Ухвала суду № 41997380, 27.11.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"27" листопада 2014 р. м. Київ К/800/44176/13

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючої: суддів: Блажівської Н.Є., Голубєвої Г.К., Юрченко В.П.,за участю секретаря Луцак А.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Житомирської області Державної податкової служби на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 6 червня 2013 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 8 серпня 2013 року

у справі № 806/59/13-а

за позовом Приватного акціонерного товариства «Транснаціональна

корпорація «Граніт»

до Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Житомирської області Державної податкової служби

про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В

Приватне акціонерне товариство «Транснаціональна корпорація «Граніт» (надалі також - позивач, ПАТ «ТНК «Граніт») звернулось до суду з адміністративним позовом до Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Житомирської області Державної податкової служби (надалі також - відповідач, ДПІ), в якій з урахуванням уточненних позовних вимог просило визнати недійсними податкові повідомлення-рішення від 28 серпня 2012 року №0001052301, №0000852301, від 5 листопада 2012 року №0000902301 та №0005252301.

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 6 червня 2013 року позов ПАТ «ТНК «Граніт» задоволено. Визнано неправомірними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 28 серпня 2012 року №0001052301, №0000852301, від 5 листопада 2012 року №0000902301 та №0005252301.

Ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 8 серпня 2013 року апеляційну скаргу ДПІ залишено без задоволення, а постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 6 червня 2013 року - без змін.

Відповідач в касаційній скарзі, вказуючи на допущені судами першої та апеляційної інстанцій порушення вимог матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення спору, просить скасувати постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 6 червня 2013 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 8 серпня 2013 року і прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову.

Заслухавши суддю-доповідача, сторін, що беруть участь у справі, обговоривши доводи касаційної скарги та перевіривши за матеріалами справи правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, Вищий адміністративний суд України звертає увагу на наступне.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, які не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Як встановлено попередніми судовими інстанціями, фактичною підставою прийняття податкових повідомлень-рішень від 28 серпня 2012 року №0001052301 (збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 250356 грн. та застосовано фінансові санкції в розмірі 30375 грн.), №0000852301 (зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 5016322 грн.), від 5 листопада 2012 року №0000902301 (зменшено від'ємне значення суми податку на додану вартість в розмірі 285257 грн.) та №0005252301 (збільшено суму бюджетного відшкодування по податку на додану вартість в розмірі 287 407 грн.), з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки відповідача, викладені в акті перевірки від 10 серпня 2012 року № 1044/22-01/32805271 та рішенні Державною податковою службою у Житомирській області від 5 листопада 2012 року №18054/О-С/10-205, про порушення позивачем вимог пункту 44.1 статті 44, пунктів 138.1, 138.2, 138.8 статті 138 розділу III Податкового кодексу України (надалі також - ПК України; тут і надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), в результаті чого завищено від'ємне значення об'єкту оподаткування по податку на прибуток та занижено податок на прибуток; пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 розділу V ПК України.

Перевіряючи дотримання відповідачем як суб'єктом владних повноважень вимог частини 3 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, суди першої та апеляційної інстанцій виходили із не вірного застосування норм матеріального та процесуального права з огляду на наступне.

Висновки відповідача про порушення наведених вище норм ПК України ґрунтуються зокрема на тому, що позивачем завищено задекларовані підприємством у рядку 05.1 Декларації «собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)» показників на загальну суму 5279442 грн., оскільки, здійснюючи операції з реалізації продукції власного виробництва за ціною нижчою за фактично понесені витрати, підприємство зазнає збитків, а відтак на порушення підпунктів 14.1.27, 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 розділу I, пункту 138.1 статті 138 розділу ПАТ ТНК «Граніт» завищено витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, на загальну суму 5152630 грн.

Надаючи оцінку таким висновкам відповідача, суди попередніх інстанцій встановили, що з 1 квітня 2011 року по 31 березня 2012 року ПАТ ТНК «Граніт» здійснювало реалізацію продукції власного виробництва (щебеневої продукції), за ціною, нижчою від фактично понесених витрат.

Задовольняючи позовні вимоги та роблячи висновок про дотримання позивачем податкової дисципліни суди першої та апеляційної інстанцій зазначили, що продаж позивачем продукції за цінами, нижчими від виробничої собівартості, одержання внаслідок таких операцій збитків на значні суми у даному випадку зумовлено економічною необхідністю (мало розумні економічні причини) і не виходить за межі господарської діяльності.

В обгрунтування наведеного зазначили, що з огляду на ситуацію на ринку щебеневої продукції, аби залишитись на ринку та виправдати здійснену модернізацію основних фондів, товариство змушено було сформувати ціни на його продукцію, орієнтуючись на попит на цей вид продукції та з урахуванням цін, які сформувались на неї у даному регіоні.

Відповідно до підпункту 14.1.27 статті 14 ПК України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

З урахуванням наведеної норми необхідною умовою зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат є придбання активів (тобто товарів, послуг) з метою їх використання в господарській діяльності платника податків. Така мета є необхідною умовою для формування витрат та/або податкового кредиту платником податків. Всі витрати мають бути здійсненими в межах господарської діяльності платника податків.

Відповідно, витрати на придбання активів, здійснені без мети їх використання у господарській діяльності або придбання таких активів поза межами господарської діяльності платника податків не дають право на відповідні врахування цих витрат у податковому обліку.

Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України 14.1.36. господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків. І лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій. Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети) є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

Розглядувана позиція випливає зі змісту підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, відповідно до якого розумна економічна причина (ділова мета) - розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

З урахуванням наведеного, господарською може бути визнана лише правомірна діяльність платника податку, вчинювана саме з метою одержання доходу, а не з метою заниження податкових зобов'язань. Поряд з цим наявність умов, що свідчить про правомірність такої діяльності, має підтверджуватися належними доказами.

Обґрунтовуючи правомірність дій платника податку суди попередніх інстанцій зазначили, що вчинення позивачем збиткових операцій мало господарську мету з огляду на ситуацію на ринку щебеневої продукції, попит на цей вид продукції та ціни, які сформувались на неї у даному регіоні.

Втім, роблячи такі висновки, суди першої та апеляційної інстанцій на підставі належних та допустимих доказів не перевірили ситуацію на ринку щебеневої продукції, попит на цей вид продукції та ціни, які сформувались на неї у регіоні, що, на думку позивача, зумовило реалізацію продукції власного виробництва (щебеневої продукції), за ціною, нижчою від фактично понесених витрат.

З урахуванням наведеного, не є обґрунтованим висновок попередніх судових інстанцій про те, що реалізація продукції власного виробництва (щебеневої продукції), за ціною, нижчою від фактично понесених витрат спрямована на ведення позивачем господарської діяльності позивача та має розумну економічну причину.

Для правильної кваліфікації дій платника податків щодо реалізації продукції власного виробництва (щебеневої продукції), за ціною, нижчою від фактично понесених витрат судам слід мати на увазі, що навмисні дії платників податку, спрямовані на заниження податкових зобов'язань за рахунок вчинення завідомо збиткових операцій, слід розцінювати як такі, що виходять за межі господарської діяльності, а відтак судам необхідно на підставі належних та допустимих доказів перевірити фактори, які зумовили збитковість господарських операцій з продажу щебеневої продукції ПАТ «ТК «Граніт».

Крім того, суди попередніх інстанцій, задовольняючи у повному обсязі позовні вимоги, та скасовуючи податкові повідомлення-рішення від 28 серпня 2012 року №0001052301, №0000852301, від 5 листопада 2012 року №0000902301 та №0005252301, встановили не всі обставини, які були підставами прийняття податкових повідомлень-рішень, з приводу правомірності яких виник спір та належним чином не надали оцінку висновкам відповідача, які на думку останнього, свідчать про допущення позивачем податкової дисципліни.

Так, в обгрунтування правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень відповідач зазначав, що згідно з податкової декларації з податку на прибуток, податної позивачем за ІІ -ІV квартал 2011 року, сума загальновиробничих витрат вказана у рядку 06.1 становить 5643500 грн., однак згідно документів, наданих до перевірки, зокрема головної книги, аналізу рахунку 91 «Загально-виробничі витрати» складає 2190701 грн., тобто є меншою за задекларовану на 3451799 грн. Таким чином, як посилався в судовому процесі відповідач, заявлена позивачем сума загальновиробничих витрат в декларації не підтверджена документами бухгалтерського обліку в сумі 3451799 грн.

Наведені доводи ДПІ залишені без оцінки судами попередніх інстанцій, а відтак, суди, задовольняючи позовні вимоги в повному обсязі, не врахували вимоги Кодексу адміністративного судочинства України щодо активної участі суду з метою встановлення обставин у справі, що мають значення для вирішення спору, яка визначена частинами 4 та 5 статті 11 зазначеного вище Кодексу. Так, згідно із наведеними нормами, на суд покладається обов'язок вживати передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

При цьому, необхідно враховувати, що статтею 2 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» встановлено, що рішення Європейського суду з прав людини (надалі - також «ЄСПЛ») є обов'язковими для виконання Україною. У статті 16 вказаного Закону прямо закріплюється, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод (надалі також - «Конвенція») та практику Європейського суду з прав людини як джерело права.

В світлі висновку, викладеному у пункті 25 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Проніна проти України», суд зобов'язаний надавати відповідь на кожен із специфічних, доречних та важливих доводів заявника.

У свою чергу частиною 3 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Вказані вимоги законодавства зобов'язують суди при вирішенні справи у кожному конкретному випадку встановити та надати вичерпну оцінку фактичним обставинам у межах спірних правовідносин, з метою з'ясування об'єктивних причин та факторів, що зумовили настання для платника податків негативних наслідків у вигляді порушеного права, що підлягає захисту. При цьому, з урахуванням вимог чинного процесуального законодавства, суди повинні перевірити відповідність рішення контролюючого органу вимогам частини 3 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.

Разом з тим, як свідчать оскаржувані судові рішення, роблячи висновки про протиправність податкових повідомлень-рішень, суди повною мірою не перевірили їх на відповідність вимогам частини 3 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, не встановили та не надали оцінки всім фактичним обставинам з метою з'ясування об'єктивних причин та факторів, що зумовили їх.

Згідно з частиною 2 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги, але при цьому може встановлювати порушення норм матеріального чи процесуального права, на які не було посилання в касаційній скарзі.

Відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Враховуючи те, що судами попередніх інстанцій не було встановлено всіх важливих обставин справи що мають значення для вирішення спору, що призвело до не обґрунтованих висновків щодо прав і обов'язків сторін у даному спорі, а також те, що передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції відповідно до положень частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України.

Керуючись статтями 222, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

У Х В А Л И В

Касаційну скаргу Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Житомирської області Державної податкової служби задовольнити частково.

Постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 6 червня 2013 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 8 серпня 2013 року скасувати.

Справу № 806/59/13-а направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.

Головуюча: Н. Є. Блажівська

Судді: Г.К. Голубєва

В.П. Юрченко