутності маркетингу, а також належного обґрунтування вартості цих послуг, податковим органом було визначено позивачеві податкове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 1 148 499 грн. 80 коп. (у тому числі 923 592.01 грн. за основним платежем та 224907.80 грн. штрафних санкцій) згідно з податковим повідомленням-рішенням від 22.05.2013 року №0000832202 та податкове зобов'язання з податку на додану вартість у сумі 1 239 034 грн. 90 коп. (у тому числі 991 227,93 грн. за основним платежем та 247 806,98 грн. штрафних санкцій) згідно з податковим повідомленням-рішенням від 22.05.2013 року №0000842202.

Причиною виникнення спору зі справи стало питання щодо правомірності включення позивачем до податкового кредиту, а також до складу витрат підприємства вартості наданих маркетингових послуг.

За визначенням підпункту 14.1.181 пункту 14.1 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до підпункту «а» пункту 198.1 ст. 198 цього Кодексу право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Абзацами першим та другим пункту 198.3 цієї статті встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку, зокрема з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

За змістом наведених норм право платника податків на включення сум ПДВ до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (послуг), основних фондів (необоротних активів) (щодо останніх, крім того, будівництво, спорудження, створення), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами, зокрема податковою накладною, виписаною постачальником - платником ПДВ, митною декларацією (іншими подібними документами, перелік яких встановлений пунктом 201.11 ст. 201 ПК) сум витрат на придбання товару (послуг) та ПДВ, нарахованого (сплаченого) в ціні придбання товару (послуг).

Згідно з п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Відповідно до пп. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Згідно з абзацом 1 пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Із зазначених правових норм вбачається, що валові витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток повинні підтверджуватись первинними документами, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції, що стала підставою для формування податкового обліку платника податку.

Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. В свою чергу, факт безпосереднього зв'язку витрат з господарською діяльністю платника податків може бути встановлений з врахуванням якісних характеристик послуг, які б однозначно свідчили про призначення наданих послуг для використання в господарській діяльності платника податків, відповідали б змісту цієї діяльності.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, виходив із встановленого в судовому процесі факту укладення позивачем з контрагентами договорів щодо надання маркетингових послуг, підписання актів здачі-прийому робіт (послуг) за названими договорами, згідно яких виконавець надав позивачеві послуги з проведення маркетингових досліджень за напрямками, що цікавлять позивача, а саме: попит на продукцію, перспективи його розвитку; відомості про потенційних споживачів.

З таким висновком колегія суддів не погоджується з огляду на наступне.

З матеріалів справи вбачається, що у періоді, що перевірявся, товариство мало господарські відносини з ТОВ «Ліга», ТОВ «ВК Віконні системи», ПП «АТМ».

Між позивачем та вказаними підприємствами укладені договори:

З ПП «АТМ»

- договір підряду від 01.03.2012 року №09/03-12 про надання маркетингових послуг, в межах якого позивачем отримані послуги за щодо організації системи сертифікації та оцінки продукції з метою сприяння подальшому розвитку діяльності замовника, що включають: вивчення окремих галузей ринку у відповідних сферах оцінки відповідності; наукові та технологічні дослідження виробництва продукції в галузі оцінки відповідності; приймання участі у рекламних заходах замовника, розробці рекламних макетів для інформаційних вивісок і стендів тощо.

- договір підряду від 03.05.2012 року №21/05-12 про надання маркетингових послуг, в межах якого позивачем отримані послуги за надання маркетингових послуг щодо організації системи сертифікації та оцінки відповідності продукції з метою сприяння подальшому розвитку діяльності замовника. Виконання робіт за цим договором включають: вивчення окремих галузей ринку у відповідних сферах оцінки відповідності; наукові та технологічні дослідження виробництва продукції в галузі оцінки відповідності; приймання участі у рекламних заходах замовника, розробці рекламних макетів для листівок, буклетів, інформаційних вивісок і стендів тощо.

- договір підряду від 10.05.2012 року №23/05-12 надання маркетингових послуг щодо організації системи сертифікації та оцінки відповідності продукції з метою сприяння

подальшому розвитку діяльності замовника. Виконання робіт за вказаним договором включають: вивчення окремих галузей ринку у відповідних сферах оцінки відповідності; наукові та технологічні дослідження виробництва продукції в галузі оцінки відповідності; організація проведення семінарів з наукової тематики, підготовка аналітичної інформації в сфері технічного регулювання.

- договір підряду від 10.05.2012 року №25/05-12 надання маркетингових послуг в сфері технічного регулювання: наукові та технологічні дослідження виробництва продукції, включаючи статистичний аналіз результатів, а заявник зобов'язується сплатити виконавцю і виконану роботу відповідно до умов договору.

- договір підряду від 28.05.2012 року №26/05-12 надання маркетингових послуг з організації робіт з надання послуг в сфері технічного регулювання: збирання статистичного матеріалу для проведення конференцій та семінарів, а заявник зобов'язується сплатити виконавцю за виконану роботу відповідно до умов договору.

- договір підряду від 02.07.2012 року №29/07-12 надання послуг щодо комплектації документів по сертифікації, оцінці відповідності відповідно до вимог замовника та згідно чинного законодавства з метою сприяння подальшому розвитку діяльності замовника. Підрядні роботи за цим договором включають: вивчення окремих галузей сертифікації та оцінки відповідності в різних області країни; організацію проведення семінарів та наукових тренінгів в області оцінки відповідності; організацію прес-релізів в області оцінки відповідності.

- договір підряду від 03.07.2012 року №30/07-12 надання маркетингових послуг щодо організації системи сертифікації та оцінки відповідності продукції з метою сприяння подальшому розвитку діяльності замовника. Виконання робіт за цим договором включають: вивчення окремих галузей ринку у відповідних сферах оцінки відповідності; проведення моніторингу потреб споживачів; здійснення пошуку оптимальних замовників по отриманню робіт в сфері сертифікації та декларування; приймання участі у рекламних заходах замовника, розробці рекламних макетів для листівок, буклетів, інформаційних вивісок і стендів тощо.

- договір підряду від 05.07.2012 року №32/07-12 організація робіт з надання послуг в сфері технічного регулювання: наукові та технологічні дослідження виробництва продукції, включаючи статистичний аналіз результатів, а заявник зобов'язується сплатити за виконану роботу відповідно до умов договору.

- договір підряду від 05.09.2012 року №34/09-12 організація робіт з надання послуг в сфері технічного регулювання: по здійсненню пошуку оптимальних замовників - виробників продукції по отриманню робіт в сфері сертифікації та декларування, а заявник зобов'язується сплатити виконавцю за виконану роботу згідно умов договору.

-договір підряду від 01.10.2012 року №35/10-12 надання маркетингових послуг щодо організації системи сертифікації та оцінки відповідності продукції з метою сприяння подальшому розвитку діяльності замовника. Виконання робіт за цим договором включають: вивчення окремих галузей ринку у відповідних сферах оцінки відповідності; зведення аналізу виробництва продукції або надання послуг; здійснення пошуку оптимальних замовників по отриманню робіт в сфері сертифікації та декларування.

- договір підряду від 01.11.2012 року №37/11-12 надання маркетингових послуг в сфері технічного регулювання: наукові та технологічні дослідження виробництва продукції, сфера реалізації, включаючи статистичний аналіз результатів, а заявник зобов'язується сплатити виконавцю за виконану роботу відповідно до умов договору.

На виконання вищезазначених договорів ПП "АТМ" виписано в адресу позивача акти виконаних робіт та податкові накладні. Таким чином за період квітень-листопад 2012 року ТОВ "Орган з сертифікації "ПромСтандарт" отримано від ПП "АТМ" робіт на суму 4 785 558,98 грн. (в т.ч. ПДВ 797 593,18 грн.).

З ТОВ "ВК "Віконні Системи"

- договір підряду №01/02/02-12 від 01.02.12 року про надання маркетингових послуг, в межах якого позивачем отримані послуги за вивчення окремих галузей ринку у відповідних сферах оцінки відповідності в м. Дніпропетровську та області; проведення пошуку, попередній відбір та підготовку кадрів для здійснення діяльності в галузі сертифікації та оцінки відповідності; проведення моніторингу потреб споживачів; визначення середніх ринкових цін на роботи з оцінки відповідності; здійснення пошуку оптимальних замовників по отриманню робіт в сфері сертифікації та декларування; приймання участі у рекламних заходах замовника, розробці рекламних макетів для листівок, буклетів, інформаційних вивісок і стендів тощо.

- договір підряду від 10.02.12 року №10/02-12 про надання маркетингових послуг, в межах якого позивачем отримані послуги за надання послуг щодо розробки, узгодження та організації виконання оригіналів-макетів бланків документів по оцінці відповідності відповідно до вимог замовника та чинного законодавства з метою сприяння подальшому розвитку діяльності замовника. Підрядні роботи за вказаним договором включають: розробка оригінал-макету бланку декларацій; розробка оригінал-макету бланку листа, висновку; розробка оригінал-макету бланку сертифікату типу.

- договір підряду від 01.03.2012 року №11/03-12 про надання маркетингових послуг, в межах якого позивачем отримані послуги за надання послуг щодо комплектації документів по сертифікації, оцінці відповідності відповідно до вимог замовника та чинного законодавства з метою сприяння подальшому розвитку діяльності замовника. Підрядні роботи за цим договором включають: вивчення галузі сертифікації та оцінки відповідності в різних областях країни; аналіз скомплектованих документів по сертифікації, оцінці відповідності відповідно до вимог замовника; забезпечення своєчасного і якісного обміну інформацією між замовником та клієнтами; оформлення всіх необхідних документів для здійснення своєчасної роботи з сертифікації та/або оцінці відповідності за рахунок замовника, при необхідності консультації та організація проведення експертизи.

За вказаними договорами ТОВ "ВК "Віконні Системи" виписано акти виконаних робіт та податкові накладні, з яких вбачається, що в період лютий-березень 2012 року ТОВ "Орган з сертифікації "ПромСтандарт" отримано від ТОВ "ВК "Віконні Системи" робіт на суму 256 164,60 грн. (в т.ч. ПДВ 42 694,10 грн.).

З ТОВ "Ліга"

- договору підряду від 19.12.2011 року №19/12-11,

- договору підряду від 12.01.2012 року №02/01-12,

- договору підряду від 01.03.2012 року №01/03-12,

- договору підряду від 05.03.2012 року №07/03-12.

За період грудень 2011 року, січень-березень 2012 року ТОВ "Орган з сертифікації "ПромСтандарт" отримано від ТОВ "Ліга" робіт на суму 905 644,07 грн. (в т.ч. ПДВ 150 940,69 грн.), що підтверджується актами виконаних робіт та податковими накладними.

За своєю суттю маркетинг для підприємства це система організації його праці, за якою виробничі рішення приймаються спеціальним вивченням вимог ринку, прогнозуванням та управлінням їх. У систему маркетингу входить вивчення конюктури та динаміки платоспроможного попиту на продукцію, що виробляється (збувається) підприємством; аналіз зміни цін на продукцію та її замінники; прогнозування доходів потенційних споживачів і їх потреб у певному товарі; використання реклами як основного способу нецінової боротьби з конкуруючими фірмами, стимулювання збуту продукції; планування товарного асортименту з урахуванням соціально-психологічних настанов різних груп споживачів; спеціальна організація обслуговування споживачів, яка передбачає максимальне наближення товару до потенційного споживача.

Окрім вимог щодо належного формального оформлення господарської операції на підстав податкових накладних та відповідних первинних документів, які достовірно підтверджують факт здійснення господарської операції, обов'язковою умовою виникнення у платника права на податковий кредит є фактичне придання товарів (робіт, послуг) з комерційною метою.

Слід зазначити, що такі обставини, як відсутність контрагентів за юридичною адресою, подання ними податкової звітності з нульовими або незначними показниками самі по собі не є безумовними та достатніми доказами, що підтверджують отримання платником необґрунтованої податкової вигоди.

Однак у розглядуваному випадку причиною донарахування грошового зобов'язання внаслідок отримання позивачем необґрунтованої податкової вигоди стало як встановлення цих обставин, так і відсутність належних доказів реального виконання операцій з поставки маркетингових та інших послуг позивачеві названими постачальниками.

Документи мають бути достатніми для визначення характеру, виду, обсягу наданих послуг, при цьому відповідні відомості можуть бути викладені у декількох окремих документах. Факт виконання означених договорів підтверджений наявними в матеріалах справи документами: податковими накладними, актами виконаних робіт, але відсутні замовлення щодо надання послуг, а також звіти, висновки, відсутній проект щодо викривання питомих питань .

Висновок суду першої інстанції про документальну підтвердженість фактичного виконання цих операцій не ґрунтується на наявних у матеріалах справи доказах.

Подані позивачем декілька звітів (складені нібито в результаті надання спірних послуг) являють собою опис поточного стану продовольчого та промислового ринку в окремих галузях: іграшки, цукор, м'ясо та м'ясних продуктів, фруктових та овочевих соків, молока та сиру, морозива, текстиль, паперу та картону, гумових виробів, пластмасових виробів, алкогольних напоїв, слабоалкогольних напоїв, холодних напоїв, написання матеріалу для проведення семінарів та не містять будь-яких рекомендацій, розроблених конкретно для платника. Інформація, що міститься у цих звітах, заснована на загальностатистичних показниках, які не належать безпосередньо до діяльності самого Товариства.

Надані Товариством акти виконаних послуг не деталізовані, фактично містять перелік складених звітів без наявності даних про обсяг, характер, строк виконання маркетингових досліджень.

Будь-яких документів, що свідчать про спрямованість маркетингових послуг на досягнення конкретних цілей у діяльності Товариства, на представлено.

Отже, зазначені документи не можуть слугувати підтвердженням фактичного виконання операцій з поставки маркетингових послуг спірними контрагентами.

Відповідно до змісту зазначених актів вони слугували підставою для прийняття позивачем рішення про оплату наданих послуг з відповідним віднесенням нарахованих до виплати грошових коштів до валових витрат підприємства.

Слід також зауважити, що за звичаями ділового обороту рішенню замовника про залучення маркетингової компанії передує аналіз ринку маркетингових послуг; при цьому враховується ділова репутація, досвід роботи у відповідній сфері, рівень цін, унікальність компанії тощо. Однак у ході розгляду даної справи позивач не представив переконливих доводів щодо вибору ним спірних контрагентів (діяльність яких мала ознаки фіктивності) для надання зазначених послуг, не довів вжиття ним заходів розумної обережності при виборі контрагентів.

Крім того, слід зазначити, що надання таких послуг ТОВ «Ліга», ТОВ «ВК Віконні системи», ПП «АТМ» не передбачено КВЕД контрагентів.

Будь-які докази одержання за вказаним договором і актами здачі-прийняття способів чи методів позиціювання товарів, вивчення сегментації ринку тощо позивачем не надані ні під час перевірки, ані в судовому процесі.

В матеріалах справи відсутні будь-які відомості, що б містили дані про те, яку саме роботу по спостереженню, вивченню та аналізу стану ринку ( іграшки, цукор, м'ясо та м'ясних продуктів, фруктових та овочевих соків, молока та сиру, морозива, текстиль, паперу та картону, гумових виробів, пластмасових виробів, алкогольних напоїв, слабоалкогольних напоїв, холодних напоїв) було проведено виконавцем за названим договором. Адже з наявних в справі актів здачі-прийняття результатів досліджень не вбачається, які роботи маркетингового характеру та в якому обсязі були виконані. Види наданих згідно актів прийому-здачі послуг носять загальний характер і фактично відтворюють умови договору про надання маркетингових послуг стосовно зобов'язань виконавця за договором. При цьому позивачем не зазначено та жодним чином не підтверджено, в якій самій формі було викладено результати проведених маркетингових досліджень, як-то звіт, висновок тощо.

Також апеляційний суд зазначає, що факт безпосереднього зв'язку витрат з господарською діяльністю платника податків може бути встановлений з врахуванням якісних характеристик послуг, які б однозначно свідчили про призначення придбаних послуг для використання в господарській діяльності платника податків, відповідали б змісту цієї діяльності.

Судом встановлено, що вищезазначені докази в їх сукупності не підтверджують надання позивачу послуг, передбачених договором, їх зв'язок з господарською діяльністю позивача.

Звіти, які надані на підтвердження виконання договорів не місять у собі переліку правових питань для вирішення яких ТОВ «Ліга», ТОВ «ВК Віконні системи», ПП «АТМ» надавало консультації, також не додано до звітів доказів в підтвердження надання письмових консультацій (у вигляді мито дичок), крім того, у звітах не конкретизовано які саме дії в інтересах Замовника Виконавцем було виконано та не надано доказів в підтвердження вказаних обставин, також звіти не містять конкретизації, яким чином Замовник був поінформований про виконані дії.

При оцінці доказів суд, як того вимагає стаття 86 КАС України, взяв до уваги такі обставини, як виконання досліджень, які притаманні маркетингу, не є характерним для діяльності ТОВ «Ліга», ТОВ «ВК Віконні системи», ПП «АТМ», оскільки не відповідає видам діяльності згідно з даними ЄДРПОУ. При цьому зазначено, основним видом діяльності ПП «АТМ» є оптова торгівля металами та металевими рудами, основним видом діяльності ТОВ «ВК Віконні системи» є виробництво дерев'яних будівельних конструкцій і столярних виробів, виробництво будівельних виробів із пластмас, оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням, основним видом діяльності ТОВ «Ліга» є оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.

Пунктом 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995р. за №168/704, визначено, що первинні документи (на паперових і машинозчитуваних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов'язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.

Між тим, акти приймання-передачі робіт (надання послуг) не містять конкретизації наданих послуг. Вони містять лише назву послуг та їх вартість, проте не розкривають суті наданих послуг та їх зв'язку з господарською діяльністю позивача.

Тобто, позивачем документально не доведено факту реальності операцій з ТОВ «Ліга», ТОВ «ВК Віконні системи», ПП «АТМ».

Відповідно до пункту 2 статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 996-XIV від 16.07.1999 року (далі - Закон № 996-XIV) бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Згідно із пунктом 1 статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Поняття господарської операції визначено у статті 1 Закону № 996-XIV, згідно із якою це - дія або подія, яка викликає зміни у структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства, а первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до ч.1 та ч.2 статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо-безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблених даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа; дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складається документ; зміст і обсяг господарської операції; одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що мають можливість ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Приймаючи до уваги викладене, представники податкового органу зробили обґрунтований висновок про правомірне донарахування ТОВ «Орган з сертифікації "ПромСтандарт» податкових зобов`язань із податку на додану вартість та податку на прибуток згідно із спірними податковими повідомленнями-рішеннями, оскільки акти здачі-прийняття робіт маркетингових послуг від 03.08.2012 року № 1701, від 09.08.2012 року № 1816, від 09.08.2012 № 1815, від 10.08.2012 рокувід 2020, від 13.08.2012 року № 2022, від 13.08.2012 року від 2021, від 14.08.2012 року № 2274, від 15.08.2012 року № 2275, від 23.08.2012 року № 2322, від 27.08.2012 року №2323, від 29.08.2012 року № 2324, від 30.08.2012 року № 2325, від 31.08.2012 року № 2326, не відповідають вимогам статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» щодо змісту первинного документу.

При цьому, посилання відповідача на акти перевірок податкового органу контрагентів позивача щодо встановлення нікчемних правочинів колегія суддів не приймає в якості належного доказу у справі з огляду на наступне.

Відповідно до пункту 3 Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації №984 від 22.12.2010, результати документальних перевірок оформлюються у формі акта або довідки. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт, а у разі відсутності порушень - довідка. Акт - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки фінансово-господарської діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.

Згідно з п.6 Порядку №984 факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Отже, податковий орган може встановити наявність або відсутність порушень платником податків вимог податкового, валютного та іншого законодавства виключно за наслідками дослідження первинних документів такого платника податків, а відтак посилання податкового органу на акт перевірки іншого платника податків, яким встановлено порушення податкового законодавства, не може вважатись доказом у розумінні ст.69 КАС України.

Практика Європейського суду з прав людини, яка відповідно до ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» є джерелом права, свідчить про те, якщо державні органи мають інформацію про зловживання в системі оподаткування конкретною компанією, вони повинні застосовувати відповідні заходи саме до цього суб'єкту, а не розповсюджувати негативні наслідки на інших осіб при відсутності зловживання з їх боку (Рішення Європейського суду з прав людини від 09.01.2007 у справі «Інтерсплав проти України»).

Крім того, розглядаючи спір по суті, судом першої інстанції враховано висновок експерта від 19.06.2015 №2438/2439-14 про правомірність декларування ТОВ «Орган з сертифікації «ПромСтандарт» з контрагентами податкового кредиту з податку на додану вартість та валових витрат по податку на прибуток.

Щодо висновку експерта, колегія суддів зазначає, що при проведенні експертизи не досліджувалось, у зв'язку з чим суми витрат по господарським операціям, які відбулись з ПП «АТМ» у період квітень-листопад 2012 року, з ТОВ «ВК Віконні системи» лютий-березень 2012 року, з ТОВ «Ліга» грудень 2011року, січень-березень 2012 року були враховані позивачем у складі валових витрат та задекларовані.

Відповідно до п.4 ч.1 ст.202 КАС України, підставою для скасування судового рішення та ухвалення нового рішення є порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Керуючись ч.3 ст.160, ст.195, ст.196, п.3 ч.1 ст.198, ст.202, ст.205, ст.207 КАС України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Кіровському районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області - задовольнити.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 липня 2015 року у справі № 804/16759/13-а - скасувати та прийняти нову.

У задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Орган з сертифікації "ПромСтандарт" - відмовити.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили після її проголошення, але може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів з дня виготовлення повного тексту постанови.

Повний текст постанови виготовлено13.11.2015 року.

Головуючий: Н.А. Олефіренко

Суддя: В.А. Шальєва

Суддя: С.В. Білак