Ухвала суду № 39721314, 26.06.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"26" червня 2014 р. м. Київ К/800/24278/13

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі суддів:

Островича С.Е., Степашка О.І., Федорова М.О.

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Подільська фондова компанія" на постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 17 квітня 2013 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Подільська фондова компанія" до Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Вінницької області Державної податкової служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

встановила:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Подільська фондова компанія" (далі - ТОВ "Подільська фондова компанія") звернулось до суду з позовом до Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Вінницької області Державної податкової служби (далі - Вінницька ОДПІ) в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення.

Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 18 січня 2013 року позов ТОВ "Подільська фондова компанія" задоволено.

Постановою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 17 квітня 2013 року апеляційну скаргу Вінницької ОДПІ задоволено. Скасовано постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 18 січня 2013 року та прийнято нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог ТОВ "Подільська фондова компанія" відмовлено.

Не погоджуючись з вказаним рішенням суду апеляційної інстанції ТОВ "Подільська фондова компанія" подало касаційну скаргу в якій просить скасувати постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 17 квітня 2013 року та залишити в силі постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 18 січня 2013 року.

Відповідно до ч. 1 ст. 220 КАС України, суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлені такі фактичні обставини справи.

Вінницькою ОДПІ проведена камеральна перевірка податкової звітності ТОВ "Подільська фондова компанія" з податку на прибуток за перше півріччя 2012 року. За результатами перевірки складено акт №757/15-1/31255142 від 22 серпня 2012 року.

Перевіркою встановлено порушення ТОВ "Подільська фондова компанія" вимог пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України.

На підставі акта перевірки Вінницькою ОДПІ винесено податкове повідомлення-рішення №0007351520 від 12 вересня 2012 року, яким ТОВ "Подільська фондова компанія" донараховано суму грошового зобов'язання з податку на прибуток за основним платежем 78215, 00 грн. та за штрафними санкціями на суму 19554, 00 грн.

За наслідками адміністративного оскарження Вінницькою ОДПІ прийняті податкові повідомлення-рішення від 14 листопада 2012 року: №0008351520, яким ТОВ "Подільська фондова компанія" зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 15776, 00 грн. та №0008341520, яким ТОВ "Подільська фондова компанія" збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток за основним платежем на 7991, 00 грн. та за штрафними санкціями на 1998, 00 грн.

Суд першої інстанції позовні вимоги задовольнив та вказав у своїй постанові, що відповідачем безпідставно донараховано зобов'язання із податку на прибуток та штрафних санкцій, а тому оспорюванні податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню, але суд апеляційної інстанції в своїй постанові не погодився з висновком суду першої інстанції та відмовив позивачу у задоволенні позову, оскільки на його думку Вінницькою ОДПІ правомірно винесено податкові повідомлення-рішення.

Заслухавши доповідь судді Вищого адміністративного суду України стосовно обставин, необхідних для прийняття рішення судом касаційної інстанції, перевіривши і обговоривши доводи касаційної скарги, проаналізувавши правильність застосування судами першої і апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлені такі фактичні обставини справи.

Позивач подав до Вінницької ОДПІ податкову декларацію із податку на прибуток підприємств за перше півріччя 2012 року разом із Додатком ЦП до рядків 03.20 та 03.21 додатку ІД до декларації та відобразив в цьому додатку ЦП розрахунок фінансових результатів від операцій з торгівлі цінними паперами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами за перше півріччя 2012 року та повністю переніс від'ємний фінансовий результат попереднього звітного (податкового) року, відобразивши його в рядку додатку ЦП 1.3 в сумі 650, 00 грн., рядку 2.3 в сумі 105447, 00 грн., рядку 3.3 в сумі 1540083, 00 грн.

Пунктом 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України визначено, що він застосовується у 2012 році з урахуванням такого: "якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів платників з доходом за 2011 рік 1 мільйон гривень та більше станом на 1 січня 2012 року є від'ємне значення (з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування станом на 1 січня 2011 року), то сума цього значення підлягає включенню до витрат звітних (податкових) періодів починаючи з І півріччя і наступних звітних періодів 2012 року у розмірі 25 відсотків суми такого від'ємного значення. У разі якщо 25 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування не погашається протягом цього і за наслідками наступних податкових періодів 2012 року, то непогашена сума підлягає врахуванню при визначенні податкових зобов'язань у наступних податкових періодах".

В пункті 3 п. 4 р. ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України передбачено, про врахування від'ємного значення об'єкта оподаткування, тоді як здійснення обліку від'ємного фінансового результату операцій із цінними паперами здійснюється відповідно до пункту 8 статті 153 Податкового кодексу України.

Відповідно до п. 8 ст. 153 Податкового кодексу України платник податку веде окремий облік фінансових результатів операцій з цінними паперами в розрізі окремих видів цінних паперів та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, в тому числі окремий облік операцій з цінними паперами, придбаними при їх розміщенні, повторному продажу емітентом чи в результаті внеску до статутного фонду. В свою чергу, якщо протягом звітного періоду доходи від операцій із цінними паперами перевищують витрати, понесені на придбання цінних паперів також виду, то прибуток включається до складу доходів платника податків за відповідний період. В випадку, якщо протягом звітного періоду витрати на придбання кожного з окремих видів цінних паперів, та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, понесені (нараховані) платником податку, перевищують доходи, отримані (нараховані) від продажу (відчуження) цінних паперів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав цього ж виду протягом такого звітного періоду, від'ємний фінансовий результат переноситься на зменшення фінансових результатів від операцій з цінними паперами або іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами цього ж виду наступних звітних періодів у порядку, визначеному статтею 150 ПК України.

Усі інші витрати та доходи платника податку, крім витрат та доходів за операціями з цінними паперами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами, визначеними цим підпунктом, враховуються у визначенні об'єкта оподаткування такого платника податку на загальних умовах, встановлених Податковим кодексом.

Судом першої інстанції визначено, що позитивний фінансовий результат операцій із цінними паперами підлягає включенню до складу загального доходу платника податків, який враховується для визначення об'єкта оподаткування, та відповідно до Наказу Міністерства фінансів України № 1213 "Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємства" від 28 вересня 2011 року підлягають відображенню в складі декларації на прибуток підприємств коді рядка 03ІД "Інші доходи" та розшифровки Додаток ІД до рядка 03 податкової декларації. В свою чергу, від'ємний фінансовий результат операцій із цінними паперами до складу загальних витрат, що враховується для визначення об'єкта оподаткування, не включається та не відображається в декларації із податку на прибуток, а обліковуються окремо в Додатку ЦП до рядка 03.20 та 03.21 Додатку ІД до податкової декларації як розрахунок фінансових операцій. Якщо в результаті розрахунку операцій із цінними паперами виникає від'ємний фінансовий результат, то він відповідно до пункту 8 статті 153 Податкового кодексу України повинен переноситися на зменшення фінансових результатів від операцій з цінними паперами або іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами цього ж виду наступних звітних періодів у порядку, визначеному статтею 150 ПК України. Тобто, процедура врахування від'ємного фінансового результату за операціями із цінними паперами є аналогічна процедурі, встановленій для урахування від'ємного значення об'єктів оподаткування. Проте, від'ємний фінансовий результат та від'ємне значення об'єкта оподаткування є різними за своєю економічною та юридичною сутністю показниками.

Підпунктом 3 підрозділу 4 Розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України не встановлено застосування обмеження статті 150 Податкового кодексу України для операцій із цінними паперами та визначення від'ємного фінансового результату по операціям із цінними паперами, а дана норма Податкового кодексу України стосується виключно від'ємного значення об'єкта оподаткування.

Відповідно до підпункту 1 пункту 1 статті 134 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування податку на прибуток, є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду… на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду. Виходячи із даної норми Податкового кодексу України всі витрати та доходи платника податку, крім витрат та доходів за операціями з цінними паперами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами, визначеними пунктом 8 статті 153 Податкового кодексу України, враховуються у визначенні об'єкта оподаткування такого платника податку на загальних умовах.

Наказом Міністерства фінансів України № 1213 "Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємства" від 28 вересня 2011 року встановлено, що витрати, пов'язанні із придбанням цінних паперів відображаються окремо в Додатку ЦП до рядків 03.20 та 03.21 додатка ІД до Податкової декларації як розрахунок фінансових операцій та не включаються в рядок 04 "Витрати, що враховуються при визначені об'єкта оподаткування" податкової декларації із податку на прибуток підприємств.

Судом першої інстанції зазначено, що від'ємний фінансовий результат по операціям із цінними паперами не впливає на формування витрат платника податків, а тому не може враховуватися для розрахунку від'ємного значення об'єкта оподаткування. А тому, оскільки, "від'ємний фінансовий результат операцій із цінними паперами" не є "від'ємним значенням об'єкта оподаткування", то положення підпункту 3 підрозділу 4 Розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України не можуть застосуватися до обліку від'ємного фінансового результату операцій із цінними паперами та інших ніж, цінні папери, корпоративних прав.

Абзац 5 пункту 8 статті 153 та статті 150 в сукупності із пунктом 3 підрозділу 4 Розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України припускають неоднозначне (множинне) трактування змісту права платників податків на врахування від'ємного фінансового результату операцій із цінними паперами у частині застосування обмеження, встановленого пунктом 3 підрозділу 4 Розділу ХХ Податкового кодексу України до "від'ємного фінансового результату операцій із цінними паперами, що виник у попередньому звітному періоді".

Судом першої інстанції встановлено, що незважаючи на наявність неоднозначного (множинного) трактування прав та обов'язків позивача, яке припускають вище вказані норми Податкового кодексу України, відповідач застосував норми Податкового кодексу України, що передбачали прийняття рішення на користь не платника податків, а контролюючого органу. Зокрема, відповідач не врахував підпункт 4 пункту 1 статті 4 та пункт 21 статті 56 Податкового кодексу України, які чітко встановлюють, що "у разі коли норма цього Кодексу … суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків". При застосуванні цих норм податкового кодексу України необхідно розрізняти податкові норми на загальні та спеціальні, при конкуренції цих норм необхідно керуватися правилами спеціальних норм. Керуючись цим принципом, можна дійти висновку, що порядок врахування "від'ємного фінансового результату операцій із цінними паперами", що регулюється пунктом 8 статті 153 ПКУ є спеціальним щодо інших загальних норм Податкового кодексу України, які регулюють порядок податкового обліку від'ємного значення об'єкта оподаткування. Навіть сама назва статті 153 Податкового кодексу України "Оподаткування операцій особливого виду" підкреслює, що операції передбачені в цій нормі є спеціальними та не підлягають регулюванню загальними нормами, в тому числі нормами, які визначають порядок врахування від'ємного значення об'єкта оподаткування.

Суд першої інстанції дійшов до висновку, що за таких обставин норма пункт 3 підрозділу 4 Розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України не може застосовуватися при врахуванні від'ємного фінансового результату операцій із цінними паперами, оскільки її реалізація суперечить правилам пункту 21 статті 56 Податкового кодексу України, яка вимагає прийняття рішень на користь платників податків.

Аналогічна позиція відображена у листі Вищого адміністративного суду України №203/11/13-11 від 10 лютого 2011 року.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України погоджується з висновками суду першої інстанції, що позовні вимоги ТОВ "Подільська фондова компанія" є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.

Виходячи із викладеного, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку про необхідність скасування постанови Вінницького апеляційного адміністративного суду від 17 квітня 2013 року та залишення в силі постанови Вінницького окружного адміністративного суду від 18 січня 2013 року у даній справі.

Керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -

ухвалила:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Подільська фондова компанія" задовольнити.

Постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 17 квітня 2013 року - скасувати.

Залишити в силі постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 18 січня 2013 року.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у строк та у порядку, визначеному статтями 237, 238, 239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Судді С.Е. Острович О.І. Степашко М.О. Федоров