Ухвала суду № 43889771, 19.09.2011, Житомирський апеляційний адміністративний суд

ЖИТОМИРСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

____________

______________

10002, м.Житомир, майдан Путятинський, 3/65 тел.(0412) 48-16-02

УХВАЛА

іменем України

"19" вересня 2011 р. Справа № 2а-8431/10

номер рядка статистичного звіту 8.2.6

Колегія суддів Житомирського апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді Охрімчук І.Г.

суддів: Бондарчука І.Ф.

ОСОБА_1,

за участю секретаря Феськової М.Ю. ,

за участю представників сторін:

розглянувши апеляційну скаргу ОСОБА_2 з обмеженою відповідальністю "Акваформ Україна " та апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Житомирі на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від "22" червня 2011 р. у справі № 2а-8431/10 за позовом ОСОБА_2 з обмеженою відповідальністю "Акваформ Україна " до Державної податкової інспекції в м. Житомирі про скасування податкових повідомлень рішень

ВСТАНОВИЛА:

ОСОБА_2 з обмеженою відповідальністю "Акваформ Україна" звернулось до адміністративного суду з вказаним позовом. Зазначає, що за результатами виїзної планової перевірки товариства з обмеженою відповідальністю "Акваформ Україна" з питань дотримання вимог податкового за період з 01.07.2007 року по 30.06.2010 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2007 року по 30.06.2010 року державними податковими інспекторами складений акт №7414/23-1/34584784/0110 від 27.09.2010 року, в якому зафіксовано порушення з боку товариства з обмеженою відповідальністю "Акваформ Україна" вимог п.4 ст.4, пп.5.2.2 п.5.2 ст.5, пп.7.3.2 п.7.3 ст.7, п.13.2. ст.13 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", п.4.1 п.4.5 ст.4 Закону України "Про податок на додану вартість", п.п.4.2.1 п.4.2. ст.4, п.7.1. ст.7 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", п.2.11, 7.41, 7.43 "Положення про ведення касових операцій у національній валюті України". На підставі вказаного акту видані податкові повідомлення-рішення:

- №0008591702/0 від 15.10.2010 року, яким визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку з доходів фізичних осіб в сумі 2061,30 грн., в т.ч. основний платіж - 687,10 грн., штрафні (фінансові) санкції - 1374,20 грн.,

- №0002852301/0 від 15.10.2010 року, яким визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток в сумі 195579,00грн., в т.ч. основний платіж - 130386,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 65193,00 грн.,

- №0000472201/0 від 15.10.2010 року, яким визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток іноземних юридичних осіб в сумі 32259,00грн., в т.ч. основний платіж - 10753,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 21506,00 грн.,

- №0002862301/0 від 15.10.2010 року, яким визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на додану вартість в сумі 96095,00грн., в т.ч. основний платіж - 64063,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 32032,00грн.

- рішення про застосування штрафних (фінансових) санкції №0012242302 від 15.10.2010 року, яким застосовано 9122,14 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

З даними податковими повідомленнями - рішеннями від 15.10.2010 року №0008591702/0, №0002852301/0, №0000472201/0, №0002862301/0, рішенням про застосування штрафних (фінансових) санкцій №0012242302 позивач не погодився та просив їх скасувати.

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 22 червня 2011 року позов задоволено частково. Скасовано податкові повідомлення - рішення:

- №0008591702/0 від 15.10.2010 року, яким визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку з доходів фізичних осіб в сумі 2061,30 грн., в т.ч. основний платіж - 687,10 грн., штрафні (фінансові) санкції - 1374,20 грн.;

- №0002852301/0 від 15.10.2010 року, яким визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток в сумі 195579,00грн., в т.ч. основний платіж - 130386,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 65193,00 грн.;

- №0002862301/0 від 15.10.2010 року, яким визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на додану вартість в сумі 96095,00грн., в т.ч. основний платіж - 64063,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 32032,00грн.

- рішення про застосування штрафних (фінансових) санкції №0012242302 від 15.10.2010 року, яким застосовано 9122,14 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

В задоволенні решти позовних вимог позивачу було відмовлено.

Не погоджуючись з постановою суду першої інстанції відповідач по справі, ОСОБА_3 податкова інспекція в м. Житомирі, подав апеляційну скаргу в якій просять суд апеляційної інстанції скасувати постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 22 червня 2011 року в частині задоволених вимог та постановити нову постанову про відмову у задоволенні позову. Підставою для внесення апеляційної скарги зазначають те, що судом першої інстанції при вирішенні справи порушено норми матеріального та процесуального права , у зв'язку з невірним тлумаченням і застосуванням судом першої інстанції норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Крім того позивач по справі не погоджуючись з постановою суду в частині не задоволених позовних вимог подав апеляційну скаргу в якій просить суд апеляційної інстанції скасувати постанову суду в цій частині та постановити нову про скасування податкового повідомлення - рішення - №0000472201/0 від 15.10.2010 року, яким визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток іноземних юридичних осіб в сумі 32259,00грн., в т.ч. основний платіж - 10753,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 21506,00 грн. Зазначають, що являючись резидентом республіки ОСОБА_4 та маючи право на проценти, дохід фірми - позичальника, відповідно до ч. 1 ст. 11 "Конвенції між Урядом України і Урядом ОСОБА_4 про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень" оподатковується в ОСОБА_4, при цьому позивач звільнений від обов'язку щодо сплати податку на репатріацію.

В судовому засіданні представник ДПІ в м. Житомирі свою апеляційну скаргу підтримав з підстав, які в ній зазначені і просить суд апеляційної інстанції скасувати постанову суду першої інстанції та постановити нову про відмову у задоволенні позовних вимог позивача. Стосовно апеляційної скарги позивача заперечує.

Представники ОСОБА_2 з обмеженою відповідальністю "Акваформ Україна" в судовому засіданні вимоги своєї апеляційної скарги підтримали з підстав, які в ній зазначені і просять суд задовольнити її. Стосовно вимог апеляційної скарги податкового органу заперечують.

Заслухавши пояснення учасників процесу, перевіривши матеріали справи, законність та обґрунтованість винесеної судом першої інстанції постанови судова колегія прийшла до висновку, що апеляційна скарга ДПІ в м. Житомирі та апеляційна скарга ОСОБА_2 з обмеженою відповідальністю "Акваформ Україна" не підлягають до задоволення виходячи з наступного.

Судом встановлено, що за результатами виїзної планової перевірки товариства з обмеженою відповідальністю "Акваформ Україна" з питань дотримання вимог податкового за період з 01.07.2007 року по 30.06.2010 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2007 року по 30.06.2010 року державними податковими інспекторами складений акт №7414/23-1/34584784/0110 від 27.09.2010 року. В акті зазначено, що перевіркою встановлені порушення з боку товариства з обмеженою відповідальністю "Акваформ Україна" вимог п.4 ст.4, пп.5.2.2 п.5.2 ст.5, пп.7.3.2 п.7.3 ст.7, п.13.2. ст.13 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", п.4.1 п.4.5 ст.4 Закону України "Про податок на додану вартість", п.п.4.2.1 п.4.2. ст.4, п.7.1. ст.7 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", п.2.11, 7.41, 7.43 "Положення про ведення касових операцій у національній валюті України" .

На підставі акту перевірки видані податкові повідомлення - рішення, яґкі оскаржуються позивачем.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 15.10.201- року №0002852301/0, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток в сумі 195579,00грн., в т.ч. основний платіж - 130386,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 65193,00 грн., в акті перевірки зазначено, що в порушення п.4.1 ст.4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" позивачем безпідставно занижено валові доходи підприємства за рахунок виключення з їхнього складу суми повернутих товарів. Але суд не погоджується з такими висновками податкового органу з огляду на наступне.

Встановлено, що між ТзОВ "Акваформ" ("AQUAFORM Sp.z.o.o." (ОСОБА_4)) (продавець) та ТзОВ "Акваформ Україна" (покупець) укладений контракт №1/2007 від 10.07.2007 року на поставку продукції, відповідно до якого продавець продає, а покупець купує продукцію і товари продавця. ТОВ "Акваформ Україна" були укладені договори поставки продукції (купленої у "AQUAFORM Sp.z.o.o." (ОСОБА_4)) з приватними підприємцями. Пунктом 3.6 укладених із покупцями договорів поставки передбачена можливість повернення товарів.

Покупцями товарів поверталась частина товару, що підтверджується видатковими накладними на повернення товару. В зв'язку з чим, позивачем проводилось коригування кількісних і вартісних показників у відповідних податкових накладних та деклараціях з податку на додану вартість. Між позивачем та покупцями товару складені і підписані акти звіряння взаємних розрахунків.

В подальшому повернуті товари були реалізовані повторно іншим покупцям із нарахуванням податкових зобов'язань з податку на додану вартість та врахуванням у складі валових доходів. Повторний продаж повернутих товарів підтверджується звітами із І-С "Бухгалтерія" за назвою "Продажи по возвратам" та видатковими і податковими накладними.

Стан розрахунків із покупцями та врахування вартості повернутих товарів у зменшення боргу покупців підтверджується актами звірки. Представником відповідача, яка здійснювала перевірку позивача, було визнано, що позивачем правомірно зазначені операції відображені на рахунку 281.

Щодо не надання під час перевірки товаро-транспортних накладних на повернення товару, то вимогами податкового обліку не передбачено обов'язковості складання ТТН в підтвердження віднесення витрат до складу валових, тим більше що при перевірці не встановлено що позивач ніс витрати по транспортуванню придбаного товару. Наявність чи відсутність товарно-транспортних накладних є лише дотриманням чи порушенням тільки правил перевезень автомобільним транспортом, які не повязані з дотриманням вимог податкового законодавства. Контрагентами позивача підтверджено, що ними повертався товар ТзОВ "Акваформ Україна" і транспортування повернутого товару здійснювалось в основному власним транспортом покупців, перевізником "Нова пошта", транспортом загального користування.

Пунктом 5.11 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" заборонено установлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових, крім тих, що зазначені в цьому Законі.

Щодо посилання в акті перевірки на наказ Міністерства транспорту України, Міністерства статистики України від 29.12.1995 року №488/346, то відповідно до п. 21.5 ст. 21 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" обов'язковими для виконання платником податку є тільки акти центрального податкового органу, видані у випадках, прямо передбачених цим Законом та зареєстровані Міністерством юстиції України.

Згідно зі ст. 1 Указу Президента України "Про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади" від 03.10.92 N 493/92 нормативно-правові акти, які видаються міністерствами, іншими органами виконавчої влади, органами господарського управління та контролю і які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян або мають міжвідомчий характер, підлягають державній реєстрації.

ОСОБА_3 реєстрація нормативно-правових актів міністерств, інших центральних органів виконавчої влади, органів господарського управління та контролю здійснюється Міністерством юстиції України. Наказ Міністерства транспорту України, Міністерства статистики України від 29.12.1995 року №488/346 не зареєстрований в Міністерстві юстиції України, а тому не може бути обов'язковим для застосування господарюючими суб'єктами.

Згідно п.4.1 ст.4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" валовий доход - це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

У разі коли після продажу товарів (робіт, послуг) здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи перерахунок у випадках повернення проданих товарів чи права власності на такі товари (результати робіт, послуг) продавцю, платник податку - продавець та платник податку - покупець здійснюють відповідний перерахунок валових доходів або валових витрат (балансової вартості основних фондів) у звітному періоді, в якому сталася така зміна суми компенсації (п.5.10 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств").

Так як, в зв'язку із поверненням раніше реалізованих товарів, позивач не отримав доход, тому товариство правомірно застосувало правову норму п.5.10 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" і здійснило відповідний перерахунок валових доходів у відповідних звітних періодах.

На підставі викладеного, суд приходить до висновку, що відповідачем неправомірно було здійснено донарахування податкових зобов'язань щодо повернутих товарів.

Щодо віднесення до складу валових витрат курсової різниці від перерахунку іноземної валюти при здійсненні розрахунків із постачальником-нерезидентом, в акті перевірки зазначено, що позивачем завищено валові витрати через врахування в їх складі курсової різниці від перерахунку іноземної валюти при здійсненні розрахунків із постачальником-нерезидентом "AQUAFORM Sp.z.o.o" з посиланням на п.п.11.2.3 п.11.2 ст.11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Судова колегія не погоджується з такими висновками податкового органу і вважає, що висновки суду першої інстанції з цього приводу є правильними з огляду на наступне.

Встановлено, що між ТзОВ "Акваформ" ("AQUAFORM Sp.z.o.o." (ОСОБА_4)) (продавець) та ТзОВ "Акваформ Україна" (покупець) укладений контракт №1/2007 від 10.07.2007 року на поставку продукції, відповідно до якого продавець продає, а покупець купує продукцію і товари продавця.

Відповідно до п.5.1 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Відповідно до пп.7.3.2 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" витрати, понесені (нараховані) платником податку в іноземній валюті протягом звітного періоду у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до валових витрат такого платника податку, визначаються у сумі, що має дорівнювати балансовій вартості такої іноземної валюти, яка визначена відповідно до пп. 7.3.1, 7.3.4, 7.3.6 цієї ж статті та не підлягає перерахунку у зв'язку із зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду.

Отже, підпункт 7.3.2 п.7.2 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" зобов'язує підприємства відображати витрати, понесені (нараховані) в іноземній валюті протягом звітного періоду у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до валових витрат, у сумі, що дорівнює балансовій вартості іноземної валюти.

Згідно з пп.11.2.3 п.11.2 ст.11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" датою збільшення валових витрат платника податку при здійсненні ним операцій з нерезидентами є дата оприбуткування платником податку товарів.

Таким чином, сума валових витрат за імпортними операціями визначається відповідно до вимог пп.7.3.2 п.7.3 ст.7 цього Закону, яким встановлено, що витрати, понесені (нараховані) платником податку в іноземній валюті протягом звітного періоду у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до валових витрат такого платника податку, визначаються у сумі, що має дорівнювати балансовій вартості такої іноземної валюти, визначеної згідно із положеннями пп.7.3.1, 7.3.4, 7.3.6 цієї статті, і не підлягають перерахуванню у зв'язку із зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду.

Судом встановлено, що позивач купував валюту для оплати придбаних товарів за імпортним контрактом на Міжбанківській валютній біржі згідно заявок, а тому балансова вартість підлягає обчисленню з використанням другого методу згідно п.п.7.3.4 п.7.3. ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств". Оскільки для оплати вартості отриманого товару іноземна валюта спеціально придбавалася позивачем на Міжбанківській валютній біржі, то, згідно з п.п.7.3.4 п.7.3. ст.7 вищезазначеного Закону, сума гривень, сплачена позивачем у зв'язку з купівлею іноземної валюти (без урахування комісійних або вартості інших послуг осіб, що здійснюють конверсійні (обмінні) операції за дорученням платника податку), є балансовою вартістю такої іноземної валюти.

Таким чином законодавством надано право платнику податків на відображення у складі валових витрат реальної суми витрат, понесених на придбання товарів (робіт, послуг) в іноземній валюті, шляхом включення до складу валових витрат суми балансової вартості іноземної валюти, що буде витрачена на придбання зазначених товарів (робіт, послуг). На підставі норм пп.7.3.2, 7.3.4 ст.7, пп.11.2.3 ст.11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", позивач правомірно збільшував валові витрати на дату фактичного отримання товарів за їх вартістю згідно з ВМД і після придбання валюти в оплату вартості раніше отриманих товарів та визначення її фактичної балансової вартості уточнював суму валових витрат - в сумі балансової вартості придбаної валюти, як того вимагають норми вищевказаного Закону.

Крім того, відповідачем безпідставно та невмотивовано використано в тексті акта перевірки термін "курсові різниці", який не передбачений чинним законодавством про оподаткування та не може бути застосований в податковому обліку для відображення різниці між вартістю валюти в момент оприбуткування товару та в момент його оплати нерезиденту.

На підставі викладеного, суд приходить до висновку, що відповідачем неправомірно було здійснено донарахування податкових зобов'язань щодо господарських операцій, пов'язаних з перерахунком іноземної валюти при здійсненні розрахунків із постачальником-нерезидентом "AQUAFORM Sp.z.o.o"

Щодо завищення позивачем валових витрат у зв'язку із врахуванням в їх складі відсотків за користування кредитом та курсових різниць від перерахунку заборгованості по кредиту в іноземній валюті, в акті перевірки зазначено, що в деклараціях з податку на прибуток підприємств в рядку 04.13 "інші витрати, крім визначених у 04.1-04.12" за період з 01.07.2007 року по 30.06.2010 року, позивачем віднесено до складу валових витрат відсотки за користування кредитом в іноземній валюті та курсові різниці від перерахунку заборгованості по кредиту в іноземній валюті.

Судом встановлено, що між Акваформ Sp.z.o.o (ОСОБА_4) (позикодавець) та ТзОВ "Акваформ Україна" (позичальник) укладений договір позики 1/2007 від 31.07.2007 року, предметом якого є надання грошової позики в сумі 60 000 доларів США 00 центів для поповнення обігових коштів на термін по 31.12.2008 року, до якого вносились зміни та доповнення, що сум та строку дії договору.

Щодо віднесення до складу валових витрат курсових різниць від перерахунку заборгованості по кредитам в іноземній валюті, то, відповідно до п. 5.1 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.0

У відповідності до пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" - це суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.8 цієї статті.

Відповідно до пп. 7.9.1 п. 7.9 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" не включаються до валового доходу і не підлягають оподаткуванню кошти, залучені платником податку у зв'язку з отриманням фінансових кредитів від інших осіб-кредиторів, а також поверненням основної суми фінансових кредитів, наданих платником податку іншим особам-дебіторам. Це правило поширюється і на кредитні кошти в іноземній валюті.

Підпунктом 7.9.2. п.7.9. ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" встановлено, що не включаються до валових витрат кошти або майно, надані платником податку у зв'язку з поверненням платником податку основної суми кредиту, в тому числі частини консолідованого іпотечного боргу при погашенні іпотечного сертифіката участі, але не більше суми, сплаченої за придбання такого сертифіката, іншим особам-кредиторам, а також з наданням кредиту іншим особам-дебіторам, викупу (заміни) однієї частки консолідованого іпотечного боргу на іншу відповідно до закону.

Підпунктом 7.3.3 п.7.3 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" встановлено, що у разі продажу (погашення) заборгованості (її частини), або умовного продажу (погашення) заборгованості, платник податку повинен визнати прибуток або збиток від такої операції, що розраховується як різниця між балансовою вартістю такої заборгованості (її частини) на початок звітного періоду чи на дату її оприбуткування (виникнення), залежно від того, яка подія сталася пізніше, та балансовою вартістю такої заборгованості (її частини) на дату її продажу (погашення). При цьому прибуток, отриманий внаслідок такого перерахунку, збільшує валові доходи платника податку - кредитора та валові витрати платника податку - дебітора, а збиток, отриманий внаслідок такого перерахунку, збільшує валові витрати платника податку - кредитора та валові доходи платника податку - дебітора податкового періоду, протягом якого відбувся такий продаж (погашення).

Підпункт 7.3.3 п.7.3 ст.7 "Про оподаткування прибутку підприємств" прямо встановлює право позивача на валові затрати щодо курсової різниці, нарахованої на суму непогашеного валютного кредиту.

При цьому необхідно враховувати положення п.4 мотивувальної частини ухвали Конституційного Суду України від 14.03.2002 N1-у/2002 (справа N 2-12/2002), яким визначено, що норма пп.7.3.6 п.7.3 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" встановлює однаковий для всіх випадків порядок віднесення курсових різниць до складу валових витрат чи валових доходів. Як зазначив Конституційний Суд України, вжите законодавцем слово "будь-яка" іноземна валюта або заборгованість в іноземній валюті передбачає всі можливі випадки виникнення курсових різниць, незалежно від підстав їх одержання.

Відповідачем неправомірно зазначено в акті перевірки, що товариством, при віднесені до складу валових витрат суми курсових різниць від перерахунку заборгованості по кредиту в іноземній валюті, порушено вимоги п.п.5.5.2 п.5.5 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", так як вказана норма Закону взагалі не регулює зазначені операції.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 15.10.2010 року №0002862301/0, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на додану вартість в сумі 96095,00грн., в т.ч. основний платіж - 64063,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 32032,00грн. в акті перевірки зазначено, що в результаті порушень, викладених в пункті 3.1. акту перевірки та з врахуванням п.4.1, п.4.5 ст.4 Закону України "Про податок на додану вартість" підприємством безпідставно зменшено базу оподаткування податком на додану вартість та проведено коригування податкових зобов'язань з ПДВ в сторону зменшення за рахунок зміни компенсації вартості товарів у зв'язку з поверненням товарів.

При цьому зазначено, що інспекторами перевірялись: реєстри виданих податкових накладних, розрахунки коригування до податкових накладних, виписки банку, видаткові накладні.

Закон України "Про податок на додану вартість" (дійсний на момент виникнення спірних податкових відносин) визначає платників ПДВ, об'єкти, базу та ставки оподаткування, особливості оподаткування експортних та імпортних операцій, поняття податкової накладної, порядок обліку, звітування та внесення податку до бюджету.

Відповідно до п.4.1 ст.4 Закону України "Про податок на додану вартість" база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку, що включається до ціни товарів (послуг)). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу в зв'язку з компенсацією вартості товарів (послуг).

Підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку.

Згідно пп.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов'язань продавця у двох примірниках та повинна містити обов'язкові реквізити: порядковий номер податкової накладної, дату виписування податкової накладної, повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість та ін. (пп. 7.2.3, 7.2.1 п.7.2 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість").

Відповідно до пп.7.2.6. п.7.2. ст.7 Закону України Про податок на додану вартість підставою для нарахування податкового кредиту є податкова накладна.

Пунктом 4.5. ст.4 Закону України "Про податок на додану вартість" визначено, що якщо після поставки товарів (послуг) здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за поставкою перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів особі, яка їх надала, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню.

Згідно п.п.4.5.3 п.4.5 ст.4 Закону України "Про податок на додану вартість", зменшення суми податкових зобов'язань платника податку - постачальника при зміні компенсації вартості товарів (послуг), наданих особам, які не були платниками цього податку на момент такої поставки, дозволяється лише:

а) при поверненні раніше поставлених товарів у власність постачальника з наданням отримувачу повної грошової компенсації їх вартості;

б) при перегляді цін, пов'язаних з гарантійними замінами товарів.

В акті перевірки відсутні зауваження щодо складання первинних документів, на підставі яких формувався податковий кредит у відповідних податкових періодах.

Оскільки ТОВ "Акваформ України" правомірно формувались валові витрати та в подальшому проводилось коригування у зв'язку з поверненням товарів покупцями, що було викладено вище в постанові суду, то у відповідності до вимог Закону України "Про податок на додану вартість" товариством правомірно зменшено базу оподаткування податком на додану вартість та проведено коригування податкових зобов'язань з ПДВ на суму повернення у відповідних податкових періодах та правильно сформовано податковий кредит.

Крім того, посилання відповідача на інший розділ акту перевірки, як на підставу для висновків про наявність порушень податкового законодавства щодо формування податкового кредиту, суперечить приписам Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом ДПА України №327 від 10.08.05 року, який зобов'язує перевіряючих факти виявлених порушень викладати з посиланням саме на первинні документи бухгалтерського та податкового обліку.

Щодо рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 15.10.2010 року №0012242302, яким позивачу нараховано 9122,14 грн. штрафних (фінансових) санкцій, в акті перевірки зазначено про порушення підприємством вимог п.2.11, п.3.1, п.3.2 "Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні". Сутність порушення полягає в тому, що, на думку відповідача, підзвітні особи підприємства провели готівкові розрахунки без подання розрахункового документа встановленої форми та змісту на загальну суму 9122,14 грн.

Суд не погоджується з такими висновками податкового органу з огляду на наступне.

В порушення вимог п.п.1.6, 1.7, 2.3.2 Наказу ДПА від 10.08.2005 року №327 "Про затвердження Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства" в акті перевірки №7414/23-1/34584784/0110 від 27.09.2010 взагалі не зазначено на підставі яких законодавчих актів інспектори податкової служби прийшли до висновку, що додані до авансових звітів первинні документи не являються розрахунковими документами.

Згідно таблиці, викладеній на сторінках 52-55 акту перевірки, податкові інспектори застосували штрафні (фінансові) санкції згідно авансових звітів, починаючи з дати звітування - 30.11.2007 року по 25.06.2010 року.

Відповідно до ст. 250 ГК України, адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб'єкта господарювання протягом шести місяців від дня виявлення порушення, але не пізніше як через один рік з дня порушення цим суб'єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом. Так як оскаржуване рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій №0012242302 прийняте податковим органом 15 жовтня 2010 року, то, на підставі вимог ст.250 ГК України, застосування санкцій поза межами одного року з дня порушення суб'єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності є неправомірним. В даному випадку це стосується авансових звітів з 30.11.2007 року по 07.10.2009 року включно.

Щодо інших авансових звітів судом першої інстанції правильно встановлено, що вони відповідають вимогам закону.

Статтею 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачено обов'язок проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Згідно ст.2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, надрукований у випадках, передбачених цим Законом, і зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або заповнений вручну.

Порядок заповнення розрахункових документів регламентовано Положенням про форму та зміст розрахункових документів, затвердженим наказом ДПАУ від 01.12.2000 р. №614. Вичерпний перелік реквізитів фіскального касового чека наведено в п.3 Положення №614:

Згідно п.2.11 „Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні" від 15.12.2004 р. № 637 звітування за одержані під звіт готівкові кошти здійснюється відповідно до законодавства України.

Частиною 6 п.1 „Інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон" (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 13.03.1998 р. №59 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 31.03.1998 р. за № 218/2658) встановлено, що підтверджуючими документами є розрахункові документи відповідно до Законів України „Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та „Про оподаткування прибутку підприємств".

Підпунктом 5.4.8 пункту 5.4 статті 5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств" встановлено, що витрати на відрядження фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку або є членами керівних органів платника податку, у межах фактичних витрат особи, яка відряджена, на проїзд (включаючи перевезення багажу) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження, оплату вартості проживання у готелях (мотелях), а також включених до таких рахунків витрат на харчування чи побутові послуги (прання, чистка, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), найм інших жилих приміщень, телефонних рахунків, оформлення закордонних паспортів, дозволів на в'їзд (віз), обов'язкового страхування, витрат на усний та письмовий переклади, інших документально оформлених витрат, пов'язаних з правилами в'їзду та перебування у місці відрядження, включаючи будь-які збори і податки, що підлягають сплаті у зв'язку зі здійсненням таких витрат.

Зазначені витрати можуть бути включені до складу валових витрат платника податку лише за наявності підтверджуючих документів, що засвідчують вартість цих витрат у вигляді транспортних квитків або транспортних рахунків (багажних квитанцій), рахунків з готелів (мотелів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання фізичної особи, страхових полісів тощо.

На підставі викладеного суд першої інстанції прийшов до правильного висновку, що авансові звіти підтверджені належними розрахунковими документами, а тому, рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 15.10.2010 року №0012242302 підлягає скасуванню в повному обсязі.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 15.10.2010 року №0008591702/0, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку з доходів фізичних осіб в сумі 2061,30 грн., в т.ч. основний платіж - 687,10 грн., штрафні (фінансові) санкції - 1374,20 грн., в акті перевірки на сторінці 41 зазначено, що позивачем в порушення вимог пп.4.2.1 п.4.2 ст.4, п.7.1 ст.7 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", проводились виплати коштів підзвітним особам без подання відповідних платіжних документів.

Відповідно до вимог пп.4.2.1 п.4.2 ст.4 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", до загального місячного оподатковуваного доходу включаються доходи у вигляді заробітної плати, інші виплати та винагороди, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового або цивільно-правового договору.

В порушення вимог п.п.1.6., 1.7, 2.3.2 Наказу ДПА від 10.08.2005 року, №327 "Про затвердження Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства" в акті перевірки №7414/23-1/34584784/0110 від 27.09.2010 взагалі не зазначено яким законодавчим нормам не відповідають первинні документи, долучені до авансових звітів підзвітних осіб.

Підпунктом 5.4.8 пункту 5.4 статті 5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств" встановлено, що витрати на відрядження фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку або є членами керівних органів платника податку, у межах фактичних витрат особи, яка відряджена, на проїзд (включаючи перевезення багажу) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження, оплату вартості проживання у готелях (мотелях), а також включених до таких рахунків витрат на харчування чи побутові послуги (прання, чистка, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), найм інших жилих приміщень, телефонних рахунків, оформлення закордонних паспортів, дозволів на в'їзд (віз), обов'язкового страхування, витрат на усний та письмовий переклади, інших документально оформлених витрат, пов'язаних з правилами в'їзду та перебування у місці відрядження, включаючи будь-які збори і податки, що підлягають сплаті у зв'язку зі здійсненням таких витрат.

Враховуючи, що згідно п.3.15 "Інструкції зі статистики заробітної плати" витрати на відрядження (добові, вартість проїзду, витрати на наймання житлового приміщення) не відносяться до фонду оплати праці, зазначені нарахування не можуть бути віднесені і до складу загального місячного оподатковуваного доходу.

Щодо податкового повідомлення-рішення №0000472201/0 від 15.10.2010 року, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток іноземних юридичних осіб в сумі 32259,00грн., в т.ч. основний платіж - 10753,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 21506,00 грн., в акті перевірки зазначено, що позивач, в порушення вимог п.13.2 ст.13 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" не утримано і не сплачено до бюджету податок з доходів нерезидента під час виплати доходу у вигляді процентів.

Суд погоджується з висновками податкового органу з огляду на наступне.

Між "Акваформ Sp.z.o.o" (ОСОБА_4) (позикодавець) та ТзОВ "Акваформ Україна" (позичальник) укладений договір позики, який змінювався та доповнювався, предметом якого є надання грошової позики в доларах США для поповнення обігових коштів на відповідний термін.

Відповідно до п.13.2 ст.13 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" резидент, що здійснює на користь нерезидента будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента. що ведуться у гривнях), зобов'язані утримувати під час виплати такого доходу та додатково сплачувати податок на репатріацію доходів у розмірі 15 % від суми такого доходу за рахунок такої виплати, якщо інше не передбачено нормами міжнародних угод, які набрали чинності.

Порядок звільнення (зменшення) від оподаткування доходів з джерелом їх походження з України згідно з міжнародними договорами України про уникнення подвійного оподаткування затверджено Постановою Кабінету Міністрів України від 06.05.2001 року №470. Відповідно до п.4 цього Порядку визначено підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених п.5,6 цього Порядку особі, яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір, а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором.

Згідно п.1 ст.11 Конвенції, укладеної між Урядом України і Урядом ОСОБА_4 про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень, проценти, що виникають в одній Договірній державі і сплачуються резиденту другої Договірної ОСОБА_3, будуть оподатковуватись у цій другій ОСОБА_3, якщо такий резидент має фактичне право на такі проценти. Пунктом 2 ст.11 цієї Конвенції передбачено, що такі проценти можуть також оподатковуватись у тій Договірній ОСОБА_3, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї ОСОБА_3, але якщо одержувач фактично має право на проценти, податок, що стягується, не повинен перевищувати 10 % від загальної суми процентів. При цьому механізм усунення подвійного оподаткування передбачено ст.24 Конвенції.

Випадки, коли проценти, які виникають у другій Договірній ОСОБА_3 повинні звільнятись від оподаткування в цій ОСОБА_3, передбачено п.5 ст.11 Конвенції. Зокрема, це стосується процентів, якщо платником є сама ОСОБА_3, її політико-адміністративний підрозділ, місцеві органи влади або резидент цієї ОСОБА_3.

На момент перевірки довідка, на підтвердження статусу резидента ОСОБА_4 - контрагента позивача, надана. Отже, відсотки, які виплачуються ТОВ "Акваформ Україна" оподатковуються відповідно до законодавства України, з урахуванням норм міжнародної угоди щодо максимального розміру ставки податку, тобто 10%.

Положення ст.11 Конвенції між Урядом України і Урядом ОСОБА_4 не можуть трактуватись як такі, що надають платнику податку право вибору, в якій саме з двох держав здійснюватиметься оподаткування одержаного доходу, оскільки це б суперечило ст.2 Закону України "Про систему оподаткування". Отже, позивач допустив порушення п.13.2 ст.13 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" з урахуванням положень Конвенції не сплатив до бюджету податок на прибуток іноземних юридичних осіб.

Враховуючи вище наведені обставини судова колегія вважає, що підстави для скасування постанови суду першої інстанції відсутні, тому апеляційні скарги задоволенню не підлягають.

Керуючись ст.ст. 195, 198, 200, 205, 206, 212, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів

УХВАЛИЛА:

Апеляційну скаргу ОСОБА_2 з обмеженою відповідальністю "Акваформ Україна " та апеляційну скаргу Державної податкової інспекції в м. Житомирі залишити без задоволення, а постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 22 червня 2011 року - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня складання її в повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя І.Г. Охрімчук

судді: І.Ф.Бондарчук

ОСОБА_1

Роздруковано та надіслано:

1- в справу

2 - позивачу ОСОБА_2 з обмеженою відповідальністю "Акваформ Україна " вул.Ватутуна 91/1,м.Житомир,10000

3- відповідачу ОСОБА_3 податкова інспекція в м.Житомирі пл.Перемоги,2,Житомир,10014