Ухвала суду № 40018081, 31.07.2014, Київський апеляційний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа: № 2а-10748/12/2670 Головуючий у 1-й інстанції: Данилишин В. М. Суддя-доповідач: Губська О.А.

У Х В А Л А

Іменем України

31 липня 2014 року м. Київ

Київський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Губської О.А.

суддів Парінова А.Б., Беспалова О. О.

при секретарі судового засідання Нечай Ю.О.

за участю:

представника позивача Кобилінського Б.О.

представника відповідача Килівника Р.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Києві апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Консерела Україна" на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 25 листопада 2013 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Консерела Україна" до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів у м.Києві про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Консерела Україна" звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів у м.Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 27.03.2012 р. № 0001932303, від 10.07.2012 р. № 0004542290, від 10.07.2012 р № 0004552290.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 25.09.2012 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 18.12.2012 року скасовано постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 25.09.2012 року в частині. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0001932303 від 27.03.2012 року про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 55913,00 грн., у тому числі: за основним платежем - 44730,00 грн., штрафні (фінансові) санкції -11183,00 грн. В решті постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 25.09.2012 року залишено без змін.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 21.05.2013 р. касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Консерела Україна» та Державної податкової інспекції у Шевченківському районі міста Києва Державної податкової служби задоволено частково.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 18.12.2012 року та постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 25.09.2012 року по справі №2а-10748/12/2670 скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 25 листопада 2013 року позов залишено без задоволення.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем правомірно встановлені порушення з боку позивача податкового законодавства України.

Не погоджуючись з вказаним рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив його скасувати та ухвалити нову постанову, якою позовні вимоги задовольнити повністю.

В судове засідання з'явився представник позивача, апеляційну скаргу підтримав та просив її задовольнити з підстав, викладених в апеляційній скарзі.

Представник відповідача до суду з'явився, проти апеляційної скарги заперечував та просив відмовити в її задоволенні.

Заслухавши суддю-доповідача, представника позивача, представника відповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, постанова суду - без змін з таких підстав.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, за результатами перевірки встановлені наступні порушення: п.п.5.1 п.п.5.3.9 пп.5.3, п.п.5.9 ст. 5, п.п.11.2.3 п. 11.2 ст. 11, пункту 22.4 Закону України від 28.12.1994 року №334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (далі Закон № 334/94-ВР), п.7 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення», п.3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-IV, пп. 5.1 пп. 5.3.9 пп. 5.3, пп. 5.9, ст. 5, п.п.11.2.3, п.11.2, ст. 11, пункту 22.4 Закону № 334/94-ВР, п. 3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, пп.7.4.1, пп. 7.4.4 п.7.4 ст.7 Закону України від 03.04.1997 року № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» (далі - Закон № 168/97-ВР), пп.8.1.1 п.8.1. ст. 8, пп.9.12.2 п. 9.12 ст. 9, п. 19.2 «а» ст.19 Закону України від 22 травня 2003 року № 889-IV «Про податок з доходів фізичних осіб» (далі - Закон № 889-IV).

На підставі встановлених порушень відповідачем були прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення: від 27.03.2012 року № 0001942303, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток в розмірі 1 662 349,00 грн. і застосовані штрафні (фінансові) санкції в розмірі 156 520,00 грн.; від 27.03.2012 року №0001952303, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 4 973 649,00 грн.; від 27.03.2012 року № 0001932303, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 44730,00 грн. і застосовані штрафні (фінансові) санкції в розмірі 11 183,00 грн.

За результатами адміністративного оскарження повідомлення-рішення оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 27.03.2012 року № 0001942303, № 0001952303 скасовані в частині визначення перевіркою податку на прибуток та завищення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком па прибуток за рахунок зменшення показників рядку 04.9 декларацій з податку на прибуток за І квартал 2011 року та рядку 06.6 Декларацій з податку на прибуток за II квартал та ІІ-ІІІ квартали 2011 року на суму 347 699,00 грн., a оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 27.03.2012 року № 0001932303 - залишено без змін.

За результатами розгляду первинної скарги від 11.06.2012 року, відповідачем були прийняті податкові повідомлення-рішення від 10.07.2012 року № 0004552290, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 4 278 251,00 грн.; від 10.07.2012 року № 0004542290, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток в розмірі 1 582 378,00 грн. і застосовані штрафні (фінансові) санкції в розмірі 156 520,00 грн.

Суд першої інстанції прийшов до висновку, з яким погоджується апеляційний суд, про часткове задоволення позовних вимог, при цьому виходив з такого.

Згідно з п.п. 11.2.3. п. 11.2 ст 11 ЗУ «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) датою збільшення валових витрат платника податку при здійсненні ним операцій з особами, які є: резидентами, які сплачують цей податок за ставкою нижчою, ніж зазначена у статті 10 цього Закону (крім платників податку, зазначених у пункті 7.2 статті 7 цього Закону), або сплачують цей податок у складі єдиного чи фіксованого податку чи є звільненими від сплати цього податку або не є його суб'єктами згідно із законодавством, - є дата оприбуткування платником податку товарів (а при їх імпорті - також робіт (послуг), супутніх чи допоміжних такому імпорту товарів), а для робіт (послуг), - дата їх фактичного отримання від таких осіб, незалежно від наявності їх оплати (у тому числі часткової або авансової).

Відповідно до п.7 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення»Податкового кодексу України дохід не визначається щодо товарів (результатів робіт, послуг), відвантажених (наданих) після дати набрання чинності розділом III цього Кодексу в частині вартості таких товарів (результатів робіт, послуг), оплаченої у вигляді авансів (передоплати) до такої дати, у тому числі в період перебування на спрощеній системі оподаткування. Витрати не визначаються щодо товарів (результатів робіт, послуг), отриманих (наданих) після дати набрання чинності розділом III цього Кодексу, у частині вартості таких товарів (робіт, послуг), оплаченої у вигляді авансів (передоплати) до такої дати, у разі якщо такі аванси були враховані платником податку у складі валових витрат на дату їх оплати, а також у період перебування на спрощеній системі оподаткування.

Відповідно до п. 5.9. Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів (далі - запасів) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно).

Пунктом 6.1 ст. 6 Закону України від 28.12.1994 р. №334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємств" (далі Закон №334/94) було встановлено, що, якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Згідно з п. 1 підрозділу 4 розділу ХХ Перехідних положень ПК розділ III цього Кодексу застосовується під час розрахунків з бюджетом починаючи з доходів і витрат, що отримані і проведені з 01.04.2011 року, якщо інше не встановлено цим підрозділом.

Пунктом 150.1 ст. 150 ПК України передбачено, що якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Так в акті перевірки відповідачем зроблено висновок, що позивачем занижено показника в рядку 01.2 Декларацій «приріст балансової вартості запасів» за результатами дослідження бухгалтерського обліку позивача (рахунку 23).

Вказане заниження, на думку відповідача, виникло через невизначення позивачем приросту/убутку запасів у незавершеному виробництві.

Відповідно до пункту 5.9 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (окрім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів (далі - запасів) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно із цим Законом (за винятком тих, що отримано безкоштовно).

У разі коли балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду перевищує їх балансову вартість на початок того ж звітного періоду, різниця включається до складу валового доходу платника податку у такому звітному періоді.

У разі коли балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду менша за їх балансову вартість на початок того ж звітного періоду, різниця включається до складу валових витрат платника податку у такому звітному періоді.

Отже, для визначення приросту (убутку) балансова вартість запасів на кінець періоду порівнюється з балансовою вартістю запасів на початок звітного періоду.

Так, на думку відповідача, витрати на придбання та поліпшення мають бути включені до складу валових доходів у випадку якщо балансова вартість запасів на кінець звітного періоду перевищує таку вартість на початок звітного періоду і навпаки.

Обрахунок різниці у процесі виробництва має містити окремі бухгалтерські дані щодо матеріальної складової.

Натомість, апелянт вважає, що ним фактично була здійснена купівля робіт у контрагента.

Апелянт посилається на Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 18 "Будівельні контракти", затверджене наказом Міністерства фінансів України № 205 від 28.04.2001, відповідно до п. 13 якого до складу витрат, безпосередньо пов'язаних з виконанням будівельного контракту, належать прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати (включаючи вартість виконаних субпідрядниками робіт) згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за № 27/4248.

Колегія суддів з висновком апелянта в цій частині не погоджується з огляду на те, що відповідачем перевірено дані бухгалтерського обліку за рахунком 23.

Згідно п. 4 П(С)БО 9 запасами є активи які утримуються для подальшого продажу чи споживання або перебувають у процесі виробництва. Відповідно до п. 6 П(С)БО 9 запаси включають незавершене виробництво у вигляді не закінчених обробкою і складанням деталей, вузлів, виробів та незакінчених технологічних процесів, а незавершене виробництво на підприємствах, що виконують роботи та надають послуги, складається з витрат на виконання незакінчених робіт (послуг), щодо яких підприємством ще не визнано доходу.

Рахунок 23 призначений для узагальнeння інформації про витрати нa виробництво продукції (рoбіт, послуг).

За дебетом рахунку 23 відображаютьcя прямі матеріальні, трудові тa інші прямі витрати, а такoж розподілені загальновиробничі витрати і втрaти від браку продукції (робіт, пoслуг) з технологічних причин, за крeдитом - вартість фактичної виробничої собівартості зaвершеної виробництвом готової продукції (y дебeт рахунків 26, 27), ваpтість викoнаних робіт, послуг (y дебeт рахунку 90), собівартість виготовлених y допоміжних (підсобних) виробництвах виробів, рoбіт, послуг (інструменту, енергії, ремонтнo-транспортних послуг тощo).

Колегія суддів не погоджується з висновками позивача щодо того, що матеріальні витрати з рахунку 23 ним мали бути включені до складу прямих витрат і не мали відображатися в обліку податкового приросту/убутку балансової вартості.

Правомірність невключення такого приросту/убутку мало б місце в тому випадку, якщо б позивачем до рахунку 23 ТМЦ не включалися взагалі.

Натомість, у зв'язку з тим, що позивачем такі запаси було відображено, і в подальшому віднесено до прямих витрат, не відобразивши при цьому приросту по таких ТМЦ, відповідач правомірно встановив приріст їх вартості, а тому правильно врахував його в дохід позивача.

Також, позивачем було віднесено до складу валових витрат авансові платежі в 4 кв. 2009 р. на суму 281040 грн., на користь фізичних осіб-підприємців, перелік яких зазначений в акті перевірки.

У відповідності до п. 11.2.3 п. 11.2 ст. 11 ЗУ «Про оподаткування прибутку підприємств»(в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) датою збільшення валових витрат платника податку при здійсненні ним операцій з особами, які є: резидентами, які сплачують цей податок за ставкою нижчою, ніж зазначена у статті 10 цього Закону (крім платників податку, зазначених у пункті 7.2 статті 7 цього Закону), або сплачують цей податок у складі єдиного чи фіксованого податку чи є звільненими від сплати цього податку або не є його суб'єктами згідно із законодавством, - є дата оприбуткування платником податку товарів (а при їх імпорті - також робіт (послуг), супутніх чи допоміжних такому імпорту товарів), а для робіт (послуг), - дата їх фактичного отримання від таких осіб, незалежно від наявності їх оплати (у тому числі часткової або авансової).

Згідно з матеріалами справи оприбуткування послуг від фізичних осіб-підприємців підтверджується наступними документами: Акт № ОУ-0011 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 26.12.2009 року, Накладна № ВМ 12716 від 02.12.2009 року, Видаткова накладна № 131 від 18.12.2009 року, Акт здачі-прийняття робіт № ОУ-0000014 від 07.10.2009 року, Акт № ОУ-0000013 від 30.09.2009 року, Акт надання послуг б/н від 04.12.2009, Акт здачі-прийому по (договору) рахунку № 45 від 07.12.2009 року, Акт здачі-прийому по (договору) рахунку №38 від 22.11.2009 року, Акт здачі-прийому по (договору) рахунку №42 від 27.11.2009 року, Акт здачі-прийому по (договору) рахунку №36 від 06.11.2009 року, Акт здачі-прийому по (договору) рахунку №22 від 29.10.2009 року, Акт здачі-прийому по (договору) рахунку №28 від 17.10.2009 року, Акт надання послуг б/н від 04.12.2009 року, Акт надання послуг б/н від 04.12.2009 року.

Таким чином, зважаючи на викладені норми та дати фактичного отримання послуг згідно з наведеними документами, позивачу необхідно було включити зазначені суми до витрат за податковим обліком в період фактичного отримання послуг згідно із зазначеними документами, тобто, не в 4 кварталі 2009 року, а в 1, 2 та 3 кварталах 2010 року.

Натомість, як на правомірність своїх дій апелянт посилається на той факт, що вказана сума була віднесена ним до валових витрат не за авансовими платежами, а за датою фактично виконаних робіт (за рахунок приблизного спів падання дат здійснення авансових платежів з датами виписки видаткових накладних), проте, з огляду на визначеність податковим законодавством звітності періодів, колегія суддів не приймає такі доводи апелянта, а тому апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Щодо посилання апелянта в апеляційній скарзі на неправомірність встановлення завищення доходу від операційної діяльності податковим органом у сумі 12 405 023 грн., то суд апеляційної інстанції зазначає таке.

До набрання чинності Податковим кодексом України формування валових доходів в податковому обліку здійснювалося згідно з п. 11.3 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Пунктом 11.3 ст. 11 зазначеного Закону визначено, що датою збільшення валового доходу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

- або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівку - дата її оприбуткування в касі платника податку, а за відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

- або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного надання результатів робіт (послуг) платником податку.

З 01.04.2011 року набрали чинності положення Розділу III Податкового кодексу України, зокрема, ст. 137 щодо порядку визнання доходів.

Згідно з п. 137.1. ст.137 ПК України дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар.

Дохід від надання послуг та виконання робіт визнається за датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.

Разом з тим відповідно до п. 7 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України дохід не визначається щодо товарів (результатів робіт, послуг), відвантажених (наданих) після дати набрання чинності розділом III цього Кодексу в частині вартості таких товарів (результатів робіт, послуг), оплаченої у вигляді авансів (передоплати) до такої дати, у тому числі в період перебування на спрощеній системі оподаткування. Витрати не визначаються щодо товарів (результатів робіт, послуг), отриманих (наданих) після дати набрання чинності розділом III цього Кодексу, у частині вартості таких товарів (робіт, послуг), оплаченої у вигляді авансів (передоплати) до такої дати, у разі якщо такі аванси були враховані платником податку у складі валових витрат на дату їх оплати, а також у період перебування на спрощеній системі оподаткування.

Як зазначено в Акті перевірки, станом на 01.04.2011 року по рахунку 6811 «Розрахунки авансами одержаними» підприємством віднесено в податковому обліку до доходів вартість товарів (робіт, послуг) у вигляді авансів (передплати) в сумі 17 021 921, 00 грн. та в 2 кварталі 2011 року визначено доходи щодо товарів (робіт, послуг) попередньо оплачених та віднесених до доходів в сумі 12 405 023, 00 грн.

Враховуючи наведене, податковий орган правомірно вказав на порушення позивачем п. 7 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України в частині завищення доходу від операційної діяльності, а саме віднесення до доходів отриманої передоплати і повторне віднесення до доходів вартості виконаних робіт по факту виконання.

Водночас щодо посилань позивача в апеляційній скарзі на те, що він повернув ТОВ «Наразі» кошти в сумі 200 000,00 грн. (з ПДВ), ТОВ «Данафес» - в сумі 370 000,00 грн. (з ПДВ), що підтверджується виписками банку (а.с.209-211, том 1), в 4 кварталі 2011 року повернув 2084495,20 грн. (з ПДВ) -ТОВ «Новус Україна», а тому податковий орган зобов'язаний був врахувати цю обставину в акті перевірки, колегія суддів зазначає таке.

Сума включених авансових платежів до доходів становить 17021921, 00 грн., натомість, сума повернутих коштів становить 2654495,20 грн., за вирахуванням якої решта суми не є нижчою загальної суми доходів, відображених позивачем у 2 кв. 2011 року, з огляду на що колегія суддів вважає доводи апелянта в цій частині такими, що не впливають на встановлене відповідачем порушення.

Щодо виявлених контролюючим органом порушень п.п.7.4.1., п.п. 7.4.4. п.7.4 ст. 7 ЗУ «Про податок на додану вартість», в результаті чого занижено податок на додану вартість всього у сумі 44730 грн, у т.ч. за грудень 2010 року у сумі 44730 грн, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Відповідач в Акті перевірки зазначає про те, що укладений правочин між ТОВ «Інженерно-будівельна компанія «ТБС» та ТОВ «Консерела Україна» є нікчемним, оскільки під час перевірки ДПІ у Києво-Святошинському районі м. Києва виявлено, що правочини, укладені ТОВ «Інженерно-будівельна компанія «ТБС» зі своїми контрагентами не спрямовані на реальне настання правових наслідків.

На доказ реальності господарських відносин позивач надав Договір генерального підряду № 10-04/09 від 29.04.2009 року (а.с. 30 Т. 2), Договір підряду № 4051709001 від 23.09.2010 року, Договір підряду № 08/10 А0500810001 від 08.10.2010 р., довідки про вартість виконаних будівельних робіт, акти прийому виконаних будівельних робіт, Сертифікат серії ТП 16411036222 від 18.08.2011 р.(а.с. 91, том 2), Свідоцтво про право власності на нерухоме майно від 20.12.2011 року: нежитлової будівлі, будівлі торгового комплексу з паркінгом за адресою: м. Тернопіль, вул. Перля Й. (провулок Островського), будинок 3. (а.с. 92 Т. 2).

Згідно Договору генерального підряду № 10-04/09 від 29.04.2009 року позивач зобов'язувався виконати проектні та будівельні роботи у строк до 31.12.2009 року власними силами та з власних матеріалів.

Вартість робіт складає 55907333,33 грн., оплата здійснюється на підставі локальних кошторисів.

Також в матеріалах справи наявний Договір підряду № 4051709001 від 23.09.2010 року на здійснення будівельних робіт за адресою: м. Тернопіль, вул. Перля Й., будинок 3.

Колегія суддів звертає увагу, що дата укладення договору є значно пізнішою дати, на яку має припадати повне виконання робіт позивачем згідно Договору генерального підряду № 10-04/09 від 29.04.2009 року (31.12.2009 р.).

Також в договорі № 4051709001 відсутній строк виконання будівельно-монтажних робіт, що є істотною умовою для категорії таких договорів.

Договором підряду № 08/10 А0500810001 від 08.10.2010 р. передбачено виконання робіт з матеріалів субпідрядника.

З актів приймання виконаних робіт колегією суддів вбачається включення контрагентом позивача до такої вартості загальновиробничих витрат на суми 28509, 00 грн., 21749, 00 грн., 19339, 00 грн., 14622,00 грн., 71240, 00 грн., та додаткових затрат при виконанні робіт в зимовий (літній) період на суми 1175164, 00 грн., 77461, 00 грн., 476964,00 грн., 60937,00 грн., 766837, 00 грн.

Загальновиробничі витрати - це непрямі витрати, пов'язані з організацією виробництва і керівництвом цехами, бригадами, відділеннями та іншими структурними підрозділами підприємства.

П(С)БО 16 "Витрати" наводить перелік загальновиробничих витрат, а саме:

- витрати на управління виробництвом (оплата праці апарату управління цехами, дільницями, фермами, ланками, бригадами; відрахування на соціальні заходи й медичне страхування апарату управління цехами, дільницями; витрати на оплату службових відряджень персоналу цехів, дільниць тощо);

- амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничого, лінійного) призначення;

- амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничого, лінійного) призначення;

- витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення;

- витрати на вдосконалення технології й організації виробництва (оплата праці та відрахування на соціальні заходи працівників, зайнятих удосконаленням технології й організації виробництва, поліпшенням якості продукції, підвищенням її надійності, довговічності, інших експлуатаційних характеристик у виробничому процесі; витрати матеріалів, купівельних комплектуючих виробів і напівфабрикатів, оплата послуг сторонніх організацій тощо);

- витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інше утримання виробничих приміщень;

- витрати на обслуговування виробничого процесу (оплата праці загальновиробничого персоналу; відрахування на соціальні заходи, медичне страхування робітників та апарату управління виробництвом; витрати на здійснення технологічного контролю за виробничими процесами та якістю продукції, робіт, послуг);

- витрати на охорону праці, техніку безпеки й охорону навколишнього природного середовища;

- інші витрати (внутрішньозаводське переміщення матеріалів, деталей, напівфабрикатів, інструментів зі складів до цехів і готової продукції на склади; нестачі незавершеного виробництва; нестачі й втрати від псування матеріальних цінностей у цехах; оплата простоїв тощо).

Також, витрати на подорожчання робіт в зимовий час призначені для компенсації будівельно-монтажним організаціям усіх додаткових витрат, пов'язаних з ускладненням робіт, виконуваних у зимовий період.

Натомість, колегія суддів зазначає, що роботи контрагентом позивача згідно актів виконаних робіт, в основному виконувались в жовтні та листопаді 2010 року, а тому суд апеляційної інстанції ставить під сумнів доцільність включення зазначених сум до додаткових затрат.

Аналогічно, колегія суддів вважає, що контрагентом неправомірно включено до вартості виконаних робіт загальновиробничі витрати.

Як вбачається з Сертифікату серії ТП 16411036222, виданого 01.09.2011 р. (а. с. 91 Т. 2), генеральним підрядником об'єкта є ТЗОВ «Консерелла Україна».

З вищепереліченого переліку загальновиробничих витрат колегією суддів вбачається, що такі витрати може нести суб'єкт, що керує процесом виконання робіт (технічний нагляд, охорона виконаних робіт і майна субпідрядника в межах будівельного майданчика, забезпечення субпідрядника тимчасовими нетитульними спорудами, благоустрій і утримання будівельного майданчика тощо), оскільки це витрати які виникають в процесі керівництва роботою.

Також, колегія суддів приймає до уваги висновки акту перевірки ТОВ «Інженерно-Будівельна Компанія ТБС» від 18.05.2011 р. № 130/23-20/35556606, відповідно до якого відсутні докази наявності у контрагента позивача за перевіряємий період фактів руху товару, який використано у процесі будівництва, в той час як позивач наполягає, що роботи контрагентом були виконані з використанням власного товару.

Докази оприбуткування такого товару, придбання та перевезення в матеріалах справи відсутні.

Також з актів виконаних робіт, колегією суддів вбачається здійснення контрагентом витрат на командирування робітників до місця забудови.

З цього приводу, колегія суддів зазначає, що позивачем не доведено, які саме особи відряджалися для проведення робіт, на який період та звідки, однак, колегія суддів вважає, що у випадку віднесення до витрат подібних складових, позивач мав би впевнитися у їх доцільності та обґрунтованості.

Дослідивши витребувані у позивача судом першої інстанції документи, колегія суддів приходить до висновку, що підстави для сумнівів у тому, що позивач виконав усі відображені в первинних документах роботи за договором генерального підряду, відсутні.

Натомість, вирішуючи справу по суті за своїм внутрішнім переконанням, колегія суддів припускає ступінь можливості виконати вказані роботи на користь замовника безпосередньо позивачем, і приходить до висновку, що обсяг наявних в матеріалах справи документів, не дає підстав впевнитись у тому, що позивач не міг виконати казані роботи самостійно без залучення субпідрядної організації.

В сукупності досліджені документи свідчать про виконання робіт позивачем, проте, не доводять в належній мірі зв'язку контрагента визначеного первинними документами з виконанням цих робіт замість позивача.

Щодо встановленого перевіркою неправомірного включення до декларації про прибуток за 2 квартал 2011 року збитків, що виникли у 2010 році (з урахуванням рішення про результати розгляду первинної скарги від 11.06.2012 року № 4586/7/12-114), то колегія суддів звертає увагу на наступне.

Пунктом 6.1 ст. 6 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" було встановлено, що, якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

У 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу 1 цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому ст.6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом.

З 01.04.2011 року набрав чинності розділ ІІІ ПК України, яким врегульовуються питання оподаткування податком на прибуток підприємств (п. 1 розділу ХІХ Прикінцевих положень ПК).

Згідно з п. 1 підрозділу 4 розділу ХХ Перехідних положень ПК розділ III цього Кодексу застосовується під час розрахунків з бюджетом починаючи з доходів і витрат, що отримані і проведені з 01.04.2011 року, якщо інше не встановлено цим підрозділом.

Таким чином, розрахунок об'єкта оподаткування І кварталу 2011 року повинен здійснюватися відповідно до зазначених вище вимог п. 6.1 ст. 6 та п. 22.4 ст. 22 Закону №334/94, якими було прямо передбачено включення до валових витрат І кварталу 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, без обмежень.

Пунктом 150.1 ст. 150 ПК України передбачено, що якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Згідно з п. 3 підрозділу 4 розділу ХХ Перехідних положень ПК п. 150.1 ст. 150 цього Кодексу застосовується у 2011 році з урахуванням такого:

- якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками І кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат ІІ календарного кварталу 2011 року;

- розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками ІІ, ІІ і ІІІ кварталів, ІІ-IV кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за І квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Натомість, як вбачається з матеріалів справи, при дослідженні обставин формування сум від'ємного значення за 2010 рік, колегія суддів не встановила правомірності включення сум збитків до 1 кварталу 2011 року, у зв'язку з відсутністю доказів реальності господарських операцій за цей період.

Зокрема, відповідно до ч. 1 ст. 195 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає судові рішення суду першої інстанції в межах апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції може вийти за межі доводів апеляційної скарги в разі встановлення під час апеляційного провадження порушень, допущених судом першої інстанції, які призвели до неправильного вирішення справи.

Як вбачається з апеляційної скарги, позивачем не надано доводів, якими він заперечує рішення суду першої інстанції в цій частині.

Зазначивши в прохальній частині апеляційної скарги про скасування рішення суду першої інстанції у повному обсязі, позивачем в порушення ст. 187 КАС України не зазначено обґрунтування вимог із зазначенням того, у чому полягає неправильність чи неповнота дослідження доказів і встановлення обставин у справі та (або) застосування норм права.

Натомість, за таких обставин, колегія суддів вважає висновки суду першої інстанції справедливими, а тому такими, що не підлягають скасуванню.

Зважаючи на викладене, видається доведеною позиція податкового органу щодо правомірності нарахування та достатності підстав для стягнення податкового боргу, однак, необхідність зупинення видаткових операцій під час розгляду справи доказовості не знайшла.

Оцінивши докази, які є у справі за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, колегія суддів дійшла висновку, що доводи, викладені в апеляційній скарзі, не знайшли свого підтвердження, оскаржувана постанова прийнята судом відповідно до норм матеріального та процесуального права, а тому підстави для задоволення апеляційної скарги відсутні.

Відповідно до ст. 200 КАС України - суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в справі, підтвердженими доказами, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то колегія суддів апеляційної інстанції підстав для його скасування не вбачає.

Керуючись ст.ст. 160, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 254 КАС України, суд

У Х В А Л И В :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Консерела Україна" на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 25 листопада 2013 р. у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Консерела Україна" до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів у м.Києві про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 25 листопада 2013 року - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня складання ухвали в повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя О.А. Губська

Суддя А.Б. Парінов

Суддя О. О. Беспалов

Головуючий суддя Губська О.А.

Судді: Парінов А.Б.

Беспалов О.О.

Повний текст ухвали виготовлено 04.08.2014 р.

Головуючий суддя Губська О.А.

Судді: Парінов А.Б.

Беспалов О.О.