Ухвала суду № 43533482, 18.03.2015, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"18" березня 2015 р. м. Київ К/9991/3565/12

№ К/9991/3565/12

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Усенко Є.А.,

суддів: Веденяпіна О.А., Зайцева М.П.,

розглянувши у письмовому провадженні

касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Житомирі (ДПІ)

на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 09.09.2011

та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 24.11.2011

у справі № 0670/3727/11 Житомирського окружного адміністративного суду

за позовом Приватного підприємства (ПП) «СТК «Молоко»

до Державної податкової інспекції у м. Житомирі

про скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 09.09.2011, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 24.11.2011, позов задоволено: визнано незаконними та скасовані податкові повідомлення-рішення ДПІ у м. Житомирі від 16.03.2011 № 0001591601/0, від 23.05.2011 № 0004031601.

У касаційній скарзі ДПІ у м. Житомирі просить скасувати ухвалені у справі судові рішення з підстав порушення судами норм матеріального та процесуального права та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.

Позивач не реалізував своє процесуальне право надати заперечення проти касаційної скарги.

Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Фактичною підставою для зменшення у податковому обліку позивача за грудень 2010 року розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість, збільшення суми грошового зобов'язання із податку на додану вартість та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті камеральної перевірки від 18.02.2011 № 633/15-2. Згідно з висновками цього акту позивач при заповненні податкової декларації з податку на додану вартість за грудень 2010 року безпідставно переніс до рядка 23.2 цієї декларації залишок від'ємного значення попереднього звітного періоду в розмірі 6326827,00 грн., який зменшено на 4071358,00 грн. актом позапланової виїзної перевірки від 13.10.2010 № 7838/23-2/36548926, що є порушенням норм пункту 5.12.5 наказу ДПА України «Про затвердження форми податкової декларації та Порядку її заповнення і подання» від 30.05.1997 № 166, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 09.07.1997 за № 250/2054, та підпункт 7.7.1 пункту 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (Закон № 168/97-ВР), у результаті чого збільшено податкові зобов'язання з податку на додану вартість на 2070568,00 грн. та зменшено залишок від'ємого значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, на 2000790,00 грн.

За результатами перевірки ДПІ прийняті податкові повідомлення-рішення від 16.03.2011 № 0001591601/0, яким збільшено суму грошового зобов'язання із податку на додану вартість у сумі 2070568,00 грн. (основний платіж) та застосовані 517642.00 грн. за штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в розмірі 517642.00 грн.; від 23.05.2011 № 0004031601, яким зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на 2000790,00 грн.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з недоведеності ДПІ у судовому процесі нікчемності правочинів, укладених позивачем з його постачальниками, з посиланням на виконання яких позивач сформував податковий кредит, який приймав участь при визначенні залишку від'ємого значення чистої суми податку на додану вартість, що після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, у податковій декларації за грудень 2010 року. Підтвердженням нікчемності таких правочинів, за висновком судів, може бути рішення суду у цивільній або господарській справі, вирок суду у кримінальній справі, щодо ухвалення яких ДПІ не надано інформації. Також суди виходили із того, що актом перевірки від 13.10.2010 № 7838/23-2/36548926 не перевірявся податковий облік ПП «СТК «Молоко» за листопад 2010 року, розмір від'ємного значення чистої суми податку на додану вартість за який був врахований позивачем при заповненні податкової декларації за грудень 2010 року, а відповідно до норм Закону № 168/97-ВР тільки відсутність податкової накладної позбавляє платника податку права на податковий кредит, у той час як позивач надав податковому органу податкові накладні, про що свідчить доданий до матеріалів справи реєстр отриманих та виданих податкових накладних.

Однак, з такими висновками судів попередніх інстанцій не можна погодитись, оскільки вони зроблені без належного встановлення обставин у справі.

У відповідності до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту) (абзац перший підпункту 7.4.5 пункту 7.4 цієї статті).

При цьому законодавцем презумується реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.

За змістом наведених норм право платника податку на включення сум ПДВ у ціні товарів (послуг) до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податку у інших платників цього податку товарів (послуг) або основних фондів, призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником - платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами, перелік яких встановлений підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97-ВР) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товарів (послуг).

Ці обставини відповідно до частини 1 ст. 138 КАС України входять до предмета доказування при розгляді судом адміністративного позову стосовно правомірності рішення контролюючого органу про донарахування сум податкових зобов'язань з ПДВ та/або зменшення розміру від'ємного значення суми з цього податку.

Обов'язкове встановлення факту поставки як підстави для включення сум ПДВ, вказаних в податкових деклараціях, до податкового кредиту відповідає правовій позиції Верховного Суду України по такій категорії спорів, висловленій, зокрема в постанові від 22.10.2010 у справі за позовом Приватного підприємства «Балтімор» до ДПІ у Кіровоградській області, Головного управління Державного казначейства України у Кіровоградській області про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення та стягнення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість.

Згідно зі статтею 244-2 КАС України рішення Верховного Суду України, прийняте за результатами розгляду заяви про перегляд судового рішення з мотивів неоднакового застосування судом (судами) касаційної інстанції одних і тих самих норм матеріального права у подібних правовідносинах, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить зазначені норми права, та для всіх судів України. Суди зобов'язані привести свою судову практику у відповідність з рішенням Верховного Суду України.

Разом з тим, факти поставки позивачу товарів (послуг) постачальниками, за податковими накладними яких позивач сформував податковий кредит відповідних податкових періодів, як і характер та зміст господарських операцій, не можуть вважатися встановленими з огляду на те, що оцінка доказів у справі зроблена судом без дотримання вимог статті 86 КАС України. Згідно з цією статтею суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Частиною 1 ст. 69 КАС України встановлено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів (частина 2 цієї статті).

Необґрунтованим є висновок судів про те, що позивач включив до рядку 23.2 податкової декларації з податку на додану вартість за грудень 2010 року від'ємне значення суми податку на додану вартість за листопад 2010 року з огляду на відсутність у матеріалах справи податкової декларації за цей податковий період. Від'ємне значення до рядку 23.2 податкової декларації може бути включене за результатом не одного попереднього звітного періоду і не обов'язково того періоду, що безпосередньо передує звітному.

Відповідно до підпункту 7.7.1 пункту 7.7 ст. 7 Закону № 168/97-ВР сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені законом для відповідного податкового періоду.

При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Норми цього підпункту не обмежують право платника податку на включення значення від'ємного значення податку на додану вартість лише одним попереднім податковим звітним періодом при умові, що і в наступних податкових звітних періодах значення різниці між сумою податкового зобов'язання і сумою податкового кредиту (чиста сума податку на додану вартість) буде від'ємним або, якщо і має позитивне значення, то є меншою за від'ємне значення податку на додану вартість попереднього звітного періоду.

Висновок судів попередніх інстанцій, що податкова накладна є підставою для включення сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту є правильними, однак податкова накладна є не єдиною підставою виникнення у платника податку права на податковий кредит. Податкова накладна - обов'язковий допустимий доказ, але право на податковий кредит виникає із сукупності юридичних фактів, серед яких першочерговим правоутворюючим юридичним фактом є факт поставки. При цьому, для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження валових витрат та податкового кредиту.

Відтак, одна лише наявність у платника податку податкової накладної не є безумовним доказом реальності господарських операцій між ним і постачальниками при спростуванні наведеної в податковій накладній інформації щодо операції з поставки.

Як свідчить зміст акту перевірки від 13.10.2010 № 7838/23-2/36548926, підставою для зменшення у податковому обліку ПП «СТК «Молоко» суми податкового кредиту та від'ємного значення чистої суми податку на додану вартість на 4071358,00 грн. стали встановлені під час перевірки обставини відсутності у підприємства об'єктивної можливості здійснювати господарську діяльність із переробки молока та виробництва молочної продукції, яка потребує дотримання певних технологічних умов, оскільки підприємство не має необхідних виробничих потужностей, матеріальних ресурсів, складських приміщень та трудових ресурсів, необхідних для здійснення такого виду господарської діяльності з огляду на специфіку технологічного процесу зберігання, переробки молока та встановлення у зв'язку з цим на рівні державного регулювання вимог щодо здійснення вказаних видів господарської діяльності (а.с. 21-39).

Вказаному доказу, на який податковий орган посилався при обґрунтуванні своєї правової позиції, судами попередніх інстанцій, не було дано жодної оцінки, у то й час як обставини наявності у позивача можливостей здійснення ним господарських операцій, пов'язаних з переробкою молока та виробництвом молочної продукції, підлягали перевірці у судовому процесі, оскільки встановлення обставин, на які посилається ДПІ, мають значення для правильного вирішення спору, а отже входять до предмету доказування відповідно до статті 138 КАС України.

Відповідно до правової позиції Верховного Суду України, висловленій у постанові від 27.03.2012 у справі за позовом ПП «Ангара» до ДПІ у Печерському районі м. Києва, Головного управління Державного казначейства України в м. Києві про скасування податкового повідомлення-рішення, стягнення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, Верховний Суд України вказав, що про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема про наявність таких обставин, як неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг; нездійснення особою, яка значиться постачальником послуг, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв'язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; відсутність первинних документів обліку.

Обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 7, частин 4 та 5 ст. 11 КАС України.

Допущені судами попередніх інстанцій порушення норм процесуального права унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, а отже відповідно до частини 2 ст. 227 КАС України є підставою для скасування ухвалених у справі судових рішень та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Поміж іншим, судам слід враховувати, що судове рішення, прийняте у межах господарського або цивільного провадження, або вирок суду, прийнятий у межах кримінального провадження, не є доказами у розумінні норм КАС України. Встановлення судовими рішеннями факту безтоварності операцій чи факту поставки у силу норм частин 1 та 4 ст. 72 КАС України було б підставою для звільнення від доказування цих обставин у адміністративній справі. Відсутність таких судових рішень означає, що вказані обставини підлягають доказуванню у судовому процесі при розгляді адміністративної справи.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, перевірити належним чином доводи сторін щодо фактичної поставки позивачу товарів (послуг), з посиланням на які позивач сформував податковий кредит, який у подальшому приймав участь при визначенні від'ємного значення податку на додану вартість; встановити факт наявності або відсутності господарської діяльності з боку позивача. З цією метою, в разі необхідності, зобов'язати сторони надати докази, яких не буде вистачати для з'ясування відповідних обставин, або ж витребувати такі докази у інших осіб, в яких вони можуть знаходитися; дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 КАС України.

Керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Житомирі задовольнити частково, скасувати постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 09.09.2011 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 24.11.2011, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі.

Головуючий суддя: підписЄ.А. УсенкоСудді: підписО.А. Веденяпін підписМ.П. Зайцев