Постанова № 46871172, 13.07.2015, Львівський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 липня 2015 року Справа № 876/8055/13

Львівський апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого суддіПліша М.А.,

суддів Кухтея Р.В., Ільчишин Н.В.,

за участю секретаря судового засіданняФедак С.Р.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу державної податкової інспекції у Радехівському районі Львівської області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 13 травня 2013 року у справі за позовом міського комунального підприємства «Радехівтеплоенерго» до державної податкової інспекції у Радехівському районі Львівської області про скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В :

міське комунальне підприємство «Радехівтеплоенерго» звернулось в суд першої інстанції з адміністративним позовом до державної податкової інспекції у Радехівському районі Львівської області(на даний час Сокальська обєднана державна податкова інспекція ГУ ДФС у Львівській області) в якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 26.03.2013 року №0000122200, №0000132200.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 13 травня 2013 року позовні вимоги задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ДПІ у Радехівському районі від 26.03.2013 року №0000122200, №0000132200.

Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції державна податкова інспекція у Радехівському районі Львівської області оскаржила його в апеляційному порядку, вважає, що постанова прийнята з порушенням норм матеріального та процесуального права.

В апеляційній скарзі зазначає, що приймаючи рішення суд не погодився із висновками ДПІ у Радехівському районі щодо порушення позивачем вимог п. 187.10 ст.187 ПК України при формуванні податкового кредиту по операціях з придбання природного газу від ПАТ НАК «Нафтогаз України, крім того зазначив, що МКП «Радехівтеплоенерго» є юридичною особою приватного права, а тому не належить до тієї категорії споживачів, перелік яких визначено п. 187.10 ст. 187 ПК України. У зв'язку з цим, суд вважав, що для визначення податкових зобов'язань з ПДВ за вказаним касовим методом є наявність обов'язкових умов, а саме суб'єктного складу (фізичні особи бюджетні установи, ЖЕКи з одного боку та позивач з другого боку) та наявність і операції з поставки теплової енергії, включаючи вартість її транспортування позивачем вищевказаним особам. Зазначив, що відповідачем не було проведено розмежування обсягу податкового кредиту, сформованого позивачем по господарських операціях з НАК «Нафтогаз України» в листопаді-грудні 2012 р. та в січні 2013р. в розрізі споживачів (населення, бюджетні установи, інші споживачі), а взято до уваги весь обсяг податкового кредиту за листопад - грудень 2012р., січень 2013р., в тому числі й податковий кредит по категорії «інших споживачів», податковий кредит за якими формується за правилом «першої події», а не за касовим методом.

Таким чином, суд дійшов висновку, щодо господарських правовідносин позивача з НАК «Нафтогаз України» не підлягає до застосування касовий метод, оскільки при цьому не дотримуються умови п. 187.10 ст. 187 ПК України, так як позивач є юридичною особою приватного права, а не фізичною особою чи бюджетною установою, а тому податковий кредит повинен формуватися за загальними правилами, передбаченими п. 198.2 ст. 198 ПК України.

Відповідно до матеріалів справи, ДПІ у Радехівському районі проведено позапланову виїзну документальну перевірку міського комунального підприємства «Радехівтеплоенерго» з питань дотримання вимог податкового законодавства щодо правомірності формування залишків відємного значення, які після бюджетного відшкодування включаються до складу податкового кредиту наступного податкового періоду у поданій декларації з податку на додану вартість за січень 2013 року, яка виникла за період з 01.11.2012 р. по 31.01.2013 р. та за наслідками, якої складено акт від 11.03.13 р. №7/2200/20780980 і прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

Проведеною перевіркою відображеного показника за період з 01.11.2012 р. по 31.01.2013 р. в сумі 278294 грн. на підставі представлених документів встановлено завищення задекларованих МКП «Радехівтеплоенерго» показників у рядку 10.1 Декларацій «Операції, які підлягають оподаткуванню за ставкою 20% та нульовою ставкою» на загальну суму 186296 грн., в т.ч. за листопад 2012 року на суму 89410 грн., грудень 2012 року на суму 100219 грн., та за січень 2013 року занижено суму податкового кредиту в розмірі 3333 грн. На формування цих показників мало вплив здійснення придбання газу, електроенергії, паливо-мастильних матеріалів, запасних частин.

Для визначення податкового зобовязання і податкового кредиту для МКП «Радехівтеплоенерго» регламентується спеціальною нормою Податкового кодексу України, а саме п. 187.10 ст.187, яка є спеціальною нормою для субєктів господарювання, які здійснюють певні види господарської діяльності, а саме постачання теплової енергії.

Згідно пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Відповідно до положень підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг. Пунктом 198.2 вказаної статті визначено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною, а відповідно до пункту 198.6 не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Отже, законодавством визначено дві підстави для виникнення права на податковий кредит, а саме: фактична сплата коштів постачальнику в оплату придбаних товарів/послуг, в тому числі і податку на додану вартість та факт отримання податкової накладної, що засвідчує придбання платником податку товарів, в якій зазначено суми податку на додану вартість.

Водночас, пунктом 187.10 статті 187 Податкового кодексу України встановлено, що платники податку, які постачають теплову енергію, газ природний (крім скрапленого), у тому числі надають послуги з його транспортування та постачання, надають послуги з водопостачання, водовідведення чи послуги, вартість яких включається до складу квартирної плати чи плати за утримання житла, фізичним особам, бюджетним установам, не зареєстрованим як платники податку, а також житлово-експлуатаційним конторам, квартирно-експлуатаційним частинам, об'єднанням співвласників багатоквартирних будинків, іншим платникам податку, які здійснюють збір коштів від зазначених покупців з метою подальшого їх перерахування продавцям таких товарів (надавачам послуг) у рахунок компенсації їх вартості, визначають дату виникнення податкових зобов'язань та податкового кредиту за касовим методом.

Зазначене правило визначення дати виникнення податкових зобов'язань поширюється також на операції з постачання зазначених товарів/послуг для ЖЕКів та бюджетних установ, що отримують такі товари/послуги, якщо вони зареєстровані як платники податку.

Даним пунктом визначено перелік товарів/послуг та категорії споживачів, при здійсненні операцій з якими застосовується особливий порядок податкового обліку (касовий метод), а саме касовий метод поширюється на операції з: продажу комунальних послуг фізичним особам, бюджетним установам, не зареєстрованим платниками цього податку; придбання товарів, послуг, які використовуються в цілях поставки комунальних послуг фізичним особам, бюджетним установам, не зареєстрованим платниками цього податку.

Поставка зазначених у цьому пункті товарів (послуг) іншим категоріям споживачів чи поставка інших товарів (послуг) категоріям споживачів, визначеним у цьому пункті, здійснюються у загальному порядку (за правилом першої події), а саме касовий метод не поширюється на операції з: продажу комунальних послуг суб'єктам господарювання різних форм власності, власникам та орендарям нежитлових приміщень, що не є бюджетними організаціями, та не належать до категорії населення; придбання товарів, послуг, які використовуються в цілях поставки комунальних послуг суб'єктам господарювання різних форм власності, власникам та орендарям нежитлових приміщень, що не є бюджетними організаціями, та не належать до категорії населення.

Підпунктом 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено поняття «касовий метод для цілей оподаткування згідно з розділом V цього Кодексу». Це - метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата виникнення права на податковий кредит визначається як дата списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг).

Якщо платник податку придбаває товари, які призначаються для їх використання в операціях, визначених у п. 187.10 ст.187 Кодексу, за якими податкові зобовязання визначаються за касовим методом, то суми податку, сплачені у звязку з таким придбанням до податкового кредиту включаються теж за касовим методом.

За операціями, за якими податкові зобовязання нараховуються за касовим методом, право на податковий кредит виникає на дату перерахування коштів з рахунку або каси платника податків в оплату вартості придбаних товарів (робіт, послуг) чи дату поставки інших видів компенсації їх вартості. При цьому, такий механізм формування податкового кредиту за касовим методом не залежить від того, чи здійснюється повна або часткова оплата придбаних товарів (робіт, послуг) за податковою накладною, яка була отримана при придбанні товарів (послуг) у попередніх періодах.

МКП «Радехівтеплоенерго» відповідно до своїх статутних та реєстраційних документів здійснює господарську діяльність, спрямовану на забезпечення споживачів тепловою енергією, за такими видами діяльності як постачання пари, гарячої води та кондиційованого повітря ( КВЕД-2010). Підпунктом 2.1.1 пункту 2.1 розділу 2 Статуту МКП «Радехівтеплоенерго» зазначено, що основним завданням підприємства є виробництво, транспортування і розподіл теплової енергії для опалення і гарячого водопостачання житлового фонду і обєктів соціально-культурного призначення та промислових підприємств міста та району.

Відповідно до Закону України «Про теплопостачання» теплова енергія - це товарна продукція, що виробляється на об'єктах сфери теплопостачання для опалення, підігріву питної води, інших господарських і технологічних потреб споживачів, призначена для купівлі-продажу.

Пункт 187.10 статті 187 Податкового кодексу України регламентує порядок оподаткування податком на додану вартість платників податків, які поставляють теплову енергію, а тому висновок суду, що МКП «Радехівтеплоенерго» є юридичною особою приватного права і не належить до тієї категорії споживачів, перелік яких визначено у пункті 187.10 статті 187 Кодексу є безпідставним, оскільки в даному випадку МКП «Радехівтеплоенерго» є постачальником теплової енергії, а не споживачем.

Відповідно до п.15.1 ст.15 Податкового кодексу України - платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об'єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об'єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов'язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом. Розмежування щодо юридичних осіб приватного права та юридичних осіб публічного права Кодексом не передбачено.

Цивільним кодексом України передбачено, що юридичні особи, залежно від порядку їх створення, поділяються на юридичних осіб приватного права та юридичних осіб публічного права, однак Податковий кодекс України передбачає рівність усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації - забезпечення однакового підходу до всіх платників податків незалежно від соціальної, расової, національної, релігійної приналежності, форми власності юридичної особи, громадянства фізичної особи, місця походження капіталу.

Оскільки МКП «Радехівтеплоенерго» надає послуги з постачання теплової енергії бюджетним установам, то при визначенні податкового зобовязання і податкового кредиту дане підприємство зобовязане застосовувати до операцій з постачання теплової енергії зазначеним субєктам пункт 187.10 статті 187 Податкового кодексу України.

Разом з тим МКП «Радехівтеплоенерго» лише частково застосовує дану норму, а саме: податкове зобовязання визначає за касовим методом, а податковий кредит за методом - нарахування за першою подією.

МКП «Радехівтеплоенерго» включено до складу податкового кредиту за листопад 2012 року податкову накладну, яка є неоплаченою. У грудні 2012 року включено до складу податкового кредиту податкову накладну, яка є оплачена частково в сумі 310 000 грн.

Заборгованість за придбаний газ для теплопостачання перед НАК «Нафтогаз України» станом на 01.02.2013 року становила 2132729,87 грн., що відображено по бухгалтерському рахунку 631 «Розрахунки з постачальниками». В листопаді 2012 року придбано газу від НАК «Нафтогаз України» на суму 555916,68 грн., в т.ч. ПДВ 92652,78 грн., у грудні 2012 року на суму 957264,18 грн., в т.ч. ПДВ 159544,03 грн. Дані суми відображено бухгалтерськими проведеннями Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» ДТ 23 «Виробництво» відповідно в листопаді на суму 463263 грн. та в грудні на суму 797720,15 грн. Суму податку на додану вартість відображено бухгалтерськими проведеннями Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» Дт 641 «Розрахунки за податками» відповідно в листопаді на суму 92652,78 грн., у грудні 2012 року на суму 159544,03 грн. Крім того в січні проведено оплату за газ в сумі 20000 грн. Дані суми податку на додану вартість включено до податкових декларацій з податку на додану вартість, що підтверджено додатком № 5 «Розшифровка податкових зобовязань та податкового кредиту» за листопад в сумі 92652,78 грн., за грудень 2012 року в сумі 159544,03 грн.

Крім бюджетних установ, МКП «Радехівтеплоенерго» у перевіреному періоді здійснювало послуги теплопостачання господарським організаціям, які оподатковуються за загальними правилами. Вартість наданих послуг теплопостачання господарським організаціям за листопад 2012 року становить 32283,82 грн., за грудень 2012 року на суму 64200,66 грн.

Вартість наданих послуг теплопостачання бюджетним організаціям за листопад 2012 року становила 902332,14 грн., грудень 2012 року 1267656,32 грн. Податковий кредит за газ, який використовувався для послуг теплопостачання господарським організаціям здійснювався відповідно п. 198.1 ст.198 Податкового кодексу України Податковий кредит за газ, який використовувався для послуг теплопостачання бюджетним організаціям необхідно було здійснювати за касовим методом.

В листопаді 2012 року оплачено заборгованість за жовтень 2012 року в сумі 192720,83 грн., податковий кредит з даної суми включено до жовтневої декларації. В грудні 2012 року оплачено вартість газу в сумі 310000,00 грн. Крім того в січні проведено оплату за газ в сумі 20000 грн. З даної суми по січневій оплаті необхідно було включити до податкового кредиту 3333 грн.

Отже, в листопаді до податкового кредиту по першій події необхідно було включити податковий кредит від вартості придбаного газу від НАК «Нафтогаз України» у сумі 3243 грн. (92652,78 х 3,5 відсотки від вартості наданих послуг господарським організаціям), за грудень 2012 року в сумі 7658 грн. (159544,03 х 4,8 відсотка вартості наданих послуг господарським організаціям). В грудні 2012 року оплата за газ становила 310000грн., податок на додану вартість з якої становить 51667 грн. Отже по взаєморозрахунках МКП «Радехівтеплоенерго» із НАК «Нафтогаз України» до податкового кредиту необхідно було включити за листопад 2012 року суму 3243 грн., фактично включено 92653 грн., за грудень 2012 року суму 59325 грн., фактично включено 159544 грн.

Для розподілу податку на додану вартість сплаченого (нарахованого) у звязку з придбанням товарів (послуг) між видами діяльності, по яких застосовується касовий метод та звичайний методи обчислення податкових зобовязань передбачено таблицею 4 Додатку 7 декларації з ПДВ, форми та порядок складання якої затверджено наказом ДПА України від 25.01.2011 року №41, який зареєстровано в МЮ України 16.02.2011р. за № 197/18935. За цією формою, при визначенні податкового кредиту за касовим методом враховуються залишки ПДВ по товарах, використаних для отримання доходу за касовим методом. Порядок розподілу податкового кредиту подвійного призначення між операціями із застосуванням касового методу та звичайного способу визначення податкових зобовязань з ПДВ наведено у листах ДПА України від 04.03.2011р № 4545/6/13-1515-26, та від 16.03.2011р. № 7273/7/16- 117, відповідно до яких податковий кредит подвійного призначення підлягає розподілу для включення до декларації з ПДВ у залежності від питомої ваги податкових зобовязань обчислених за касовим методом у загальному обємі задекларованих податкових зобовязань з ПДВ.

Разом з тим, МКП «Радехівтеплоенерго» було порушено п. 187,10 ст.187 Податкового Кодексу України, внаслідок чого встановлено завищення суми рядка 24 Декларації «Залишок відємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду» за січень 2013 року на суму 52539 грн., заниження податку на додану вартість у сумі 133757 грн., у тому числі за листопад 2012 року в сумі 65282 грн., за грудень 2012 року в сумі 17147 грн., в січні 2013 року 51328 грн.

Вказана позиція по суті узгоджується із висновками судової практики.

Враховуючи наведене вище просить скасувати постанову Львівського окружного адміністративного суду від 13.05.2013 року та залишити без змін податкові повідомлення-рішення від 26.03.13 р. № НОМЕР_1, № НОМЕР_2 .

Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних міркувань.

Судом першої інстанції встановлено, що 11.03.2013 року ДПІ у Радехівському районі Львівської області проведено виїзну позапланову перевірку МКП «Радехівтеплоенерго» з питань дотримання вимог податкового законодавства щодо правомірності формування залишків від'ємного значення, які після бюджетного відшкодування включаються до складу податкового кредиту наступного податкового періоду у поданій декларації з ПДВ за січень 2013р., яка виникла за період з 01.11.2012р. по 31.01.2013р., за результатами якої складено акт №7/2200/20780980, згідно якого встановлено завищення задекларованих позивачем показників у рядку 10.1 Декларацій «Операції, які підлягають оподаткуванню за ставкою 20% та нульовою ставкою» на загальну суму 186296 грн., в т.ч. за листопад 2012р. на суму 89410 грн., за грудень 2012 р. на суму 100219 грн., за січень 2013р. встановлено заниження податкового кредиту в сумі 3333 грн., чим порушено п. 187.10 ст. 187 ПК України. Завищено суму рядка 24 Декларації «Залишок відємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового кредиту» за січень 2013р. в розмірі 52539 грн. У висновках акта перевірки від 11.03.2013 року зазначено про порушення МКП «Радехівтеплоенерго» п. 187.10 ст. 187 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 133757 грн., в т.ч. за листопад 2012р. в сумі 65282 грн., за грудень 2012р. в сумі 17147 грн., за січень 2013р. в сумі 51328 грн. На підставі вказаних висновків прийняті податкові повідомлення-рішення від 26.03.2013р. №0000132200, яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання з ПДВ в сумі 133757,57 грн. та від 26.03.2013р. №0000122200, яким позивачу визначено суму завищення відємного значення суми ПДВ в розмірі 52539 грн.

У даній спірній ситуації судом першої інстанції зясовано, що позивач - МКП «Радехівтеплоенерго» 04.01.1993 р. зареєстроване як юридична особа Радехівською районною державною адміністрацією Львівської області. Видами діяльності названого підприємства, згідно з відомостями, які містяться у Єдиному державному реєстрі підприємств та організацій України та Статуту позивача є постачання пари, гарячої води та кондиційованого повітря (КВЕД-2010).

01.09.2012 року та 28.12.2012 року між НАК «Нафтогаз України» (Продавець) МКП «Радехівтеплоенерго» (Покупець) укладено договори №12/784- БО-21, №12/2903-50-21. Згідно п. 1.1 умов вказаних договорів, Продавець зобовязується передати у власність Покупцю у 2012р., 2013р. природний газ, а Покупець зобовязується прийняти та оплатити цей природний газ. Відповідно до пунктів 1.2, 2.1, 3.3, 6.1 договорів газ, що продається за цим договором, використовується покупцем виключно для виробництва теплової енергії, яка споживається бюджетними установами, організаціями та іншими споживачами. Приймання-передача газу, переданого Продавцем Покупцеві у відповідному місяці продажу, оформлюється актом приймання-передачі газу. Оплата за газ здійснюється покупцем виключно грошовими коштами шляхом 100% поточної оплати протягом місяця поставки газу.

Розглядаючи спір суд першої інстанції правильно вказав, що пунктом 187.10 ст. 187 ПК України встановлено, що у разі якщо платники податку, які постачають теплову енергію, газ природний (крім скрапленого), надають послуги з водопостачання, водовідведення чи послуги, вартість яких включається до складу квартирної плати чи плати за утримання житла, фізичним особам, бюджетним установам, не зареєстрованим як платники податку, а також житлово-експлуатаційним конторам, квартирно-експлуатаційним частинам, об'єднання співвласників багатоквартирних будинків, іншим подібним платникам податку, які здійснюють збір коштів від зазначених покупців з метою подальшого їх перерахування продавцям таких товарів (надавачам послуг) у рахунок компенсації їх вартості (далі - ЖЕКи), датою виникнення податкових зобов'язань є дата зарахування коштів на банківський рахунок платника податку, а датою виникнення права на податковий кредит є дата списання коштів з банківського рахунка в оплату придбаних товарів/послуг. Вказане правило визначення дати виникнення податкових зобов'язань поширюється також на операції з постачання зазначених товарів/послуг для ЖЕКів та бюджетних установ, що отримують такі товари/послуги, якщо вони зареєстровані як платники податку.

Для цілей цього пункту послугами, вартість яких включається до складу квартирної плати чи плати за утримання житла, вважаються послуги з технічного обслуговування ліфтів та диспетчерських систем, систем протипожежної автоматики та димовидалення, побутових електроплит, обслуговування димовентиляційних каналів, внутрішньобудинкових систем водо - і теплопостачання, водовідведення та зливової каналізації, вивезення та утилізації твердого побутового та грубого сміття, прибирання будинкової та прибудинкової території, а також інші послуги, які надаються ЖЕКами зазначеним у цьому пункті покупцям за їх рахунок.

Суд першої інстанції вважав, що наведеною вище нормою визначено перелік товарів/послуг та категорії споживачів, при здійсненні операцій з якими застосовується особливий порядок податкового обліку (касовий метод), а саме касовий метод поширюється на операції з: продажу фізичним особам, бюджетним установам, не зареєстрованим платниками цього податку теплової енергії, газу природного (крім скрапленого), послуг з водопостачання, водовідведення чи послуг, вартість яких включається до складу квартирної плати; придбання ЖЕКами товарів, послуг, які використовуються в цілях поставки комунальних послуг фізичним особам, бюджетним установам, не зареєстрованим платниками цього податку.

Відповідно до пп. 14.1.266 п. 14.1 ст. 14 ПК України касовий метод для цілей оподаткування згідно з розділом У цього Кодексу - метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата виникнення права на податковий кредит визначається як дата списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг).

По зазначених вище договорах постачальником ПАТ НАК «Нафтогаз України» виписано позивачу податкові накладні: від 30.11.2012р. №12576 на загальну суму 555916,68 грн., в т.ч. ПДВ - 92652,78 грн., від 31.12.2012р. №13959 на загальну суму 957264,18 грн., в т.ч. ПДВ - 159544 грн.

Задовольняючи позовні вимог суд першої інстанції виходив з того, що з урахуванням виписки з Єдиного Державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців №742516, довідки АБ №483358 з Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України та Статуту позивача, затвердженого рішенням Радехівської міської ради від 15 березня 2004 року, підтверджується, що МКП «Радехівтеплоенерго» є юридичною особою приватного права. тому не належить до тієї категорії споживачів, перелік яких визначено п. 187.10 ст. 187 ПК України, а для визначення податкових зобовязань з ПДВ за вказаним касовим методом є наявність обовязкових умов, а саме субєктного складу (фізичні особи бюджетні установи, ЖЕКи з одного боку та позивач з другого боку ) та наявність операції з поставки теплової енергії, включаючи вартість її транспортування позивачем вищевказаним особам.

Відповідно до ч. 1 ст. 31 Закону України «Про житлово-комунальні послуги» порядок формування тарифів на кожний вид житлово-комунальних послуг другої групи (пункт 1 частини першої статті 14 цього Закону) визначає Кабінет Міністрів України. Відповідно до п. 3 Порядку формування тарифів на виробництво, транспортування, постачання теплової енергії та послуги з централізованого опалення і постачання гарячої води, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 10.07.2006 року № 955 тарифи формуються для трьох категорій споживачів - населення, бюджетних установ, інших споживачів. Кожна категорія споживачів визначається на підставі економічно обґрунтованого розподілу витрат, пов'язаних з наданням послуг. До групи «інші споживачі» входять всі інші споживачі, які не ввійшли до перших двох груп: фізичні особи-підприємці, всі юридичні особи, окрім бюджетних установ і до групи «інші споживачі» неможливо застосовувати касовий метод при визначенні податкових зобов'язань з ПДВ, оскільки такі особи не вказані в п. 187.10 ПК України, а тому формування податкових зобов'язань з ПДВ з такими споживачами здійснюється за загальними правилами, а саме: за правилом «першої події», що регламентується п.198.2 ст. 198 ПК України.

Суд першої інстанції вважав, що відповідачем не було проведено розмежування обсягу податкового кредиту, сформованого позивачем по господарських операціях з НАК «Нафтогаз України» в листопаді-грудні 2012р. та в січні 2013р. в розрізі споживачів (населення, бюджетні установи, інші споживачі), а взято до уваги весь обсяг податкового кредиту за листопад - грудень 2012р., січень 2013р., в тому числі й податковий кредит по категорії «інших споживачів», податковий кредит за якими формується за правилом «першої події», а не за касовим методом.

Тому, суд першої інстанції дійшов висновку, що до господарських правовідносин позивача з НАК «Нафтогаз України» не підлягає до застосування касовий метод, оскільки при цьому не дотримуються умови п. 187.10 ст. 187 ПК України, так як позивач є юридичною особою приватного права, а не фізичною особою чи бюджетною установою, а тому податковий кредит повинен формуватися за загальними правилами, передбаченими п. 198.2 ст. 198 ПК України. Придбання позивачем у постачальника природного газу є окремою господарською операцією, під час якої одночасно формуються податкові зобов'язання у постачальника та податковий кредит у позивача на підставі саме норм загального застосування (п. 198.2 ст.198 ПК України). Процес формування податкових зобовязань та податкового кредиту має відбуватися в межах однієї господарської операції.

З огляду на вказане вище суд задовольнив позовні вимоги.

Однак колегія суддів з такими доводами суду першої інстанції не погоджується з наступних міркувань.

Згідно пункту 185.1 статті 185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю. Відповідно до положень підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг. Пунктом 198.2 вказаної статті визначено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною, а відповідно до пункту 198.6 не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. Тобто законодавством визначено дві підстави для виникнення права на податковий кредит, а саме: фактична сплата коштів постачальнику в оплату придбаних товарів/послуг, в тому числі і податку на додану вартість та факт отримання податкової накладної, що засвідчує придбання платником податку товарів, в якій зазначено суми податку на додану вартість.

Як уже вказувалось вище пунктом 187.10 статті 187 ПК України встановлено, що платники податку, які постачають теплову енергію, газ природний (крім скрапленого), у тому числі надають послуги з його транспортування та постачання, надають послуги з водопостачання, водовідведення чи послуги, вартість яких включається до складу квартирної плати чи плати за утримання житла, фізичним особам, бюджетним установам, не зареєстрованим як платники податку, а також житлово-експлуатаційним конторам, квартирно-експлуатаційним частинам, об'єднанням співвласників багатоквартирних будинків, іншим платникам податку, які здійснюють збір коштів від зазначених покупців з метою подальшого їх перерахування продавцям таких товарів (надавачам послуг) у рахунок компенсації їх вартості, визначають дату виникнення податкових зобов'язань та податкового кредиту за касовим методом. Зазначене правило визначення дати виникнення податкових зобов'язань поширюється також на операції з постачання зазначених товарів/послуг для ЖЕКів та бюджетних установ, що отримують такі товари/послуги, якщо вони зареєстровані як платники податку. Даним пунктом визначено перелік товарів/послуг та категорії споживачів, при здійсненні операцій з якими застосовується особливий порядок податкового обліку (касовий метод), а саме касовий метод поширюється на операції з: продажу комунальних послуг фізичним особам, бюджетним установам, не зареєстрованим платниками цього податку; придбання товарів, послуг, які використовуються в цілях поставки комунальних послуг фізичним особам, бюджетним установам, не зареєстрованим платниками цього податку. Поставка зазначених у цьому пункті товарів (послуг) іншим категоріям споживачів чи поставка інших товарів (послуг) категоріям споживачів, визначеним у цьому пункті, здійснюються у загальному порядку (за правилом першої події), а саме касовий метод не поширюється на операції з: продажу комунальних послуг суб'єктам господарювання різних форм власності, власникам та орендарям нежитлових приміщень, що не є бюджетними організаціями, та не належать до категорії населення; придбання товарів, послуг, які використовуються в цілях поставки комунальних послуг суб'єктам господарювання різних форм власності, власникам та орендарям нежитлових приміщень, що не є бюджетними організаціями, та не належать до категорії населення.

Згідно підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 ПК України касовий метод для цілей оподаткування згідно з розділом V цього Кодексу - метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата виникнення права на податковий кредит визначається як дата списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг). Якщо платник податку придбаває товари, які призначаються для їх використання в операціях, визначених у п. 187.10 ст.187 Кодексу, за якими податкові зобовязання визначаються за касовим методом, то суми податку, сплачені у звязку з таким придбанням до податкового кредиту включаються теж за касовим методом.

За операціями, за якими податкові зобовязання нараховуються за касовим методом, право на податковий кредит виникає на дату перерахування коштів з рахунку або каси платника податків в оплату вартості придбаних товарів (робіт, послуг) чи дату поставки інших видів компенсації їх вартості. При цьому, такий механізм формування податкового кредиту за касовим методом не залежить від того, чи здійснюється повна або часткова оплата придбаних товарів (робіт, послуг) за податковою накладною, яка була отримана при придбанні товарів (послуг) у попередніх періодах.

МКП «Радехівтеплоенерго» здійснює господарську діяльність, спрямовану на забезпечення споживачів тепловою енергією, за такими видами діяльності як постачання пари, гарячої води та кондиційованого повітря ( КВЕД-2010). Підпунктом 2.1.1 пункту 2.1 розділу 2 Статуту МКП «Радехівтеплоенерго» зазначено, що основним завданням підприємства є виробництво, транспортування і розподіл теплової енергії для опалення і гарячого водопостачання житлового фонду і обєктів соціально-культурного призначення та промислових підприємств міста та району. Відповідно до Закону України «Про теплопостачання» теплова енергія - це товарна продукція, що виробляється на об'єктах сфери теплопостачання для опалення, підігріву питної води, інших господарських і технологічних потреб споживачів, призначена для купівлі-продажу.

Оскільки пункт 187.10 статті 187 Податкового кодексу України регламентує порядок оподаткування податком на додану вартість платників податків, які поставляють теплову енергію, то колегія суддів вважає, що помилковим є висновок суду, що МКП «Радехівтеплоенерго» є юридичною особою приватного права і не належить до тієї категорії споживачів, перелік яких визначено у пункті 187.10 статті 187 Кодексу, бо у даному випадку МКП «Радехівтеплоенерго» є постачальником теплової енергії, а не споживачем. Більше того Податковий кодексу України не розмежовує юридичних осіб приватного права та юридичних осіб публічного права.

Оскільки МКП «Радехівтеплоенерго» надає послуги з постачання теплової енергії бюджетним установам, то при визначенні податкового зобовязання і податкового кредиту дане підприємство зобовязане застосовувати до операцій з постачання теплової енергії зазначеним субєктам пункт 187.10 статті 187 Податкового кодексу України.

Крім бюджетних установ, МКП «Радехівтеплоенерго» у перевіреному періоді здійснювало послуги теплопостачання господарським організаціям, які оподатковуються за загальними правилами. Вартість наданих послуг теплопостачання господарським організаціям за листопад 2012 року становить 32283,82 грн., за грудень 2012 року на суму 64200,66 грн. Вартість наданих послуг теплопостачання бюджетним організаціям за листопад 2012 року становила 902332,14 грн., грудень 2012 року 1267656,32 грн.

Отже, податковий кредит за газ, який використовувався для послуг теплопостачання господарським організаціям здійснювався відповідно п. 198.1 ст.198 Податкового кодексу України, а податковий кредит за газ, який використовувався для послуг теплопостачання бюджетним організаціям необхідно було здійснювати за касовим методом.

Крім того, як вбачається з матеріалів справи податковим органом правильно проведено розмежування обсягу податкового кредиту, сформованого позивачем по господарських операціях з НАК «Нафтогаз України» в листопаді-грудні 2012р. та в січні 2013р. в розрізі споживачів (населення, бюджетні установи, інші споживачі), а відтак з огляду на викладене у суду першої інстанції не було достатньо правових підстав для задоволення позовних вимог.

З урахуванням викладеного суд апеляційної інстанції вважає, що постанову суду першої інстанції слід скасувати, бо висновки суду не відповідають обставинам справи, а у задоволенні позовних вимог відмовити.

Керуючись ч.3 ст. 160, ч. 4 ст. 196, п. 3 ч. 1 ст. 198, ст. 202, ст.205, ст.207, ст. 254 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу державної податкової інспекції у Радехівському районі Львівської області задовольнити, постанову Львівського окружного адміністративного суду від 13 травня 2013 року по справі № 813/2729/13-а скасувати.

У задоволенні позовних вимог МКП «Радехівтеплоенерго» - відмовити.

Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя М.А. Пліш

Судді Р.В. Кухтей

ОСОБА_1

Повний текст постанови виготовлений 14.07.2015 року