Ухвала суду № 42725770, 03.02.2015, Львівський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 лютого 2015 року Справа № 4349/14

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Сеника Р.П.,

суддів Попка Я.С., Хобор Р.Б.,

з участю секретаря судового засідання Сердюк О.Ю.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Берегівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області на постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 14.03.2014 року у справі за позовом Державного підприємства «Берегівське лісове господарство» до Берегівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області про скасування податкових повідомлень рішень,-

В С Т А Н О В И В:

25.11.2013 року державне підприємство "Берегівське лісове господарство" звернулося у Закарпатський окружний адміністративний суд з позовною заявою до Берегівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області якою просить суд: 1) скасувати як незаконно прийняте податкове повідомлення - рішення Берегівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області від 14.11.2013 року № 0001052200. яким платнику донараховано грошове зобов'язання по податку на прибуток підприємств та організацій, що перебувають у державній власності у розмірі 113 728. 00 грн. (у т.ч. за основним платежем у розмірі 113 728,00 грн. та за штрафними (фінансовими)санкціями у розмірі і 6 930, 00 грн.); 2) скасувати як незаконно прийняте податкове повідомлення - рішення Берегівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області від 14.11.2013 року № 0001072200, яким платнику збільшено частину прибутку (доходу), що вилучається до бюджету на 83 297,-00 грн. (у т.ч. за основним платежем у розмірі 73 133, 00 грн. та за штрафними фінансовими) санкціями у розмірі 10 164,00 грн.); 3) стягнути і відповідача на користь державного підприємства "Берегівське лісове господарство" сплачений судовий збір у розмірі 394.06 грн. 4) стягнути з відповідача решту судового збору у розмірі 3 546, 54 грн. відповідно до частини 3 статті 4 ЗУ "Про судовий збір".

Позовні вимоги обгрунтовані тим, що дії інспекції щодо виключення зі складу витрат лісгоспу суми 448 902, 00 грн., понесеної ним у зв'язку із заготівлею насіння, закладкою розсадників, висадкою та доглядом за молодими насадженнями лісових культур, є неправомірними, оскільки, на думку позивача, вказані витрати не є створенням біологічних активів.

Постановою Закарпатського окружного адміністративною суду від 14 березня 2014 року адміністративний позов задоволено, скасовано податкове повідомлення - рішення Берегівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області від 14.11.2013 року № 0001052200. яким платнику донараховано грошове зобов'язання по податку на прибуток підприємств та організацій, що перебувають у державній власності у розмірі 113 728 (сто тринадцять тисяч сімсот двадцять вісім) гривень 00 (нуль) копійок (у т.ч. за основним платежем у розмірі 96 798 (дев'яносто шість тисяч сімсот дев'яносто вісім) гривень 00 (нуль) копійок та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 16 930 (шістнадцять тисяч дев'ятсот тридцять) гривень 00 (нуль) копійок) та скасовано податкове повідомлення - рішення Берегівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області від 14.11.2013р. № 0001072200, яким платнику збільшено частину прибутку (доходу), що вилучається до бюджету на 83 297 (вісімдесят три тисячі двісті дев'яносто сім) гривень 00 (нуль) копійок (у т.ч. за основним платежем у розмірі 73 133 (сімдесят три тисячі сто тридцять три) гривні 00 (нуль) копійок та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 10 164 (десять тисяч сто шістдесят чотири) гривні 00 (нуль) копійок).

Постанову суду першої інстанції оскаржив відповідач подавши апеляційну скаргу в якій не погоджується з даним рішенням, оскільки судом першої інстанції не було всебічно повно та об'єктивно досліджено всі обставини, а.тому рішення є поверхневим, та таким, що не грунтується на нормах матеріального та процесуального права, а також судом першої інстанції не було належним чином взято до уваги норми податкового законодавства та не досліджено всі обставини справи у зв'язку з чим зроблено неправомірний висновок про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень Берегівської-ОДПІ. Просить скасувати постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 14.03.2014р. та прийняти нове рішення, яким повністю відмовити позивачу у задоволенні позову.

Вислухавши суддю-доповідача, пояснення позивача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення з наступних підстав.

Судом встановлено, що на підставі направлень від 11 жовтня 2013 р. № 322 та № 323, виданих Берегівською ОДПІ, головним державним ревізор-інспектором відділу організації та супроводження перевірок платників податків управління податкового та митного аудиту ГУ Міндоходів у Закарпатській області Копча Іваном Андрійовичем та начальником відділу аудиту Берегівської ОДПІ Староста Юрієм Петровичем, відповідно до підпункту 78.1.1. пункту 78.1. статті 78 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі - ПК України), з 11 жовтня 2013 р. по 24 жовтня 2013 р. проведено документальну позапланову виїзну перевірку державного підприємства «Берегівське лісове господарство» з питань повноти нарахування та сплати податку на прибуток, частини прибутку, що підлягає сплаті до бюджету державними унітарними підприємствами та збору за спеціальне використання лісових ресурсів за період з 01.01.2011 р. по 31.12.2012 р.

За результатами перевірки інспекцією складено акт перевірки за № 68-22/010/22114537 від 31 жовтня 2012 р., на підставі якого прийнято податкове повідомлення-рішення від 14.11.2013 р. № 0001052200, про донарахування лісгоспу грошового зобов'язання по податку на прибуток підприємств та організацій, що перебувають у державній власності у розмірі 113 728,00 грн. (у т.ч. за основним платежем - у розмірі 96 798,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - у розмірі 16 930,00 грн.) та податкове повідомлення-рішення від 14.11.2013р. № 0001072200, про збільшення частини прибутку (доходу), що вилучається до бюджету на 83 297,00 грн. (у т.ч. за основним платежем - у розмірі 73 133,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - у розмірі 10 164,00 грн.).

Державним підприємством «Берегівське лісове господарство» на акт перевірки, подано заперечення від 06 листопада 2013 р. № 505 яке на підставі відповіді № 1398/10/22-01 від 13.11.2013 р. про залишення заперечень від 06 листопада 2013 р. до акта перевірки № 68-22/010/22114537 від 31.10.2013 р. без задоволення, а даного акту перевірки без змін.

На думку відповідача підставою для донарахування спірних сум є, порушення позивачем пункту 144.1 статті 144 ПК України що полягає у безпідставному віднесенні до складу собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) витрат в сумі 448 902,00 грн. в тому числі: 2 квартал 2011 р. - 74 688,00 грн., 3 квартал 2011 р. - 27 956,00 грн., 4 квартал 2011 р. - 23 790,00 грн., 1 квартал 2012 р. - 29 131,00 грн., 2-й квартал 2012 р. - 156 072,00 грн., 3 квартал 2012 р. - 24 537,00 грн., 4 квартал 2012 р. - 112 728,00 грн. , які, як вважає контролюючий орган, повинні відображатися на субрахунку 155 «Придбання (вирощування) довгострокових біологічних активів» та обліковуватися за первісною вартістю на субрахунку 162 «Довгострокові біологічні активи рослинництва, які оцінені за первісною вартістю» з відповідним віднесенням затрат у вигляді амортизаційних відрахувань з мінімально допустимим строком корисного використання сім років. Вказані витрати у розмірі 448 902,00 грн. понесені підприємством у зв'язку із заготівлею насіння, закладкою розсадників, висадкою та доглядом за молодими насадженнями лісових культур податковий орган розглядає як створення довгострокових біологічних активів, що у свою чергу є основними засобами, а отже підлягають амортизації згідно пункту 144.1. статті 144, пункту 145.1. статті 145 ПК України по групі 16 «довгострокові біологічні активи». При цьому, контролюючий орган, констатуючи неправильність формування лісгоспом валових витрат, посилається на Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 30 «Біологічні активи», затверджений наказом Міністерства фінансів України № 790 від 18 листопада 2005 р. (надалі - П(С)БО 30 «Біологічні активи»).

Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції з наведеними доводами позивача щодо безпідставності прийняття спірних податкових повідомлень-рішень з огляду на наступне.

Підпунктом 14.1.3. пункту 14.1. статті 14 ПК України визначено, що амортизація - систематичний розподіл вартості основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів, що амортизується, протягом строку їх корисного використання (експлуатації). Амортизації підлягають, зокрема витрати на придбання основних засобів, нематеріальних активів та довгострокових біологічних активів для використання в господарській діяльності (абз. 2 пункту 144.1. статті 144 ПК України).

Статтею 145 ПК України наведена класифікація груп основних засобів та інших необоротних матеріальних активів. Відповідно до пункту 145.1. цієї статті довгострокові біологічні активи відносяться до групи 16 з мінімально допустимим строком корисного використання 7 років. Підпунктом 145.1.2 пункту 145.1 статті 145 визначено, що нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об'єкта, який встановлюється наказом по підприємству при визнанні цього об'єкта активом (при зарахуванні на баланс), але не менше ніж визначено в пункті 145.1 і призупиняється на період його виводу з експлуатації (для реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання, консервації та інших причин) на підставі документів, які свідчать про виведення таких основних засобів з експлуатації). Абзацом 2 пункту 56.4. статті 56 ПК України визначено, що обов'язок доведення правомірності нарахування або прийняття будь-якого іншого рішення контролюючим органом у судовому оскарженні встановлюється процесуальним законом. Частиною 2 статті 71 КАС України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. В порушення зазначеної процесуальної вимоги, представником відповідача не було надано жодного доказу у підтвердження того, що лісовий масив, який перебуває у користуванні позивача як постійного лісокористувача обліковується ним як основні засоби чи інші необоротні матеріальні активи. Натомість позивачем надано до суду оборотно сальдову відомість по основним засобам за 2011 рік та 2012 рік, згідно яких лісовий масив як основний засіб на облік підприємства не взятий.

Враховуючи вищевикладене діяльність лісгоспу по вирощуванню лісових культур не може вважатися створенням біологічних активів, позаяк вказані лісові культури (як ті, що створюються підприємством при лісовідновленні, так і ті, що надані йому в користування в первісному вигляді) не беруться на облік як основні засоби чи інші необоротні матеріальні активи (не зараховуються на баланс), а, отже, не підлягають амортизації.

Суд правильно звернув увагу на положення, що міститься в підпункті 3.3. пункту 3 П(С)БО 30 «Біологічні активи». Так, положення (стандарт) 30 не поширюється на біологічні активи, не пов'язані із сільськогосподарською діяльністю. Обґрунтовуючи правильність позиції інспекції, представник відповідача у поданих запереченнях від 16.12.2013 р. посилається на визначення поняття біологічний актив, що міститься у П(С)БО 30 «Біологічні активи». Так, згідно з пунктом 4 вказаного положення, біологічний актив - тварина або рослина, яка в процесі біологічних перетворень здатна давати сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи, а також приносити в інший спосіб економічні вигоди. Також представником робиться посилання на підпункт 14.1.234 пункту 14.1. статті 14 ПК України, відповідно до якого сільськогосподарська продукція (сільськогосподарські товари) для цілей глави 2 розділу XIV цьогоКодексу - продукція/товари, що підпадають під визначення груп 1 - 24 УКТ ЗЕД, якщо при цьому такі товари (продукція) вирощуються, відгодовуються, виловлюються, збираються, виготовляються, виробляються, переробляються безпосередньо виробником цих товарів (продукції), а також продукти обробки та переробки цих товарів (продукції), якщо вони були придбані або вироблені на власних або орендованих потужностях (площах) для продажу, переробки або внутрішньогосподарського споживання. Враховуючи той факт, що дерева лісові по УКТ ЗЕД знаходяться під кодом 0602904100, представник інспекції приходить до висновку, що вони (дерева лісові) належать до сільськогосподарської продукції. Проте з такими висновками представника відповідача суд погодитися не може з огляду на наступне.

Згідно Статуту ДП «Берегівське ЛГ», затвердженого Наказом Державного комітету лісового господарства України від 19 жовтня 2007 р. № 613 є постійним лісокористувачем, якому для ведення лісового господарства державою надано у постійне користування лісові угіддя. Згідно Витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців від 11.07.2013 р., бланк серії АД № 728920 видами діяльності ДП «Берегівське ЛГ» є: 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; 16.10 Лісопильне та стругальне виробництво; 02.20 Лісозаготівлі; 16.24 Виробництво дерев'яної тари; 02.40 Надання допоміжних послуг у лісовому господарстві; 02.10 Лісівництво та інша діяльність у лісовому господарстві. В той час як сільське господарство, мисливство та надання пов'язаних із ними послуг знаходиться під класифікаційним кодом 01 класифікації видів економічної діяльності, що була затверджена наказом Держспоживстандарту України від 11.10.2010 р. № 457 (із змінами і доповненнями, внесеними наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 29.11.2010 року № 530) і введена в дію з 01.01.2012 р. (далі - КВЕД ДК 009:2010). Виходячи з вищезазначеного лісгосп здійснює свою діяльність в галузі не сільськогосподарського, а лісового господарства.

Стаття 1 Закону України «Про стимулювання розвитку сільського господарства на період 2001 - 2004 років» від 18.01.2001 р. № 2238-III визначає сільськогосподарське виробництво як вид господарської діяльності з виробництва продукції, яка пов'язана з біологічними процесами її вирощування, призначеної для споживання в сирому і переробленому вигляді та для використання на нехарчові цілі.

Згідно з Методикою розрахунку рівня рентабельності сільськогосподарської діяльності сільськогосподарських підприємств, затвердженою наказом Держкомстату від 14.02.2011 р. № 33, сільськогосподарським виробництвом є діяльність, що включає всі стадії технологічного процесу, пов'язаного з вирощуванням сільськогосподарських культур і тварин та отриманням внаслідок цього продукції сільського господарства.

Міжнародним стандартом бухгалтерського обліку 41 Сільське господарство визначено, що сільськогосподарська діяльність - це управління суб'єктом господарювання біологічною трансформацією та збір врожаю біологічних активів для продажу чи для переробки в сільськогосподарську продукцію або в додаткові біологічні активи. Пунктом 6 МСБО 41 «Сільське господарство» визначено, що сільськогосподарська діяльність охоплює і інші види діяльності, наприклад лісове господарство, садівництво, квітникарство, риборозведення, тощо, а характерною рисою вказаних видів економічної діяльності, як власне сільськогосподарської діяльності, є управління змінами (підпункт «б» пункту 6 МСБО 41 «Сільське господарство»). Вказане управління спрощує біологічне перетворення шляхом поліпшення або принаймні стабілізації умов, необхідних для того, щоб цей процес відбувався і таке управління відрізняє сільськогосподарську діяльність від інших видів діяльності.

Як вбачається з поданих позивачем доказів, а саме протоколу першої лісовпорядної наради з лісовпорядкування лісів ДП «Берегівський лісгосп» Закарпатського обласного управління лісового та мисливського господарства Державного комітету лісового господарства України від 11 травня 2010 р., проектів лісових культур, промислових плантацій № 1/1 від 25.12.2010 р., № 1/2 від 25.12.2010 р. та № 1/3 від 25.12.2010 р. ДП «Берегівське ЛГ» не здійснює управління висадженими ним лісовими культурами. Так, згідно з вищевказаними проектами, передбачено висадку сіянців віком 2-3 роки породи дуб звичайний та ясінь звичайний. При цьому у розділах 19 «Протипожежні заходи», 20 «Інші заходи: створення реміз, обсаджування, огороджування ділянки по периметру» та 21 «Внесення пестицидів, мінеральних добрив» вказаних проектів простевлені прочерки як підтвердження того, що жодного управління, спрямованого на спрощення чи стабілізації умов вирощування лісових культур, лісгосп не здійснює. Враховуючи вищевикладене в діях лісгоспу по висадці нових лісових культур відсутня обов'язкова ознака сільськогосподарської діяльності - управління змінами. Суд погоджується з доводами позивача, що управління змінами було б можливим за умови відособлення таких ділянок, окремого обліку витрат на їх обслуговування, взяття їх на баланс у вигляді цільових плантацій (плантацій плодоносних дерев, плантацій швидкоростучих порід з метою використання їх деревини для виготовлення біопалива, плантацій новорічних ялинок та ін.). В цьому випадку (при плантаційному вирощуванні) дійсно йде мова про біологічні активи як цілком кероване середовище, про управління біологічними перетвореннями активів, а, отже до такої діяльності можна застосовувати П(С)БО 30 «Біологічні активи» та МСБО 41 «Сільське господарство». Підтвердженням цьому є таблиця прикладів біологічних активів, наведена в МСБО 41 «Сільське господарство», одним із яких є «Дерева у лісопосадці», продуктом яких є зрубаний ліс. В даному випадку мова йде про штучне насадження - плантацію, лісопосадку, лісовий масив, що ідентифікований та відособлений, оцінений згідно вимог МСБО 41 Сільське господарство та П(С)БО 30 «Біологічні активи», взятий на баланс підприємства у якості основних засобів чи інших необоротних матеріальних активів.

Обов'язковою ознакою біологічного активу, згідно вимог П(С)БО 30 «Біологічні активи» та МСБО 41 «Сільське господарство» є отримання підприємством у майбутньому економічних вигод, пов'язаних з їх використанням та можливість достовірного визначення їх вартості (пункт 5 П(С)БО 30 «Біологічні активи» та пункти 10 «б», 10 «в» МСБО 41 Сільське господарство). Проаналізувавши наявні у справі докази, а саме виробничо-фінансові плани на 2011, 2012 роки, наказ Закарпатського обласного управління лісового та мисливського господарства від 28.03.2012 р. № 26 про стан відтворення лісів у 2011 році та завдання на 2012 р., наказ Закарпатського обласного управління лісового та мисливського господарства від 28.02.2013 р. № 6 про результати лісокультурного виробництва в 2012 році і перспективи його розвитку у 2013 році, статут ДП «Берегівське ЛГ», затверджений наказом Державного комітету лісового господарства України від 19 жовтня 2007 р. № 613, враховуючи нормативні положення Лісового кодексу України, Правил відтворення лісів, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 01 березня 2007 р. № 303, Державної програми «Ліси України» на 2002-2015 роки, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України від 29 квітня 2002 р. № 581 суд приходить до висновку, що витрати лісгоспу по заготівлі насіння, закладці розсадників, вирощуванню посадкового матеріалу, висадкою та доглядом за молодими насадженнями лісових культур є витратами по відновленню та відтворенню лісів, та не спрямовані на одержання економічних вигод з огляду на наступне.

Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (далі - ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні») містить визначення поняття економічна вигода, якою є потенційна можливість отримання підприємством грошових коштів від використання активів.

Підпунктом 3.2.16. пункту 3.2. статті 3 статуту ДП «Берегівське ЛГ» визначено, що основним напрямком діяльності підприємства є, зокрема, проведення рубок з додержанням діючих настанов і правил, проведення матеріальної та грошової оцінки лісу на лісосіках, призначених у рубку.

Виявлення деревостанів, що потребують рубок, з метою поліпшення якісного складу лісів є одним із напрямків лісокористування (стаття 46 ЛК України), яке згідно з статтею 47 ЛК України є обов'язковим на всій території України та ведеться державними лісовпорядними організаціями за єдиною системою в порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної політики у сфері лісового господарства. Матеріали лісовпорядкування затверджуються в установленому порядку органом виконавчої влади з питань лісового господарства Автономної Республіки Крим, центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері лісового господарства, за погодженням відповідно з органом виконавчої влади з питань охорони навколишнього природного середовища Автономної Республіки Крим, центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері охорони навколишнього природного середовища (стаття 48 ЛК України). На підставі затверджених у встановленому законом порядку матеріалів лісовпорядкування здійснюється ведення лісового господарства, планування і прогнозування використання лісових ресурсів. З означеного випливає, що позивач самостійно не визначає лісові ділянки, на яких будуть здійснюватися рубки, та, відповідно, буде отримано економічні вигоди. Більше того, лісова ділянка, по якій понесені витрати по лісовідновленню, може взагалі ніколи не призначатися для рубання чи іншого спеціального користування, а отже від її використання дохід отриманий не буде.

На думку колегії суддів не погоджується з твердженням представника відповідача про те, що норми ПК України прямо пов'язують витрати із здійсненням господарської діяльності, яка в свою чергу спрямована тільки і виключно на отримання доходу.

Дійсно, чинний Податковий кодекс України, дозволяє відносити до складу витрат лише ті з них, які пов'язані з господарською діяльністю підприємства. Так, підпунктом 14.1.27. пункту 14.1. статті 14 ПК України визначено, що витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником). Відповідно до норм ПК України господарська діяльність це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Однак специфіка ведення лісового господарства полягає в тому, що не всі витрати, здійснювані лісокористувачами, спрямовані виключно на отримання доходу.

Згідно з пунктом 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 р. № 318, прямі витрати - витрати, що можуть бути віднесені безпосередньо до конкретного об'єкта витрат економічно доцільним шляхом. Об'єкт витрат - продукція, роботи, послуги або вид діяльності підприємства, які потребують визначення пов'язаних з їх виробництвом (виконанням) витрат.

Отже прямими витратами лісового господарства є будь-які витрати, що відносяться як до виробництва продукції лісового господарства (в т.ч. продукції лісозаготівель), так і відповідного виду діяльності, здійснюваного підприємством (лісівництво та інша діяльність у лісовому господарстві, лісозаготівлі).

Більше того, норми ПК України, в цілях оподаткування, можуть поширюватися тільки і виключно на господарську діяльність платників, метою якої є одержання прибутку. В той час як у Господарському кодексі України, який визначає основні засади господарювання в Україні, також міститься визначення поняття господарська діяльність. Так, відповідно до частини 1 статті 3 ГК України під господарською діяльністю у цьому Кодексі розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність. У свою чергу господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб'єкти підприємництва - підприємцями. Господарська діяльність може здійснюватись і без мети одержання прибутку (некомерційна господарська діяльність).

Суд також вважає правомірними доводи позивача, що при плануванні, веденні обліку та калькулюванні собівартості лісогосподарської продукції, промислової продукції лісозаготівель, лісохімії, деревообробки, включаючи лісопиляння, а також робіт і послуг промислового характеру підприємствами лісового господарства в перевіреному періоді він мав право застосовувати відповідні положення діючої на той час Інструкції по плануванню, обліку і калькулюванню собівартості продукції (робіт, послуг) на підприємствах лісового господарства України, що була затверджена наказом Міністерства лісового господарства України від 17.07.1996 р. № 72, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 16 серпня 1996 р. за № 459/484 та Методичних рекомендацій з формування собівартості продукції (робіт, послуг) на підприємствах лісового господарства України, що була затверджена наказом Держкомлісгоспу України від 08.11.2002 р. № 146. Відповідно до пункту 10 вищезазначеної Інструкції та пункту 10 Методичних рекомендацій штучне лісовідновлення, до якого входять роботи із садіння та догляду за лісом, доповнення лісових культур, обробіток ґрунту під лісові культури, створення і вирощування плантацій, заготівля лісового насіння, формування високопродуктивних лісових насаджень та інші витрати з лісовідновлення відносяться до основного виробництва підприємств лісового господарства України. Відповідно до пункту 11 Інструкції усі витрати по лісовідновленню, понесені підприємством, включаються до собівартості окремих видів продукції, об'єктів, робіт, послуг чи окремих виробів, виготовлених за індивідуальним замовленням, а, отже не можуть вважатися створенням біологічних активів.

У свою чергу, посилання представника відповідача на недопустимість застосування норм вказаних вище підзаконних нормативно-правових актів в силу положень статті 7 ПК України, відповідно до якої будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства суд не може взяти до уваги, оскільки в даному випадку йде мова саме про бухгалтерський, а не про податковий облік. У свою чергу нормативним актом, який визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні є Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Відповідно до пункту 6 статті 6 вказаного закону міністерства, інші центральні органи виконавчої влади, у межах своєї компетенції, відповідно до галузевих особливостей розробляють на базі національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку методичні рекомендації щодо їх застосування. На підставі вказаних законодавчих положень, з метою забезпечення однакового підходу у формуванні собівартості продукції (робіт, послуг) лісового господарства і промисловості на підприємствах і в організаціях лісового господарства України, Міністерством лісового господарства України було видано наказ № 72 від 17 липня 1996 р. Також у періоді, за який проводилася перевірка (з 01.01.2011 р. по 31.12.2012 р.) діяли методичні рекомендації з формування собівартості продукції (робіт, послуг) на підприємствах лісового господарства України, затверджені наказом Державного комітету лісового господарства України від 08.11.2002 р. № 146.

Суд звертає увагу на положення, які містяться в Методичних рекомендаціях з бухгалтерського обліку біологічних активів, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 29.12.2006 р. № 1315. Додатком 1 до вказаних Методичних рекомендацій визначені приклади біологічних активів та сільськогосподарської продукції. Так, розділом 5 «Багаторічні насадження (плодові, ягідні культури та виноградники)» наведені приклади біологічних активів: насіннячкові культури, кісточкові культури, ягідники, виноградники, плантації хмелю. Серед вказаного переліку відсутні дерева в лісі як природньому (а не штучному) утворенні. Враховуючи вищевикладене роботи по вирощуванню посадкового матеріалу, посадки лісу, догляду за молодими насадженнями (дубу звичайного та ясену звичайного) не є створенням біологічних активів в розумінні норм Податкового кодексу України та П(С)БО 30«Біологічні активи».

Посилання представника інспекції на те, що в додатку до П(С)БО 30 «Біологічні активи» до довгострокових біологічних активів у рослинництві віднесена також «дерева в лісі» (лісовий масив) суд оцінює з врахуванням того, що вказаний додаток використовує формулювання «сади дерева в лісі (лісовий масив)» без будь-яких розділових знаків.

Суд першої інстанції, як доказ правомірності дій лісгоспу по формуванню витрат, правильно взяв до уваги постанову Берегівського районного суду від 05 лютого 2014 р. по справі № 297/94/14-п, що набула законної сили, про притягнення до адміністративної відповідальності ОСОБА_4, головного бухгалтера ДП «Берегівське ЛГ», якою встановлено відсутність складу адміністративного проступку в діях головного бухгалтера по включенню до складу собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) витрат, понесених у зв'язку із заготівлею насіння, закладкою розсадників та догляду за молодими насадженнями лісових культур у загальній сумі 448 902,00 грн.

З огляду на вищевикладене колегія суддів приходить висновку, що позивач правомірно включив до складу собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) витрати на посадку та вирощування лісових насаджень в загальній сумі 448 902,00 грн., а отже адміністративний позов державного підприємства "Берегівське лісове господарство" до Берегівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області про скасування податкових повідомлень - рішень підлягає задоволенню і доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду і не впливають на правильність прийнятого судового рішення. Постанову прийнято судом першої інстанції з додержанням вимог матеріального та процесуального права, підстав для її скасування відсутні.

Керуючись ч.З ст.160, ст.ст.195,196, п.1 ч.1 ст.198, ст.200, п.1 ч.1 ст.205, ст.ст.206, 254 КАС України, апеляційний суд -

У Х В А Л И В:

Апеляційну скаргу Берегівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області залишити без задоволення.

Постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 14.03.2014 року по справі № 807/4136/13-а - залишити без змін.

Ухвала апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів з дня набрання постановою законної сили, а у разі складення постанови в повному обсязі відповідно до ст.160 КАС України з дня складення постанови в повному обсязі.

Головуючий Р.П.Сеник

Судді Я.С. Попко

Р.Б. Хобор

Повний текст рішення складено 05.02.2015р.