Ухвала суду № 416174, 16.06.2006, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

16 червня 2006 року м. Київ

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

головуючого Харченка В.В.,

суддів: Берднік І.С.,

Васильченко Н.В.,

Кравченко О.О.,

Матолича С.В.,

за участю секретаря Мельник І.М.,

сторони:

представники позивача Палій Є.А., Полторак С.О.,

представники відповідача Бобченко А.Є., Бугаєць О.І.,

розглянувши касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з підприємствами гірничо-металургійного комплексу у місті Кривому Розі на рішення господарського суду Дніпропетровської області від 10 лютого 2005 року та на постанову Дніпропетровського апеляційного господарського суду від 29 вересня 2005 року у справі за скаргою Відкритого акціонерного товариства «Північний гірничо-збагачувальний комбінат» до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з підприємствами гірничо-металургійного комплексу про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень, -

в с т а н о в и л а:

У липні 2004 року Відкрите акціонерне товариство «Північний гірничо-збагачувальний комбінат» звернулось в суд з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з підприємствами гірничо-металургійного комплексу про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень №0000412330/3, №0000142330/3, №0000342330/3, №0000232600/3 та №0000122600/1 від 5 липня 2004 року, якими позивачу визначено податкове зобовязання з податку на прибуток та штрафні санкції.

Позовні вимоги мотивовані наступним.

- відновлення в податковому обліку позивача раніше списаної кредиторської заборгованості, строк позовної давності щодо якої минув, було здійснено на підставі рішення господарського суду про стягнення з позивача заборгованості;

- кредиторська заборгованість по векселям, емітованим на користь контрагента, була списана з балансу та включена до складу валових доходів, однак після отримання інформації про опротестування зазначених векселів та надання їх до виконання до виконавчої служби, позивачем було відновлено у бухгалтерському та податковому обліках кредиторську заборгованість по зазначених векселях;

- кредиторська заборгованість позивача за угодами, укладеними між Міністерством фінансів України, Державним експортно-імпортним банком України та ВАТ «Північний гірничо-збагачувальний комбінат», з метою залучення кредиту Японії для придбання гірничодобувного обладнання була відображена у складі валових витрат після отримання обладнання з Японії;

- згідно рішення господарського суду Дніпропетровської області та постанови Дніпропетровського апеляційного господарського суду у справі № 17/120 рішення податкового органу про зменшення збитків позивача визнано недійсним;

- позивачем було віднесено витрати на проведення гірничопідготовчих, розкривних та експлуатаційних робіт до складу валових витрат у відповідності до положень норм Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та Постанови Кабінету Міністрів України, якою затверджено Перелік витрат на розвідку (дорозвідку) та облаштування будь-яких запасів (родовищ) корисних копалин з відповідними витратами на їх розробку, що включаються до окремої групи витрат платника податку, які підлягають амортизації;

- віднесення сум адміністративних витрат та витрат на збут було здійснено відповідно до наявних первинних документів, які працівниками податкового органу при проведенні перевірки не досліджувались;

- при ліквідації та знятті з обліку автомобілів у 1997 році підприємство не порушувало законодавства та продовжувало амортизовувати відповідні обєкти згідно з Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств»;

- рішенням господарського суду Дніпропетровської області від 24 грудня 2001 року позовні вимоги Фонду соціального захисту інвалідів було задоволено, а заборгованість перед Фондом охорони праці відповідно до Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» є погашеною у звязку з закінченням терміну у 1095 днів, встановленого даним Законом;

- при проведенні перевірки, відповідачем неправильно використовувались показники валових доходів та витрат із звітних та уточнюючих декларацій всуміш. Використання такої методики призвело до перекручення кінцевих результатів оподатковуваного прибутку;

- розрахунки із підприємствами-контрагентами здійснювались векселями, у звязку із тим, що акти виконаних робіт вчасно не були відображені в бухгалтерському обліку, при оплаті векселів КАБ «Славянський» та фірмам-контрагентам, а тому помилково утворилась дебіторська заборгованість. Зазначена помилка була виправлена позивачем самостійно у бухгалтерському обліку без відображення у податковому обліку;

- у відповідності до Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» на позивача, на дату прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, поширювалась дія мораторію на задоволення вимог кредиторів, який було введено одночасно з порушенням справи про банкрутство ВАТ «Північний гірничо-збагачувальний комбінат».

Рішенням господарського суду Дніпропетровської області від 10 лютого 2005 року, залишеним без змін постановою Дніпропетровського апеляційного господарського суду від 29 вересня 2005 року, позов задоволено повністю. Визнано недійсними податкові повідомлення-рішення № 0000412330/3, № 0000142330/3, № 0000342330/3, № 0000232600/3 та № 0000122600/1 від 5 липня 2004 року.

Рішення попередніх інстанцій мотивовані наступним.

- відновлення позивачем в податковому обліку раніше списаної кредиторської заборгованості, судами встановлено, що строк позовної давності щодо неї минув. Проте, оскільки є рішення господарського суду про стягнення з позивача даної заборгованості і видані накази, то СДПІ по роботі з підприємствами гірничо-металургійного комплексу неправомірно зменшила валові доходи позивача на суму 45551076,26 грн.;

- щодо відновлення у бухгалтерському та податковому обліку кредиторської заборгованості по векселях, судами зазначено, що дії позивача по відновленню цієї заборгованості є правомірними, оскільки 31 липня 2000 року було відкрито виконавче провадження по стягненню заборгованості за векселями (до закінчення граничного строку предявлення опротестованих векселів до виконання), що є підставою вважати, така заборгованість не є безнадійною, у розумінні пункту 1.25 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»;

- відображення позивачем зазначених курсових різниць було здійснено на підставі підпункту 7.3.6 пункту 7.3 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Згідно зазначеного положення з метою оподаткування будь-яка іноземна валюта або заборгованість в іноземній валюті, що перебувала на обліку платника податку на кінець звітного періоду, перераховується в гривні за офіційним валютним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на останній робочий день звітного періоду. При цьому, позитивна або відємна різниця між результатом такого перерахунку та балансовою вартістю іноземної валюти заборгованості включається відповідно до валових доходів або валових витрат платника податку кредитора або до валових витрат чи валових доходів платника податку дебітора за наслідками звітного періоду. Зовнішньоекономічними угодами було визначено, що розрахунки за поставлений товар здійснюються виключно у іноземній валюті, тому позивач не має заборгованості перед бюджетом за отримання фінансового кредиту;

- щодо відображення позивачем у податковому обліку результатів попередньої перевірки суди першої та апеляційної інстанцій визнали неправомірними дії відповідача щодо зменшення валових збитків позивача на суму 1856100,00 грн., оскільки відповідне рішення Державної податкової інспекції у Тернавському районі м. Кривого Рогу було визнане недійсним у судовому порядку;

- судами першої та апеляційної інстанцій було встановлено, що за період, який перевірявся відповідачем, позивачем здійснювалися витрати на проведення гірничопідготовчих, розкривних та експлуатаційних робіт і, відповідно до положень Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» і Постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження переліку витрат на розвідку (дорозвідку) та облаштування будь-яких запасів (родовищ) корисних копалин з відповідними витратами на їх розробку, що включаються до окремої групи витрат платника податку, які підлягають амортизації» були правомірно віднесені до складу валових витрат;

- у позивача є у наявності первинні документи, які підтверджують правомірність дій позивача, але не були досліджені відповідачем при проведенні перевірки;

- оскільки позивач здійснював амортизаційні відрахування на обєкти, які виведені з експлуатації відповідно до Закону України «Про державний бюджет України на 2002 рік», то на зазначені обєкти амортизація не нараховується, оскільки зазначений Закон поширюється на обєкти виведені з експлуатації у 2002 році.

- відображення кредиторської заборгованості до Фонду соціального захисту інвалідів було здійснено на підставі рішення господарського суду, відповідно до якого позовні вимоги Фонду були задоволені, відповідно сума заборгованості стягнута. Заборгованість перед Фондом охорони праці є погашеною, у звязку з закінченням терміну у 1095 днів, встановленого Законом України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами».

- при проведенні перевірки відповідачем використовувались звітні та уточнюючі декларації позивача одночасно, що призвело до перекручення кінцевих результатів оподатковуваного прибутку. Так, суд зазначив, що звітні декларації свідчать, що позивач у першому півріччі 2003 року правомірно врахував відємне значення попередніх періодів в сумі 60094,1 тис. грн. для зменшення обєкту оподаткування, у тому числі 54824,9 тис. грн. та 5269,2 тис. грн. збитків за четвертий квартал 2001 року;

- місцевим господарським судом встановлено, що позивач не відносив суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту. Цей висновок зроблений на підставі як аналізу результатів попередніх перевірок, так і на підставі наданих позивачем документів, у тому числі оборотно-сальдової відомості;

- нарахування штрафних санкцій судами попередніх інстанцій визначено неправомірним з огляду на порушенням провадження справи про банкрутство позивача та введення мораторію на задоволення вимог кредиторів, визначеного Законом України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом».

Не погоджуючись з вищезазначеними судовими рішеннями, Спеціалізована державна податкова інспекція по роботі з підприємствами гірничо-металургійного комплексу у місті Кривому Розі, звернулася з касаційною скаргою, в якій просить їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову.

Касаційна скарга вмотивована порушенням судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, зокрема:

- кредиторська заборгованість, яку було віднесено позивачем до складу валового доходу у звязку з закінченням строків позовної давності було стягнуто з позивача за рішенням господарських судів не повністю, а лише в межах строків позовної давності, однак позивачем скориговано валовий дохід на всю суму заборгованості;

- позивачем не було виконано зобовязань за кредитною угодою, укладеною під гарантії Уряду України, отже у позивача виникла заборгованість перед бюджетом, а не перед кредитором;

- скаржник стверджує, що податкові зобовязання, які виникли на підставі винесених за результатами попередньої перевірки рішень, мають бути включені позивачем до складу зобовязань, оскільки у адміністративному порядку зазначені рішення не оскаржувалися, відображення результатів судового розгляду рішень щодо зменшення відємного значення з податку на прибуток, чинним законодавством не передбачено;

- вартість дорозвідки корисних копалин мала бути включена позивачем до окремої групи витрат після завершення детальної розвідки;

- на момент розгляду документів, поданих позивачем до перевірки вони не містили обовязкових реквізитів, у звязку з чим відповідач вважає неприпустимим їх прийняття судом в якості доказів наявності документів для включення витрат до складу валових витрат;

- позивачем було безпідставно здійснено амортизаційні нарахування на вартість автомобілів, списаних у 1997 році;

- в межах адміністративного оскарження рішень відповідача, було визнано неприпустимим застосування положень цивільного законодавства до відносин з оплати на користь Фонду соціального захисту інвалідів та Фонду охорони праці, у звязку з чим скарга позивача є задоволеною і провадження у справі в цій частині підлягає припиненню;

- відповідачем не було допущено помилок при розгляді декларацій та уточнюючих декларацій позивача;

- позивачем не було надано доказів не віднесення за правилом «першої події» сум вартості товарів та послуг, отриманих від приватних підприємств «Кіпаріс», «Клєвєр», «Транс Контакт Сервіс»;

- на штрафні санкції, нараховані у звязку з порушенням податкового законодавства, не поширюється мораторій стосовно нарахування штрафних санкцій та пені, у відповідності до Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом».

Колегія суддів, обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення, вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Як встановлено по справі судами першої та апеляційної інстанцій податковим повідомленням - рішенням № 0000412330/3 від 5 липня 2004 року позивачеві було визначено податкове зобовязання з податку на прибуток у сумі 31 288 741,77 грн.; податковим повідомленням-рішенням № 0000142330/3 від 5 липня 2004 року позивачеві було визначено податкове зобовязання з податку на прибуток у сумі 172 689,66 грн.; податковим повідомленням-рішенням № 0000342330/3 від 5 липня 2004 року позивачеві було визначено податкове зобовязання з податку на прибуток у сумі 31 009 542,11 грн.; податковим повідомленням-рішенням № 0000232600/3 від 5 липня 2004 року позивачеві було визначено податкове зобовязання з податку на прибуток у сумі 15 922 469,34 грн.; податковим повідомленням-рішенням № 0000122600/1 від 5 липня 2004 року позивачеві було визначено суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 13 468 630,95 грн.

Вказані податкові повідомлення-рішення було прийнято на підставі акту перевірки № 31/233/-111/00191023 від 24 грудня 2003 року «Про результати комплексної планової документальної перевірки дотримання вимог податкового та валютного законодавства відкритого акціонерного товариства «Північний гірничо-збагачувальний комбінат» за період з 1 квітня 2002 року по 1 липня 2003 року», яким встановлено наступні порушення податкового законодавства з боку позивача.

1. Позивачем було відновлено в обліку раніше списана кредиторська заборгованість, строк позовної давності якої минув, але є рішення судових органів про стягнення з позивача заборгованості за поставку енергоносіїв, виконані роботи, поставку продукції, які були здійснені протягом 1997-2001 років, а також накази господарського суду Дніпропетровської області про стягнення сум кредиторської заборгованості з ВАТ «Північний ГЗК». СДПІ вважає, що позивачем правомірно, після закінчення строків позовної давностів 2000-2003 роках на підставі підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» було віднесено до складу валових доходів суми кредиторської заборгованості, строк давності по якій минув, а після набрання рішеннями суду законної сили та відкриття виконавчого провадження діють строки виконання рішення. У випадках стягнення заборгованості в примусовому порядку через державну виконавчу службу в межах строків виконавчого провадження, відновлення такої заборгованості не передбачено чинним законодавством, тому відновлення в податковому та бухгалтерському обліку кредиторської заборгованості є неправомірним.

При прийнятті рішення місцевий господарський суд, з яким погодився суд апеляційної інстанції зазначив, що спірна заборгованість не є безнадійною і щодо неї не можуть бути застосовані положення пункту 1.22 статті 1, підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Крім того, суд послався на подання позивачем у встановленому законом порядку нових податкових декларацій до ДПІ у Тернівському районі і лист ДПА України № 6905/6/16-1220-26. При таких обставин, господарським судом зроблено висновок щодо неправомірності дій СДПІ по зменшенню валових доходів позивача.

Зазначені висновки колегія суддів вважає передчасними та зробленими без належного дослідження всіх обставин справи з огляду на таке.

Як вбачається з матеріалів справи з позивача за рішеннями господарських судів було стягнуто суми, попередньо віднесені ним до складу валового доходу на підставі підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Колегія суддів, погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про те, що стягнення коштів, попередньо віднесених до складу валового доходу, має наслідком зменшення валового доходу та відновлення кредиторської заборгованості. Є правомірними також висновки судів про те, що на заборгованість, відносно якої існують рішення судів, не поширюються строки позовної давності, оскільки строки предявлення наказу до виконання не є строком позовної давності і не відноситься до строків, встановленим матеріальним правом (Цивільним кодексом України).

Однак, судами першої та апеляційної інстанцій не було надано належної оцінки твердженням відповідача про те, що позивачем було зменшено валовий дохід і на ту частину сум заборгованості відповідача, відносно якої існує рішення господарських судів про відмову у позові, саме з мотивів пропуску строків позовної давності кредиторами позивача.

Не досліджувалася судами і обставина фактичного виконання зазначених рішень судів, тобто обставина фактичного понесення позивачем зазначених витрат.

2. Також, актом перевірки № 31/233/-111/00191023 від 24 грудня 2003 року було встановлено, що позивачем обліковується заборгованість за угодами № 18/01-128 і № 18/01-129 від 19 липня 1996 року на суму основного боргу 3843436 50 японських ієн та 4 016 640 93 японських ієн відповідно. Дані угоди були укладені між Міністерством фінансів України, Державним експортно-імпортним банком України і позивачем з метою залучення кредиту Японії для фінансування частини вартості за контрактами від 20 липня 1995 року на придбання запчастин для гірничорудного обладнання та від 20 липня 1995 року на придбання обладнання. Позивачем було включено до складу валового доходу і до складу валових витрат суми курсових різниць за вищезазначену заборгованість.

Суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про неправомірність висновків відповідача про те, що підприємство отримало кредит в рамках кредитної лінії Японії під гарантію Кабінету Міністрів України і у звязку з невиконанням зобовязань за зазначеними угодами утворилася заборгованість позивача перед державним бюджетом за отриманий фінансовий кредит.

Таких висновків, суди дійшли зважаючи на залучені до матеріалів справи угоди № 18/01-128 і №18/01-129, за умовами статей 6 яких погашення кредиту здійснюється 10-ма рівними піврічними платежами протягом 5 років. Оскільки, порушення зобовязань за даним кредитом не змінює вид зазначеного кредиту, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновків про необґрунтованість посилань на те, що позивач має заборгованість перед бюджетом за отримання фінансового кредиту.

Зазначені висновки судів першої та апеляційної інстанції, колегія суддів, вважає передчасними зважаючи на те, що судами першої та апеляційної інстанцій не було досліджено стан фактичного виконання позивачем зобовязань за даним контрактом, виконання (або визнання) гарантом, в особі Міністерства фінансів України зобовязань з погашення заборгованості.

3. Також актом перевірки № 31/233/-111/00191023 від 24 грудня 2003 року було встановлено, що зарезультатами попередньої перевірки платника податків за період з 1 липня 2001 року по 1 квітня 2002 року, складеного та узгодженого 20 серпня 2002 року, було зменшено збитки на суму 2671,8 тис. грн., в тому числі за рахунок збільшення валових доходів в розмірі 817,7 тис. грн. та зменшення валових витрат - 1856,1 тис. грн. На підставі зазначеного акту ДПІ у Тернівському районі м. Кривого Рогу було прийнято рішення про зменшення збитків позивача на суму 1856 100 грн., однак зазначену суму не було відображено у податковому обліку позивача.

Колегія суддів, погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про правомірність дій позивача, оскільки рішення ДПІ у Тернівському районі м. Кривого Рогу про зменшення збитків на суму 1856100 грн. було визнане недійсним у судовому порядку, у відповідності до постанови Дніпропетровського апеляційного господарського суду по справі № 17/120.

Посилання скаржника, колегією суддів не приймаються, з огляду на порядок узгодження сум податкових зобовязань, передбачений статтею 5 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами». Зокрема, підпунктом 5.2.4 пункту 5.2 статті 5 зазначеного Закону встановлено, що при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу податкове зобовязання вважається неузгодженим до розгляду судом справи по суті та прийняття відповідного рішення.

4. Актом перевірки було зазначено, позивачем здійснюються роботи по відкритому видобутку залізної руди. Протягом періоду, що перевірявся, позивачем здійснювалися витрати на проведення гірничопідготовчих, розкривних та експлуатаційних робіт і відповідні витрати були віднесені до складу валових витрат. Зазначене віднесення відповідач кваліфікував, як порушення норм законодавства, оскільки відповідно до підпункту 5.3.2 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не включаються до складу валових витрат витрати, зокрема витрати повязані з видобутком корисних копалин. При цьому, свої висновки відповідач обґрунтував тим, що пунктом 9.2 статті 9 зазначеного Закону визначено, що перелік витрат, які включаються до окремої групи витрат платника податку, встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Колегія суддів, погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про те, що позивач не був зобовязаний відносити до окремої групи обліку вартість робіт, оскільки позивачем не було здійснено витрат на роботи, передбачені Постановою Кабінету Міністрів України № 118 від 4 лютого 1998 року «Про затвердження переліку витрат на розвідку (до розвідку) та облаштування будь яких запасів (родовищ) корисних копалин з відповідними витратами на їх розробку, що включаються до окремої групи витрат платника податку, які підлягають амортизації».

Частиною 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

З огляду на вищезазначену процесуальну обмеженість, суд касаційної інстанції позбавлений надавати оцінку твердженням скаржника про фактичне здійснення позивачем витрат, передбачених у вищезазначеній постанові, оскільки така оцінка повязана з необхідністю оцінки доказів по справі.

5. Також акт перевірки № 31/233/-111/00191023 від 24 грудня 2003 року містить посилання на те, що позивачем в ІVкварталі 2002 року до складу валових витрат були віднесені суми адміністративних витрат та витрат на збут без їх документального підтвердження в порушення підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Таких висновків відповідач дійшов з огляну на те, що підприємством після проведення перевірки додатково надані копії первинних документів, які в повному обсязі не підтверджують факт відображення у попередньому податковому періоді відповідних бухгалтерських операцій. Крім того, позивачем не подана уточнена податкова декларація за період, в якому виявлені помилки.

Суди першої та апеляційної інстанції дійшли висновку, що зазначені витрати підтверджено належним чином оформленими документами.

Відповідач у касаційній скарзі не спростовує факт наявності таких документів, але заперечує проти їх можливості прийняття у якості належного доказу по справі.

З огляду на зазначене, колегія суддів не приймає посилання скаржника на неприпустимість прийняття документів, на підтвердження здійснення у ІVкварталі 2002 року витрат, віднесених позивачем до складу валових витрат, в якості доказів наявності документів для включення витрат до складу валових витрат.

Оскільки зазначені документи були прийняті судами першої та апеляційної інстанцій, суд касаційної інстанції не може визнавати такі докази належними чи неналежними.

6. Актом перевірки зазначено, що позивачем було завищено суми амортизаційних відрахувань за ІІ-ІVквартали 2002 року на загальну суму 20327,57 грн., оскільки ним нараховувалася амортизація на автомобілі, які були зняті з обліку, у звязку із списанням у грудні і квітні 1997 року, тобто виведені з експлуатації.

Відповідач, з посиланням на норми статті 7 Закону України «Про державний бюджет України на 2002 рік», згідно з яким для цілей оподаткування амортизація на основні фонди IIта ІІІ груп, які виведені з експлуатації, не нараховується, дійшов висновку про наявність порушення податкового законодавства з боку позивача.

З посиланням на те, що Закон про відповідний бюджет діє за період календарного строку, на який він був прийнятий (а саме: з 01 січня по 31 грудня відповідного року), суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку, що ця норма закону стосується безпосередньо обєктів, які були (будуть) виведені з експлуатації у 2002 році (у момент дії відповідної норми Закону).

З такими висновками, колегія суддів не погоджується з огляду на те, що згідно з абзацом 3 статті 7 Закону України «Про державний бюджет на 2002 рік» було встановлено, що до 1 січня 2003 року для цілей оподаткування амортизація на основні фонди II та III груп, які виведені з експлуатації, не нараховується. Зазначена правова норма не містить жодних обмежень стосовно кола обєктів, на які розповсюджується її дія, тому визначала дії платників податків стовно амортизації обєктів, які були виведені з експлуатації. Зазначена норма діяла протягом 2002 року і мала застосовуватися позивачем.

Крім того, судами першої та апеляційної інстанцій не було досліджено питання фактичного виведення з експлуатації автомобілів, та не надано належної оцінки твердженням відповідача про відсутність актів на списання автомобілів, як на документ на підставі якого обєкти виводяться з експлуатації.

7. Актом перевірки було встановлено завищення валових доходів на суму 3224498,18 грн. внаслідок відображення в обліку станом на 1 квітня 2002 року кредиторської заборгованості в сумі 1305718,18 грн. по нарахуванню до фонду охорони праці та в сумі 1918780 грн. по нарахуванню до фонду соціального захисту інвалідів. Висновок СДПІ ґрунтувався на тих обставинах, що заборгованість виникла у лютому-березні 1999 року і не була списана позивачем. Суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновків про те, що частина заборгованості перед Фондом соціального захисту інвалідів в сумі 924971 грн. було стягнуто за рішенням господарського суду Дніпропетровської області від 24 грудня 2001 року у справі № 18/28 за позовом Дніпропетровського обласного відділення Фонду України соціального захисту інвалідів, проте не дослідили обставини стягнення або самостійної сплати решти суми.

Колегія суддів, не погоджується з посиланнями судів попередніх інстанцій на можливість застосування строків позовної давності, передбачених Цивільним кодексом України до питання можливості визначення строків стягнення коштів за нестворені робочі місця для інвалідів.

Судами не досліджувалося питання періоду, за який було стягнуто відрахування за нестворені робочі місця для інвалідів рішенням господарського суду Дніпропетровської області від 24 грудня 2001 року та періоду, за який позивачем внески не сплачені.

Не зроблено судами і висновку відносно правової природи зазначених внесків, що унеможливлює визначення строків давності для їх стягнення.

Статтею 20 Закону України «Про основи соціальної захищеності інвалідів в Україні», в редакції, яка діяла до внесення змін згідно із Законом від 5 липня 2001 року № 2606-III, було передбачено, що підприємства (обєднання), установи і організації (незалежно від форм власності та господарювання), на яких працює інвалідів менше, ніж встановлено нормативом, зобовязані щорічно відраховувати до відділень Фонду України соціального захисту інвалідів у Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі цільові кошти на створення робочих місць, призначених для працевлаштування інвалідів, і на здійснення заходів щодо їх соціально-трудової та професійної реабілітації. Розмір відрахувань визначається середньою річною заробітною платою на відповідному підприємстві (обєднанні), в установі і організації за кожне робоче місце, не зайняте інвалідом.

Згідно з преамбулою Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (зі змінами внесеними згідно із Законом 550-ІVвід 20 лютого 2003 року), цей Закон є спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобовязань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обовязкових платежів), включаючи збір на обовязкове державне пенсійне страхування та внески на загальнообовязкове державне соціальне страхування, нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків контролюючими органами, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, та визначає процедуру оскарження дій органів стягнення.

Оскільки, внески до Фонду України соціального захисту інвалідів не віднесено до складу податків, згідно із Законом України «Про систему оподаткування», є неприпустимим посилання суду апеляційної інстанції на те, що заборгованість перед фондом соціального захисту інвалідів, що виникла за період з 1994 року по 1997 рік стягненню не підлягає на підставі пункту 15.1.1Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами».

8. Актом перевірки № 31/233/-111/00191023 від 24 грудня 2003 року було встановлено, що врезультаті перевірки визначення позивачем суми оподатковуваного прибутку, перенесення збитків та нарахування податку на прибуток, було зменшено позивачу збитків на суму 60094,1 тис. грн. та збільшено оподатковуваний прибуток з урахуванням відємного значення, отриманого за результатами попереднього звітного кварталу і перенесеного на наступні податкові квартали на 53074,9 тис. грн. та донараховано податок на прибуток у розмірі 15922 тис. грн.

Суди першої та апеляційної інстанцій на підставі наявних в матеріалах справи доказів дійшли висновку про неправомірність донарахування податку на прибуток з огляду на відповідність дій позивача вимогам чинного законодавства. У касаційній скарзі відповідач посилається на те, що позивач в першому півріччі 2003 року мав право для цілей оподаткування враховувати для зменшення обєкту оподаткування тільки ту суму відємного значення, з моменту виникнення якої минуло не менше 12 календарних кварталів, а саме починаючи з ІІ кварталу 2000 року. Скаржник посилається на те, що оскільки позивач включив відємне значення за ІІ квартал 2000 року, та за ІVквартал 2001 року, (в сумах 455,2 тис грн. та 14912,9 тис грн. відповідно) то для зменшення обєкту оподаткування у першому півріччі 2003 року можуть враховуватися тільки вищезазначені збитки.

З такими висновками колегія суддів не погоджується зважаючи на таке.

Відповідно до статті 11 Перехідних положень Закону України «Про внесення змін до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», на які посилається скаржник, якщо платник податку задекларував відємне значення обєкта оподаткування (балансові збитки) за наслідками податкового періоду, що передує податковому періоду, з якого починають застосовуватися норми цього Закону, таке відємне значення обєкта оподаткування для цілей оподаткування обліковується окремо, не включається до складу валових витрат та враховується таким платником податку у зменшенні обєкта оподаткування наступних податкових періодів протягом 12 календарних кварталів з моменту виникнення такого відємного значення. Якщо зазначений строк у 12 кварталів минув до набрання чинності цим Законом, то останнім кварталом такого строку вважається квартал, з якого починають застосовуватися норми цього Закону. Якщо зазначене відємне значення обєкта оподаткування не погашається протягом такого строку, непогашена сума в подальшому для цілей оподаткування не враховується у зменшенні обєкта оподаткування та не підлягає включенню до складу валових витрат такого платника податку.

Зазначений Закон набрав чинності, у відповідності до його Прикінцевих положень з 1 січня 2003 року. Отже, позивач мав право враховувати відємне значення починаючи з І кварталу 2000 року, а не з ІІ-го, як стверджує відповідач.

Суди першої та апеляційної інстанції, дійшли висновку про невідповідність обставинам справи висновків відповідача в цій частині на підставі аналізу звітності відповідача, залученої до матеріалів справи. Скаржником не спростовано зазначених посилань та не зазначено у чому конкретно полягало порушення судами норм статті 11 Перехідних положень Закону України «Про внесення змін до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Матеріали справи не містять відомостей відносно проведення камеральної перевірки декларацій позивача, клопотань про призначення судово-бухгалтерської експертизи під час розгляду справи у судах першої та апеляційної інстанцій від відповідача також не надходило.

9. Також, актом перевірки було встановлено порушення позивачем підпункту 5.2.8 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», оскільки останній не збільшив валові витрати на суму 1 096 856,67 грн. по простроченій дебіторській заборгованості приватних підприємств «КіпАРіС», «Клєвєр», «Транс-Контакт-Сервіс».

Суди першої та апеляційної інстанцій прийняли твердження позивача про те, що у 1996-1997 роках зазначеними підприємствами виконувалися роботи по перевезенню вантажів ВАТ «Північний ГЗК», які були частково оплачені шляхом видачі векселів та застосування заліку зустрічних однорідних вимог. Оскільки, зазначені послуги було оплачено, а документи знищено у звязку із закінченням терміну зберігання, суди дійшли висновків про безпідставність тверджень відповідача.

Згідно з частиною 2 статті 71 КАС України у справах про протиправність рішень субєктів владних повноважень обовязок доказування правомірності таких рішень покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідно до Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового та валютного законодавства субєктами підприємницької діяльності юридичними особами, їх філіями, відділеннями та іншими відокремленими підрозділами, затвердженого наказом ДПА України № 429 від 16 вересня 2002 року, акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених у ході перевірки фактів порушень, зокрема, норм податкового та валютного законодавства, а також невиконання платником податків законних вимог посадових осіб податкових органів, які проводили перевірку. За результатами документальної перевірки в акті викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності субєкта підприємницької діяльності, які мають відношення до фактів виявлених порушень податкового та валютного законодавства (далі - суттєві обставини). Факти виявлених порушень податкового та валютного законодавства викладаються в акті документальної перевірки чітко, обєктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів. (п. 1.5-1.7).

З огляду на те, що акт перевірки не містить посилань на жодні первинні бухгалтерські документи, якими підтверджується віднесення до складу віднесення за правилом «першої події» сум вартості товарів та послуг, отриманих від приватних підприємств «Кіпаріс», «Клєвєр», «Транс Контакт - Сервіс», колегія суддів вважає правомірними посилання судів першої та апеляційної інстанції на необґрунтованість тверджень відповідача. Колегією суддів, не приймаються посилання відповідача на наявність у позивача обовязку зі збереження первинних бухгалтерських документів з огляду на таке.

Відповідно до п. 315 Переліку типових документів, що створюються в діяльності органів державної влади та місцевого самоврядування, інших установ, організацій і підприємств, із зазначенням термінів зберігання документів, затвердженого наказом Головного архівного управління при Кабінеті Міністрів України від 20 липня 1998 року № 41, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 17 вересня 1998 року за № 576/3016, за умови завершення перевірки державними податковими органами з питань дотримання податкового законодавства документи, строк зберігання яких минув, підлягають знищенню.

В матеріалах справи наявні посилання на проведення попередньої перевірки платника податків за період з 1 липня 2001 року по 1 квітня 2002 року, висновки якої викладено у акті від 20 серпня 2002 року, отже зазначені документи є перевіреними, у розумінні п. 315 вищезгаданого Переліку.

10. Згідно зі статтею 1 Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» термін «мораторій на задоволення вимог кредиторів» вживається у тому значенні, що це зупинення виконання боржником грошових зобовязань і зобовязань щодо сплати податків і зборів (обовязкових платежів), термін виконання яких настав до дня введення мораторію, і припинення заходів, спрямованих на забезпечення виконання цих зобовязань та зобовязань щодо сплати податків і зборів (обовязкових платежів), застосованих до прийняття рішення про введення мораторію.

Стаття 11 цього ж Закону встановлює, що мораторій на задоволення вимог кредиторів вводиться одночасно з порушенням справи про банкрутство.

Таким чином, судова колегія погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про те, що з моменту введення мораторію боржник не може виконувати,як грошових зобовязань так і зобовязань щодо сплати податків і зборів (обовязкових платежів), що виникли до введення мораторію, так і заходів, спрямованих на забезпечення їх виконання.

Відповідно до абзацу 2 частини 4 статті 12 Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» протягом дії мораторію на задоволення вимог кредиторів не нараховується неустойка (штраф, пеня), не застосовуються інші санкції за невиконання чи неналежне виконання грошових зобовязань і зобовязань щодо сплати податків і зборів (обовязкових платежів).

З огляду на викладене, колегія суддів не приймає посилання скаржника на те, що на штрафні санкції, нараховані у звязку з порушенням податкового законодавства, не поширюється мораторій стосовно нарахування штрафних санкцій та пені у відповідності до Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом».

Відповідно до розяснень Пленуму Верховного суду України, викладених у пункті 1 Постанови від 29 грудня 1976 № 11 «Про судове рішення», рішення є законним тоді, коли суд, виконавши всі вимоги процесуального законодавства і всебічно перевіривши всі обставини справи, вирішив справу у відповідності з нормами матеріального права, що підлягають застосуванню до даних правовідносин.

Відповідно до частини 2 статті 227 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм матеріального чи процесуального права, які призвели або могли призвести до неправильного вирішення справи і не можуть бути усунені судом касаційної інстанції.

Враховуючи викладене, колегія суддів, дійшла висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги та скасування рішень судів першої та апеляційної інстанції з направленням справи на новий судовий розгляд.

Керуючись статтями 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів Вищого адміністративного суду України,

у х в а л и л а:

Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з підприємствами гірничо-металургійного комплексу у місті Кривому Розі задовольнити частково.

Рішення господарського суду Дніпропетровської області від 10 лютого 2005 року та постанову Дніпропетровського апеляційного господарського суду від 29 вересня 2005 року скасувати.

Справу направити на новий судовий розгляд до господарського суду Дніпропетровської області.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення.

Головуючий Харченко В.В.

судді Берднік І.С.

Васильченко Н.В.

Кравченко О.О.

Матолич С.В.