Ухвала суду № 40203605, 13.08.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"13" серпня 2014 р. м. Київ К/800/39930/13

Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Маринчак Н.Є., Сірош М.В.,

розглянув у письмовому провадженні касаційну скаргу приватного підприємства "Багатопрофільна фірма "Інтеркрайт" (далі - Підприємство)

на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 09.07.2013

у справі № 2а-1846/12/2170

за позовом Підприємства

до державної податкової інспекції у м. Херсоні Херсонської області Державної податкової служби (далі - ДПІ)

про скасування податкових повідомлень-рішень.

За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України

ВСТАНОВИВ:

Товариство звернулося до Херсонського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 23.12.2011 № 0004402301 та № 0004412301, від 27.02.2012 № 0009692301, а також рішення Державної податкової служби у Херсонській області від 22.02.2012 № 529/10/10-206 «Про результати розгляду скарги».

Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 10.12.2012 позов задоволено частково; скасовано податкові повідомлення-рішення від 23.12.2011 № 0004402301, від 27.02.2012 № 0009692301, а також податкове повідомлення-рішення від 23.12.2011 № 0004412301 в частині визначення грошового зобов'язання з ПДВ у сумі 1 006 098,61 грн. за основним платежем та 33333 грн. за штрафними санкціями з посиланням на реальний характер операцій з придбання товарів (за якими податкова інспекція не визнала право позивача на валові витрати та на податковий кредит); в решті позову відмовлено з мотивів незаконного подвійного включення Підприємством до податкового кредиту ПДВ за податковою накладною, складеною постачальником (товариством з обмеженою відповідальністю «Біофорсе»).

Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 09.07.2013 назване рішення суду першої інстанції скасовано; у позові відмовлено. У прийнятті цієї постанови суд апеляційної інстанції виходив з того, що усі операції зі спірними постачальниками опосередковувалися складенням штучного документообігу без їх реального виконання, а тому відповідні операції не можуть викликати правові наслідки у податковому обліку Підприємства.

Посилаючись на невідповідність висновків апеляційного суду вимогам чинного законодавства, дійсним обставинам справи та наявним у ній доказам, Підприємство звернулося до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржувану постанову Одеського апеляційного адміністративного суду та залишити в силі рішення Херсонського окружного адміністративного суду зі спору.

У запереченні на касаційну скаргу ДПІ зазначає про правильність та обґрунтованість висновків апеляційного суду та просить залишити оскаржувану постанову без змін, а скаргу - без задоволення.

Вивчивши матеріали справи, перевіривши відповідність висновків судів наявним у матеріалах справи доказам, правильність застосування судами норм матеріального права та дотримання ними процесуальних норм, обговоривши доводи касаційної скарги, Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне задовольнити розглядувані касаційні вимоги з урахуванням такого.

Попередніми судовими інстанціями у розгляді справи встановлено, що ДПІ було проведено планову виїзну документальну перевірку Підприємства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2009 по 30.06.2011, оформлену актом від 02.12.2011 № 4180/23-5/34286393.

За наслідками цієї перевірки (з урахуванням результатів процедури адміністративного оскарження) податковим органом було прийнято:

податкове повідомлення-рішення від 23.12.2011 № 0004402301, згідно з яким позивачеві збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на 942 429,75 грн. (у тому числі 929 980 грн. за основним платежем та 12 449,75 грн. за штрафними санкціями);

податкове повідомлення-рішення від 23.12.2011 № 0004412301, за яким Підприємству визначено грошове зобов'язання з ПДВ у сумі 1 064 748,82 грн. (у тому числі 1 026 972,84 грн. за основним платежем та 37 775,98 грн. за штрафними санкціями);

податкове повідомлення-рішення від 27.02.2012 № 0009692301 про збільшення позивачеві грошового зобов'язання з податку на прибуток на 192 656 грн.

Підставою для зазначених донарахувань став, зокрема, висновок податкового органу про незаконне врахування позивачем при визначенні оподатковуваного доходу витрат Підприємства на придбання товарів у рамках господарських правовідносин з товариством з обмеженою відповідальністю «Верес», товариством з обмеженою відповідальністю «Альянс-Нафтогаз», товариством з обмеженою відповідальністю «ЖС ТД Євростандарт», товариством з обмеженою відповідальністю «КМБУД», товариством з обмеженою відповідальністю «Промтехноопт», приватним підприємством «Грат», товариством з обмеженою відповідальністю «Перша технологічна компанія - СТГ», приватним підприємством «Євролюкс», товариством з обмеженою відповідальністю «С.Дж.Р.Груп», та приватним підприємством «Інтех Сервіс». За висновком ДПІ, усі операції з цими контрагентами опосередковані штучним створенням документообігу без реального руху активів з метою отримання податкової економії. З тих самих підстав ДПІ не визнала і право позивача на включення до податкового кредиту сум ПДВ у ціні товарів, придбаних у названих постачальників.

Згідно з підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (який діяв до 31.12.2010) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

За змістом підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 названого Закону підставою для нарахування податкового кредиту є податкова накладна, що видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача.

До 01.04.2011 порядок формування валових витрат був врегульований статтею 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 названого Закону передбачено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Абзацом четвертим підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону заборонено відносити до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

З 01.01.2011 набрав чинності Податковий кодекс, статтею 198 якого врегульовано порядок формування податкового кредиту.

Так, згідно з пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до пункту 198.3 цієї ж статті Кодексу податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Пунктом 198.6 статті 198 Кодексу передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

За правилами пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (який регулює порядок відображення витрат у податковому обліку платника з 01.04.2011) до витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, належать, зокрема, витрати операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті, та за змістом підпункту 138.1.1 пункту 138.1 включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

В силу вимог пункту 138.2 цієї ж статті Кодексу витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За змістом пункту 138.8 статті 138 Податкового кодексу України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, та включає як прямі матеріальні витрати, так і вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Пунктом 138.4 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

З наведених законодавчих положень вбачається, що обов'язковою умовою виникнення у платника права на податковий кредит та на зменшення оподатковуваного доходу на суму понесених витрат є реальне здійснення операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях, а також оформлення зазначених операцій необхідними документами первинного обліку (зокрема, податковими накладними), що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

До того ж, з 01.04.2011 додатковою умовою визнання витрат у податковому обліку платника є декларування доходу, отриманого як результат понесення цих витрат.

При цьому слід зазначити, що документальне обґрунтування права на податковий кредит та на формування витрат у податковому обліку покладається на платника, позаяк саме він використовує визначену постачальником вартість товару та пред'явлені до сплати суми ПДВ у ціні товару (робіт, послуг) при проведенні розрахунків з бюджетом на підставі наявної у нього первинної документації.

Згідно з частинами першою, другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

З наведених правових норм випливає, що вимоги, які пред'являються до оформлення первинних документів, мають імперативний характер. Законом встановлено ті реквізити, які мають бути обов'язкові вказані при складенні первинного облікового документа та які дозволяють ідентифікувати господарську операцію. Первинні документи повинні не лише містити повну інформацію про виконану господарську операцію, але й виступати носіями достовірних відомостей про таку операцію та її учасників.

У справі, що переглядається, суди дійшли різних висновків щодо наявності у поданих позивачем документів (складенням яких оформлювалося виконання операцій зі спірними постачальниками) підтверджувальної сили первинних документів.

Так, суд першої інстанції зазначив, що подані Підприємством договори, акти приймання-передачі, податкові та видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, подорожні листи, паспорти якості є належним доказом виконання спірних операцій з поставки позивачеві товарів та обладнання для виробництва біопалива. За оцінкою суду, зазначені документи містять необхідні для цілей оподаткування відомості про зміст розглядуваних операцій, тоді як податковим органом не подано доказів наявності у цих документах неповних, неточних або суперечливих відомостей.

Апеляційний суд, не погоджуючись із зазначеним висновком суду першої інстанції, визнав доказами безтоварності спірних операцій відсутність названих постачальників за місцезнаходженням, відсутність у них майна, транспортних засобів, складських приміщень, об'єктивно необхідних для виконання розглядуваних поставок та провадження господарської діяльності, а також неподання позивачем товарно-транспортних накладних на підтвердження транспортування товару по окремим операціям.

Однак у комерційній діяльності виконання поставок товарів не завжди вимагає наявності власних основних та транспортних засобів, значної кількості персоналу; звичаями ділового обороту встановлені й інші можливості залучення матеріальних ресурсів без реєстрації в уповноважених органах (як-от - на умовах оренди, найму за цивільними договорами тощо); з наявних у матеріалах справи товарно-транспортних накладних вбачається факт залучення до перевезення товарів сторонніх осіб - автотранспортних підприємств.

Також за даних обставин є неспроможні і доводи ДПІ про відсутність контрагентів за місцезнаходженням. Адже чинне податкове законодавство не пов'язує право платника на податковий кредит із знаходженням підприємства-постачальника за юридичною адресою. У свою чергу, платник податків не зобов'язаний перевіряти наявність його контрагента за місцем реєстрації під час здійснення підприємницької діяльності, на нього не може бути покладено надмірний тягар доказування своєї добросовісності.

Відсутність належним чином оформлених товарно-транспортних накладних по окремим операціям у даному разі не є свідченням їх безтоварності. Адже, як встановив суд першої інстанції, відсутність товарно-супровідної документації по операціям з поставки меляси Підприємству обумовлена одночасною передачею цього товару на зберігання, у зв'язку з чим постачання цього товару Підприємству не потребувало перевезення; транспортування інших товарів засвідчено товарно-транспортними накладними, копії яких долучені до матеріалів справи.

Таким чином, зі змісту постанови суду апеляційної інстанції не вбачаються мотиви, що давали йому законні підстави для іншої оцінки фактичних обставин зі справи у порівнянні з оцінкою, наданою судом першої інстанції.

Також апеляційний суд, скасовуючи рішення суду першої інстанції, взагалі не надав правової оцінки по епізоду щодо включення позивачем до податкового кредиту у жовтні 2009 року ПДВ у сумі 100 000 грн. за податковою накладною, складеною постачальником (товариством з обмеженою відповідальністю «Зета Фінн» у вересні 2009 року).

У той же час по цьому епізоду суд першої інстанції цілком правильно зазначив, що підпункт 7.5.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» визначає лише момент виникнення права на формування податкового кредиту за правилом першої події, однак жодним чином не містить заборону щодо реалізації цього права у наступному періоді. Тому відмова у підтвердженні обґрунтованості податкового кредиту лише на тій підставі, що його було сформовано не у належному податковому періоді, не може бути визнана правомірною, у зв'язку з чим суд законно визнав розглядуваний висновок податкового органу таким, що не відповідає вимогам чинного податкового законодавства.

У зв'язку з викладеним Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне скасувати оскаржувану постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення Херсонського окружного адміністративного суду зі спору.

З огляду на реорганізацію відповідача у справі Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне замінити ДПІ її правонаступником - державною податковою інспекцією у м. Херсоні Головного управління Міндоходів у Херсонській області.

Керуючись статтями 55, 160, 167, 220, 221, 223, 226, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

УХВАЛИВ:

1. Замінити державну податкову інспекцію у м. Херсоні Херсонської області Державної податкової служби її правонаступником - державною податковою інспекцією у м. Херсоні Головного управління Міндоходів у Херсонській області.

2. Касаційну скаргу приватного підприємства "Багатопрофільна фірма "Інтеркрайт" задовольнити.

3. Постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 09.07.2013 у справі № 2а-1846/12/2170 скасувати.

4. Постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 10.12.2012 у справі № 2а-1846/12/2170 залишити в силі.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, і може бути переглянута Верховним Судом України в порядку статей 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: М.І. Костенко судді:Н.Є. Маринчак М.В. Сірош