Постанова № 40631340, 16.09.2014, Рівненський окружний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 2а/1770/465/2012

16 вересня 2014 року 16год. 05хв. м. РівнеРівненський окружний адміністративний суд у складі судді Нор У.М. за участю секретаря судового засідання Демчук І.М. та сторін і інших осіб, які беруть участь у справі:

позивача: представник Кученець О.М.

відповідача: представник Красько Г.Г.

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом

Товариства з обмеженою відповідальністю "Газотрон-Люкс"доДержавної податкової інспекції у м. Рівному Головного управління Міндоходів у Рівненській області про скасування податкового повідомлення - рішення ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Газотрон-Люкс" звернулося до Рівненського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у м. Рівне про скасування податкових повідомлень - рішень від 24.11.2011 року №0003932342 та №0003942342, від 25.11.2011 року №0000331540.

Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 27.03.2012 року, яка була залишена без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 20.08.2012 року, позовні вимоги задоволені частково. Скасовано податкові повідомлення - рішення: №0003932342 від 24.11.2011 року, №0000331540 від 25.11.2011 року та №0003942342 від 24.11.2011 року в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування у розмірі 6 595 498,00 грн. за 3 кв. 2010 року; 13 323 279,00 грн. за 2010 рік; 32 177 513,00 грн. за 1 кв. 2011 року; 50 487 239,00 грн. за 2 кв. 2011 року. В решті позовних вимог відмовлено.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 10.06.2014 року постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 27.03.2012 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 20.08.2012 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд.

Судом проведено заміну відповідача процесуальним правонаступником - Державною податковою інспекцією у м. Рівному Головного управління Міндоходів у Рівненській області.

Представник позивача в судовому засіданні надала пояснення аналогічні позовній заяві, зокрема, пояснила суду, що в ході проведення перевірки контролюючим органом безпідставно виключено витрати минулих періодів 2010 року з витрат 2 та 2-3 кв. 2011 року, безпідставно збільшено валові доходи по непогашеним нарахованим відсотках за користування кредитними коштами на суму 20 050 833,00 грн. та неправомірно зменшено валові витрати позивача по операціям з віднесенню до валових витрат сум: нарахованих відсотків за користування кредитними коштами, отриманими на придбання основних засобів, сум втрат від операційних курсових різниць, що нараховувались на залишок основної суми боргу та суми нарахованих відсотків за кредитами в іноземній валюті, що отримані на придбання основних засобів. Крім того, вказала про те, що дійсно через допущення бухгалтерської помилки відбулося подвійне віднесення вартості валюти в розмірі 766405,00 грн. Просила позов задовольнити в повному обсязі.

Представник відповідача у судовому засіданні проти задоволення позову заперечив, пояснив суду, що позивач отримав цільові фінансові кредити в гривнях та іноземній валюті, пов'язані з придбанням основних фондів. Також вказав, що, позивач відносив до складу валових витрат суми нарахованих (неоплачених) відсотків за користування кредитними коштами, отриманими на придбання основних засобів та суми втрат від операційних курсових різниць, що нараховувались на залишок основної суми боргу та суми нарахованих відсотків за кредитами в іноземній валюті, що отримані на придбання основних засобів. В ході проведення перевірки встановлено, що формування валових витрат за рахунок вище обумовлених операцій та сум є неправомірним та здійсненим в порушення п.п.5.3.2 п. 5.3 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", п.п.138.10.5 п. 138.10 ст. 138, п. 141.1 ст. 141, п. 146.5 ст. 146 Податкового Кодексу України, так як операції із запозичення кредитних коштів є операціями направленими на придбання основних фондів.

Зазначив, що виплату відсотків за борговими зобов'язаннями та втрати від операційних курсових різниць необхідно капіталізувати та включати до балансової вартості основних фондів, що підлягають амортизації, а не до складу валових витрат. Перевіряючими встановлено, що позивач безпідставно відніс до складу валових витрат 1 кв. 2011 року балансову вартість валюти на суму 766 405,00 грн. Крім того вказав, що позивач занизив валові доходи на загальну суму 20 050 833,00 грн., а зокрема в порушення п. 12.1.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та п.5 підрозділу 4 Розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України не включив до складу валових доходів суму непогашених нарахованих відсотків за фінансовими кредитами. Також було зафіксовано порушення п. 3 підрозділу 4 розділу ХХ Перехідних положень ІІІ Податкового Кодексу України, що полягає у перенесенні сум від'ємного значення об'єкта оподаткування 2010 року до валових витрат 2 кв. 2011 року та сум від'ємного значення об'єкта оподаткування 2010 року до 2-3 кв. 2011року. Камеральною перевіркою зафіксовано той факт, що позивачем не враховано відкориговані показники від'ємного значення об'єкта оподаткування за попередні звітні періоди при складанні податкових декларацій за 2010 рік, 1, 2-3 кв. 2011року. Просив в задоволенні позову відмовити повністю.

Розглянувши позовну заяву, заслухавши пояснення представників сторін, встановивши фактичні обставини справи, перевіривши їх доказами, дослідженими в судовому засіданні, оцінивши їх в сукупності, відповідно до вимог чинного законодавства, суд дійшов до висновку, що позов підлягає до часткового задоволення з таких підстав.

Судом встановлено, що податковим органом проведено планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю "Газотрон-Люкс" за період з 01.07.2010 року по 30.06.2011 року, за результатами якої складено акт від 11.11.2011 року №1326/23-100/32745197, яким встановлено порушення пункту п. 5.3.2, абз.4 п.5.3.9 п.5.3 ст.5, п.п.7.3.2, п.п.7.3.3 п. 7.3 ст. 7, п.п.12.1.5 п. 12.1 ст. 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", п.141.1 ст.141, п.146.5 ст.146, п.п.153.1.3 п.153.1 ст.153, п.3 підрозділу 4 розділу ХХ Перехідних положень Податкового Кодексу України. (т.1 а.с.54-77).

На підставі акту перевірки від 11.11.2011 року №1326/23-100/32745197 податковим органом прийнято податкові повідомлення - рішення:

- від 24.11.2011 року №0003932342 про визначення грошового зобов'язання з податку на прибуток в розмірі 12 443,00 грн. (т.1 а.с.78);

- від 24.11.2011року №0003942342 про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування у розмірі: 6 595 498,00 грн. за 3 кв. 2010 року; 13 323 279,00 грн. за 2010 рік; 39 539 416,00 грн. за 1 кв. 2011 року; 57 849 142,00 грн. за 2 кв. 2011 року та штрафної санкції в розмірі 1 грн. (т.1 а.с.79).

Крім того, судом встановлено, що відповідачем 15.11.2011 року проведено камеральну перевірку податкової декларації позивача з податку на прибуток за 2-3 кв. 2011 року, за результатами якої складено акт №33 від 15.11.2011 року, яким встановлено, що в порушення п. 3 підрозділу 4 розділу ХХ Перехідних положень Податкового Кодексу України включив до в рядок 06.6 податкової декларації з податку на прибуток за 2-3 кв. 2011 року від'ємне значення об'єкта оподаткування 2010 року в розмірі 28 629 720,00 грн. Крім того, позивач при складанні названої декларації не врахував висновки акту перевірки від 11.11.2011 року №1326/23-100/32745197, щодо зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування 2010 року та 1-го кварталу 2011 року на загальну суму 45 288 671,00 грн. та щодо зменшення витрат 2 - го кварталу 2011 року на суму 12 616 333,00 грн. Відповідно до висновків акту камеральної перевірки встановлено завищення витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування на суму 57 849 142,00 грн. (т.1 а.с.15-17).

За результатами камеральної перевірки прийнято податкове повідомлення - рішення від 25.11.2011 року №0000331540 про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств за 2-3 кв. 2011 року в розмірі 781 168,00 грн. (т.1 а.с.28).

Вищенаведені податкові повідомлення - рішення позивачем оскаржувались в адміністративному порядку. Рішенням про результати розгляду скарг ДПА в Рівненській області позивачу відмовлено в задоволенні скарг. Порушень щодо строків розгляду таких скарг судом не встановлено.

В ході розгляду справи підлягали дослідженню обставини щодо: - безпідставного віднесення позивачем до складу валових витрат 1 кв. 2011 року балансову вартість валюти на суму 766 405,00 грн.;

- заниження валових доходів на загальну суму 20 050 833,00 грн., а саме не включення позивачем до складу валових доходів суму непогашених нарахованих відсотків за фінансовими кредитами;

- безпідставного віднесення до складу валових витрат суми нарахованих (неоплачених) відсотків за користування кредитними коштами, отриманими на придбання основних засобів та втрат від операційних курсових різниць, що нараховувались на залишок основної суми боргу та сумами нарахованих відсотків за кредитами в іноземній валюті, оскільки залучені кредитні кошти є використаними на придбання основних фондів, то виплата процентів за борговими зобов'язаннями та втрати від операційних курсових різниць, що нараховувались на залишок основної суми боргу та сумами нарахованих відсотків за кредитами в іноземній валюті повинні включатися до балансової вартості основних фондів, а не до складу валових витрат;

- заниження позивачем валових доходів 2 кв. 2011 року на суму 1761,00 грн. на суму позитивного значення від операційних курсових різниць, що нараховувались на залишок основної суми боргу та суми нарахованих відсотків за кредитами в іноземній валюті направленими на придбання (створення) основних фондів, оскільки такий дохід повинен включатися до балансової вартості основних фондів;

- безпідставного включення в рядок 06.6 податкової декларації з податку на прибуток за 2 кв. 2011 року від'ємне значення об'єкта оподаткування 2010 року в порушення п.3 підрозділу 4 розділу ХХ Перехідних положень Податкового Кодексу України;

- не врахування у деклараціях за 2010 рік, 1, 2-3 кв. 2011 року показників від'ємного значення об'єкта оподаткування за попередні звітні періоди.

Щодо безпідставного віднесення до складу валових витрат 1 кв. 2011 року балансової вартості валюти на суму 766 405,00 грн. слід зазначити наступне.

Податковим органом встановлено, що ТОВ "Газотрон-Люкс" за перевіряємий період здійснював операції із розрахунком в іноземній валюті. По бухгалтерському обліку балансова вартість валюти обліковуються на рах.942 "Собівартість реалізованої іноземної валюти".

У 1 кв. 2011 року відповідно до даних бухгалтерського обліку позивача балансова вартість валюти становить 766 405,00 грн., однак до складу валових витрат підприємством віднесено як балансова вартість валюти суму 1 532 809,00 грн. Тому, позивач здійснив подвійне віднесення балансової вартості валюти до валових витрат.

Названі обставини не заперечуються сторонами та підтверджуються наявними матеріалами справи доказами.

Згідно пп.7.3.2 п.7.3 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" витрати, понесені (нараховані) платником податку в іноземній валюті протягом звітного періоду у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до валових витрат такого платника податку, визначаються у сумі, що має дорівнювати балансовій вартості такої іноземної валюти, визначеної згідно із положеннями пп.7.3.1, пп.7.3.4, пп.7.3.6 цієї статті, і не підлягають перерахуванню у зв'язку із зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду.

Відповідно до абз.4 пп.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.1994 року №334/94-ВР (у редакції Закону України від 22.05.1997 року № 283/97-ВР, зі змінами та доповненнями) до складу валових витрат не відносяться витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення i зберігання яких передбачено правилами ведення податкового обліку.

З огляду на те, що встановлено помилкове віднесення балансової вартості валюти на загальну суму 766405,00 грн., в т.ч. за 1 квартал 2011 року на суму 766405,00 грн.

Відповідно до акту планової перевірки сума завищеного від'ємного значення об'єкта оподаткування в розмірі 20 050 833,00 грн. визначена відповідачем внаслідок збільшення валових доходів позивача на суму нарахованих відсотків за кредитними угодами, а саме:

- кредитною угодою №23/5/2004/978-К/64;07-ГЛ/01 від 28.04.2004 року. Цільове призначення кредиту - придбання позивачем обладнання та комплектуючих для виробництва компактних люмінесцентних ламп в розмірі 85% їх вартості по контракту терміном на 96 місяців за рахунок коштів, які виділяє АКА Ausfuhrkredit-Gesellschaft m.b.H. (Німеччина). Відсоткова ставка -EURIBOR+6,35 відсотків річних (т.1 а.с.113-123).

- угодою про кредитну лінію №23/5/2004/978-К/63 від 28.04.2004 року. Цільове призначення кредиту - придбання обладнання та комплектуючих для виробництва компактних люмінесцентних ламп строком з 28.04.2004 року до 28.04.2012 року, зі сплатою за користування кредитними коштами 14,5% річних (т.1 а.с.101-112).

- договором кредитної лінії №25/5/2006/980-К/17 від 17.03.2006 року про відкриття відновлювальної мультивалютної кредитної лінії. Строком на 93,5 місяців, а саме: з 17.03.2006 року по 31.12.2013 року з валютами кредитування: українська гривня, долар США, Євро. Ціль кредитування - поповнення оборотних коштів для реалізації проекту з виробництва та реалізації компактних люмінесцентних ламп. Відсоткова ставка: 14,5% в доларах США; 13,0% в Євро; 18,5% в національній валюті України (т.1 а.с.124-127).

- кредитним договором про надання кредитної лінії з траншевим режимом кредитування №25/7/2007/978-К/115 від 14.11.2007 року. Цільове призначення кредиту - для поповнення оборотних коштів для реалізації проекту з виробництва та реалізації компактних люмінесцентних ламп. Термін користування кредитною лінією з 14.11.2007 року по 30.09.2011року. Відсоткова ставка за користування кредитною лінією: 13,6% в доларах США; 12,2% в Євро; 18,6% в національній валюті України (т.1 а.с.128-130).

- кредитним договором про відкриття мультивалютної кредитної лінії з траншевим режимом кредитування №25/7/2008/840-К/8 від 17.01.2008 року, кредит у розмірі 2 282 540,00 грн. доларів США, або еквівалент даної суми при кредитуванні в іншій валюті. Ціль кредитування - для поповнення обігових коштів для реалізації проекту з виробництва та реалізації компактних люмінесцентних ламп. Термін користування кредитною лінією з 17.01.2008 року по 31.12.2015 року. Відсоткова ставка за користування кредитною лінією: 13,6% в доларах США;18,6% в національній валюті України (т.1 а.с.134-137).

- кредитний договір про надання кредитної лінії з траншевим режимом кредитування №25/7/2008/980-К/9 від 17.01.2008 року. Ціль кредитування - для оплати ПДВ за податковими векселями, виданими позивачем при ввезенні обладнання та комплектуючих для виробництва компактних люмінесцентних ламп. Термін користування кредитною лінією з 17.01.2008 року по 31.12.2015 року. Відсоткова ставка 18,6% в національній валюті України (т.1 а.с.138-141).

Відповідно до кредитних угод, додаткових угод до них та додатків, вбачається, що сплата відсотків позивачем повинна здійснюватись щоквартально. Граничним строком сплати таких відсотків, згідно наведених кредитних угод (доповнень та додатків до них) є 5 число місяця, наступного за звітним кварталом. Строки, передбачені названими договорами для сплати відсотків є обов'язковими для позичальника. При непогашенні заборгованості за відсотками позичальником перед банком у повному обсязі банк має право звернути стягнення на грошові кошти та інше майно Позичальника та /або Поручителів у відповідності з діючим законодавством України.

Підпунктом 12.1.5 п.12.1 ст.12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" встановлено, платник податку - покупець зобов'язаний збільшити валові доходи на суму непогашеної заборгованості (її частини), визнаної у порядку досудового врегулювання спорів або судом чи за виконавчим написом нотаріуса, у податковому періоді, на який припадає перша з подій:

а) або 90-й календарний день від дня граничного строку погашення такої заборгованості (її частини), передбаченого договором або визнаною претензією;

б) або 30-й календарний день від дня прийняття рішення судом про визнання (стягнення) такої заборгованості (її частини) або вчинення нотаріусом виконавчого напису.

Якщо у наступних податкових періодах покупець погашає суму визнаної заборгованості або її частину (самостійно або за процедурою примусового стягнення), такий покупець збільшує валові витрати на суму такої заборгованості (її частини) за наслідками податкового періоду, на який припадає таке погашення.

Крім того, з 01.04.2011 року положення пп.12.1.5 п.12.1 ст.12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" втратили чинність відповідно до п.2 ч.2 розділу XIX Податкового Кодексу України.

Починаючи з 2 кв. 2011 року порядок оподаткування податком на прибуток визначається Податковим Кодексом України.

Пунктом 5 підрозділу 4 Розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України встановлено, платник податку - покупець зобов'язаний збільшити доходи на суму непогашеної заборгованості (її частини), визнаної у порядку досудового врегулювання спорів або судом чи за виконавчим написом нотаріуса, у податковому періоді, на який припадає перша з подій:

а) або 90-й календарний день з дня граничного строку погашення такої заборгованості (її частини), передбаченого договором, або визнаної претензією;

б) або 30-й календарний день від дня ухвалення рішення судом про визнання (стягнення) такої заборгованості (її частини) або вчинення нотаріусом виконавчого напису.

Тому, у відповідності до абз. а) пп.12.1.5 п.12.2 ст.12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.1994 року №334/97-ВР та п.5 підрозділу 4 Розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України ТОВ "Газотрон-Люкс" зобов'язаний був збільшувати суму валових доходів на суму нарахованих відсотків за кредитними договорами, що залишають непогашеними на 90-й календарний день від дня граничного строку на погашення такої заборгованості (її частини), передбаченого договором або визнаною претензією.

Судом встановлено та не заперечується представниками сторін по справі, що нараховані суми відсотків за кредитами позивачем не погашались.

З огляду на те що, граничним строком сплати відсотків за кредитними угодами є 5 число місяця, що слідує за звітним кварталом, а датою збільшення валових доходів є 90 - й календарний день, що обраховується від дня граничного строку сплати такої заборгованості.

Відповідно до оборотно - сальдових відомостей, бухгалтерських довідок, даних акту перевірки у перевіряємому періоді позивачем нараховані відсотки на загальну суму 20 052 594,00 грн., в т.ч.: за 3 кв. 2010 року на суму 6 595 498,00 грн., за 2010 рік на суму 13 323 279,00 грн., за 1 кв. 2011 року на суму 6 729 315,00 грн. Вказані суми нарахованих відсотків, які віднесено позивачем до валових витрат, протягом перевіряємого періоду не сплачувалась та залишаються непогашеними.

Матеріалами справи підтверджується обставини лише щодо заниження валових доходів 1 кв. 2011 року на суму відсотків нарахованих за користування кредитними коштами у 3 кв. 2010 року в розмірі 6 595 498,00 грн., у 2 кв. 2011 року на суму відсотків нарахованих за користування кредитними коштами у 4 кв. 2010 року в розмірі 6 727 781,00 грн.

Відповідно до акту планової перевірки, відповідачем перевірявся період з 01.07.2010 року по 30.06.2011 року, таким чином, у податкового органу відсутні підстави для збільшення валових доходів по сумах відсотків нарахованих за користування кредитними коштами у 1 кв. 2011 року, так як термін їх нарахування враховуючи умови кредитних угод припадає на 3 кв. 2011 року, тобто виходить за межі перевіряємого періоду.

Щодо завищення валових витрат на суми: нарахованих (неоплачених) відсотків за користування кредитними коштами та втрат від операційних курсових різниць, що нараховувались на залишок основної суми боргу, суми нарахованих відсотків за кредитами в іноземній валюті та завищення валового доходу внаслідок включення до його складу доходу від операційних курсових різниць, що нараховувались на залишок основної суми боргу та сумами нарахованих відсотків за кредитами в іноземній валюті судом встановлено наступне.

Відповідно до акту планової перевірки податковий орган вважає використання залучених позивачем кредитних коштів на придбанням основних фондів. Тому суми всіх виплачених (нарахованих) відсотків за борговими зобов'язаннями та втрати і доходи від операційних курсових різниць, що нараховувались на залишок основної суми боргу та сумами нарахованих відсотків за кредитами в іноземній валюті повинні капіталізуватися та включатися до балансової вартості основних фондів, а не до складу валових витрат.

Судом встановлено, що не всі залучені кредитні кошти були направлені на придбанням основних фондів. Кредитні кошти за кредитними угодами №25/5/2006/980-К/17 від 17.03.2006 року, №25/7/2007/978-К/115 від 14.11.2007 року, №25/7/2008/840-К/8 від 17.01.2008 року були направлені позивачем на поповнення оборотних коштів для реалізації проекту з виробництва та реалізації компактних люмінесцентних ламп, для виробництва продукції (люмінесцентних ламп). Дані обставини підтверджуються умовами кредитних угод, бухгалтерською довідкою позивача №81 від 05.03.2012 року, письмовими поясненнями, зовнішньоекономічними контрактами на поставку комплектуючих, специфікаціями ВМД (т.2 а.с.124-125).

Тому, твердження податкового органу, що всі суми виплачених (нарахованих) відсотків за борговими зобов'язаннями та втрати і доходи від операційних курсових різниць за всіма кредитами угодами пов'язані з придбанням основних фондів та повинні у зв'язку з цим капіталізуватися не відповідає фактичним обставинам справи.

Слід зазначити, що особливості визначення складу витрат платника податку у разі сплати процентів за борговими зобов'язаннями у 1 кв. 2011 року було встановлено п.5.5 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", який передбачає, що до складу валових витрат відносяться будь-які витрати, пов'язані з виплатою або нарахуванням процентів за борговими зобов'язаннями (у тому числі за будь-якими кредитами, депозитами) протягом звітного періоду, якщо такі виплати або нарахування здійснюються у зв'язку з веденням господарської діяльності платника податку. Пункт 5.2 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" передбачає, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Окрім того, закон не ставить право платника податків на формування валових витрат в залежність від своєчасності погашення заборгованості по нарахованим процентам, тобто законодавець дозволив віднести до валових витрат суми процентів нарахованих, але не сплачених у відповідному періоді.

Також, Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств", зокрема, п.5.11 ст.5 передбачено, що установлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, крім тих, що зазначені у Законі, не дозволяється.

Як вбачається з матеріалів справи, виплата та/або нарахуванням процентів за борговими зобов'язаннями, що виникли за кредитними угодами здійснюються у зв'язку з веденням господарської діяльності позивачем, а зокрема виробництво люмінесцентних ламп.

З 01.04.2011 року особливості визначення складу витрат платника податку у разі сплати процентів за борговими зобов'язаннями встановлено п.141.1 ст.141 Податкового Кодексу України, який зокрема передбачає, що до складу витрат включаються будь-які витрати, пов'язані з нарахуванням процентів за борговими зобов'язаннями (в тому числі за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, крім фінансових витрат, включених до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку) протягом звітного періоду, якщо такі нарахування здійснюються у зв'язку з провадженням господарської діяльності платника податку.

Порядок оподаткування операцій із розрахунками в іноземній валюті визначено підпунктами 7.3.1. - 7.3.3, п.7.3 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", а зокрема: "доходи, отримані (нараховані) платником податку в іноземній валюті у зв'язку з продажем товарів (робіт, послуг) протягом звітного періоду, перераховуються в гривні за офіційним валютним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на дату отримання (нарахування) таких доходів, і не підлягають перерахуванню у зв'язку зі зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду.

Балансова вартість іноземної валюти, отриманої платником податку у зв'язку з таким продажем (виручка в іноземній валюті), визначається за курсом, зазначеним у першому абзаці цього підпункту.

Витрати, понесені (нараховані) платником податку в іноземній валюті протягом звітного періоду у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до валових витрат такого платника податку, визначаються у сумі, що має дорівнювати балансовій вартості такої іноземної валюти, визначеної згідно із положеннями підпунктів 7.3.1, 7.3.4, 7.3.6 цієї статті, і не підлягають перерахуванню у зв'язку із зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду.

Балансова вартість заборгованості, основна сума якої (без процентів, комісій та винагород) виражена в іноземній валюті, відображається у податковому обліку платника податку шляхом перерахунку її суми в гривні за офіційним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на дату її оприбуткування (виникнення).

У разі продажу (погашення) заборгованості (її частини), вираженої в іноземній валюті, протягом звітного періоду її балансова вартість визначається шляхом перерахунку суми такої заборгованості (її частини) в гривні за офіційним валютним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на дату такого продажу (погашення).

Непогашена протягом звітного періоду заборгованість, виражена в іноземній валюті, розглядається умовно проданою (погашеною) в останній день звітного періоду за офіційним валютним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на такий день. При цьому балансова вартість такої заборгованості у наступному звітному періоді визначається на підставі такого перерахунку.

У разі продажу (погашення) заборгованості (її частини), визначеного абзацом другим цього підпункту, або умовного продажу (погашення) заборгованості, визначеного абзацом третім цього підпункту, платник податку повинен визнати прибуток або збиток від такої операції, що розраховується як різниця між балансовою вартістю такої заборгованості (її частини) на початок звітного періоду чи на дату її оприбуткування (виникнення), залежно від того, яка подія сталася пізніше, та балансовою вартістю такої заборгованості (її частини) на дату її продажу (погашення).

При цьому прибуток, отриманий внаслідок такого перерахунку, збільшує валові доходи платника податку - кредитора та валові витрати платника податку - дебітора, а збиток, отриманий внаслідок такого перерахунку, збільшує валові витрати платника податку - кредитора та валові доходи платника податку - дебітора податкового періоду, протягом якого відбувся такий продаж (погашення)"

Для цілей названих підпунктів п. 7.3 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" під терміном "заборгованість" розуміються: сума процентів, нарахованих на таку основну суму фінансового кредиту, депозиту (вкладу), строк оплати яких минув на дату закінчення звітного періоду.

Починаючи з 01.04.2011 року, порядок оподаткування операцій із розрахунками в іноземній валюті визначено п.п.153.1.3. п.153.1 ст.153 Податкового Кодексу України, котрий передбачає, що визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

При цьому прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від'ємне значення курсових різниць) ураховується у складі витрат платника податку. Згідно ст.138 Податкового Кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті. Підпунктом 138.10.4. п.138.10 ст.138 ПК України передбачено, що втрати від курсової різниці, визначені згідно зі статтею 153 цього Кодексу включаються до складу інших операційних витрат. 138.10.5. Фінансові витрати, до яких належать витрати на нарахування процентів (за користування кредитами включаються до складу інших витрат пов'язаних із запозиченнями (крім фінансових витрат, які включені до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку).

До складу валових витрат відносяться будь-які витрати платника податку, пов'язані з нарахуванням процентів за борговими зобов'язаннями та від'ємним значенням курсових різниць (в тому рахунку і за кредитами), окрім фінансових витрат, які включені до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку), а до складу валового доходу відносяться позитивне значенням курсових різниць (в тому рахунку і за кредитами).

Загальні положення (стандарти) бухгалтерського обліку №31"Фінансові витрати, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.04.2006 року №415, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.05.2006 року №610/12484. Наказом Міністерства фінансів України №1085 п.4 Положень бухгалтерського обліку 31 "Фінансові витрати" викладено в новій редакції, яка починаючи з 01 січня 2011 року передбачає, що фінансовими витратами визнаються:

- суб'єктами малого підприємництва - юридичними особами, представництвами іноземних суб'єктів господарської діяльності та юридичними особами, що не займаються підприємницькою діяльністю (крім бюджетних установ), витратами того звітного періоду, за який вони були нараховані (визнані зобов'язаннями);

- іншими юридичними особами витратами того звітного періоду, за який вони були нараховані (визнані зобов'язаннями), крім фінансових витрат, які капіталізуються.

Згідно з п.3 Положень бухгалтерського обліку №31, капіталізація фінансових витрат це включення фінансових витрат до собівартості кваліфікаційного активу. Кваліфікаційний актив - актив, який обов'язково потребує суттєвого часу для його створення. Пунктом 1.6 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку фінансових витрат, затверджених Наказом Міністерства Фінансів України №1300 від 01.11.2010 року встановлено, що суттєвим часом для створення кваліфікаційного активу є час, який становить більш ніж три місяці.

Пункт 13 Положень бухгалтерського обліку №31 передбачає, що капіталізація фінансових витрат припиняється, якщо створення кваліфікаційного активу завершено.

Пунктом 2.9 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку фінансових витрат, затверджених Наказом Міністерства Фінансів України №1300 від 01.11.2010 року встановлено, що капіталізація фінансових витрат припиняється після завершення робіт із створення кваліфікаційного активу, а саме після: введення в експлуатацію основних засобів забудовником; введення в експлуатацію основних засобів і нематеріальних активів, які створювались на підприємстві; завершення підрядником виконання робіт за будівельним контрактом; оприбуткування готової продукції з суттєвим за часом операційним циклом.

Матеріалами справи підтверджується обставини щодо прийняття в експлуатацію основних фондів створених (придбаних) за рахунок залучених кредитних коштів за кредитними угодами, а саме актом державної приймальної комісії від 22.09.2006 року, затверджений розпорядженням міського голови м. Рівне №1840-р від 10.10.2006 року про введення в експлуатацію виробничого цеху по випуску компактних люмінесцентних ламп, наказом по підприємству позивача №121 від 24.10.2006 року про введення в експлуатацію основних фондів за переліком згідно додатку, актами введення в експлуатацію основних фондів від 31.10.2006 року (т.2 а.с.147-251, т.3 а.с.1-66).

Слід врахувати, що згідно бухгалтерської довідки №88 від 09.03.2012 року на основні засоби починаючи з 1 кв. 2007 року здійснюється нарахування амортизації. Відповідно до акту планової перевірки не встановлено порушень задекларованих позивачем суми амортизаційних відрахувань.

Тому, капіталізація фінансових витрат пов'язаних із створенням кваліфікаційного активу за рахунок залучених кредитних коштів припинилася у 2006 році, після введення в експлуатацію основних засобів і нематеріальних активів, придбаних (створених) позивачем за рахунок залучених кредитних коштів.

З огляду на що, у позивача відсутні будь-які підстави для віднесення фінансових витрат (відсотків за борговими зобов'язаннями, збитків та доходів від курсових різниць за кредитами вираженим в іноземній валюті), до балансової вартості основних фондів, оскільки останні введені в експлуатацію.

Відтак, нараховані (сплачені) позивачем відсотки за борговими зобов'язаннями та збитки від курсових різниць за кредитними угодами підлягають віднесенню до складу валових витрат, а прибуток від курсових різниць відповідно підлягає включенню до складу валових доходів.

Підсумовуючи вищенаведене, податковим органом безпідставно зменшено валовий дохід 2 кв. 2011 року на суму 1761,00 грн. внаслідок виключення з його складу доходу від операційних курсових різниць, що нараховувались на залишок основної суми боргу та суми нарахованих відсотків за кредитами в іноземній валюті та безпідставно виключено із складу валових витрат рядка 04.13 декларації суми: нарахованих (неоплачених) відсотків за користування кредитними коштами (у сумі 6 729 315,00 грн. за 1 кв. 2011 року, у сумі 7 171 131,00 грн. за 2 кв.) та суми втрат від операційних курсових різниць, що нараховувались на залишок основної суми боргу та сумами нарахованих відсотків за кредитами в іноземній валюті (у сумі 11 991 102,00 грн. за 1 кв. 2011 року; у сумі 5 445 202,00 грн. за 2 кв. 2011 року).

Щодо безпідставного включення в рядок 06.6 податкової декларації з податку на прибуток за 2 кв. 2011 року від'ємне значення об'єкта оподаткування 2010 року в порушення п.3 підрозділу 4 розділу ХХ Перехідних положень Податкового Кодексу України слід зазначити наступне.

Відповідно до пункту 1 підрозділу 4 Розділу ХХ Перехідних положень Розділ III (Податок на прибуток підприємств) Податкового кодексу України застосовується під час розрахунків з бюджетом починаючи з доходів і витрат, що отримані і проведені з 1 квітня 2011 року, якщо інше не встановлено цим підрозділом.

Відповідно до п.150.1 ст.150 Податкового кодексу України, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат І календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Відповідно до п.6.1 ст.6 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Згідно із п.16.4 ст.16 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" податок за звітний період сплачується його платником до відповідного бюджету у строк, визначений законом для квартального податкового періоду.

Платники податку у строки, визначені законом, подають до податкового органу податкову декларацію про прибуток за звітний період, розраховану наростаючим підсумком з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових періодів у разі його наявності відповідно до пункту 6.1 статті 6 цього Закону. При цьому за звітні квартал, півріччя та три квартали платники податку подають спрощену декларацію, а за результатами звітного року - повну. Форми декларацій з цього податку встановлюються центральним податковим органом за узгодженням з комітетом Верховної Ради України, що відповідає за проведення податкової політики.

Таким чином, у відповідності до норм Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", до витрат І кварталу 2011 року включається від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього року.

Також, пунктом 1 підрозділу 4 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України передбачено, що Розділ III цього Кодексу застосовується під час розрахунків з бюджетом починаючи з доходів і витрат, що отримані і проведені з 1 квітня 2011 року, якщо інше не встановлено цим підрозділом.

В свою чергу, відповідно до пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України пункт 150.1 статті 150 Кодексу застосовується у 2011 році з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

В результаті аналізу вказаних норм чинного, на момент вчинення спірних правовідносин, законодавства, суд дійшов до висновку, що:

- від'ємне значення минулих років, зокрема 2010 року, - абсолютно правомірна складова витрат І кварталу 2011 року, оскільки його включення до складу податкових витрат, саме у цьому періоді, передбачене нормами Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", що діяв на той час;

- податковим органом не враховано того, що до 01.04.2011 року положення Податкового кодексу України не діяли, при цьому були чинні положення Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств". У зв'язку з наведеним, підприємства здійснюючи свою діяльність, розраховуючи та декларуючи від'ємне значення об'єкта оподаткування, обґрунтовано керувалися положеннями саме цього Закону;

- податковий орган, на власний розсуд тлумачив положення Податкового кодексу України, що є неприпустимим з огляду на статтю 147 Конституції України що фактично позбавило підприємства права на врахування від'ємного значення з податку на прибуток підприємств;

- податковий орган вказуючи на те, що до податкової декларації з податку на прибуток підприємств за ІІ квартал 2011 року підлягає включенню лише від'ємне значення створене в першому кварталі, не зазначає куди слід включити від'ємне значення (збитки) минулих періодів, зокрема, 2010 року, що ніяким чином не узгоджується із вище проаналізованими положеннями нормативно-правових актів, а відтак, позивач правомірно відобразив у ІІ кварталі 2011 року від'ємне значення об'єктів оподаткування з урахуванням показників 2010 року.

Тому, позивачем правомірно включено до складу валових витрат рядка 06.6 декларації з податку на прибуток 2 кв. та 2-3 кв. 2011 року від'ємне значення об'єкта оподаткування 2010 року в розмірі 28 629 720,00 грн.

Відтак, беручи до уваги коригування рядка 06.6 (від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного податкового періоду) декларації з податку на прибуток 2 кв. 2011 року на суму завищеного від'ємного значення об'єкта оподаткування 1 кв. 2011 року в розмірі 7 361 903,00 грн., а також коригування на суму завищеного від'ємного значення об'єкта оподаткування 2 кв. 2011 року в розмірі 6 727 781,00 грн., відповідно зменшенню підлягають задекларовані значення рядка 06, значення рядка 04 (витрати що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування), значення рядка 07 (об'єкт оподаткування) на суму 14089684,00 грн.

З огляду на вищенаведене, так як задеклароване позивачем від'ємне значення в розмірі 57 849 142,00 грн. зменшене на суму завищеного від'ємного значення об'єкта оподаткування в розмірі 14 089 684,00 грн., об'єкт оподаткування з податку на прибуток 2 кв. 2011 року має складати 43 759 458,00 грн., тому податкове повідомлення-рішення №0003942342 від 24.11.2011 року в частині зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування 2 кв. 2011 року підлягає скасуванню в розмірі 43 759 458,00 грн.

Також, частково не підтверджуються висновки акту планової перевірки, оскільки за 2 кв. 2011 року у позивача від'ємне значення має бути в розмірі 43 759 458,00 грн., відповідачем безпідставно визначено податковим повідомленням - рішенням №0003932342 від 24.11.2011 року суму податкового зобов'язання з податку на прибуток за 2 кв. 2011 року в розмірі 12 443,00 грн.

Щодо висновків акту камеральної перевірки №33 та правомірності винесеного податкового повідомлення - рішення від 25.11.2011 року №0000331540 про визначення позивачу грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств за 2-3 кв. 2011 року в розмірі 781 168,00 грн. внаслідок здійснених корегувань відповідачем складу валових доходів, валових витрат, від'ємного значення попередніх звітних періодів, судом встановлено, що позивач відобразив в рядку 06.6 (котрий включає від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного періоду, а зокрема від'ємне значення рядка 07 Податкової декларації за попередній звітний податковий період або від'ємне значення об'єкта оподаткування за 1 кв. 2011 року) декларації з податку на прибуток за 2-3 кв. 2011 року від'ємне значення об'єкта оподаткування за 1 кв. 2011 року в розмірі 45 288 671,00 грн.

Відтак, через встановлений в ході розгляду справи факт наявності від'ємного значення об'єкту оподаткування за перевіряємий плановою перевіркою період, автоматично вказує на відсутність податкових зобов'язань з податку на прибуток, що підлягали б сплаті до бюджету.

Тому, відповідач безпідставно визначив грошове зобов'язання з податку на прибуток підприємств за 2-3 кв. 2011 року в розмірі 781 168,00 грн. відповідно до податкового повідомлення - рішення від 25.11.2011 №0000331540.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ст.86 Кодексу адміністративного судочинства України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Згідно з частиною першою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Відповідно до частини другої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Враховуючи наведене, оцінивши наявні у справі докази за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні, суд вважає, що податкові повідомлення - рішення №0000331540 від 25.11.2011 року, №0003932342 від 24.11.2011 року, №0003942342 від 24.11.2011 року в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування у розмірі 6595498,00 грн. за 3 квартал 2010 року; 13 323 279,00 грн. за 2010 рік; 32 177 513,00 грн. за 1 квартал 2011 року; 43 759 458,00 грн. за 2 квартал 2011 року підлягають скасуванню, а в решті позовних вимог слід відмовити.

Судові витрати по справі згідно ч.1 ст.94 КАС України стягуються на користь позивача з Державного бюджету у загальному розмірі 1 864,02 грн.

Керуючись статтями 160-163 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Позов задовольнити частково.

Скасувати податкові повідомлення - рішення №0000331540 від 25.11.2011 року, №0003932342 від 24.11.2011 року, №0003942342 від 24.11.2011 року в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування у розмірі 6595498,00 грн. за 3 квартал 2010 року; 13323279,00 грн. за 2010 рік; 32177513,00 грн. за 1 квартал 2011 року; 43759458,00 грн. за 2 квартал 2011 року.

В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Присудити на користь позивача Товариство з обмеженою відповідальністю "Газотрон-Люкс" із Державного бюджету України судовий збір у розмірі 1 864,02 грн.

Постанова суду першої інстанції набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо таку скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги постанова, якщо її не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Апеляційна скарга подається до Житомирського апеляційного адміністративного суду через Рівненський окружний адміністративний суд. Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до Житомирського апеляційного адміністративного суду.

Апеляційна скарга на постанову суду першої інстанції подається протягом десяти днів з дня її проголошення. У разі застосування судом частини третьої статті 160 КАС України, а також прийняття постанови у письмовому провадженні апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

Якщо суб'єкта владних повноважень у випадках та порядку, передбачених частиною четвертою статті 167 КАС України, було повідомлено про можливість отримання копії постанови суду безпосередньо в суді, то десятиденний строк на апеляційне оскарження постанови суду обчислюється з наступного дня після закінчення п'ятиденного строку з моменту отримання суб'єктом владних повноважень повідомлення про можливість отримання копії постанови суду.

Суддя Нор У.М.