Ухвала суду № 42990560, 04.03.2015, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"04" березня 2015 р. м. Київ К/800/41433/13

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі Приходько І.В. Бухтіярової І.О. Костенка М.І.

при секретарі судового засідання Бовкуні В.В.,

за участю представників сторін: від позивача - Остапенко Н. М,

від відповідача - Українська Т.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Міжрегіонального головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників

на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 23.07.2013 р.

у справі № 2а-12436/11/2670

за позовом Державного підприємства матеріально-технічного забезпечення залізничного транспорту України «Укрзалізничпостач»

до Міжрегіонального головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників

про скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И Л А:

У серпні 2011 року Державне підприємство матеріально-технічного забезпечення залізничного транспорту України «Укрзалізничпостач» (далі - позивач, ДП «Укрзалізничпостач») звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції у місті Києві по роботі великими платниками податків, правонаступником якої є Міжрегіональне головне управління Міндоходів - Центральний офіс з обслуговування великих платників (далі - відповідач, Міжрегіональне ГУ Міндоходів - Центральний офіс з обслуговування ВП), в якому просило суд скасувати податкове повідомлення-рішення від 11.08.2011 р. № 0001664210.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 16.11.2011 р. у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 23.07.2013 р. постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 16.11.2011 р. скасовано та прийнято нову постанову, якою позовні вимоги задоволено у повному обсязі: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення СДПІ у м. Києві по роботі з ВПП від 11.08.2011 р. № 0001664210.

Не погоджуючись із прийнятим рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив скасувати постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 23.07.2013 р. та залишити в силі постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 16.11.2011 р.

Крім того, представником відповідача в судовому засіданні 04.03.2015 р. заявлено клопотання про процесуальне правонаступництво відповідача на Міжрегіональне Головне Управління ДСФ - Центральний офіс з обслуговування великих платників податків.

Заслухав заявлене клопотання та дослідив надані документи, колегія суддів вважає, що воно підлягає задоволенню на підставі статті 55 Кодексу адміністративного судочинства України.

Позивач у письмовому відзиві на касаційну скаргу та в судовому засіданні проти доводів касаційної скарги заперечував, вважає оскаржуване судове рішення законним, обґрунтованим та прийнятим у відповідності до норм діючого законодавства, а тому просив суд касаційну скаргу податкового органу залишити без задоволення.

Заслухавши доповідь судді Вищого адміністративного суду України, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 29.10.2010 р. по 21.07.2011 р., на підставі направлень від 29.10.2010 р. № 2344/23-07, від 10.12.2010 р. № 2671/23-07, від 20.07.2011 р. № 1097/23-07, № 1098/23-07, № 1099/23-07, № 1100/23-07, № 1101/23-07, № 1102/23-07, згідно із підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, пунктом 77.2 статті 77 Податкового кодексу України, відповідно до наказу від 19.07.2011 р. № 2842 та плану-графіка проведення планових виїзних перевірок суб'єктів господарювання, посадовими особами ДПІ у Солом'янському районі м. Києві була проведена планова виїзна перевірка ДП «Укрзалізничпостач» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2009 р. по 30.06.2010 р., валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2009 р. по 30.06.2010 р., за результатами якої складено акт від 28.07.2011 р. № 8330/23-07/19014832 та зроблено висновок про порушення позивачем, зокрема, вимог підпунктів 7.2.3, 7.2.6 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4, підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», пункту 9.1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 2.4 Положення «Про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24.05.1995 р., пункту 5.12.4 Порядку заповнення і подання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженого наказом ДПА України від 30.05.1997 р. № 166, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 09.07.1997 р. за № 250/205, в результаті чого в період, що перевірявся, занижено податок на додану вартість всього на суму 16 672 491 грн. та завищено суму від'ємного значення податку на додану вартість на загальну суму 209 435 грн.

На підставі вказаного акту перевірки СДПІ у м. Києві по роботі з ВПП було винесене податкове повідомлення-рішення № 0001664210, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 20 840 614 грн., з яких 16 672 491 грн. - за основним платежем та 4 168 123 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Як вбачається з акту перевірки № 8330/23-07/19014832 від 28.07.2011 р. підставою для донарахування позивачу зазначених податкових зобов'язань слугували висновки перевіряючих про неправомірність формування позивачем податкового кредиту з податку на додану вартість за результатами господарських операцій з контрагентами-постачальниками: ТОВ «НАН», ПрАТ «Транспорт-Сервіс», ПрАТ «ЛМЦ», ТОВ «Торекс», ТОВ «Київ-Інвест-Сервіс» та ТОВ «Кабельтех-Сервіс», оскільки, за твердженнями відповідача, правочини укладені позивачем з вказаними контрагентами не спричиняють реального настання правових наслідків обумовлених ними. При цьому податковий орган посилався на відсутність у вказаних суб'єктів господарювання реальної можливості займатися господарською діяльністю.

Суд першої інстанції відмовляючи в задоволенні позовних вимог виходив з того, що висновки податкового органу викладені в акті перевірки щодо порушення позивачем положень податкового законодавства в частині формування податкового кредиту з податку на додану вартість є обґрунтованими, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення не підлягає скасуванню.

Скасовуючи рішення окружного адміністративного суду та приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що матеріалами справи підтверджується належним чином та в повному обсязі виконання укладених позивачем зі своїми контрагентами-постачальниками правочинів, а відповідач, як суб'єкт владних повноважень, не довів правомірності прийнятого ним податкового повідомлення-рішення.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України не може погодитись з такими висновками судів, вважаючи їх передчасними та такими, що винесені з неповним з'ясуванням всіх обставин справи, виходячи з наступного.

Відповідно до статі 69 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів. Докази суду надають особи, які беруть участь у справі. Суд може запропонувати надати додаткові докази або витребувати додаткові докази за клопотанням осіб, які беруть участь у справі, або з власної ініціативи.

Згідно зі статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Оскаржувані судові рішення вказаним вимогам не відповідають.

Предметом доказування у відповідній категорії спорів є реальність господарських операцій, що є підставою для виникнення права на податковий кредит та формування валових витрат; добросовісність дій платника податку, яка полягає у відповідності вчинених ним дій господарській меті, а також реальність усіх даних, наведених у документах, що надають право на податковий кредит та на формування валових витрат для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Таким чином, будь-які документи, у тому числі договори, накладні, рахунки тощо, мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Враховуючи викладене, для підтвердження даних податкового обліку необхідно брати до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

З метою встановлення факту здійснення господарської операції та формування податкового кредиту з податку на додану вартість судам необхідно з'ясувати, зокрема: - рух активів у процесі здійснення господарської операції; - установлення спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарської операції; - установлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку. В обов'язковому порядку необхідно дослідити наявність господарської мети при вчиненні відповідних дій платника податку. Перевірці підлягають доводи податкового органу, що свідчать про відсутність ділової мети у діях платника податку, зокрема у разі подальшого продажу придбаного товару нижче за ціну придбання; придбання товарів (послуг) у посередників за наявності прямих контактів з їх виробниками; придбання послуг, використання яких не може мати позитивного впливу на результати господарської діяльності платника податку тощо.

Ухвалюючи судові рішення по справі, суди попередніх інстанцій посилались на докази, які є обов'язковими але не вичерпними, оскільки предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самих господарських операцій (виконання робіт, придбання товарів), а відтак і обґрунтованість визначення податкового кредиту позивача, який, між іншим, безпосередньо впливає на об'єкт оподаткування.

В даному випадку судами попередніх інстанцій не в повній мірі досліджено обставин, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самих господарських операцій між позивачем та його контрагентом, не розглянуто належним чином докази, що містяться в матеріалах справи.

Висновки про нереальність здійснених позивачем господарських операцій, за наслідками яких було сформовано спірні суми податкового кредиту судом першої інстанції було зроблено, здебільшого, лише на підставі обставин встановлених у акті податкової перевірки позивача та з посиланням на матеріали податкових перевірок його контрагентів-постачальників. У свою чергу, судом апеляційної інстанції висновок про реальність проведених позивачем зі своїми контрагентами спірних господарських операцій було зроблено без фактичного дослідження обставин, що стосуються такого питання.

При цьому слід наголосити, що в умовах дії такого принципу адміністративного судочинства, як офіційне з'ясування усіх обставин справи, суди не повинні обмежуватися заявленими сторонами доводами та поданими ними доказами, а мають здійснювати активну роль у встановленні об'єктивної істини, вживаючи усіх можливих заходів для перевірки та встановлення усіх фактичних даних зі спору та сприяючи сторонам у поданні та витребуванні необхідних для цього доказів.

Суд касаційної інстанції зазначає, що платник податків, який придбав товар (послугу) в особи, що порушує вимоги податкового законодавства, не повинен притягуватися до відповідальності в тому випадку, якщо він здійснював реальну господарську операцію та не знав про певні порушення правил ведення господарської діяльності та оподаткування своїм контрагентом. Такі висновки не можуть ґрунтуватися на припущеннях, а мусять ґрунтуватися лише на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.

Варто також зазначити, що поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов'язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентами податкових зобов'язань. А відтак платник не може зазнавати негативних наслідків (зокрема, у вигляді позбавлення його права на податковий кредит) внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.

Однак у разі якщо податковий орган доведе узгодженість дій між платником та його контрагентом, які свідчать про здійснення операцій без наміру створити відповідні цим операціям правові наслідки з метою отримати податкову вигоду, або що платник податку діяв без належної обачності й обережності і йому мало бути відомо про порушення, які допускав його контрагент, або що діяльність платника податку спрямована на здійснення операцій, пов'язаних з наданням податкової вигоди, переважно з контрагентами, які не виконують своїх податкових зобов'язань, то право платника на податковий кредит не можна вважати законним.

Відповідні обставини попередніми судовими інстанціями не досліджувалися взагалі.

Касаційна ж інстанція згідно з частини другої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України не може досліджувати докази, встановлювати або визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Відповідно до частини другої статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Враховуючи те, що судами попередніх інстанцій не було встановлено всіх важливих обставин справи, що призвело до не обґрунтованих належним чином висновків щодо прав і обов'язків сторін у даному спорі, а також те, що передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, оскаржувані судові рішення у справі підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції відповідно до положень частини другої статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України.

Під час нового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, витребувати докази на підтвердження реальності господарських операцій між позивачем та його контрагентами, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті і, залежно від встановленого, правильно визначити норми матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

На підставі викладеного, керуючись статтями 55, 210, 220, 221, 223, 227, 230, 231, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А:

Здійснити процесуальне правонаступництво відповідача, Міжрегіонального головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників, та замінити на Міжрегіональне Головне Управління ДСФ - Центральний офіс з обслуговування великих платників податків.

Касаційну скаргу Міжрегіонального Головного Управління ДСФ - Центральний офіс з обслуговування великих платників податків - задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 16.11.2011 р. та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 23.07.2013 р. у справі № 2а-12436/11/2670 - скасувати.

Справу № 2а-12436/11/2670 направити на новий судовий розгляд до Окружного адміністративного суду міста Києва.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя підпис І.В. Приходько Судді підпис І.О. Бухтіярова підпис М.І. Костенко