Ухвала суду № 40682201, 23.09.2014, Львівський апеляційний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 вересня 2014 р. Справа № 876/6192/13

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Довгополова О.М.,

суддів Гудима Л.Я., Святецького В.В.,

з участю секретаря судового засідання Прокопенко О.В.,

представника позивача Мамченко К.О.,

представника відповідача Кабацій Н.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу Ужгородської міжрайонної державної податкової інспекції Закарпатської області Державної податкової служби на постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 20 березня 2013 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Джейбіл Сьоркіт Юкрейн Лімітед» до Ужгородської міжрайонної державної податкової інспекції Закарпатської області Державної податкової служби про скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

ТзОВ «Джейбіл Сьоркіт Юкрейн Лімітед» звернулось до суду з позовом до Ужгородської міжрайонної державної податкової інспекції Закарпатської області (правонаступниками якої є Ужгородська міжрайонна державна податкова інспекція Закарпатської області Державної податкової служби та Ужгородська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Закарпатській області), яким з врахуванням уточнення позовних вимог просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 29.10.2009 року № 14043/0002342320/0/487 та від 18.12.2009 року № 547/0002342320/1/16160 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 193953,00 грн.

Постановою Закарпатського окружного адміністративного суду від 20 березня 2013 року позов задоволено повністю.

Постанова мотивована тим, що бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг), в тому числі і тих, по яких видача та оплата податкових накладних і включення їх до реєстру відбувається в різних періодах, оскільки податковий кредит звітного податкового періоду формують також залишки від'ємного значення (податкового кредиту) попередніх податкових періодів.

Постанову в апеляційному порядку оскаржив відповідач, вважає, що вона прийнята з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, суд неповно з'ясував обставини, що мають значення для справи, а висновки суду не відповідають обставинам справи. Просить скасувати постанову та прийняти нову, якою у задоволенні позову відмовити повністю.

На обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що всупереч вимогам пп. 7.7.2 п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» позивач безпідставно завищив суму бюджетного відшкодування, оскільки відшкодуванню підлягають лише суми податку на додану вартість, сплачені безпосередньо у попередньому податковому періоді по податкових накладних задекларованого податкового кредиту за цей же період, податковий кредит по яких виник в одному податковому періоді з оплатою. Крім того, позивач пропустив передбачений ч. 5 ст. 99 Кодексу адміністративного судочинства України місячний строк звернення до адміністративного суду з позовом про скасування податкового повідомлення-рішення.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, обговоривши доводи апеляційної скарги та заперечення на неї, дослідивши матеріали справи, колегія суддів дійшла висновку, що в задоволенні апеляційної скарги слід відмовити з наступних підстав.

В період з 29.09.2009 року до 12.10.2009 року працівники Ужгородської міжрайонної державної податкової інспекції Закарпатської області провели позапланову виїзну перевірку ТзОВ «Джейбіл Сьоркіт Юкрейн Лімітед» з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок за липень та серпень 2009 року, яка виникла за рахунок від'ємного значення з податку на додану вартість, що декларувались в період з 01.10.2008 року по 31.07.2009 року, за результатами якої складено акт від 19.10.2009 року за № 141/23-2/32836226.

В акті перевірки зазначено про встановлення фактів порушення ТзОВ «Джейбіл Сьоркіт Юкрейн Лімітед» вимог пп. пп. 7.7.1, 7.7.2 п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого завищено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість на 194995 грн., в тому числі за липень 2009 року 179,00 грн., за серпень 2009 року 193953,00 грн.).

На підставі даного акту перевірки Ужгородська міжрайонна державна податкова інспекція Закарпатської області прийняла податкове повідомлення-рішення від 29.10.2009 року № 14043/0002342320/0/487, яким ТзОВ «Джейбіл Сьоркіт Юкрейн Лімітед» зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 194132,00 грн.

За результатами апеляційного оскарження зазначеного податкового повідомлення-рішення скаргу позивача було залишено без задоволення та прийнято податкове повідомлення-рішення від 18.12.2009 року № 547/0002342320/1/16160, яким позивачу зменшено бюджетне відшкодування з податку на додану вартість на цю ж суму.

Як зазначено вище, ТзОВ «Джейбіл Сьоркіт Юкрейн Лімітед» оскаржує вказані податкові повідомлення-рішення лише в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 193953,00 грн.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень в частині, що оскаржується, з таких підстав.

В податковій декларації з податку на додану вартість за серпень 2009 року ТзОВ «Джейбіл Сьоркіт Юкрейн Лімітед» включило до розрахунку бюджетного відшкодування як частина залишку від'ємного значення (гр. 4 додатка 2 до декларації) суму податку на додану вартість у розмірі 193953,00 грн., які фактично сплачені ним в ціні товарів (послуг) у попередніх податкових періодах, а саме жовтень 2008 року, травень 2009 року, червень 2009 року, липень 2009 року.

При цьому, дані суми податку на додану вартість не були включені до податкового кредиту за липень 2009 року та не брали участі у формуванні від'ємного значення податку за липень 2009 року.

Відповідно до п. 1.8 ст. 1 Закону України «Про податок на додану вартість» (який був чинним на час виникнення спірних правовідносин) бюджетне відшкодування - це сума, що підлягає поверненню платнику податку з бюджету у зв'язку з надмірною сплатою податку у випадках, визначених цим Законом.

Відповідно до пп. 7.7.1 п. 7.1 ст. 7 цього Закону сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пп. 7.7.1, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Відповідно до пп. 7.7.2 цього пункту якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг), а залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Наказом Державної податкової адміністрації України від 30.05.1997 року за №166 «Про затвердження форми податкової декларації та порядку її заповнення і подання» (який був чинним на час виникнення спірних правовідносин та у відповідній редакції) були передбачені критерії, яким повинні відповідати суми податку на додану вартість, які підприємство використовує при розрахунку сум бюджетного відшкодування, а саме суми включені до складу податкового кредиту попереднього податкового періоду та сплачені постачальникам товарів (робот, послуг) у попередніх податкових періодах.

Згідно з пп. 7.7.4 п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» платник податку, який має право на одержання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення повної суми бюджетного відшкодування, подає відповідному податковому органу податкову декларацію та заяву про повернення такої повної суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

До декларації, крім передбачених наведеними вище нормами Закону документів, додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування, копії погашених податкових векселів (податкових розписок), у разі їх наявності, та оригінали п'ятих основних аркушів (примірників декларанта) вантажних митних декларацій, у разі наявності експортних операцій.

Згідно з пп. 5.12 зазначеного вище наказу Державної податкової адміністрації України якщо в наступному звітному податковому періоді різниця між сумою податкових зобов'язань і сумою податкового кредиту з урахуванням залишку такого від'ємного значення минулого звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, має від'ємне значення, то платником податку разом з податковою декларацією подаються Довідка щодо сум залишку від'ємного значення попередніх податкових періодів, що залишається непогашеним після бюджетного відшкодування, отриманого у звітному податковому періоді, та підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (додаток 2 до податкової декларації з податку на додану вартість) та Розрахунок суми бюджетного відшкодування (додаток З до податкової декларації з податку на додану вартість).

З аналізу наведених вище норм випливає, що податковий кредит, який бере участь у розрахунку суми бюджетного відшкодування, формується не тільки за рахунок сум податку, які фактично сплачені отримувачем товару його постачальникам у попередньому податковому періоді, що передує звітному. Правило переносу від'ємного значення попереднього звітного періоду означає, що в звітному податковому періоді у платника податку може виникнути право на бюджетне відшкодування, але платник податку може отримати лише ту частину, яка буде дорівнювати сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам товарів (послуг), незалежно від того, у якому із попередніх звітних періодів придбано товар та сформовано податковий кредит.

Отже, Закон України «Про податок на додану вартість» не пов'язує право на бюджетне відшкодування лише з оплатою, проведеною у попередньому періоді за операціями з придбання товару, здійсненими у такому ж попередньому періоді, та з формуванням, у зв'язку із цим, податкового кредиту у цьому ж попередньому податковому періоді, а лише обмежує суми від'ємного значення, які фактично можуть бути відшкодовані платнику, фактичною сплатою податку на додану вартість постачальникам товарів у попередньому податковому періоді.

Також на думку колегії суддів, суд першої інстанції обґрунтовано відхилив доводи відповідача про те, що при заповненні рядка 3 Розрахунку суми бюджетного відшкодування платник податку може вирахувати із суми податкового кредиту попереднього податкового періоду (рядок 17 декларації з податку на додану вартість) ті суми податку, які фактично сплачені у такому ж податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг) грошовими коштами (у тому числі авансом), включаючи суми податку, які фактично були сплачені у такому ж попередньому податковому періоді при ввезенні на митну територію України товарів (супутніх послуг), у тому числі і суми податку на додану вартість, які були сплачені грошовими коштами у такому попередньому податковому періоді, як оплати податкового векселя, виданого при імпорті товарів, тобто, у рядок 3 Розрахунку включаються суми податку на додану вартість по тих товарах (послугах), податковий кредит по яких виник в одному податковому періоді з оплатою (згідно з листом Державної податкової адміністрації України від 18.04.2006 року № 7251/7/16-1517), оскільки податкове роз'яснення не має сили нормативно-правового акта і, крім того, в рядку 3 Розрахунку взагалі відсутні посилання на конкретні рядки з декларації з податку на додану вартість, на відміну від рядків 1, 2 та 4 Розрахунку.

Щодо доводів апелянта про те, що позивач пропустив встановлений законодавством строк звернення до суду з даним позовом колегія суддів зазначає наступне.

Пунктом 3.7 Прикінцевих положень Закону України «Про судоустрій і статус суддів» було внесено зміни до ст. 99 Кодексу адміністративного судочинства України, які набули чинності з 30.07.2010 року.

Згідно з цими змінами загальний строк звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи, визначений ч. 2 ст. 99 Кодексу адміністративного судочинства України, зменшено з одного року до шести місяців.

Крім того, ст. 99 Кодексу адміністративного судочинства України була доповнена частиною п'ятою, якою був передбачений спеціальний скорочений строк в один місяць для звернення особи до адміністративного суду з позовом щодо оскарження рішення суб'єкта владних повноважень, на підставі якого ним може бути заявлено вимогу про стягнення грошових коштів.

Зазначена норма підлягала застосуванню також і щодо податкових повідомлень-рішень, прийнятих контролюючими органами на підставі чинного до 1 січня 2011 року Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами».

Таким чином, із моменту набрання чинності змінами до Кодексу адміністративного судочинства України, внесеними Законом України «Про судоустрій і статус суддів», до 1 січня 2011 року строки для звернення особи з позовом про визнання протиправним податкових повідомлень-рішень становили один місяць для оскарження податкових повідомлень-рішень, якими платнику податків контролюючий орган визначив податкове зобов'язання.

Однак колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що місячний строк звернення до адміністративного суду не поширювався на оскарження податкових повідомлень-рішень про зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, оскільки на підставі цього рішення у податкового органу не виникає права заявляти вимогу про стягнення грошових коштів, в зв'язку з чим доводи відповідача про необхідність застосування до спірних правовідносин місячного строку звернення до адміністративного суду є безпідставними.

Разом з тим, колегія суддів враховує, що відповідно до ч. 1 ст. 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи.

Як зазначено в рішенні Конституційного Суду України від 9 лютого 1999 року № 1-рп/99, ч. 1 ст. 58 Конституції України щодо дії нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.

Відповідно зміст суб'єктивного права особи, в тому числі права особи на звернення до суду, слід визначати із застосуванням законодавства, яке діяло на момент виникнення відповідного права. Водночас неприпустимість зворотної дії нормативно-правового акта полягає в тому, що запроваджені ним нові норми не можуть застосовуватися до правовідносин, які існували до набрання ним чинності. Отже, приписи нового нормативно-правового акта не можуть змінити обсяг прав, який було встановлено попередніми нормативно-правовими актами.

Таким чином, тривалість і правила обчислення строку звернення особи до суду визначаються за тими правилами, які були чинними на момент початку перебігу відповідного строку і не змінюються в разі подальших змін законодавства, яке регулює відповідні відносини. Отже, строк звернення до суду розпочинається і закінчується з урахуванням тієї тривалості, яка передбачалася на момент початку перебігу відповідного строку.

При цьому, тривалість строку звернення до суду не змінюється залежно від того, коли було реалізоване право на позов, тобто не залежить від того, коли було фактично пред'явлено позов.

До 30.07.2010 року строк звернення до суду з позовом про оскарження податкових повідомлень-рішень був визначений Законом України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами».

Підпунктом 5.2.5 п. 5.2 ст. 5 цього Закону було встановлено, що з урахуванням строків давності платник податків має право оскаржити до суду рішення контролюючого органу про нарахування податкового зобов'язання у будь-який момент після отримання відповідного податкового повідомлення.

А пп. 15.1.1 п. 15.1 ст. 15 цього Закону було встановлено, що строки давності становлять 1095 днів.

ТзОВ «Джейбіл Сьоркіт Юкрейн Лімітед» оскаржує податкові повідомлення-рішення Ужгородської міжрайонної державної податкової інспекції Закарпатської області від 29.10.2009 року та від 18.12.2009 року, отже, право звернення до суду з даним позовом виникло у підприємства з моменту отримання цих рішень.

Тому при визначенні строків звернення до адміністративного суду з даним позовом суд першої інстанції правильно застосував строки, які були передбачені пп. 5.2.5 п. 5.2 ст. 5 та пп. 15.1.1 п. 15.1 ст. 15 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», а саме 1095 днів.

Враховуючи, що ТзОВ «Джейбіл Сьоркіт Юкрейн Лімітед» звернулось до суду 29.10.2012 року, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що строк звернення до суду ним не пропущений.

За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та прийняв постанову з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржувану постанову слід залишити без змін.

Керуючись ст. ст. 160, 195, 196, п. 1 ч. 1 ст. 198, ст. 200, п. 1 ч. 1 ст. 205, ст. ст. 206, 254 КАС України, суд -

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Ужгородської міжрайонної державної податкової інспекції Закарпатської області Державної податкової служби залишити без задоволення.

Постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 20 березня 2013 року у справі № 2а-3169/12/0770 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Джейбіл Сьоркіт Юкрейн Лімітед» до Ужгородської міжрайонної державної податкової інспекції Закарпатської області Державної податкової служби про скасування податкових повідомлень-рішень - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня набрання нею законної сили шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий О.М. Довгополов

Судді Л.Я. Гудим

В.В. Святецький

Постанова складена в повному обсязі 29.09.2014 року