Ухвала суду № 42278460, 11.12.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

11 грудня 2014 року м. Київ К/800/51766/13

К/800/48596/13

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючої: суддів: Блажівської Н.Є., Моторного О.А., Юрченко В.П. розглянувши у порядку письмового провадження касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгово-Виробниче об'єднання «Східбуд» та Державної податкової інспекції у Дзержинському районі м. Харкова Головного управління Міндоходів у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 25 квітня 2013 року та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 10 вересня 2013 року

у справі № 2-а-7494/12/2070

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгово-Виробниче

Об'єднання «Східбуд»

до Державної податкової інспекції уДзержинському районі м. Харкова

Головного управління Міндоходів у Харківській області

про скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С ТА Н О В И В

Товариство з обмеженою відповідальністю «Торгово-Виробниче Об'єднання «Східбуд» (надалі також - позивач, ТОВ «ТВО «Східбуд») звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Дзержинському районі м. Харкова Головного управління Міндоходів у Харківській області (надалі також - відповідач, ДПІ), в якому просив скасувати податкові повідомлення-рішення від 25 січня 2012 року № 0001022305 від, №0001042305, № 0001032305 та від 9 квітня 2012 року № 0003472305, № 0003482305.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 25 квітня 2013 року адміністративний позов ТОВ «ТВО «Східбуд» задоволено частково. Скасовано податкове повідомлення-рішення від 9 квітня 2012 року № 0003472305 року в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в загальному розмірі 221572 грн., в тому числі: основного платежу - 171745 грн., штрафних (фінансових) санкцій 49827 грн. В задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 9 квітня 2012 року № 0003472305 в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в загальному розмірі 1245399 грн., в тому числі: основного платежу 580166,25 грн., штрафних (фінансових) санкцій 1825565,25 грн. відмовлено. В задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 9 квітня 2012 року №0003482305, податкових повідомлень від 25 січня 2012 року №0001022305, №0001042305 відмовлено.

Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 10 вересня 2013 року апеляційні скарги ДПІ та ТОВ «ТВО «Східбуд» залишено без задоволення, а постанову Харківського окружного адміністративного суду від 25 квітня 2013 року по справі № 2а-7494/12/2070 змінено. Прийнято постанову, якою відмовлено в задоволенні позовних вимог ТОВ «ТВО «Східбуд» до ДПІ про скасування податкового повідомлення-рішення від 25 січня 2012 року № 0001022305. В іншій частині постанову Харківського окружного адміністративного суду від 25 квітня 2013 року залишено без змін.

Відповідач в касаційній скарзі, вказуючи на допущені судами першої та апеляційної інстанцій порушення вимог матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення спору, просить скасувати постанову Харківського окружного адміністративного суду від 25 квітня 2013 року та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 10 вересня 2013 року в частині задоволених позовних вимог іі прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову в повному обсязі.

Позивач, не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, просить скасувати постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 10 вересня 2013 року в частині відмови у задоволенні позову, а постанову Харківського окружного адміністративного суду від 25 квітня 2013 року змінити.

Сторони у судове засідання 11 грудня 2014 року явку уповноважених представників не забезпечили, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання. За таких обставин, касаційний розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Заслухавши суддю-доповідача, обговоривши доводи касаційних скарг та перевіривши за матеріалами справи правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, Вищий адміністративний суд України звертає увагу на наступне.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, які не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, ДПІ проведено планова виїзна перевірка ТОВ «ТОВ «Східбуд» , за результатами якої складено акт від 10 січня 2012 року № 52/2305/34859198, яким встановлено порушення позивачем вимог пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, пунктів 138.1, 138.2, 138.4 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту139.1 статті 139 Податкового кодексу України, у зв'язку із чим завищено валові витрати у загальному розмірі 8382394,0 грн., що призвело до заниження податку на прибуток у загальному розмірі 1768566,0 грн. (2009 рік 52135,0 грн., 2010 рік 6986,0 грн., 1 квартал 2011 року 154159,0 грн., 3 квартал 2011 року 1555286,0 грн.) та завищення від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на прибуток за 2-3 квартали 2011 року у розмірі 767181,0 грн.; підпункту 7.2.3 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.1, пункту 201.4 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено податковий кредит у загальному розмірі 1412680,0 грн., що призвело до заниження податку на додану вартість до сплати у загальному розмірі 1412680,0 грн. (2009 - 2010 років 157 393,0 грн., січень - червень 2011 року 76231,0 грн., липень - вересень 2011 року 1179056,0 грн.).

На підставі акту перевірки ДПІ прийняті податкові повідомлення-рішення від 25 січня 2012 року № 0001022305, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 767181 грн.; № 0001042305, яким визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій за платежем: податок на додану вартість, 14010100 грн. на суму 2080905,50 грн., в тому числі за основним платежем на суму 1412680,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 668225,50 грн.; № 0001032305, яким визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних фінансових) санкцій за платежем: податок на прибуток на суму 1784243,00 грн., в тому числі за основним платежем на суму 1768566,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 15677,00 грн.

Позивач, не погодившись з вищезазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, оскаржив їх до ДПС у Харківській області.

Рішенням ДПС у Харківській області від 2 квітня 2012 року № 1477/10/10-2012 залишено без змін податкове повідомлення-рішення від 25 січня 2012 року № 0001022305; скасовано податкове повідомлення - рішення ДПІ від 25 січня 2012 року №0001042305 в частині збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість (штрафні (фінансові) санкції) у розмірі 38 232,25 грн. та збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість (основний платіж), визначену у податковому повідомленні - рішенні від 25 січня 2012 року № 0001042305, у розмірі 4 464,0 грн.; скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ від 25 січня 2012 року № 0001032305 в частині збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток (штрафні (фінансові) санкції) у розмірі 895,75 грн., в іншій частині зазначене рішення залишено без змін.

З урахуванням рішення ДПС у Харківській області, ДПІ винесено податкові повідомлення рішення: від 9 квітня 2012 року № 0003472305, яким визначено суму грошового зобов'язання з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій за платежем податок на додану вартість на суму 2047137,25 грн. в тому числі за основним платежем на суму 1417144,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 629993,25 грн., та № 0003482305, яким визначено суму грошового зобов'язання з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій за платежем податок на прибуток на суму 1783347,25 грн., в тому числі за основним платежем на суму 1768566,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 14781,25 грн.

Висновки відповідача про порушення наведених вище норм ґрунтуються на тому, що позивачем за результатами відображення в податковому обліку господарських операцій з контрагентами отримано необґрунтовану податкову вигоду.

Перевіряючи дотримання відповідачем як суб'єктом владних повноважень вимог частини 3 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, суди попередніх інстанцій виходили із вірного застосування норм матеріального та процесуального права з огляду на наступне.

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Згідно з підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 зазначеного Закону до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

За змістом підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.1статті 14 ПК України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно з пунктом 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із:

- витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті:

- інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу;

- крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Пунктом 138.2 статті 138 ПК України визначено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Не включаються до складу витрат, виходячи із положень підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4. статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8 1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з підпунктом 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 зазначеного Закону не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

За змістом підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається є дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Пунктом 198.2 статті 198 ПК України визначено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Податковий кредит звітного періоду, за змістом пункту 198.3 статті 198 ПК України, визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За змістом пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

З наведених законодавчих положень випливає, що необхідною умовою для віднесення сплачених цін за товари (послуги) до валових витрат та сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг з метою їх використання в господарській діяльності.

Господарські операції для визначення податкового кредиту для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість та податком на прибуток мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність таких операцій.

Водночас за відсутності факту придбання товарів чи послуг відповідні суми не можуть включатися до складу податкового кредиту з ПДВ навіть за наявності формально складених,але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

З метою встановлення факту здійснення господарської операції, що є необхідною умовою формування витрат для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість судам належить з'ясовувати, зокрема, такі обставини: рух активів у процесі господарської операції, установлення спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарської операції, установлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.

Слід також зазначити, що обов'язок підтвердити правомірність та обґрунтованість витрат (у тому числі і по сплаті ПДВ) первинними документами покладається на платника, позаяк саме він виступає суб'єктом, що використовує включену постачальником до ціни товару суму ПДВ при обчисленні суми податку, яка підлягає перерахуванню до бюджету, а також зменшує об'єкт оподаткування податку на прибуток за фактом понесення витрат.

Документи та інші дані, що спростовують або підтверджують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо. Специфіка окремої господарської операції, за звичаями ділового обороту, визначається договірними зобов'язаннями.

Як встановлено попередніми судовими інстанціями, ТОВ «ТВО «Східбуд» укладалися угоди з замовниками на виконання субпідрядних ремонтно-будівельних, будівельно-монтажних, електротехнічних та інших будівельних робіт. Вказані роботи виконувалися не власними силами, а з залученням субпідрядників.

На підтвердження реальності фінансово-господарських відносин позивачем з контрагентами надані договори: ПП «Сфера-С» про надання послуг з автомобільного перевезення; TOB «Юспецатоменергомонтаж» договір про надання послуг з автомобільного перевезення і транспортної експедиції; ПП «Хармарт» про надання послуг з автомобільного перевезення і транспортної експедиції; ПП «УНТК Енергоспецмонтаж» договори підряду, про надання послуг (виконання робіт); TOB «Профінтербудсервіс» договори підряду; TOB «Метекс-Провайдер-Групп» договір про надання послуг; TOB «Спарта-10» договір про надання послуг з транспортної експедиції; ТOB «Гранум-Груп» договір поставки; ПП «Салон архітектури та дизайну «Белей» договір підряду; TOB «Торгівельна компанія «Укрпостачання» договір купівлі-продажу; TOB «ТК Таурус» договір про надання транспортних послуг; ПП «Луганське охоронно-сискне агентство» договір про надання транспортних послуг; TOB «Спецтрубомонтаж» договори підряду; TOB «Легал Світ» договір купівлі-продажу.

Проаналізувавши вищевказані договори, попередні судові інстанції встановили, що в деяких договорах не зазначено вартість виконаних послуг, не зазначено строк виконання робіт, не вказано умови щодо якості виконаних робіт (договори з ТОВ «Спецтрубомонтаж»); не вказано найменування товару, ціну товару (договір купівлі-продажу з ТОВ «Легал Світ»,), відсутня ціна виконаних послуг, договори не скріплені печатками та підписами уповноважених представників сторін, не зазначено кількості, якості, ціни товару, не зазначено ціни виконаних послуг тощо.

За змістом статті 203 Цивільного кодексу України зміст правочину не може суперечити цьому Кодексу, іншим актам цивільного законодавства, а також має бути спрямованим на реальне настання наслідків.

Відповідно до статті 628 Цивільного кодексу України зміст договору становлять умови (пункти), визначені на розсуд сторін і погоджені ними, та умови, які є обов'язковими відповідно до актів цивільного законодавства.

За змістом статей 632, 669, 671, 673 Цивільного кодексу України обов'язковими умовами договору купівлі-продажу товару є його ціна, кількість, якість та асортимент.

Таким чином, договори укладені позивачем з його контрагентами оформлені з порушенням вимог діючого законодавства, а деякі з них не містять вимог щодо вартості та якості виконаних послуг, що може свідчить про відсутність наміру щодо настання реальних наслідків в момент укладення договору, оскільки, укладаючи угоду, сторони не домовлялися щодо істотних умов договору.

Крім того, як встановлено судами попередніх інстанцій, по господарських операціях з ФОП ОСОБА_4, у березні 2011 року згідно акту здачі-приймання робіт (надання послуг), отриманого від останнього, позивачем до складу валових витрат віднесено витрати з придбання послуг (маркетингові дослідження: Управління грошовими потоками будівельного підприємства).

Необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності. Тому однією з умов включення позивачем витрат на придбання маркетингових послуг у ФОП ОСОБА_4 до складу валових витрат з метою розрахунку податку на прибуток є зв'язок цих витрат з господарською діяльністю ТОВ «ТВО «Східбуд», направленою на отримання доходу.

В якості доказів фактичного здійснення господарських відносин позивача з ФОП ОСОБА_4 до матеріалів справи надано звіт про маркетингові послуги. Згідно звіту про маркетингові послуги, зазначені маркетингові послуги були замовлені та використані для власних потреб ТОВ «ТВО «Східбуд». Інших документів, на підтвердження того, що витрати позивача на придбання маркетингових послуг у зазначеного суб'єкта господарювання використані в господарській діяльності позивачем до матеріалів справи не надано.

Так, у наданому позивачем в судовому процесі маркетингового звіту, складеного у 2011 році, викладена загальнотеоретична інформація, проведено фінансовий аналіз діяльності ТОВ «ТВО «Східбуд» за 2007-2009 роки. Крім того, аналіз періоду 2010 рік - початок 2011 року, який міг би підтвердити фінансовий стан ТОВ «ТВО «Східбуд» на дату складання маркетингового звіту, не проводився. Відповідно до висновків маркетингового звіту «Объектом маркетингового исследования является предприятие ООО «ТПО Востокстрой», расположенный в г. Харькове и представляющий населению города и области ремонтно-строительные услуги. ... исследование литературных источников показало, что большинство авторов уделяют внимание отдельным проблемам в учете и анализе денежных средств, а работ, посвященных комплексному исследованию денежных потоков, мало и результаты их исследований не в полной мере можно применить к сегодняшним российским рыночным условиям.» У списку використаної літератури маркетингового звіту вказано: « 1. Федеральний закон от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (ред. от 01.12.2008г.); 2. Федеральний закон от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (ред. от 30.06.2007г. № 86-ФЗ); 3. Постановление Правительства РФ от 25.06.2003 г. № 367/2 «Об утверждении правил проведения арбитражними управляющими финансового анализа»; 4.Постановление правительства РФ от 27.10.2007 г. № 645 «О ежеквартальной отчетности застройщиков об осуществлении деятельности, связанной с привлечением денежных средств участников долевого строительства» (ред. от 16.01.2008 г. с изм. от 03.04.2009г.); 5.Постановление Правительства РФ от 21.04.2007 г. № 233 «О нормативах оценки финансовой устойчивости деятельности настройщика» (ред. от 16.01.2008г.); 6. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Интрукция по его применению. Утверждены приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 31.10.2000г. № 94н»; 7. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98 (утверждено приказом Минфина России от 09.12.1998 № 60н, с изменениями от 30.12.1999 № 107н); 8. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) (утв. приказом Минфина России от 06.07.1999№ 43н, с изменениями от 18.09.2006№ 115н)». Таким чином, позивачем під час судового процесу не надано доказів, які підтверджують ведення бухгалтерського обліку ТОВ «ТВО «Східбуд», зареєстрованого на території України, відповідно до вимог російського законодавства та складання ним «отчетности застройщиков об осуществлении деятельности, связанной с привлечением денежных средств участников долевого строительства» відповідно до вимог Постанови уряду Російської Федерації від 27 жовтня 2007 року. Між тим,як встановлено судами попередніх інстанцій, первинні документи (акти приймання передачі наданих послуг) містять тільки назву наданих послуг, обсяг та вартість послуг, проте які саме виконано послуги не вказано, яка саме робота з маркетингового дослідження: Управління грошовими потоками будівельного підприємства не вказано.

Враховуючи наведене, суди першої та апеляційної інстанцій, дійшли вірного висновку., що позивачем не доведено зв'язок витрат, понесених на придбання результатів маркетингового дослідження, з його господарською діяльністю.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, ТОВ «ТВО «Східбуд» укладало договори на перевезення вантажів та транспортної експедиції з суб'єктами господарювання, які підприємство позивача не збиралося виконувати самостійно через відсутність відповідних потужностей, у зв'язку з чим відповідні послуги були придбані позивачем у інших суб'єктів господарювання, а саме у ТОВ «Южспецатоменергомонтаж», ПП «Хармарт», ПП «Сфера-С», ТОВ «Спарта-10», ТОВ «ТК «Таурус», ПП «Луганське охоронно-сискне агентство».

Роблячи висновок про фактичне не надання таких послуг зазначеними вище суб'єктами господарювання, суди попередніх інстанцій вірно зазначили, зокрема про те, що умовами договорів з первісними замовниками не передбачено можливості виконання послуг третіми особами.

Крім того, як слідує з обставин встановлених судами першої та апеляційної інстанцій, ТОВ «ТВО «Східбуд» було укладено ряд угод з замовниками на виконання субпідрядних ремонтно-будівельних, будівельно-монтажних, електротехнічних та інших будівельних робіт. Вказані роботи, як зазначило, ТОВ «ТВО «Східбуд» виконувались не власними силами, а з залученням субпідрядників. Субпідрядником вказаних робіт, які виконувались для замовників, було ПП «УНТК «Енергоспецмонтаж». За змістом договору підряду від 1 червня 2011 року № 01/06-УН, укладеному між ТОВ «ТВО «Східбуд» (замовником) та ПП «УНТК Енергоспецмонтаж» (виконавцем замовник доручає і сплачує, а підрядник приймає на себе виконання зобов'язання по наступних роботах (послугах): послуги автокрану, проте, згідно з актом здачі-прийняття робіт № 1 за вересень 2011 року по договору від 1 червня 2011 року № 01/06-УН (т. 2 а.с. 234) в графі: «Наименование строительства и его адрес» зазначено, що за вказаним договором відбувалось «Выполнение проектних и монтажных работ по подводке злектропитания к информационным конструкциям по пр-ту 50-летия СССР. Всего - 566500 грн.» Таким чином, предмет договору та номенклатура робіт, вказаних в акті здачі-прийняття робіт різні. Інших первинних документів, що підтверджують реальність господарських відносин позивача з ПП «УНТК Енергоспецмонтаж» до матеріалів справи не надано.

Як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій, позивачем з ПП «УНТК Енергоспецмонтаж» також було укладено договір на здійснення маркетингових досліджень, які, за посиланням позивача, в подальшому передані ТОВ «Інфобілд»; договір на просунення сайту, які за посиланням позивача в подальшому передані ДП Санаторій «Ялинка»; договір на надання послуг з отримання погоджувальних документів, які, за посиланням позивача, в подальшому передані ТОВ «Телеком-Мобил»; договір на здійснення адресної розсилки рекламної продукції, виготовлення поліграфічної продукції, які, за посиланням позивача, перепродані ДП Санаторій «Ялинка»; договір на надання послуг з оновлення електронно-інформаційного ресурсу (Веб-сайту), які в подальшому, за посиланням позивача, передані ДП Санаторій «Ялинка».

Згідно з обставинами встановленими судом апеляційної інстанції, з ПП «УНТК Енергоспецмонтаж» господарські операції відбувались на підставі договорів на отримання послуг (робіт) від надання послуг автокрану, про надання послуг розміщення об'яв на безоплатних дошках об'яв, на розробку дизайну макету на виготовлення поліграфічної продукції; на виконання послуг (в договорах не зазначено види послуг які виконувалися; на здійснення робіт з покосу трави, прибирання території на розміщення платних сайтів, на проведення маркетингових досліджень ринку збуту.

Крім того, позивачем з ТОВ «Метекс-провайд-групп» було укладено договір про надання послуг з утилізації вторинно-переробленої сировини, які, за посиланням позивача, в подальшому передані ТОВ «Бард Капітал».

На підтвердження реальності фінансово-господарських відносин із зазначеними вище контрагентами надані акти та податкові накладні.

Дослідивши зазначені письмові докази суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку, що вони не є достатніми для підтвердження фактичного здійснення господарських операцій.

При цьому, слід зазначити, що наявність первинних документів є обов'язковою, але не достатньою умовою для формування податкового кредиту та валових витрат, оскільки факт виконання зобов'язання за правочином зумовлює складання й інших документів, а тому, формальне складення лише первинного документа не є беззаперечним доказом реальності конкретної господарської операції. Податковий кредит та зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат можуть сформуватися платником податків лише за реально проведеною господарською операцією, тобто за господарською операцією, яка спричинила зміни у структурі та стані активів і зобов'язань суб'єкта господарювання, за умови, що проведення господарської операції підтверджується також і іншими документами, складання яких передбачено законодавством та є загальноприйнятим за звичаями ділового обороту.

З огляду на те, що в судовому процесі не надано інших, крім актів та податкових накладних, документів на підтвердження господарських операцій між позивачем та контрагентами - попередні судові інстанції дійшли вірного висновку про те, що позивачем, як особою, що виступає суб'єктом, яка використовує включену постачальником до ціни товару суму ПДВ при обчисленні суми податку, яка підлягає перерахуванню до бюджету, а також зменшує об'єкт оподаткування податку на прибуток за фактом понесення витрат, не підтверджено правомірність та обґрунтованість витрат (у тому числі і по сплаті ПДВ) первинними документами, оскільки в матеріалах справи відсутні, зокрема, докази на підтвердження надання транспортно-експедиційних послуг (товарно-транспортні накладні, подорожні листи, документи, що підтверджують витрати на паливно-мастильні матеріали), та здійснення навантажувально-розвантажувальних робіт, зразків поліграфічної продукції, яка мала бути виготовлена на замовлення, макетів, примірників періодичних видань, в яких повинні бути розміщені оголошення тощо.

Крім того, слід зазначити і те, що за результатами податкових перевірок контрагентів позивача встановлено неможливість здійснення ними господарської діяльності, а відтак, у вказаних у вказаних правовідносинах необхідно застосовувати підхід належної податкової обачності, який безпосередньо випливає з рішення Європейського суду з прав людини «Булвес» АД проти Болгарії», де зазначено, що платник ПДВ не має нести відповідальність за зловживання, вчинені його постачальником, якщо він не знав про такі зловживання і не міг про них знати; «обачний» платник податку може принаймні, але не тільки надати докази перевірки свого контрагента на предмет податкової «добросовісності» за доступними базами даних, як і навести докази на підтвердження обґрунтованості вибору контрагента, свідченням якої є не лише подання стандартного переліку документів, але й обґрунтування мотивів вибору постачальника та пояснення обставин укладення та виконання договору з контрагентом з урахуванням звичаїв ділового обороту у відповідній сфері.

Разом з тим, як слідує із обставин, встановлених судами попередніх інстанцій, позивач не виявив належну податкову обачність, не довів мотивів вибору наведених вище контрагентів та з'ясування їх ділової репутації.

З урахуванням наведеного, попередні судові інстанції дійшли вірного висновку про те, що позивачем за результатами відображення в податковому обліку господарських операцій із зазначеними вище контрагентами отримано необґрунтовану податкову вигоду.

Згідно підпунктом 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

З огляду на те, що в судовому процесі позивачем не підтверджено відображення в податковому обліку податку додану вартість в сумі 1344 грн. на підставі податкових накладних чи митних декларацій (інших подібних документів згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту) суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про допущення позивачем порушень податкового законодавства.

Відмовляючи у задоволення позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень від 25 січня 2012 року №0001042305, №0001032305 суди попередніх інстанцій виходили також із вірного застосування норм матеріального права.

Відповідно до статті 17 Кодексу адміністративного судочинства України предметом розгляду в порядку адміністративного судочинства є рішення, дії або бездіяльність суб'єкта владних повноважень.

Виходячи із загальних засад адміністративного судочинства задоволенню підлягають ті вимоги, які фактично відновлюють порушене право особи у взаємовідносинах з суб'єктом владних повноважень.

Так, оскільки податкові повідомлення - рішення від 25 січня 2012 року №0001042305, №0001032305 є відкликаними в силу положень підпункту 60.1.3 пункту 60.1, пункту 60.4 статті 60 Податкового кодексу України, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку про відсутність підстав для задоволення позовної вимоги про їх скасування.

Задовольняючи позовні вимоги в частині скасування податкового повідомлення-рішення від 9 квітня 2012 року № 0003472305 в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в загальному розмірі 221572 грн., в тому числі: основного платежу - 171745 грн., штрафних (фінансових) санкцій - 49827 грн., суди попередніх інстанцій вірно зазначили про його необґрунтованість з огляду на наступне.

Згідно з актом перевірки, завищення податкового кредиту ТОВ «ТВО «Східбуд» по взаємовідносинах з контрагентами відбулося за рахунок того, що останніми не задекларовано об'єкт оподаткування та податкові зобов'язання з ПДВ (том 1, а.с. 65-70).

Так, у підпункті 7.2.3 пункту 7.2, підпункті 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», пункті 198.3 статті 198, пункті 201.4 статті 201 Податкового кодексу України відсутні умови декларування податкового кредиту з ПДВ виключно у разі включення контрагентом відповідної суми до складу податкових зобов'язань відповідного податкового періоду. Тобто, недекларування податкових зобов'язань зазначеними контрагентами не може слугувати підставою для висновку про необґрунтованість декларування податкового кредиту ТОВ «ТВО «Східбуд».

При цьому, за змістом правової позиції Верховного Суду України, яка є обов'язковою до відповідно до статті 2442 Кодексу адміністративного судочинства України, що висловлена у постанові від 31 січня 2011 року № 21-42а10 невиконання контрагентом свого зобов'язання зі сплати ПДВ до бюджету тягне відповідальність та негативні наслідки саме для цієї особи.

Крім того, рішення судів узгоджується із практикою Європейського Суду з прав людини. Так, у справі «БУЛВЕС» АД проти Болгарії» Європейський Суд з прав людини у своєму рішенні від 22 січня 2009 року зазначив, що платник податку не повинен нести наслідків невиконання постачальником його зобов'язань зі сплати податку і в результаті сплачувати ПДВ другий раз, а також сплачувати пеню. На думку Суду, такі вимоги стали надмірним тягарем для платника податку, що порушило справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту права власності.

Таким чином, суд першої інстанції, з яким погодився й суд апеляційної інстанції дійшов правильного висновку, що податкове повідомлення-рішення від 9 квітня 2012 року №0003472305 підлягає скасуванню.

Крім того, суд апеляційної інстанції правильно змінив рішення суду першої інстанції, оскільки в мотивувальній частині рішення не знайшло відображення обставин щодо прийняття та підстав скасування податкового повідомлення-рішення від 25 січня 2012 року № 0001022305 .

Доводи касаційних скарг висновків судів першої та апеляційної інстанцій не спростовують і не дають підстав для висновку, що судами при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права. Таким чином, ухвалене по справі рішення суду апеляційної інстанції та рішення суду першої інстанції, в частині, що залишена без змін, є законними і обґрунтованими, а зазначені в касаційних скаргах позиції відповідача та позивача не знаходять свого підтвердження за матеріалами справи та не ґрунтується на положеннях чинного законодавства.

Відповідно до частини 1 статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

За таких обставин, суд, перевіривши у межах касаційної скарги правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, приходить до висновку, що касаційні скарги необхідно залишити без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції та рішення суду першої інстанції ( в незміненій частині) слід залишити без змін.

Керуючись статтями 222, 223, 224, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

У Х В А Л И В

Касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгово-Виробниче об'єднання «Східбуд» та Державної податкової інспекції у Дзержинському районі м. Харкова Головного управління Міндоходів у Харківській області залишити без задоволення.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 25 квітня 2013 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 10 вересня 2013 року залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення копій особам, що беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 - 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуюча: Н. Є. Блажівська

Судді: О.А. Моторний

В.П. Юрченко