Ухвала суду № 41981580, 11.12.2014, Львівський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 грудня 2014 року м. Львів Справа № 876/9352/14

Львівський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Рибачука А.І.,

суддів - Багрія В.М., Старунського Д.М.,

з участю секретаря - Андрушківа І.Я.,

представника позивача - Шалінської І.В.,

представника відповідача - Гейвича М.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2014 року по справі № 813/5054/14 за позовом Приватного акціонерного товариства «Техенерго» до Державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області про визнання протиправними дій, визнання недійсними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство «Техенерго» (далі - ПАТ «Техенерго») звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області (далі - ДПІ у Галицькому районі м. Львова), в якому просило визнати протиправними дії посадових осіб відповідача щодо встановлення порушень в акті перевірки від 16 червня 2014 року № 698/13-04-22-01/23891483 та прийняття на підставі даного акта податкових повідомлень-рішень, а також визнати недійсними та скасувати податкові повідомлення-рішення ДПІ у Галицькому районі м. Львова від 01 липня 2014 року № 0005691702 та від 03 липня 2014 року № 0002522201, № 0002532201, № 0002542201, № 0002552201, № 0002562201.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2014 року вказаний позов задоволено частково, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ДПІ у Галицькому районі м. Львова від 01 липня 2014 року № 0005691702 та від 03 липня 2014 року № 0002522201, № 0002532201, № 0002542201, № 0002552201, № 0002562201. В решті позову відмовлено.

Не погоджуючись із зазначеною постановою суду, ДПІ у Галицькому районі м. Львова подала апеляційну скаргу, у якій, з посиланням на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить її скасувати та прийняти нову, якою відмовити в задоволенні позову.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує посиланням на те, що факти порушень позивачем вимог податкового законодавства, які послужили підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, мали місце та чітко зафіксовані в акті перевірки від 16 червня 2014 року № 698/13-04-22-01/23891483, а тому висновок суду першої інстанції про протиправність цих податкових повідомлень-рішень та відповідно про наявність підстав для їх скасування є помилковим.

Представник відповідача в судовому засіданні підтримав вимоги поданої відповідачем апеляційної скарги та просив її задовольнити, посилаючись на викладені в ній доводи.

Представник позивача в судовому засіданні заперечила проти вимог апеляційної скарги, посилаючись на те, що оскаржуване рішення прийняте з дотриманням норм матеріального та процесуального права, просила відмовити в її задоволенні.

Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, суд приходить до висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що на підставі акта перевірки від 16 червня 2014 року № 698/13-04-22-01/23891483, складеного за результатами планової виїзної перевірки ПАТ «Техенерго» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 квітня 2012 року по 31 грудня 2013 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 квітня 2012 року по 31 грудня 2013 року, ДПІ у Галицькому районі м. Львова прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:

від 01 липня 2014 року № 0005691702, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за податком на доходи фізичних осіб на суму 8213.75 грн., з яких на 6571.00 грн. за основним платежем та на 1642.75 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 03 липня 2014 року № 0002522201, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за податком на додану вартість на суму 1917102.00 грн., з яких на 1278068.00 грн. за основним платежем та на 639034.00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 03 липня 2014 року № 0002532201, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на 96877.00 грн.;

від 03 липня 2014 року № 0002562201, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за податком на прибуток на суму 2231799.00 грн., з яких на 1487866.00 грн. за основним платежем та на 743933.00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 03 липня 2014 року № 0002542201, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 37236.00 грн.;

від 03 липня 2014 року № 0002552201, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 510.00 грн.

Підставою для визначення позивачеві податкових зобов'язань слугував висновок відповідача про порушення позивачем вимог пунктів 138.1, 138.2, 138.8 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток на суму 1487866.00 грн., пункту 198.3 статті 198, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість на суму 1278068.00 грн. та завищення залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду на суму 96877.00 грн., підпункту 164.2.17 пункту 164.2, пункту 164.5 статті 164, пункту 167.1 статті 167, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб на суму 6571.00 грн., пунктів 44.1, 44.3 статті 44, пункту 121.1 статті 121 Податкового кодексу України та пунктів 3.1, 7.39 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637.

Вказані висновки обґрунтовані посиланням на безтоварність господарських операцій та нікчемність договорів, укладених позивачем з його контрагентами ПАТ «Укрзахіденерго» та ТзОВ «Айті Аутсорсінг», в обґрунтування чого відповідач вказує на непідтвердження позивачем факту отримання придбаного у ПАТ «Укрзахіденерго» товару та його використання в господарській діяльності, а також на неможливість проведення зустрічної звірки ТзОВ «Айті Аутсорсінг» у зв'язку з тим, що підприємство має стан «припинено, але не знято з обліку». Крім цього, податковим органом було встановлено завищення витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток за період з 01 квітня 2012 року по 31 грудня 2012 року у сумі 989275.84 грн. внаслідок виявлених розбіжностей між сумами собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих робіт, послуг у поданих до податкового органу податкових деклараціях та оборотно-сальдових відомостях позивача. Також було встановлено завищення податкового кредиту за листопад 2012 року на загальну суму 121537.80 грн. внаслідок відсутності у податковій накладній від 20 листопада 2012 року № 18 обов'язкового реквізиту - номера та дати митної декларації, за якою було здійснено митне оформлення товару, ввезеного на митну територію України. Перевіркою також встановлено наявність у ПАТ «Техенерго» авансових звітів без підтверджуючих документів про сплату готівкових коштів, а саме звітів, у яких відсутні посадкові талони працівників під час авіаперельотів на загальну суму 37236.00 грн. Крім цього, податковим органом було зафіксовано факт ненадання позивачем документів, що вимагалися під час проведення перевірки.

Задовольняючи частково позов, суд першої інстанції виходив з того, що викладені відповідачем в акті перевірки висновки про порушення ПАТ «Техенерго» вимог податкового законодавства є необґрунтованими та не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи, а досліджені під час розгляду справи докази доводять правомірність визначення позивачем розміру податку на додану вартість, податку на прибуток, податку на доходи фізичних осіб, а також забезпечення ним зберігання первинних документів, що підтверджують товарність господарських операцій з ПАТ «Укрзахіденерго» та ТзОВ «Айті Аутсорсінг», та дотримання порядку видачі готівки під звіт та її використання, що в свою чергу свідчить про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Суд апеляційної інстанції погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.

Згідно з пунктом 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування податком на прибуток, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пункту 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Відповідно до пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України передбачено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

Аналіз зазначених правових норм дає підстави для висновку, що витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Тобто, за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Отже, предметом доказування у відповідній категорії спорів є реальність господарських операцій, що є підставою для формування валових витрат; виникнення права на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування; добросовісність дій платника податку, яка полягає у відповідності вчинених ним дій господарській меті, а також реальність усіх даних, наведених у документах.

Доводи ж податкового органу про отримання платником податків необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на віднесення певних витрат до складу валових витрат та формування податкового кредиту з податку на додану вартість.

Необхідними умовами для визнання угоди нікчемною в силу вимог статті 228 Цивільного кодексу України є її укладання з метою, завідомо суперечною інтересам держави і суспільства та наявність умислу хоча б у однієї із сторін щодо настання відповідних протиправних наслідків.

При кваліфікації правочину за статтею 228 Цивільного кодексу України має враховуватися вина, яка виражається в намірі порушити публічний порядок сторонами правочину або однією зі сторін. Доказом вини може бути вирок суду, постановлений у кримінальній справі, щодо знищення, пошкодження майна чи незаконного заволодіння ним тощо.

В підтвердження факту існування вказаних обставин у даній справі ДПІ у Галицькому районі м. Львова не надано суду жодних належних та допустимих доказів.

Натомість в матеріалах справи наявні копії наступних договорів купівлі-продажу, укладених ПАТ «Техенерго», як покупцем, та ПАТ «Укрзахіденерго», як продавцем:

від 21 грудня 2012 року № 12.03.123-2, відповідно до умов якого продавець зобов'язувався передати у власність покупця товар, а саме технічну документацію і два комплекти ущільнень РВП-98, а покупець - прийняти товар та оплатити його вартість;

від 31 січня 2013 року № 12.03.123-4, відповідно до умов якого продавець зобов'язувався передати у власність покупця, а покупець - прийняти у свою власність та оплатити товар у кількостях та за ціною (вартістю), що наводяться в специфікаціях до цього договору або товарних накладних продавця.

В підтвердження реальності господарських операцій за вказаними договорами позивачем надано суду копії податкових накладних, видаткових накладних, банківських виписок.

Також позивачем надано суду бухгалтерську довідку вих. № 14/09-1043 від 02 вересня 2014 року, згідно з якою кредиторська заборгованість ПАТ «Техенерго» по розрахунках із ПАТ «Укрзахіденерго» згідно з договором від 21 грудня 2012 року № 12.03.123-2 становить 302119.06 грн., а згідно з договором від 31 січня 2013 року № 12.03.123-4 становить 814604.60 грн.

Зазначені документи містять усі необхідні реквізити як того вимагає чинне законодавство України.

Висновок податкового органу про недоведеність позивачем факту транспортування придбаного у ПАТ «Укрзахіденерго» товару з огляду на відсутність товарно-транспортних накладних та інших документів, що підтверджують доставку товару у місце поставки, не може бути підставою для визнання здійснених господарських операцій безтоварними, оскільки товарно-транспортна накладна не є документом первинного бухгалтерського обліку, що підтверджує обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей.

Що ж до посилання ДПІ у Галицькому районі м. Львова на те, що основними постачальниками ПАТ «Укрзахіденерго» є підприємства, які мають ознаки ризикових суб'єктів господарської діяльності, що, на думку податкового органу, також вказує на нереальність здійснених господарських операцій з позивачем, то слід зазначити, що згідно з чинним законодавством дійсність правочинів, а також виникнення податкових зобов'язань платника не залежать від стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації та наявності чи відсутності у них основних фондів та трудових ресурсів. Позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх податкових зобов'язань, адже поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника податків додаткового обов'язку з контролю за дотриманням його контрагентами правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентами податкових зобов'язань. А відтак, за умови невстановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху грошових коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його контрагента для одержання незаконної податкової вигоди, позивач не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.

З огляду на викладене, суд першої інстанції прийшов до вірного висновку, що господарські операції між ПАТ «Техенерго» та ТзОВ «Айті Аутсорсінг» реально проведені, а відповідно вказані у виписаних даним контрагентом податкових накладних відомості відповідають дійсності.

Також в матеріалах справи наявні копії укладених позивачем з ТзОВ «Айті Аутсорсінг» договорів про виконання робіт та надання послуг щодо розробки проектів, робочих програм, нормативних характеристик, технічної документації, проектної документації, а саме: від 27 лютого 2012 року № 12.18.15; від 27 лютого 2012 року № 12.18.17; від 27 лютого 2012 року № 12.18.18; від 27 лютого 2012 року № 12.18.19; від 01 березня 2012 року № 12.18.20; від 01 березня 2012 року № 12.18.22; від 01 березня 2012 року № 12.18.23; від 01 березня 2012 року № 12.18.21; від 01 березня 2012 року № 12.18.24; від 18 травня 2012 року № 12.18.25; від 04 червня 2012 року № 12.18.27; від 04 червня 2012 року № 12.18.26; від 04 червня 2012 року № 12.18.28; від 27 липня 2012 року № 12.18.39; від 27 липня 2012 року № 12.18.40; від 10 липня 2012 року № 12.18.29; від 10 липня 2012 року № 12.18.30; від 10 липня 2012 року № 12.18.31; від 25 липня 2012 року № 12.18.32; від 27 липня 2012 року № 12.18.33; від 27 липня 2012 року № 12.18.34; від 27 липня 2012 року № 12.18.35; від 27 липня 2012 року № 12.18.36; від 27 липня 2012 року № 12.18.37; від 27 липня 2012 року № 12.18.38; від 25 вересня 2012 року № 12.18.45; від 17 жовтня 2012 року № 12.18.50; від 17 листопада 2012 року № 12.18.60; від 11 грудня 2012 року № 12.18.70; від 11 грудня 2012 року № 12.18.71.

В підтвердження реальності здійснення господарських операцій з вказаним контрагентом позивачем надано суду копії податкових накладних, протоколів погодження договірної ціни, актів виконання робіт, актів здавання проектних робіт.

Зазначені документи містять усі необхідні реквізити як того вимагає чинне законодавство України.

Надані позивачу послуги за згаданими вище договорами були передані ПрАТ «Екоенергія», ВП «Рівненська АЕС» ДП НАЕК «Енергоатом», ПрАТ СНВО «Імпульс», ВП «Запорізька АЕС» ДП НАЕК «Енергоатом», ПАТ НВП «Радій», ВП «Хмельницька АЕС» ДП НАЕК «Енергоатом», ПАТ «Київський картонно-паперовий комбінат», ВП «Южно-Українська АЕС» ДП НАЕК «Енергоатом», по відношенню до яких позивач був виконавцем цих же робіт.

На момент здійснення спірних господарських операцій ТзОВ «Айті Аутсорсінг» було зареєстроване в установленому законом порядку як суб'єкт підприємницької діяльності та платник податку на додану вартість.

Посилання відповідача на неможливість проведення зустрічної перевірки ТзОВ «Айті Аутсорсінг» у зв'язку із тим, що вказане товариство має стан «припинено, але не знято з обліку», як на підставу визнання безтоварними його господарських операцій з позивачем є безпідставним, оскільки на час здійснення вказаних господарських операцій ТзОВ «Айті Аутсорсінг» було включене до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, а також мало свідоцтво про державну реєстрацію та свідоцтво про реєстрацію платника податку на додану вартість.

Таким чином, суд першої інстанції прийшов до вірного висновку, що господарські операції між ПАТ «Техенерго» та ТзОВ «Айті Аутсорсінг» реально проведені, а відповідно вказані у виписаних даним контрагентом податкових накладних відомості відповідають дійсності.

Отже, суд першої інстанції прийшов до вірного висновку про правомірність формування позивачем податкових зобов'язань за податком на прибуток та податком на додану вартість з врахуванням господарських відносин з ПАТ «Техенерго» та ТзОВ «Айті Аутсорсінг».

Що стосується правомірності донарахування ДПІ у Галицькому районі м. Львова податкових зобов'язань у зв'язку з виявленням завищення позивачем витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток за період з 01 квітня 2012 року по 31 грудня 2012 року у сумі 989275.84 грн., то слід зазначити наступне.

Згідно з підпунктом 14.1.228 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг для цілей розділу III цього Кодексу - це витрати, що прямо пов'язані з виробництвом та/або придбанням реалізованих протягом звітного податкового періоду товарів, виконаних робіт, наданих послуг, які визначаються відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, що застосовуються в частині, яка не суперечить положенням цього розділу.

Відповідно до пункту 50.1 статті 50 Податкового кодексу України у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку. Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені.

Як видно з відповідних оборотно-сальдових відомостей та податкових декларацій за 2012 рік, позивач внаслідок помилки вказав у податковій декларації за 1 квартал 2012 року суму витрат меншу, ніж в оборотно-сальдовій відомості за цей період, внаслідок чого і виникла розбіжність між податковим та бухгалтерським обліком позивача. Відтак, з метою усунення такої розбіжності позивач включив суму розбіжності у річну податкову декларацію за 2012 рік.

Таким чином, суд першої інстанції прийшов до вірного висновку про безпідставність віднесення ДПІ у Галицькому районі м. Львова суми собівартості товарів, робіт, послуг у розмірі 989275.84 грн. до завищених платником податків витрат.

Також суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що відсутність одного із реквізитів податкової накладної від 20 листопада 2012 року № 18, а саме номера та дати митної декларації, за якою було здійснено митне оформлення товару, ввезеного на митну територію України, не позбавляє позивача права включити до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів, підтверджених такою податковою накладною, з огляду на те, що вказана податкова накладна дає змогу ідентифікувати контрагентів позивача, містить достатні дані про зміст господарської операції, підтверджує фактичність здійснення такої операції та інші обставини, що підлягають відображенню в податковому обліку, а окремий її недолік сам по собі не може бути безумовною підставою для позбавлення податкової накладної сили звітного документа, відтак, позбавлення покупця права на формування податкового кредиту.

Крім цього, згідно з наданою позивачу податковою консультацією від 24 вересня 2014 року № 11091/13-04-11-00-05 ДПІ у Галицькому районі м. Львова роз'яснила, що реквізити «номер та дата митної декларації, за якою було здійснено митне оформлення товару, ввезеного на митну територію України» підлягали зазначенню у податковій накладній з моменту набрання чинності змін до форми податкової накладної про її доповнення відповідними графами для відображення таких реквізитів, які на момент виписки зазначеної вище податкової накладної внесені не були.

Що стосується правомірності донарахування позивачу податкових зобов'язань за податком на доходи фізичних осіб у зв'язку з тим, що суми витрат фізичних осіб на відрядження, видані позивачем, не підтверджені документально через відсутність в авансових звітах оригіналу відривної частини посадкових талонів за авіаперельоти по придбаних фізичними особами електронних квитках, то слід зазначити наступне.

Відповідно до підпункту 164.2.11 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку з доходів фізичних осіб включається сума надміру витрачених коштів, отриманих платником податку на відрядження або під звіт та не повернутих у встановлені законодавством строки, розмір якої обчислюється відповідно до пункту 170.9 статті 170 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 170.9.1 пункту 170.9 статті 170 Податкового кодексу України податковим агентом платника податку під час оподаткування суми, виданої платнику податку під звіт та не повернутої ним протягом встановленого підпунктом 170.9.2 цього пункту строку, є особа, що видала таку суму, а саме: а) на відрядження - у сумі, що перевищує суму витрат платника податку на таке відрядження, розрахованій згідно з розділом III цього Кодексу; б) під звіт для виконання окремих цивільно-правових дій від імені та за рахунок особи, що їх видала, - у сумі, що перевищує суму фактичних витрат платника податку на виконання таких дій.

Згідно з пунктом 1.11 Інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 13 березня 1998 року № 59, відрядженому працівникові перед від'їздом у відрядження видається грошовий аванс у межах суми, визначеної на оплату проїзду, наймання жилого приміщення і добові. Після повернення з відрядження працівник зобов'язаний до закінчення третього банківського дня, наступного за днем прибуття до місця постійної роботи, подати звіт про використання коштів, наданих на відрядження. Сума надміру витрачених коштів (залишку коштів понад суму, витрачену згідно із звітом про використання коштів, наданих на відрядження) підлягає поверненню працівником до каси або зарахуванню на відповідний рахунок підприємства, що їх надало, у встановленому законодавством порядку. Разом із звітом подаються посвідчення про відрядження, оформлене в установленому порядку, і документи в оригіналі, що підтверджують вартість понесених у зв'язку з відрядженням витрат.

Відповідно до пункту 1.12 вказаної Інструкції витрати на відрядження відшкодовуються лише за наявності документів в оригіналі, що підтверджують вартість цих витрат, а саме: транспортних квитків або транспортних рахунків (багажних квитанцій), рахунків готелів (мотелів), страхових полісів тощо. Витрати у зв'язку з відрядженням, що не підтверджені відповідними документами (крім добових витрат), працівникові не відшкодовуються.

Таким чином, пов'язані із відрядженням витрати, які не підтверджені відповідними документами (крім добових витрат), працівникові не відшкодовуються, а підтверджуючими документами є розрахункові документи відповідно до вимог Законів України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та «Про оподаткування прибутку підприємств».

Статтею 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до переліку розрахункових документів віднесено касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо.

Податковим законодавством не передбачено такої вимоги для підтвердження права на відшкодування витрат на придбання електронного квитка як наявність оригіналу відривної частини посадкового талона пасажира, відтак, ПАТ «Техенерго» належним чином підтверджено право працівників на відшкодування витрат на придбання електронних квитків у авансових звітах електронними квитками та квитанціями за купівлю таких квитків, документами, що підтверджують проживання відряджених осіб у готелях та відповідні розрахункові документи за проживання.

Вказані обставини вказують на протиправність податкового повідомлення-рішення ДПІ у Галицькому районі м. Львова від 01 липня 2014 року № 0005691702 та наявність підстав для його скасування.

Зафіксоване в акті перевірки документальне непідтвердження витрат згідно з авансовими звітами також послужило підставою для застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 37236.00 грн., що з урахуванням викладеного вище також є протиправним.

Підставою для застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій в сумі 510.00 грн. оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 03 липня 2014 року № 0002552201 було ненадання позивачем під час проведення перевірки документів, які б підтверджували фактичність отримання товарів від ПАТ «Укрзахіденерго» та реальність здійснення господарських операцій з даним підприємством.

Однак, слід зазначити, що позивачем було надано податковому органу до перевірки та під час розгляду справи у суді усі первинні документи, передбачені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», для підтвердження згаданих вище господарських операцій.

Письмовий запит про надання додаткових документів для перевірки був отриманий ПАТ «Техенерго» в день, що передував останньому дню перевірки, що виключало можливість здійснити позивачем підготовку вказаних у запиті документів та надати їх ДПІ у Галицькому районі м. Львова до дня складення акта перевірки.

Відтак, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції щодо необгрунтованості витребовування у позивача зазначених у запиті документів поряд з наявністю усіх достатніх первинних документів, а також відсутністю достатнього часу у позивача для надання документів згідно такого запиту до закінчення перевірки, що свідчить про протиправність застосування до позивача штрафних санкцій за ненадання документів.

Отже, суд першої інстанції прийшов до вірного висновку про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, а відтак, про наявність підстав для їх скасування.

Що стосується позовних вимог про визнання протиправними дій ДПІ у Галицькому районі м. Львова та її посадових осіб щодо висновків, викладених в акті перевірки від 16 червня 2014 року № 698/13-04-22-01/23891483, то суд першої інстанції прийшов до вірного висновку про їх безпідставність, з огляду на наступне.

Відповідно до статті 17 Кодексу адміністративного судочинства України предметом розгляду в порядку адміністративного судочинства є рішення, дії або бездіяльність суб'єкта владних повноважень.

Виходячи із загальних засад адміністративного судочинства задоволенню підлягають ті вимоги, які фактично відновлюють порушене право особи у взаємовідносинах з суб'єктом владних повноважень.

Висновки, викладені в акті, не можуть бути предметом оскарження в адміністративному суді, оскільки не є обов'язковими ані для платника податків, ані для керівника контролюючого органу і є лише відображенням фактичних дій податкових інспекторів-ревізорів щодо встановлених в ході перевірки порушень.

Підпунктом 17.1.7 пункту 17.1 статті 17 Податкового кодексу України надано право платникам податків оскаржувати в порядку, встановленому цим Кодексом, рішення, дії (бездіяльність) контролюючих органів (посадових осіб).

Диспозиція цієї статті передбачає оскарження дій службової особи, які пов'язані з порушенням порядку проведення перевірки; дій, які полягають у перевищенні повноважень службовою особою щодо обмеження прав у можливості ознайомлення з результатами контрольного заходу; дій щодо проведення перевірки без установлених законом підстав та/або з порушенням вимог чинного законодавства тощо.

Відтак, дії службової особи щодо включення до акта певних висновків, як і фіксування в ньому порушень платником податків вимог чинного законодавства не можуть бути предметом розгляду у суді, оскільки відповідно до пункту 3 Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 22 грудня 2010 року № 984, акт - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки фінансово-господарської діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.

Зі змісту викладеної норми слідує, що дії, пов'язані з виявленням порушень та фіксуванням їх у акті перевірки та включенням до акта висновків є по суті виконанням перевіряючим обов'язків, а самі по собі висновки обов'язкової сили не мають.

Акт перевірки є носієм доказової інформації про виявлені контролюючим органом порушення вимог законодавства суб'єктами господарювання, документом, на підставі якого приймається відповідне рішення контролюючого органу, а тому оцінка акта (в тому числі й оцінка дій службових осіб контролюючого органу щодо його складання, викладення у ньому висновків перевірки) може бути надана судом при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акта, або у випадку можливого використання такого акта, як доказу вчинення правопорушення при розгляді відповідного спору.

Вищенаведена позиція застосування норм права відповідає позиції, викладеній у постанові Верховного Суду України від 10 вересня 2013 року у справі № 21-237а13.

Враховуючи викладене суд апеляційної інстанції вважає, що доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, що відповідно до частини 1 статті 200 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для залишення апеляційної скарги без задоволення, а постанови суду - без змін.

Керуючись статтями 160, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 254 Кодексу адміністративного судочинства України,

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2014 року по справі № 813/5054/14 - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня складання ухвали в повному обсязі, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий: А.І. Рибачук

Судді В.М. Багрій

Д.М. Старунський

Повний текст ухвали виготовлено 15 грудня 2014 року.