Ухвала суду № 48682007, 28.02.2011, Львівський апеляційний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 лютого 2011 р. Справа № 30573/10

Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді Попка Я.С.

суддів Онишкевича Т.В., Сапіги В.П.

при секретарі судового засідання Наконечній М.Р.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Боянівка» на постанову господарського суду Чернівецької області від 9 липня 2010 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Боянівка» до Державної податкової інспекції у м. Чернівці про визнання недійсними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И Л А:

У січні 2009 року позивач Товариство з обмеженою відповідальністю «Боянівка» звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у м. Чернівці, в якому, із врахуванням зміни позовних вимог, просить визнати недійсними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 29 липня 2008 року: № 000185231/0, яким з посиланням на порушення п.п.4.2.5 п.4.2 ст.4, п.п.5.3.2 п.5.3 ст.5, п.п.7.10.6 ст.7, п.п.11.3.1 п.11.3 ст.11, ст.20 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», п.п.17.1.3, п.п.17.1.6 п.17.1, ст.17 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» позивачу донараховано 7 537 671,00 грн. податку на прибуток за основним платежем і 7 739 901,00 грн. штрафних санкцій; № 000184231/0 яким, з посиланням на порушення п.4.1 ст.4, п.п.7.2.6 п.7.2 п.п.7.3.1, п.п.7.3.7 п.7.3,п.п.7.4.5 п.7.4 ст.7, ст.10 Закону України «Про податок на додану вартість», п.п.17.1.3,п.п.17.1.6 п.17.1, ст.17 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», яким позивачу донараховано 5 896 721,00 грн. податку на додану вартість за основним платежем і 5 983 444,00 грн. штрафних санкцій; №000060220/0 про визначення податкового зобовязання по податку на прибуток іноземних юридичних осіб в сумі 220 500,06 грн., в тому числі за основним платежем 73500,02 грн. та штрафних санкцій на суму 147 000,04 грн.

Вищезазначені податкові повідомлення-рішення оскаржувались в адміністративному порядку: первинна скарга подавалась до Державної податкової інспекції у м. Чернівці, яка своїм рішенням № 30212/25-014 від 20 серпня 2008 року подану скаргу залишила без задоволення, підтвердивши свої вимоги податковими повідомленнями-рішеннями від 20 серпня 2008 року № 000184231/1, № 000185231/1, №000060220/1. Подані скарги були

________________

Головуючий у 1-й інст. суддя Скрипничук І.В. ряд. ст.зв. № 8.2.1 суддя-доповідач ОСОБА_1 справа № 2/1/5027 справа № 30573/10/9104.doc

відхилені і Державною податковою адміністрацією в Чернівецькій області (податкові повідомлення-рішення від 15 жовтня 2008 року № 000184231/2, № 000185231/2, №000060220/2). Державною податковою інспекцією у м. Чернівці за результатами розгляду повторної скарги, поданої позивачем, 25 листопада 2008 року винесла податкові повідомлення-рішення № 000184231/3, № 000185231/3, №000060220/3, якими знову підтвердила свої раніше прийняті рішення, які позивач також просить визнати недійсними та скасувати.

Вищенаведені податкові повідомлення-рішення, які позивач просить визнати недійсними та скасувати, прийняті на підставі акту перевірки № 2528/23-2/14273138 від 17.07.2008 року «Про результати виїзної позапланової перевірки товариства з обмеженою відповідальністю «Боянівка», код ЄДРПОУ 14273138, з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2006 року по 31.03.2008 року.

Обгрунтовуючи позовні вимоги, позивач зазначає, що 26 травня 2006 року між ним і Товариством з обмеженою відповідальністю «Ріліон-Компані» укладено попередній договір № 1 з подальшим підписом Додаткової угоди до договору від 27 березня 2007 року № 1 на будівництво гіпермаркету продуктів харчування загальною площею 12 000 кв.м зі складськими приміщеннями в строк до 1 червня 2007 року і передачею зазначеного обєкта до 21 травня 2008 року у власність сторони замовника ОСОБА_2 «Ріліон-Компані», яке і перерахувало позивачу кошти в сумі 40 461001,00 грн. Підпунктом 7.10.1 п. 7.10 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» встановлено, що платник податку може вибрати особливий порядок оподаткування результатів діяльності, що здійснюється за довгостроковим договором (контрактом). При цьому зазначена норма стосується не замовника, а виконавця такого договору (Лист ДПА України № 8812/Н/15-0314 від 24.11.2005 року). Позивачем було обрано особливий порядок оподаткування будівельно-монтажних робіт по будівництву гіпермаркету продуктів харчування на умовах довгострокового договору. Тобто, платник податку, який обрав особливий порядок оподаткування результів діяльності, що здійснюється за довгостроковим договором (контрактом), повинен до завершення довгострокового контракту дотримуватися вимог п. 7.10. ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Після завершення довгострокового договору (контракту) він здійснює перерахунок сум податкових зобов'язань у порядку, передбаченому пп.7.10.9 п. 7.10 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». (Лист ДПА України № 4969/Х/15-1116 від 16.10.2003 року).

З метою виконати остаточні зобов'язання щодо передачі у власність ОСОБА_2 «Ріліон Компані» приміщення гіпермаркету, позивач 22 червня 2007 року отримав акт державної приймальної комісії про прийняття в експлуатацію закінченого будівництвом об'єкту гіпермаркету продуктів харчування, затвердженого рішенням виконкому Чернівецької міської ради № 498/11 від 25.06.2007 року, на підставі якого 17.07.2007 року було отримано свідоцтво про право власності на даний об'єкт. Отримання свідоцтва на право власності на приміщення гіпермаркету являєть виконанням тільки першого етапу Попереднього договору № 1 і не свідчить про його виконання в цілому.

Враховуючи, що ОСОБА_2 «Боянівка» виконало умови Попереднього договору у визначений ним термін, уклало основний договір з ОСОБА_2 «Ріліон Компані» та передало останньому збудоване приміщення гіпермаркету продуктів харчування, підстав для невизнання даного договору довгостроковим не має, а отже і твердження ДПІ про допущені позивачем порушення є також безпідставними. Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств» не обмежене коло способів, у результаті яких об'єкт включається в основні фонди замовника, закон не визначає як підставу для невизнання договору довгостроковим той факт, що на першому етапі виконання договору право власності оформляється на виконавця. Як обєкт основних фондів гіпермаркет продуктів харчування був оприбуткований у травні 2008 року по завершення виконання довгострокового виконання договору ОСОБА_2 «Ріліон-Компані», в звязку з чим була дотримана вимога Закону Ураїни «Про оподаткування прибутку підприємств».

Позивач наполягає на тому, що укладений попередній договір № 1 для податкового обліку є довгостроковим договором, що передбачає законне право платника податків на вибір особливого порядку оподаткування результатів діяльності. В результаті такого вибору одержані кошти потрапляли у валові доходи раніше, аніж мали б потрапити. Кінцевий термін виконання Попереднього договору № 1 визначено 21 травня 2008 року, що є і кінцевим строком виконання довгострокового договору, в звязку з чим позивачем не занижено податкові зобовязання з податку на додану вартість.

Позивач зазначає, що фірма «Egres a.s.», як нерезидент, комерційної діяльності на території України не здійснювала та представництв на території України не створювала, в звязку з чим її доходи не можуть бути оподатковані згідно Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Постановою господарського суду Чернівецької області від 9 липня 2010 року в задоволені позовних вимог відмовлено.

Постанова суду першої інстанції мотивована тим, що вищезазначені податкові повідомлення-рішення, які прийняті за результатами перевірки ОСОБА_2 «Боянівка», є обґрунтованими і такими, що відповідають вимогам чинного податкового законодавства.

Кожне платіжне доручення на перерахування коштів від ОСОБА_2 «Ріліон-Компані» містить в призначенні платежу текст про сплату, у тому числі, податку на додану вартість, що в свою чергу свідчить про те, що відбулася подія із зарахування коштів від покупця на банківський рахунок продавця як оплата товарів, ще підлягають поставці та є об'єктом оподаткування податком на додану вартість. Позивач без обмежень мав право використовувати кошти, отримані від ОСОБА_2 «Ріліон-Компані». Позивач отримав не лише завдаток на підтвердження зобовязання укласти в майбутньому Основний договір (договір купівлі-продажу гіпермаркету), а і часткову оплату Основного договору (договору купівлі-продажу гіпермаркету) у вигляді грошових коштів у розмірі 40 461 001,00 грн., в тому числі ПДВ 6 743 500,16 грн. За своєю правовою природою договір від 21.05.2008 року, який укладено між ОСОБА_2 «Боянівка» (продавець) та ОСОБА_2 «Ріліон-Компані» (покупець), не є договором на виготовлення та будівництво будівлі гіпермаркету, тобто не є договором будівельного підряду у сфері капітального будівництва, а є договором купівлі-продажу нерухомого майна. ОСОБА_2 «Боянівка» внаслідок неправомірного застосування норм порядку оподаткування доходів від виконання довгострокових договірних зобов'язань допустило декларування недооцінених об'єктів оподаткування податком на прибуток та податком на додану вартість, що призвело до заниження податкових зобов'язань у великих розмірах.

ОСОБА_2 «Боянівка» здійснено виготовлення власних основних фондів, щодо яких не мали відображатись валові доходи та валові витрати з декларації з податку на прибуток. Завдаток від ОСОБА_2 «Ріліон-Компані» на загальну суму 40 461 001 грн., в т.ч. ПДВ 6 743 500,17 грн. слід вважати попередньою оплатою за договором купівлі-продажу і оподатковувати податком на прибуток по першій події даті надходження коштів відповідно до п.п. 11.3.1 п. 11.3 ст. 11 Закону України № 334/94-ВР. Податкові зобов'язання по податку на додану вартість мають бути відображені відповідно до п.п. 7.3.1 п. 7.3 ст. 7 Закону № 168/97-ВР по першій із подій (даті зарахування коштів).

Згідно актів приймання-передачі виконаних робіт іноземною фірмою були надані позивачу послуги, в оплату яких з валютного рахунку позивача перераховано іноземній фірмі кошти на загальну суму 74 717,35 євро, з яких 31 425,28 євро як попередня оплата.

Станом на 31.03.2008 року по бухгалтерському обліку позивача на 632 рахунку «Розрахунки з іноземними постачальниками» по вказаному контракту рахується кредиторська заборгованість за надані нерезидентом послуги в сумі 1020,40 євро, яка виникла 11.12.2006 року. На дату закінчення перевірки торговий комплекс, для якого проводилися нерезидентом вищезазначені послуги, знаходився в незавершеному будівництві. Вчинення позивачем вищезазначених правопорушень призвело до заниження податку з доходів нерезидентів на загальну суму 73500,02 грн.

Крім того, ухвалою господарського суду Чернівецької області від 20 травня 2009 року по справі було призначено науково-правову експертизу, однак позивач на неодноразові пропозиції щодо її оплати ухилявся від проведення такої оплати, що свідчить про неправомірне затягування судового процесу.

Не погодившись з постановою суду першої інстанції, вважаючи її незаконною, ухваленою із порушенням норм матеріального та процесуального права, позивач оскаржив її, подавши апеляційну скаргу, в якій просить постанову господарського суду Чернівецької області від 9 липня 2010 року скасувати та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити.

Обґрунтовуючи доводи апеляційної скарги апелянт зазначає, що позивачем було заявлено клопотання про призначення та проведення будівельно-технічної та судово-економічної експертиз, яке безпідставно судом відхилено. Крім того, проти головного бухгалтера ОСОБА_2 «Боянівка» була порушена кримінальна справа за ч.3 ст.212 КК України, яка провадженням була закрита на підставі п.2 ст.6 КПК України (за відсутністю в діях складу злочину). Однак судом кримінальна справа для її дослідження безпідставно витребувана не була. Безпідставно було відхилено клопотання позивача про витребування для дослідження матеріали кримінальної справи, порушеної відносно посадових осіб ОСОБА_2 «Укрбудінвест-2010». Попередній договір №1 від 26.05.2009 року за формою та змістом відповідає вимогам діючого законодавства та волевиявленню сторін. І оскільки він є «договором» в розумінні діючого законодавства, то підпадає під ознаки довгострокового договору. Зміст попереднього договору в цілому однозначно вказує про те, що все будівництво велося виключно для ОСОБА_2 «Ріліон-Компані». Крім того, відповідач сам визнавав правомірність віднесення будівництва гіпермаркету до операції з довгостроковим договором. Визначення податкових зобовязань по податку на прибуток та ПДВ за 2006 рік є неправомірним, оскільки ці зобовязання виникли лише у 2008 році. За умовами Попереднього договору №1 ОСОБА_2 «Ріліон Компані» перерахувала ОСОБА_2 «Боянівка» грошову суму 40 461 001,00 грн. у формі завдатку, на підтвердження зобов'язання з укладення в майбутньому Основного договору Договору купівлі-продажу гіпермаркету та на забезпечення його виконання. Згідно ст.655 ЦК України, за договором купівлі продажу одна сторона (продавець) передає або зобов'язується передати майно (товар) у власність другій стороні (покупцеві), а покупець приймає або зобов'язується прийняти майно (товар) і сплатити за нього певну грошову суму.

Отже, лише після укладання сторонами основного договору договору купівлі-продажу гіпермаркету сума завдатку буде зарахована в рахунок оплати ціни гіпермаркету за відповідним договором купівлі-продажу, до цього ж моменту завдаток перерахований покупцем продавцю на підтвердження зобовязання з укладання в майбутньому договору купівлі-продажу гіпермаркету та на забезпечення його виконання виконує лише забезпечувальну функцію, а не платіжну. В порушення вимог податкового законодавства суд першої інстанції невірно визначив обєкт оподаткування сум грошових коштів, які ОСОБА_2 «Ріліон-Компані» надало дозвіл використовувати позивачу. Неправомірним є висновок суду першої інстанції про те, що позивачем занижено податок на прибуток за 2006 рік. Кошти, отримані одним контрагентом від іншого як завдаток є не передоплатою, а забезпеченням майбутнього платежу, у звязку з чим у позивача не виникало податкового зобовязання з ПДВ.

Апелянт зазначає також, що фірма «Egres a.s.», як нерезидент, комерційної діяльності на території України не здійснювала та представництв на території України не створювала, в звязку з чим її доходи не можуть бути оподатковані згідно Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Вислухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення з таких підстав.

Із змісту ст. 19 Конституції України вбачається, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобовязані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Судом встановлено, підтверджено матеріалами справи, що ОСОБА_2 «Боянівка» в перевіряючому періоді здійснювало будівництво гіпермаркету продуктів харчування на базі обєкту незавершеного будівництва державної власності заводу технологічного обладнання, що в м. Чернівці по вул. Хотинська, 43.

На підставі направлення від 18 червня 2008 року № 2965 та направлення від 3 липня 2008 року № 2605, виданих державною податковою адміністрацією в Чернівецькій області посадовими особами державної податкової адміністрації в Чернівецькій області та державної податкової інспекції у м. Чернівці, відповідно до наказу від 18 червня 2008 року № 243, наказу від 3 липня 2008 року № 253 державної податкової адміністрації в Чернівецькій області, заяви Товариства з обмеженою .відповідальністю «Боянівка» від 18.06.2008 року № 596 в період з 19.06.2008 року по 10.07.2008 року проведена позапланова виїздна документальна перевірка фінансово-господарської діяльності з питань дотримання Товариством з обмеженою відповідальністю «Боянівка» вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2006 року по 31.03.2008 року.

За результатами проведеної перевірки складено акт № 2528/23-2/14273138 від 17.07.2008 року, на підставі якого Державною податковою інспекцією у м. Чернівці прийняті податкові повідомлення-рішення від 29 липня 2008 року:

-№ 000185231/0, яким з посиланням на порушення п.п.4.2.5 п.4.2 ст.4, п.п.5.3.2 п.5.3 ст.5, п.п.7.10.6 ст.7, п.п.11.3.1 п.11.3 ст.11, ст.20 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», п.п.17.1.3, п.п.17.1.6 п.17.1, ст.17 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» позивачу донараховано 7 537 671,00 грн. податку на прибуток за основним платежем і 7 739 901,00 грн. штрафних санкцій;

- № 000184231/0 яким, з посиланням на порушення п.4.1 ст.4, п.п.7.2.6 п.7.2 п.п.7.3.1, п.п.7.3.7 п.7.3,п.п.7.4.5 п.7.4 ст.7, ст.10 Закону України «Про податок на додану вартість», п.п.17.1.3,п.п.17.1.6 п.17.1, ст.17 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», яким позивачу донараховано податок 5 896 721,00 грн. податку на додану вартість за основним платежем і 5 983 444,00 грн. штрафних санкцій;

- № 000060220/0, про визначення податкового зобовязання по податку на прибуток іноземних юридичних осіб в сумі 220 500,06 грн., в тому числі за основним платежем 73500,00 грн. грн. та штрафних санкцій на суму 147 000,04 грн.

З акту перевірки вбачається, що між позивачем та ОСОБА_2 «Ріліон-Компані» 26 травня 2006 року було укладено Попередній договір №1 (із змінами від 26.05.2007 року), предметом якого є зобовязання сторін укласти в майбутньому у строк і на умовах, визначених цим договором, основний договір, з метою правомірного набуття ОСОБА_2 «Ріліон-Компані» права власності на гіпермаркет продуктів харчування, що в м. Чернівці по вул. Хотинська, 43. Згідно з умовами попереднього договору позивач зобовязувався не пізніше 20.04.2007 року завершити будівництво та облаштування гіпермаркету, здати гіпермаркет в експлуатацію Державній приймальній комісії, отримати акт про введення гіпермаркету в експлуатацію та провести державну реєстрацію права власності на нього. З метою забезпечення укладання основного договору ОСОБА_2 «Ріліон-Компані» зобовязувалось перерахувати ОСОБА_2 «Боянівка» завдаток на загальну суму 47 300 000 грн., в тому числі ПДВ на суму 7 883 333 грн. Після виконання позивачем умов попереднього договору, ОСОБА_2 «Болянівка» та ОСОБА_2 «Ріліон-Компані» зобовязувались укласти основний договір (договір купівлі-продажу), предметом якого є передача позивачем ОСОБА_2 «Ріліон-Компані» гіпермаркету продуктів харчування, яке набуває право власності на супермаркет з моменту державної реєстрації основного договору.

На виконання умов попереднього договору ОСОБА_2 «Ріліон-Компані» у період з 09.06.2006 року по 14.04.2007 року перерахувало ОСОБА_2 «Боянівка» завдаток в сумі 40 461001 грн., у т.ч. 6 743 500,17 грн. податку на додану вартість. Зазначені кошти частково були використані ОСОБА_2 «Боянівка» на надання директору і засновнику ОСОБА_2 «Боянівка» безпроцентної позики в сумі 26 407 406 грн.

Операції по будівництву і облаштуванню гіпермаркету оподатковувались ОСОБА_2 «Боянівка» як операції із виконання довгострокового контракту, валові доходи і податкові зобовязання з ПДВ визначались відповідно до коефіцієнту виконання довгострокового контракту (незалежно від дати та суми надходження попередньої оплати), а витрати і податковий кредит на рівні фактично оплачених (нарахованих) витрат, повязаних із виконання довгострокового договору. При цьому ОСОБА_2 «Боянівка» обрало особливий порядок оподаткування результатів діяльності, що здійснюються за довгостроковим договором (контрактом).

В деклараціях по податку на прибуток до валових доходів від виконання довгострокових договорів позивачем включено доходи на загальну суму 39 417 214,00 грн.

Відповідно до акта державної приймальної комісії про прийняття в експлуатацію закінченого будівництвом обєкта від 22 червня 2007 року, який затверджений рішенням Чернівецької міської ради № 498/11 від 25.06.2007 року, гіпермаркет продуктів харчування прийнято в експлуатацію, вартість обєкту 35 850 400,00 грн. На даний обєкт отримано свідоцтво про право власності на нерухоме майно від 17.07.2007 року відповідно до рішення виконкому Чернівецької міської ради від 25.06.2007 року № 498/11 (зареєстрований за ОСОБА_2 «Боянівка»). Відповідно до бухгалтерської довідки № 14069 від 01.07.2007 року гіпермаркет оприбутковано позивачем як обєкт незавершеного будівництва.

В платіжних дорученнях ОСОБА_2 «Ріліон-Компані» на перерахування грошових коштів в розмірі 40461001,00 грн. в призначенні платежу зазначено: частина завдатку по попередньому договору № 1 від 26.05.2006 року, укладеному з МКП «Боянівка», в тому числі ПДВ. Кожне платіжне доручення на перерахування коштів від ОСОБА_2 «Ріліон-Компані» містить в призначенні платежу текст про сплату податку на додану вартість, що в свою чергу свідчить про те, що відбулася подія із зарахування коштів від покупця на банківський рахунок продавця як оплата товарів, ще підлягають поставці та є об'єктом оподаткування податком на додану вартість.

Пунктом 5.1 Попереднього договору ОСОБА_2 «Боянівка» надано можливість без обмежень використовувати кошти, отримані від ОСОБА_2 «Ріліон-Компані», з моменту їх отримання, а саме: «Сторона-1 має право використовувати кошти, отримані згідно пункту 2.2.1 цього Договору, на виконання своїх грошових зобов'язань перед третіми особами, у тому числі повністю або частково не пов'язаних з будівництвом гіпермаркету».

Таким чином, документально підтверджується, що ОСОБА_2 «Боянівка» отримало від ОСОБА_2 «Ріліон-Компані» не лише завдаток на підтвердження зобов'язання укладення в майбутньому основного договору (договору купівлі-продажу гіпермаркету, а і часткову оплату основного договору (договору купівлі-продажу гіпермаркету) у вигляді грошових коштів у розмірі 40461001,00 грн., в тому числі ПДВ.

Таким чином, ОСОБА_2 «Боянівка» при будівництві гіпермаркету повинно відобразити даний гіпермаркет в складі основних засобів (підприємство володіє свідоцтвом на право власності та надає дане приміщення в оренду). Позивачем завищено валові витрати в сумі 35 850 400,00 грн. на вартість витрат по виготовленню, будівництву власних основних фондів.

Часткова оплата основного договору (договору купівлі-продажу гіпермаркету) у вигляді грошових коштів у розмірі 40 461 001,00 грн., в тому числі ПДВ 6 743 500,16 грн., які ОСОБА_2 «Боянівка» отримало від ОСОБА_2 «Ріліон-Компані» підлягає включенню до валових доходів та податкових зобов'язань з податку на додану вартість у період надходження за правилом першої події.

В листах Державної податкової адміністрації України від 14.12.2004 року № 626/4/15-2410, від 11.05.2006 року № 8842/7/15-0317, від 12.04.2007 року № 4047/5/15-01 (на виконання доручення Кабінету Міністрів України від 14.03.2007 року № 102149/1/1 -1 були надані роз'яснення щодо порядку оподаткування операцій за договорами купівлі-продажу нерухомості, у яких гарантією виступає завдаток.

Згідно вказаних податкових роз'яснень завдаток, отриманий платником податку у грошовій формі, який виступає гарантією укладення договору купівлі-продажу нерухомості, включається до валового доходу такого платники податку відповідно до норм пункту 4.1 ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Згідно договору купівлі-продажу гіпермаркету від 21.05.2008 року, який укладено між ОСОБА_2 «Боянівка» (продавець) та ОСОБА_2 «Ріліон-Компані» (покупець), предметом договору є наступне: продавець передає у власність, а покупець набуває у власність гіпермаркет продуктів харчування на умовах даного договору.

Тобто, будівля гіпермаркету перейшла до складу основних фондів покупця на підставі договору купівлі-продажу.

Таким чином, за своєю правовою природою договір від 21.05.2008 року, який укладено між ОСОБА_2 «Боянівка» (продавець) та ОСОБА_2 «Ріліон-Компані» (покупець), не є договором на виготовлення та будівництво будівлі гіпермаркету, тобто не є договором будівельного підряду у сфері капітального будівництва, а є договором купівлі-продажу нерухомого майна. Предметом цього договору не є продаж результатів будівельних робіт в капітальному будівництві на замовлення ОСОБА_2 «Ріліон-Компані». Відсутнє також документальне оформлення приймання-передачі завершених робіт (об'єкта будівництва) відповідно до типових первинних документів (ф. № КБ-2, ф. № КБ-3).

Перевіркою також встановлено, що в порушення п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість» ТзОВ «Боянівка» занижено податкові зобов'язання з податку на додану вартість по операціях з надання послуг оперативної оренди гіпермаркету продуктів харчування, внаслідок визначення бази оподаткування нижче за звичайні ціни.

Відповідно до п. 1.32 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» господарська діяльність будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах. Згідно пункту 4.1 статті 4 зазначеного Закону валовий дохід загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

Підпунктом 11.3.1 пункту 11.3 статті 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» визначено, що датою збільшення валового доходу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівку дата її оприбуткування в касі платника податку, а за відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) дата фактичного надання результатів робіт (послуг) платником податку.

Згідно підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3 Закону України «Про податок на додану вартість» об'єктом оподаткування є операції платників податку з поставки товарів та послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України, в тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору) для погашення заборгованості заставодавця, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу у користування лізингоотримувачу (орендарю).

Відповідно до підпункту 7.3.1 пункту 7.3 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» датою виникнення податкових зобов'язань з поставки товарів (робіт, послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають поставці, а у разі поставки товарів (робіт, послуг) за готівкові грошові кошти дата їх оприбуткування в касі платника податку, а при відсутності такої дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника податку;

або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.

Отже, часткова оплата основного договору (договору купівлі-продажу гіпермаркету) у вигляді грошових коштів у розмірі 40 461 001,00 грн., в тому числі ПДВ 6 743 500,16 грн., які позивач отримав від ОСОБА_2 «Ріліон-Компані», підлягає включенню до валових доходів та податкових зобовязань з податку на додану вартість у період її надходження за правилом першої події.

На думку колегії суддів, суд першої інстанції прийшов до вірного висновку про те, що відображення в податковому обліку ОСОБА_2 «Боянівка» господарських операцій, що стосуються взаєморозрахунків з ОСОБА_2 «Ріліон-Компані» за попереднім договором № 1, укладеним між сторонами 26.05.2006 року та додатковою угодою № 1 від 27.03.2007 року до нього, як операцій, що пов'язані з виконанням довгострокових договорів (контрактів), не відповідає вимогам законодавства України, яким регулюється укладення господарських договорів та спеціального Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Позивачем при будівництві гіпермаркету продуктів харчування неправомірно застосовано норми:

п. 7.10 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» № 334/94-ВР оподаткування доходів від виконання довгострокових договірних зобов'язань;

п.п. 7.3.7 п. 7.3 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» № 168/97-ВР датою виникнення податкових зобов'язань виконавця з контрактів, визначених довгостроковими відповідно до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», є дата збільшення валового доходу виконавця довгострокового контракту;

В податковому обліку доходи по вказаних операціях мають бути відображені відповідно до п.п. 11.3.1 п.11.3 ст. 11 Закону № 334/94-ВР по першій із подій (даті зарахування коштів).

Податкові зобов'язання по податку на додану вартість повинні бути відображені відповідно до п.п. 7.3.1 п. 7.3 ст. 7 Закону № 168/97-ВР по першій із подій (даті зарахування коштів). Позивачем ОСОБА_2 «Боянівка» здійснено виготовлення власних основних фондів, щодо яких не мали відображатись валові доходи та валові витрати з декларації з податку на прибуток.

ОСОБА_2 «Боянівка» протиправно, в порушення п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість» занижено податкові зобов'язання з податку на додану вартість по операціях з надання послуг оперативної оренди гіпермаркету продуктів харчування внаслідок визначення бази оподаткування нижче за звичайні ціни

Перевіркою правильності та своєчасності оподаткування доходів нерезидентів, отриманих не території України, дотримання вимог «Порядку надання звітів про утримання та внесення до бюджету податку на доходи нерезидентів», затвердженого наказом ДПА України від 16.01.1998 року № 28 (зі змінами та доповненнями) встановлено, що 11.09.2006 року укладено імпортний контракт № В/1, згідно якого ОСОБА_2 «Боянівка» (замовник) замовляє у фірми «Egres a.s.», (329/48 Sinkulova Street, 14000 Prague, Czeсh republic, ICO 25401297, DIC CZ 25 4012 97, Bank: CSOB Mirove namesti 400400 Usti nad Labem Czech republic, IBAN: CZ 6403001712800017467483, SWIFT: CEKOCZPP) - (виконавець), послуги з контролю технологічного процесу укладки напільної плитки на об'єктах ОСОБА_2 «Боянівка». Згідно умов договору Виконавець контролює технологічний процес укладки вказаної плитки на об'єктах Покупця. Вартість наданих послуг окремо встановлюється за домовленістю сторін та оформляється додатками до даного контракту.

Загальна вартість наданих ОСОБА_2 «Боянівка» іноземною фірмою «Egres a.s.» послуг складає 75 737,75 євро або 492011,86 грн.

Згідно актів приймання-передачі виконаних робіт іноземною фірмою «Egres a.s.» були надані наступні послуги, щодо контролю технологічного процесу укладки на об'єктах: розробка дизайну плитки спеціалістами продавця; лабораторні випробування технічних параметрів напільної плитки; сертифікація напільної плитки на Україні; технічне дослідження місць укладки плитки спеціалістами виробника; заміри місць укладки; архітектурний проект укладки напільної плитки; технічний проект укладки напільної плитки з розрахунком кількості необхідних матеріалів; здійснення технічного надзору при укладці плитки.

В оплату за надані послуги ОСОБА_2 «Боянівка» з валютного рахунку 26003017111649/978, відкритого в ЧФ ВАТ «Укрексімбанк», МФО 356271 перерахувало фірмі «Egres a.s.» валютні кошти на загальну суму 74 717,35 євро, або 490000,13 грн., з них 31425,28 євро або 201061,45 грн., як попередню оплату.

Станом на 31.03.2008 року по бухгалтерському обліку ОСОБА_2 «Боянівка» на рахунку 832 «Розрахунки з іноземними постачальниками», по вказаному контракту, рахується кредиторська заборгованість за надані нерезидентом послуги в сумі 1020,40 євро, або 6935,96 грн., яка виникла 11.12.2006 року.

На дату закінчення перевірки торговий комплекс, для якого проводилися нерезидентом вищезазначені послуги, знаходиться в незавершеному будівництві і по бухгалтерському обліку ОСОБА_2 «Боянівка» рахується на рахунку 151 «Капітальне будівництво». Вчинення товариством вищезазначених правопорушень призвело до заниження податку з доходів нерезидентів на загальну суму 73500,02 грн., а саме: в III кв. 2007 році в сумі 30159,22 грн., в IV кв. 2006 року в сумі 29205,27 грн. та в III кв. 2007 року в сумі 15008,85 грн.

На підставі пункту 13.2 статті 13 Закону України № 334/94-ВР, резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноважеі ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в гривнях), крім доходів, зазначених у пунктах 13.3-13.6, зобов'язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 13.1 цієї статті, за ставкою у розмірі 15 відсотків від їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачене нормами міжнародних угод, які набрали чинності.

Враховуючи вищезазначене, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правомірно відмовлено позивачу в задоволенні позовних вимог про визнання недійсними та скасування податкових повідомлень-рішень, а доводи апелянта на правомірність прийнятої постанови не впливають та висновків суду не спростовують.

Згідно ст. 200 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ч.3 ст. 160, ст.ст. 195, 196, 198, 200, 205, 206, 254 КАС України, колегія суддів,-

У Х В А Л И Л А:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Боянівка» залишити без задоволення, а постанову господарського суду Чернівецької області від 9 липня 2010 року у справі № 2/1 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Боянівка» до Державної податкової інспекції у м. Чернівці про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень без змін.

Ухвала апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів з дня набрання нею законної сили.

Головуючий суддя Я.С. Попко

Судді Т.В. Онишкевич

ОСОБА_3

Повний текст ухвали виготовлено та підписано 07.03.2011 року.