Ухвала суду № 49427676, 16.06.2015, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

У Х В А Л А

і м е н е м У к р а ї н и

16 червня 2015 рокусправа № 804/18676/14 Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Добродняк І.Ю

суддів: Бишевської Н.А. Семененка Я.В.

за участю секретаря судового засідання: Новошицька О.О.

за участю представників:

позивача: - не з'явився

відповідача: - не з'явився

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпропетровську

апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «ПОЛІ-ОІЛ ІНДАСТРІ»

на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2014 року

у справі № 804/18676/14

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ПОЛІ-ОІЛ ІНДАСТРІ»

до Криворізької північної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № 0002561500, № 0002551500 від 27.10.2014,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ПОЛІ-ОІЛ ІНДАСТРІ» звернулося до суду з позовом до Криворізької північної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 27.10.2014:

- за формою «Р» №0002561500, яким збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість у загальній сумі 394540,00 грн., з яких за основним платежем у розмірі 315632,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 78908,00 грн.;

- за формою «В4» №0002551500, яким зменшено розмір від'ємного значення з податку на додану вартість у загальній сумі 122075,00 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки акту перевірки не ґрунтуються на нормах податкового законодавства, суперечать фактичним обставинам. Твердження податкового органу про нереальність здійснення господарських операцій та відсутність підстав для відображення сум податку на додану вартість у складі податкового кредиту за грудень 2013 року по взаємовідносинам з ТОВ «ДНІПРО ТМ» ґрунтуються на підставі аналізу бази даних ДПІ у Дарницькому районі ГУ Міндоходів у м. Києві та акту від 02.02.2014 № 122/26-51-22-01/38138933 «Про неможливість проведення зустрічної звірки з питань підтвердження фінансово-господарських взаємовідносин ТОВ «ДНІПРО ТМ» з суб'єктами господарювання за період з 01.03.2012 по 31.12.2013» без дослідження первинних документів, носить суб'єктивний характер. Фактично складені первинні документи на підтвердження взаємовідносин позивача з ТОВ «ДНІПРО ТМ» містять всі необхідні обов'язкові реквізити, свідчать про зв'язок господарських операцій з діяльністю платника податків, сформовані на підставі змін у структурі активів та зобов'язань у процесі здійснення господарської діяльності та реального настання наслідків, які обумовлені відповідними правочинами.

Стосовно висновків податкового органу про невірне формування позивачем собівартості виготовленої готової продукції, внаслідок чого фактично підприємство від реалізації готової продукції має збиток та здійснює реалізацію виготовлених товарів нижче їх собівартості, позивач зазначає, що приписи Податкового кодексу України не ставлять в залежність право платника податків на формування валових витрат та податкового кредиту підприємства від наявності чи відсутності доходу по окремим господарським операціям, оскільки вказане не може свідчити про відсутність можливості отримання доходу з усієї господарської діяльності.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.12.2014 у задоволені адміністративного позову відмовлено з тих підстав, що встановлені судом факти підтверджують відсутність можливості контрагента позивача ТОВ «Дніпро Тренд Менеджмент» зі свого боку виконувати умови укладеного договору. Висновок відповідача про порушення позивачем Податкового кодексу України по операціям придбання оливи у вказаного контрагента визнаний судом першої інстанції обґрунтованим. Також судом встановлено неправильність відображення підприємством в бухгалтерському обліку витрат, пов'язаних з отриманням послуг оренди основних фондів для здійснення господарської діяльності - виробництва олив моторних (орендодавець - ТОВ «Алаір»), що призвело до невірного формування собівартості виготовленої готової продукції, а саме: фактично підприємство від реалізації готової продукції має збиток та здійснює реалізацію виготовлених товарів нижче їх собівартості.

Не погодившись з постановою суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нову, якою задовольнити позовні вимоги. Апеляційна скарга мотивована тим, що первинні документи, складенні в рамках здійснення фінансово-господарської діяльності між ТОВ «ПОЛІ-ОІЛ ІНДАСТРІ» та ТОВ «Дніпро Тренд Менеджмент» відповідають діючому законодавству, містять всі необхідні обов'язкові реквізити, пов'язані з господарською діяльністю платника податків та сформовані на підставі змін у структурі активів та зобов'язань у процесі здійснення господарської діяльності та реального настання наслідків, які обумовлені цим правочином. Стосовно висновків суду, що господарські операції з ТОВ «Алаір» не відповідають визначенню господарської операції, оскільки не спрямовані на отримання доходу, позивач зазначає, що Податковий кодекс України не ставить в залежність право платника податків на формування витрат та податкового кредиту підприємства від наявності чи відсутності доходу по окремим господарським операціям.

Представники сторін у судове засідання не з'явились, про час і місце судового засідання сторони повідомлені судом належним чином.

До початку судового засідання позивачем подано клопотання закриття провадження у справі у зв'язку з досягненням примирення шляхом погодження податкового компромісу та сплати 5% від суми визначених податкових зобов'язань податковим повідомленням-рішенням від 27.10.2014 №0002561500.

Розглянувши означене клопотання, дослідивши наявні в матеріалах справи документи, колегія суддів дійшла висновку про часткове задоволення клопотання з наступних підстав.

Відповідно до п.1 підрозділу 9-2 Розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового Кодексу України визначено, що податковий компроміс - це режим звільнення від юридичної відповідальності платників податків за заниження податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств або податку на додану вартість за будь-які податкові періоди до 01.04.2014 з урахуванням строків давності, встановлених ст. 102 Податкового Кодексу України.

Згідно п.2 вказаного підрозділу Розділу ХХ ПК України сума заниженого податкового зобов'язання з податку на прибуток підприємств та/або податку на додану вартість сплачується в розмірі 5 відсотків такої суми. При цьому 95 відсотків суми заниженого податкового зобов'язання з податку на прибуток підприємств та/або податку на додану вартість вважаються погашеними, штрафні санкції не застосовуються, пеня не нараховується.

Відповідно до п.8 підрозділу 9-2 Розділу ХХ ПК України податковий компроміс вважається досягнутим після сплати платником податків узгоджених податкових зобов'язань згідно із цим підрозділом.

Пункт 7 зазначеної норми передбачає, що процедура податкового компромісу, встановлена цим підрозділом, поширюється також на неузгоджені суми податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств та/або податку на додану вартість, визначені у податкових повідомленнях-рішеннях, щодо яких триває процедура судового та/або адміністративного оскарження. Досягнення податкового компромісу у такому разі здійснюється за заявою платника податків у письмовій формі до контролюючого органу про намір досягнення податкового компромісу. У таких випадках днем узгодження платником податків податкових зобов'язань, визначених у податковому повідомленні-рішенні, є день подання такої заяви до відповідного контролюючого органу.

На підтвердження факту досягнення податкового компромісу позивачем надано рішення № 6/14-83-22 від 25.02.2015 Криворізької північної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області про досягнення процедури податкового компромісу за результатами розгляду заяви позивача № 33/15 від 16.02.2015.

Згідно вказаному рішенню досягнуто податковий компроміс по податковому повідомленню-рішенню № 0002561500 від 27.10.2014, яким визначено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість в загальному розмірі 394540,00 грн., в т.ч. основний платіж - 315632,00 грн., штрафна санкція - 78908,00 грн.

Загальна сума грошових зобов'язань, що підлягає сплаті платником податків для досягнення податкового компромісу (5 відсотків), - 15781,60 грн. фактично сплачена позивачем платіжним дорученням № 245 від 23.02.2015.

З огляду на вказані обставини податковий орган задовольнив заяву позивача про компроміс на суму 15781,60 грн. за умови відмови від декларування витрат, по операціям придбання сировини у ТОВ «Дніпро ТМ» в Декларації з податку на прибуток за 2014 рік.

Відповідно до ч.3 ст.51 КАС України сторони можуть досягнути примирення на будь-якій стадії адміністративного процесу, що є підставою для закриття провадження у справі.

Згідно із п.3 ч.1 ст.157 КАС України суд закриває провадження у справі, якщо сторони досягли примирення.

Відповідно до ч.1 ст.203 КАС України постанова або ухвала суду першої інстанції скасовується в апеляційному порядку і позовна заява залишається без розгляду або провадження у справі закривається з підстав, встановлених відповідно статтями 155 і 157 цього Кодексу

Згідно із підрозділом 11-2 Розділу VІІІ Прикінцевих та перехідних положень КАС України підставою для примирення сторін на будь-якій стадії процесу є досягнення податкового компромісу щодо сплати податкових зобов'язань з податку на додану вартість та податку на прибуток підприємств відповідно до підрозділу 9-2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про обґрунтованість заявленого клопотання, у зв'язку з чим вважає за необхідне постанову суду першої інстанції в частині досягнутого між сторонами податкового компромісу скасувати, а провадження в цій частині заявлених вимог закрити.

Крім цього, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

Як вбачається із п.2 підрозділу 9-2 Розділу ХХ Податкового кодексу України у разі досягнення податкового компромісу суми заниженого податкового зобов'язання вважаються погашеними, при цьому штрафні санкції не застосовуються.

Із податкового повідомлення-рішення № 0002561500 від 27.10.2014 вбачається, що у зв'язку з самостійним визначенням контролюючим органом податкових зобов'язань з податку на додану вартість у розмірі 315632,00 грн. до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 78908,00 грн.

Отже, в силу приписів п.2 підрозділу 9-2 Розділу ХХ Податкового кодексу України, враховуючи досягнення сторонами податкового компромісу, вказані штрафні санкції не можуть бути застосовані до позивача.

Стосовно позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 27.10.2014 №0002551500, яким зменшено розмір від'ємного значення з податку на додану вартість у загальній сумі 122075,00 грн., колегія суддів зазначає, що норми стосовно податкового компромісу в даному випадку не застосовуються.

З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про відсутність підстав для задоволення позову в цій частині.

Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи, означене податкове повідомлення-рішення прийнято відповідачем за результатами проведеної планової виїзної перевірки ТОВ «ПОЛІ-ОІЛ ІНДАСТРІ» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 06.05.2011р по 31.12.2013 (акт №153/04-83-22-01/30734801 від 10.09.2014).

Перевіркою встановлено порушення:

п. 198.3, 198.6 ст. 198, п. 201.1. ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого ТОВ «ПОЛІ-ОІЛ ІНДАСТРІ» занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на суму 315632 грн., а саме по періодам: лютий 2012 - 414 грн.; червень 2012 - 12630 грн.; березень 2013 - 38416 грн.; квітень 2013 - 73334 грн.; травень 2013 - 18333 грн.; червень 2013 - 5670 грн.; липень 2013 - 36667грн; серпень 2013 - 16994 грн.; вересень 2013 - 32337 грн.; листопад 2013 - 20004 грн.; грудень 2013 - 60833 грн.

та завищено від'ємне значення на суму 122075 грн., в т.ч. по періодам: червень 2012 - 42743 грн.; серпень 2012 - 24333 грн.; жовтень 2012 - 18333 грн.; грудень 2012- 14333 грн.; лютий 2013 - 22333 грн.

Суть вказаного порушення полягає у встановленій податковим органом нереальності здійснення господарських операцій з придбання оливи у ТОВ «Дніпро Тренд Менеджмент», у зв'язку з чим було завищено податковий кредит на суму 60832,80 грн. за грудень 2013 року.

При цьому відповідачем використано базу даних ДПІ у Дарницькому районі ГУ Міндоходів у м. Києві та відомості акту від 02.02.2014 № 122/26-51-22-01/38138933 «Про неможливість проведення зустрічної звірки з питань підтвердження фінансово-господарських взаємовідносин ТОВ «ДНІПРО ТМ».

Також в ході перевірки проведено аналіз витрат підприємства, пов'язаних з веденням господарської діяльності, в результаті чого встановлено не дотримання ТОВ «ПОЛІ-ОІЛ ІНДАСТРІ» норм Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» в частині формування собівартості готової продукції, що призвело до викривлення даних щодо фінансового результату, отриманого підприємством від реалізації готової продукції.

Відповідно до п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що до податкового кредиту не відносяться суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

Згідно п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Отже, необхідною умовою для формування витрат та віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість до податкового кредиту є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності, який має бути фактично здійсненим і підтвердженим належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

У відповідності до п.2 ст.3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Правила податкового обліку визначаються відповідними нормативними документами, що регламентують порядок оподаткування в Україні.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена пп.1.2 п.1, пп.2.1 п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95р. № 88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.95 за №168/704, згідно якому первинні документи це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення.

Згідно ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкуванням оброблених даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Пунктом 2.4 Положення № 88, який наведено вище, встановлено, що первинні документи (на паперових і машинозчитуваних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов'язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.

При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Перевіркою встановлено, підтверджено матеріалами справи і не заперечується сторонами, що у періоді, який перевірявся, ТОВ «ПОЛІ-ОІЛ ІНДАСТРІ» мало господарські відносини з ТОВ «Дніпро Тренд Менеджмент» на підставі договору поставки № 16/12/13 від 16.12.2013.

Відповідно до укладеного договору поставки № 16/12/13 від 16.12.2013 постачальник ТОВ «Дніпро Тренд Менеджмент» зобов'язався поставити, а покупець ТОВ «ПОЛІ-ОІЛ ІНДАСТРІ» прийняти та оплатити товарно-матеріальні цінності, а саме: Оливу базову Лукойл SN-900.

Згідно п. 3.3 договору поставка товару здійснюється згідно Міжнародних правил тлумачення торгових термінів Інкотермс-2000 протягом 10 робочих днів із складу продавця.

За чий рахунок здійснюється транспортування оливи, договором не визначено

Згідно з п. 4.1 договору якість товару повинна відповідати державним стандартам технічним умовам, санітарним нормам та правилам, діючим в Україні на момент відвантаження.

Факт виконання договору позивач підтверджує рахунком-фактурою № ДТ-0000030 від 16.12.2013 на суму 364996,80 грн.; видатковою накладною № РН-1216-02 від 16.12.2013 на суму 364996,80 грн.; податковою накладною № 22 від 16.12.2013 на суму 364996,80 грн.

Судом першої інстанції надана оцінка первинній документації підприємства, що оформлювалася в рамках вищевказаних правовідносин між позивачем та ТОВ «ПОЛІ-ОІЛ ІНДАСТРІ», враховано, що до перевірки ТОВ «ПОЛІ-ОІЛ ІНДАСТРІ» не надано товарно - транспортні накладні, підтверджуючі транспортування товару, не відомо за чий рахунок здійснювалось транспортування оливи та кому належить транспортний засіб, не надано сертифікати походження оливи базової Лукойл SN-900.

У податковій накладній зазначено код товару згідно УКТ ЗЕД - 2710199900, тобто олива є імпортною. В свою чергу, ТОВ «Дніпро Тренд Менеджмент» не є імпортером.

Згідно аналізу проведеного на підставі даних АС «Податковий блок» серед контрагентів - постачальників ТОВ «Дніпро Тренд Менеджмент» відсутні імпортери оливи базової Лукойл SN-900 та і взагалі посередники які б здійснювали реалізацію вказаного виду товару.

Крім того, стосовно ТОВ «Дніпро Тренд Менеджмент» ДПІ у Дарницькому районі ГУ Міндоходів у м. Києві складено акт від 20.02.2014 № 122/26-51-22-01/38138933 «Про неможливість проведення зустрічної звірки з питань підтвердження фінансово - господарських взаємовідносин ТОВ «Дніпро ТМ» з суб'єктами господарювання за період з 01.03.2012 по 31.12.2013», згідно якому місцезнаходження платника податків ТОВ «Дніпро ТМ» не встановлено, підприємство не знаходиться за юридичною адресою, контактні телефонні номери відключені, форма №2 від 11.02.2014 №105 щодо не знаходження ТОВ «Дніпро ТМ» за адресою реєстрації передана до управління технологій та обліку платників ДПІ у Дарницькому районі ГУ Міндоходів у м. Києві); встановлено ознаки фіктивності; встановлено відсутність у ТОВ «Дніпро ТМ» будь - яких основних засобів, відповідного персоналу, виробничих активів, офісних, складських та виробничих приміщень, транспортних засобів та інших умов для ведення господарської діяльності, що свідчить про відсутність реального факту здійснення господарської діяльності та нікчемності угод укладених між ТОВ «Дніпро ТМ» та підприємствами постачальниками та покупцями. Документи фінансово господарської діяльності відсутні.

З приводу вказаного акту колегія суддів зазначає, що цей акт лише є документом, що фіксує факт неможливості проведення зустрічної звірки. Законодавством України не надано право органам ДПС в акті про неможливість проведення зустрічної звірки співставляти дані первинних бухгалтерських та інших документів суб'єкта господарювання, що здійснюється органами державної податкової служби з метою документального підтвердження господарських відносин з платником податків та зборів, а також підтвердження відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювались між ними, для з'ясування їх реальності та повноти відображення в обліку платника податків.

Крім того, наслідком відсутності платника податків за юридичною адресою на час проведення податковим органом перевірки згідно податкового законодавства не може бути застосування штрафних санкцій та визначення податкових зобов'язань з податку на додану вартість для контрагента такого платника податків.

Отже зазначені відповідачем обставини, зафіксовані актом від 20.02.2014 № 122/26-51-22-01/38138933 «Про неможливість проведення зустрічної звірки з питань підтвердження фінансово - господарських взаємовідносин ТОВ «Дніпро ТМ», не є законодавчо встановленими підставами для позбавлення позивача права витрати та на податковий кредит з операцій надання послуг, виконання робіт.

Разом з тим, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість до податкового кредиту є лише реально вчинені господарські операції з придбання товарів (робіт, послуг) з метою використання таких товарів (робіт, послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності підприємства, а не саме лише оформлення відповідних документів.

Для отримання права на податковий кредит із сум податку на додану вартість, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), платник ПДВ повинен мати податкові накладні, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначений для використання у власній господарській діяльності.

Придбання товарів (робіт, послуг) із метою їх використання в господарській діяльності, має бути фактично здійсненим і підтвердженим належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Виходячи з визначеного у вказаному договорі предмету, умов цього договору, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що подані позивачем первинні документи не є достатніми для підтвердження виконання вказаного вище договору.

Колегія суддів вважає, що в даному випадку слід враховувати особливу, законодавчо визначену процедуру приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, встановлену Інструкцією, затвердженою наказом Міністерства палива та енергетики, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку, Державного комітету з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 року № 281/171/578/155.

Із змісту цієї Інструкції вбачається, що законодавцем до суб'єктів господарювання, які здійснюють торгівлю, зберігання, транспортування нафтопродуктів встановлені певні вимоги, зокрема: наявність майданчика, на якому розташовані резервуари для зберігання різних видів нафтопродуктів; спеціальні лічильники для обліку нафтопродуктів; наявність вимірювальних засобів, які систематично проходять повірку в установах органів стандартизації та метрології; наявність персоналу (оператор АЗС, начальник зміни, бухгалтер, інші); перевезення нафтопродуктів здійснюється спеціальним автотранспортом; приймання і відпуск нафтопродуктів, оформлення результатів торгівлі нафтопродуктами, здачі і прийняття змін на АЗС оформлюються документарно за формами, затвердженими Інструкцією, яка містить 37 додатків різних актів, таблиць, книг, розрахунків та іншого.

Приписи цієї Інструкції є обов'язковими для всіх суб'єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

Пунктом 5.4.1-5.4.3 Інструкції встановлено, що перевезення нафтопродуктів автомобільним транспортом здійснюється згідно з Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженими наказом Мінтрансу України від 14 жовтня 1997 року N 363, зареєстрованими в Міністерстві юстиції України 20 лютого 1998 року за N 128/2568, та ГОСТ 27352-87 "Автотранспортные средства для заправки и транспортирования нефтепродуктов. Типы, параметры и общие технические требования".

З прибуттям нафтопродуктів до вантажоодержувача в автоцистерні перевіряється наявність і цілісність пломб, технічний стан автоцистерни, відповідність об'єму і густини нафтопродукту в автоцистерні об'єму і густині, зазначеним у товарно-транспортній накладній на відпуск нафтопродуктів (нафти) за формою N 1-ТТН (нафтопродукт) (далі ТТН) (додаток 3), відповідність найменування, марки і виду (залежно від масової частки сірки) нафтопродукту, зазначених у ТТН і паспорті якості на відвантажений нафтопродукт. Відповідність густини нафтопродукту під час відвантаження та приймання визначається після її приведення до температури 20°C відповідно до ГОСТ 3900.

Маса нафтопродукту в автоцистерні визначається зважуванням на автомобільних вагах або об'ємно-масовим методом.

Маса нафтопродуктів, розфасованих у тару, визначається зважуванням на вагах або за трафаретами на тарі (якщо нафтопродукти в заводській упаковці). Про прийнятий нафтопродукт матеріально відповідальна особа складає акт за своїм підписом, підписами водія та представника одержувача чи відправника із зазначенням їх прізвищ і посад.

Розділом 7.5 Інструкції встановлюється порядок відпуску нафти та нафтопродуктів автомобільним транспортом.

Відповідно до п.п.7.5.1 п.7.5 Інструкції №281 нафта і нафтопродукти вантажоодержувачам постачаються централізовано або вивозяться самостійно вантажоодержувачем. П.п.7.5.2 п.7.5 Інструкції №281 передбачено, що відпуск нафти або нафтопродуктів до мір місткості (автоцистернах, причепах-цистернах, напівпричепах-цистернах, автозаправниках) здійснюється лише за наявності свідоцтва про її повірку. За наявності простроченого свідоцтва про повірку відпуск нафти або нафтопродуктів до мір повної місткості забороняється. Міри повної місткості з нафтопродуктами під час їх відвантаження мають пломбуватись вантажовідправником (якщо інше не передбачено договором).

Бланки ТТН на підприємстві є документами суворої звітності.

У ТТН оператор зазначає номер резервуара, з якого відпущено нафту або нафтопродукт, псується в ній і здає для оформлення. У ТТН зазначаються найменування, марка та вид нафти нафтопродукту, об'єм, маса, густина і температура, за якої визначалась густина, а також дата і час виїзду автоцистерни з підприємства.

ТТН на вивезення нафти або нафтопродуктів автотранспортом вантажоодержувача оформлюється на підставі довіреності вантажоодержувача, а під час постачання вантажовідправником - на підставі подорожнього листа автотранспортного підприємства.

Відповідно до п. 7.5.8 Розділу 7 «Порядок відпуску нафти і нафтопродуктів» Інструкції, відпуск нафти або нафтопродуктів здійснюється в день оформлення ТТН за наявності усіх її примірників. У ТТН оператор зазначає номер резервуара, з якого відпущено нафту або нафтопродукт, розписується в ній і здає для оформлення. У ТТН зазначаються найменування, марка та вид нафти або нафтопродукту, об'єм, маса, густина і температура, за якої визначалась густина, а також дата і час виїзду автоцистерни з підприємства.

Згідно п. 7.5.10-7.5.11 Інструкції, ТТН на відпущені зі складу нафту або нафтопродукти здаються до бухгалтерської служби не пізніше першої половини наступного дня разом з реєстром, який складається у двох примірниках. Реєстр підписують начальник цеху (старший оператор) та бухгалтер.

На відпущені нафту або нафтопродукти за заданою дозою на автоматизованих системах наливання ТТН оформлюється після завершення наливання за фактичними показниками лічильних механізмів.

Згідно п. 6.1 Інструкції на всіх підприємствах ведеться облік нафти і нафтопродуктів із записом у журналі реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою N 7-НП (додаток 6) (на НПЗ у спеціальних регістрах складського обліку) для кожного резервуара з відображенням усіх технологічних операцій, що здійснюються кожною зміною.

Як встановлено судом першої інстанції, позивачем не надано до перевірки товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів (нафти), журналів реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою N 7-НП, актів приймання нафтопродуктів з наявністю підпису водіїв та представника одержувача чи відправника із зазначенням прізвищ та посад, в яких би зазначалося наявність і цілісність пломб, технічний стан автоцистерни, відповідність об'єму і густини нафтопродукту в автоцистерні об'єму і густині, зазначеним у товарно-транспортній накладній на відпуск нафтопродуктів, відповідність найменування, марки і виду (залежно від масової частки сірки) нафтопродукту, зазначених у ТТН і паспорті якості на відвантажений нафтопродукт.

Враховуючи специфіку товару (олива), його об'єм, вагу та інші характеристики, суд погодився з висновком податкового органу щодо нереальності здійснення господарських операцій в частині придбання ТОВ «ПОЛІ-ОІЛ ІНДАСТРІ» товару у ТОВ «Дніпро Тренд Менеджмент», і, як наслідок, неправомірності включення до складу податкового кредиту суми ПДВ 60832,80 грн. по податковій накладній № 22 від 16.12.2013.

Відповідно до листа Вищого адміністративного суду України від 02.06.2011 № 742/11/13-11 встановлення факту нереальності вчинення господарської операції не потребує з'ясування змісту умислу учасників такої операції. Відсутність реально вчиненої господарської операції та, як наслідок, юридична дефектність відповідних первинних документів за змістом пункту 44.1 Податкового кодексу України не дозволяє формувати дані податкового обліку незалежно від спрямованості умислу платників податку - учасників відповідної операції.

З огляду на вказані обставин, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що позивачем не доведено фактичне виконання вказаного договору з ТОВ «Дніпро Тренд Менеджмент». При цьому слід також врахувати, що для цілей податкового обліку беруться до уваги насамперед економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення відповідних операцій. І немає значення, яким цивільно-правовим договором опосередковано господарську операцію, а також те, чи визнаний відповідний договір недійсним у судовому порядку.

Встановлені судом першої інстанції обставини позивачем не спростовані, відповідні докази ні суду першої інстанції, ні апеляційному суду не подані.

Стаття 71 Кодексу адміністративного судочинства України покладаючи на суб'єкт владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, разом з тим не звільняє позивача від обов'язку довести ті обставини, на яких ґрунтуються його вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст.72 цього Кодексу.

В результаті дослідження наявних в матеріалах справи доказів в їх сукупності, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що наявні в матеріалах справи документи не є достатнім доказом для підтвердження факту здійснення певної господарської операції, в даному випадку - поставки товару ТОВ «Дніпро Тренд Менеджмент» і, як наслідок, правомірності внесення позивачем відповідних даних до податкового обліку.

Також колегія суддів вважає вірним позицію суду першої інстанції з приводу встановленого податковим органом факту не дотримання позивачем норм Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" в частині формування собівартості готової продукції, що призвело до викривлення даних щодо фінансового результату, отриманого підприємством від реалізації готової продукції.

Відповідно до п.11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» «Собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат».

До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються:

- прямі матеріальні витрати;

- прямі витрати на оплату праці;

- інші прямі витрати;

- змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

Відповідно до:

-п.12. До складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, викладеному в пункті 11 цього Положення (стандарту).

-п.13. До складу прямих витрат на оплату праці включаються заробітна плата та інші виплати робітникам, зайнятим у виробництві продукції, виконанні робіт або наданні послуг, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат.

-п.14. До складу інших прямих витрат включаються всі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат, зокрема відрахування на соціальні заходи, плата за оренду земельних і майнових паїв, амортизація, втрати від браку, які складаються з вартості остаточно забракованої з технологічних причин продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів), зменшеної на її справедливу вартість, та витрат на виправлення такого технічно неминучого браку.

-п.15. До складу загальновиробничих витрат включаються:

Витрати на управління виробництвом (оплата праці апарату управління цехами, дільницями тощо; відрахування на соціальні заходи й медичне страхування апарату управління цехами, дільницями; витрати на оплату службових відряджень персоналу цехів, дільниць тощо);

Амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничого, лінійного) призначення;

Амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничого, лінійного) призначення;

Витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення;

Витрати на вдосконалення технології й організації виробництва (оплата праці та відрахування на соціальні заходи працівників, зайнятих удосконаленням технології й організації виробництва, поліпшенням якості продукції, підвищенням її надійності, довговічності, інших експлуатаційних характеристик у виробничому процесі; витрати матеріалів, купівельних комплектуючих виробів і напівфабрикатів, оплата послуг сторонніх організацій тощо);

Витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інше утримання виробничих приміщень;

Витрати на обслуговування виробничого процесу (оплата праці загальновиробничого персоналу; відрахування на соціальні заходи, медичне страхування робітників та апарату управління виробництвом; витрати на здійснення технологічного контролю за виробничими процесами та якістю продукції, робіт, послуг);

Витрати на охорону праці, техніку безпеки і охорону навколишнього природного середовища;

Інші витрати (внутрішньозаводське переміщення матеріалів, деталей, напівфабрикатів, інструментів зі складів до цехів і готової продукції на складі, нестачі незавершеного виробництва; нестачі і витрати від псування матеріальних цінностей у цехах, оплата простоїв тощо).

-п.16. Загальновиробничі витрати поділяються на постійні і змінні.

До змінних загальновиробничих витрат належать витрати на обслуговування і управління виробництвом (цехів, дільниць), що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно до зміни обсягу діяльності. Змінні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об'єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо), виходячи з фактичної потужності звітного періоду.

До постійних загальновиробничих витрат відносяться витрати на обслуговування і управління виробництвом, що залишаються незмінними (або майже незмінними) при зміні обсягу діяльності.

Постійні (орендна плата, комунальні, страхові платежі, амортизація основних фондів (якщо її нараховують за прямолінійним методом) тощо) - не залежать від обсягів виробництва.

Постійні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об'єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо) при нормальній потужності. Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включаються до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у періоді їх виникнення. Загальна сума розподілених та нерозподілених постійних загальновиробничих витрат не може перевищувати їх фактичну величину.

Згідно з п. 1.24 Наказу позивача «Про облікову політику підприємства та організацію бухгалтерського обліку» від 01.08.2012 на підприємстві здійснюється формування собівартості реалізованих товарів (робіт, послуг) у відповідності з вимогами норм П(С)БУ 16. До складу собівартості реалізованих товарів (робіт, послуг) включаються лише прямі матеріальні витрати.

В ході перевірки встановлено, що позивач для здійснення господарської діяльності (виробництва олив моторних) використовує орендовані основні фонди. Орендодавець - ТОВ «Алаір» надає Орендатору ТОВ «ПОЛІ-ОІЛ ІНДАСТРІ» в орендне користування за плату основні засоби та інші необоротні активи:

-лінію енергопостачання та трансформаторів (договір № 1 від 15.02.2012);

-цех по виробництву масел, цех по виробництву бочкотари та фасовці масел, блок складів техматеріалів, резервуарний парк та естакаду прийому сировини (договір № 2 від 15.02.2012);

-обладнання та устаткування (договір № 3 від 15.02.2012);

-господарсько - питний водопровід та каналізацію (договір № 4 від01.03.2012).

Орендна плата є фіксованою та складає щомісяця 110 000 грн., в т.ч. ПДВ - 18333,33 грн.:

-по договору № 1 від 15.02.2012 - 8040 грн., в т.ч. ПДВ - 1340 грн.;

-по договору № 2 від 15.02.2012 - 24000 грн., в т.ч. ПДВ - 4000 грн.;

-по договору № 3 від 15.02.2012 - 75980 грн., в т.ч. ПДВ - 12663,33 грн.;

-по договору № 4 від 01.03.2012 - 1980 грн., в т.ч. ПДВ - 330 грн.

За перевіряємий період отримано послуг оренди на загальну суму 2426703,6 грн., в т.ч. ПДВ-404450,6 грн.

Відповідно до п.9 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 14 «Оренда», затвердженого Наказом Міністерства фінансів від 28.07.2000 №181, належна за користування об'єктом операційної оренди плата визнається витратами згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» на прямолінійній основі протягом строку оренди або з урахуванням способу одержання економічних вигод, пов'язаних із використанням об'єкта операційної оренди».

Оренда обладнання є операційною орендою. Орендна плата за об'єкт операційної оренди визнається орендарем витратами виду діяльності або напряму витрат, з яким пов'язано використання цього об'єкта.

Оскільки вказані витрати оренди не можна прямо віднести до собівартості конкретного об'єкту витрат, їх можна вважати нерозподіленими постійними загальновиробничими витратами та відповідно до п. 16 П(С)БО16 «Витрати» повинні включатись до складу собівартості реалізованої продукції у періоді їх виникнення і відображатись бухгалтерським записом:

Дт 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» Кт 91 «Загальновиробничі витрати».

ТОВ «ПОЛІ-ОІЛ ІНДАСТРІ» в бухгалтерському обліку (дані головної книги, рах.901 «Собівартість готової продукції») не вірно формувало собівартість виготовленої готової продукції, внаслідок чого виникло викривлення даних щодо фінансового результату, отриманого підприємством від реалізації готової продукції.

Фактично в бухгалтерському обліку підприємство обліковувало витрати операційної оренди на рах.92 «Адміністративні витрати».

В податковому обліку з метою уникнення декларування збитків, витрати оренди при визначенні витрат, що враховуються при визначенні об'єкту оподаткування податком на прибуток ТОВ «ПОЛІ-ОІЛ ІНДАСТРІ» не відображались.

Таким чином, ТОВ «ПОЛІ-ОІЛ ІНДАСТРІ» в бухгалтерському обліку не вірно формувало собівартість виготовленої готової продукції, внаслідок чого виникло викривлення даних щодо фінансового результату, отриманого підприємством від реалізації готової продукції. Фактично підприємство від реалізації готової продукції має збиток та здійснює реалізацію виготовлених товарів нижче їх собівартості.

Відповідно до визначення, наведеного у п.п.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України, господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Отже, з огляду на наведені законодавчі приписи підставою для формування витрат та податкового кредиту за рахунок податку на додану вартість є факт реального придбання товару (послуг) та безпосередній зв'язок витрат на оплату цих послуг з господарською діяльністю платника податків, що передбачає використання у власній господарській діяльності придбаних товарів (послуг) або ж призначення останніх для такого використання.

В даному випадку, операції з придбання послуг оренди у ТОВ «Алаір», які спричиняють збиток, не можуть бути пов'язаними з веденням господарської діяльності позивача.

За відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Враховуючи викладене, апеляційний суд вважає правильним висновок суду першої інстанції, що позивачем всупереч п. 198.3 ст. 198 ПК України віднесено до складу податкового кредиту суми ПДВ по придбаним послугам оренди у ТОВ «Алаір», які призводять до збитковості підприємства.

З огляду на вищевикладене колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв законне та обґрунтоване рішення про відмову в задоволенні позову в частині скасування податкового повідомлення-рішення від 27.10.2014 №0002551500, яким зменшено розмір від'ємного значення з податку на додану вартість у загальній сумі 122075,00 грн.

Керуючись ст.ст.157, 196, 198, 205, 206 КАС України, суд, -

УХВАЛИВ:

Клопотання товариства з обмеженою відповідальністю «ПОЛІ-ОІЛ ІНДАСТРІ» про закриття провадження в адміністративній справі задовольнити частково.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2014 року у справі № 804/18676/14 в частині позовних вимог про скасування податкового повідомлення рішення від 27.10.2014 № 0002561500 - скасувати.

Провадження у справі в цій частині заявлених вимог закрити.

В іншій частині постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2014 року у справі № 804/18676/14 залишити без змін.

Ухвала апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України в порядку, встановленому ст.212 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: І.Ю. Добродняк

Суддя: Н.А. Бишевська

Суддя: Я.В. Семененко