Ухвала суду № 39817128, 07.07.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"07" липня 2014 р. м. Київ К/800/46758/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого Кошіля В.В.

Суддів Борисенко І.В.

Моторного О.А.

при секретарі Гончарук І.Ю.

за участю представників сторін:

позивача - Греньо М.М.

відповідача - Манікало І.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Фідокомбанк»

на ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 20.08.2013

та постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 26.02.2013

у справі № 2а-17557/12/2670

за позовом Публічного акціонерного товариства «Ерсте Банк» (правонаступник Публічне акціонерне товариство «Фідокомбанк»)

до Окружної державної податкової служби - Центрального офісу з обслуговування великих платників податків Державної податкової служби

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення

ВСТАНОВИВ:

Публічне акціонерне товариство «Ерсте Банк», правонаступником якого є Публічне акціонерне товариство «Фідокомбанк», звернулось до суду з позовом про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Окружної державної податкової служби - Центрального офісу з обслуговування великих платників податків Державної податкової служби № 0019764310 від 12.12.2012.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 26.02.2013, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 20.08.2013, в задоволенні позовних вимог відмовлено, з підстав правомірності прийняття спірного податкового повідомлення-рішення.

В касаційній скарзі позивач просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій; прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.

Представником позивача надано в судовому засіданні клопотання про заміну позивача, у зв'язку з реорганізацією, із Публічного акціонерного товариства «Фідокомбанк» на правонаступника - Публічне акціонерне товариство «Фідобанк».

Представником відповідача в судовому засіданні заявлено клопотання про заміну відповідача, у зв'язку із реорганізацією, із Окружної державної податкової служби - Центрального офісу з обслуговування великих платників податків Державної податкової служби на правонаступника - Міжрегіональне головне управління Міндоходів - Центральний офіс з обслуговування великих платників.

Відповідно до ст. 55 Кодексу адміністративного судочинства України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії адміністративного процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов'язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов'язкові для особи, яку він замінив.

Суд касаційної інстанції, розглянувши заявлені клопотання, дійшов висновку про їх задоволення.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами проведеної камеральної перевірки податкової звітності з податку на прибуток ПАТ «Ерсте Банк» за три квартали 2012 року, складено акт № 811/43-10/34001693 від 17.08.2012, в якому зафіксовано порушення: п. 153.8 ст. 153, з урахуванням п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України, а саме: неправомірно включено до від'ємного фінансового результату попереднього звітного періоду по кожному виду цінних паперів суму у розмірі 100% від'ємного фінансового результату операцій з цінними паперами та деривативами, які рахуються станом на 1 січня 2012 року.

На підставі результатів вказаної перевірки, 12.12.2012 відповідачем прийняте податкове повідомлення-рішення № 0019764310 про зменшення розміру від'ємного значення об'єкта оподаткування від всіх видів діяльності з податку на прибуток у розмірі 141 825 251,25 грн.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суди попередніх інстанцій виходили з того, що позивач належить до платників з доходом за 2011 рік більше 1 мільйона гривень (доходи, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування за ІІ - IV квартали 2011 року становить 813 309 197 грн.) у податковій декларації з податку на прибуток банку за звітні періоди 2012 - 2015 роки (починаючи із звітного періоду І півріччя) 2012 року враховуються лише 25% суми від'ємного фінансового результату операцій з цінними паперами та деривативами, які рахуються станом на 1 січня 2012 року у порядку, передбаченому пунктом 3 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України.

Однак, такий висновок судів попередніх інстанцій є передчасним та таким, що зроблений без повного та всебічного з'ясування обставин у справі.

Пунктом 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України визначено особливості застосування пункту 150.1 статті 150 цього Кодексу.

Вказаним пунктом, зокрема, визначено, що пункт 150.1 статті 150 Кодексу застосовується у 2012-2015 роках з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів платників з доходом за 2011 рік 1 мільйон гривень та більше станом на 1 січня 2012 року є від'ємне значення (з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування за 2010 податковий рік), то сума цього значення підлягає включенню до витрат: звітних (податкових) періодів починаючи з І півріччя і наступних звітних періодів 2012 року у розмірі 25 відсотків суми такого від'ємного значення. У разі якщо 25 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування не погашається протягом цього і за наслідками наступних податкових періодів 2012 року, то непогашена сума підлягає врахуванню при визначенні податкових зобов'язань у наступних податкових періодах.

Аналізуючи зазначену норму, можна зробити висновок, що в пункті 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України йде мова про особливості порядку врахування від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток (ст. 150 ПК України), тоді як здійснення обліку від'ємного фінансового результату операцій з цінними паперами здійснюється відповідно до пункту 153.8 статті 153 Податкового кодексу України (якою передбачено порядок оподаткування операцій з торгівлі цінними паперами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами).

Згідно з ч. ч. 4, 5, 6 п. 153.8 ст. 153 зазначеного Кодексу платник податку веде відокремлений облік фінансових результатів операцій з цінними паперами в розрізі окремих видів цінних паперів та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав в тому числі окремий облік операцій з цінними паперами, придбаними під час їх розміщення, повторного продажу емітентом чи в результаті здійснення внеску до статутного капіталу. Якщо протягом звітного періоду витрати на придбання кожного з окремих видів цінних паперів, та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, понесені (нараховані) платником податку, перевищують доходи, отримані (нараховані) від продажу (відчуження) цінних паперів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав цього ж виду протягом такого звітного періоду, від'ємний фінансовий результат переноситься на зменшення фінансових результатів від операцій з цінними паперами або іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами цього ж виду наступних звітних періодів у порядку, визначеному статтею 150 цього розділу. Якщо протягом звітного періоду доходи від продажу (обміну, викупу емітентом, погашення або інших способів відчуження) кожного з окремих видів цінних паперів та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав отримані (нараховані) платником податку, перевищують витрати, понесені (нараховані) платником податку внаслідок придбання цінних паперів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав цього ж виду протягом такого звітного періоду (з урахуванням від'ємного фінансового результату від операцій з цінними паперами або іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами цього ж виду минулих періодів), прибуток включається до складу доходів такого платника податку за результатами такого звітного періоду.

Таким чином, відповідно до зазначених норм позитивний фінансовий результат операцій з цінними паперами підлягає включенню до складу загального доходу платника податків, який враховується для визначення об'єкта оподаткування, та відповідно до наказу Міністерства фінансів України № 1213 від 28.09.2011 «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток» відображається в складі декларації на прибуток підприємств у коді рядка 03ІД «Інші доходи» та розшифровки Додаток ІД до рядка 03 податкової декларацій.

В свою чергу, від'ємний фінансовий результат операцій із цінними паперами до складу загальних витрат, що враховується для визначення об'єкта оподаткування, не включається та не відображається в декларації із податку на прибуток, а обліковується окремо в Додатку ЦП до рядка 03.20 та 03.21 Додатку ІД до податкової декларації як розрахунок фінансових операцій.

Якщо в результаті розрахунку операцій з цінними паперами або іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами виникає від'ємний фінансовий результат, то він відповідно до ч. 5 п. 153.8 ст. 153 Податкового кодексу України повинен переноситися на зменшення фінансових результатів від операцій цього ж виду наступних звітних періодів у порядку, визначеному ст. 150 ПК України.

Тобто, процедура врахування у відокремленому обліку платника податків фінансових результатів операцій з торгівлі цінними паперами від'ємного фінансового результату, отриманого за цими операціями, є аналогічною процедурі, встановленій для врахування від'ємного значення об'єктів оподаткування податком на прибуток.

Проте, від'ємний фінансовий результат операцій із цінними паперами та від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток є різними за своєю економічною та юридичною сутністю показниками та нормами Податкового кодексу України ці поняття для цілей оподаткування податком на прибуток та застосування інших положень цього кодексу не прирівнюються.

Пунктом 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України не передбачено застосування обмежень, встановлених статтею 150 ПК України, для від'ємного фінансового результату від операцій з торгівлі цінними паперами, оскільки вказаним підрозділом Податкового кодексу визначено особливості справляння податку на прибуток підприємств та вказана норма стосується виключно від'ємного значення об'єкту оподаткування цим податком.

Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Таким чином, оскільки від'ємний фінансовий результат операцій з цінними паперами не є тотожним від'ємному значенню об'єкта оподаткування податком на прибуток, то застосування положень пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України до обліку фінансових результатів операцій з торгівлі цінними паперами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами є безпідставним.

В даному випадку судами попередніх інстанцій не було враховано зазначених норм права та не досліджено питання визначення позивачем суми від'ємного фінансового результату операцій з цінними паперами за І півріччя 2012 року в розрізі з наявними в нього первинними документами (цінними паперами, господарськими договорами, виписками про операції з цінними паперами на рахунку тощо).

Лише за встановлення наведених обставин та правильного застосування норм матеріального права можливе прийняття законного та обґрунтованого рішення по даній справі.

Згідно з ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

За вказаних обставин, Вищий адміністративний суд України приходить до висновку про необхідність скасування рішень судів попередніх інстанцій та направлення справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

При новому розгляді слід взяти до уваги вищезазначене та прийняти законне і обґрунтоване рішення відповідно до норм матеріального та процесуального права, надати належну правову оцінку обставинам у справі.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

Допустити заміну по даній справі позивача - Публічного акціонерного товариства «Фідокомбанк» його правонаступником - Публічним акціонерним товариством «Фідобанк».

Допустити заміну по даній справі відповідача - Окружної державної податкової служби - Центрального офісу з обслуговування великих платників податків Державної податкової служби її правонаступником - Міжрегіональним головним управлінням Міндоходів - Центральним офісом з обслуговування великих платників.

Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Фідобанк» задовольнити частково.

Ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 20.08.2013 та постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 26.02.2013 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.

Головуючий В.В. Кошіль Судді І.В. Борисенко О.А. Моторний