Постанова № 39492498, 26.06.2014, Львівський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 червня 2014 року Справа № 46738/11/9104Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Старунського Д.М.,

суддів Багрія В.М., Рибачука А.І.,

за участю секретаря судового засідання Лемцьо І.В.,

представника позивача Москаленко О.В., Іващука В.М.

представника відповідача Олексюка Р.З.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Тернопільхлібпром» на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 5 травня 2011 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Тернопільхлібпром» до Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції Тернопільської області про скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в:

ТОВ «Тернопільхлібпром» 31.03.2011 року звернулося в суд з адміністративним позовом до Тернопільської ОДПІ Тернопільської області, в якому просило скасувати:

податкові повідомлення-рішення форми «Р» від 04.03.2011 року:

№0000682309/0 (збір за забруднення навколишнього природного середовища) на суму 102 652,27 грн. за основним платежем та 25 663,07 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

№0000672309/0 (податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 1 167 402,00 грн. за основним платежем та 291 850,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

№0000692309/0 (збір за спеціальне використання води) на суму 9 413,32 грн. за основним платежем та 2 523,33 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

№0000811703/0 (податок з доходів найманих працівників) на суму 3 372,91 грн., за основним платежем та 843,22 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

№0000662309/0 (податок на прибуток приватних підприємств) на суму 1 390 946,00 грн., за основним платежем та 347 736,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

податкові повідомлення-рішення форми «С» від 04.03.2011 року:

№0000572303 (порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування РРО) на суму штрафних (фінансових) санкцій 1 020,00 грн.;

№0000582303 (порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування РРО) на суму штрафних (фінансових) санкцій 27 315,41 грн.

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 5 травня 2011 року в задоволенні позову відмовлено.

Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції ТОВ «Тернопільхлібпром» оскаржило його в апеляційному порядку. В апеляційній скарзі просить рішення суду першої інстанції скасувати і прийняти нове рішення, яким позов задовольнити з підстав порушення норм матеріального права та невідповідності висновків суду фактичним обставинам справи, що призвело до неправомірного її вирішення .

Відмовляючи в скасуванні податкового повідомлення-рішення від 04 березня 2011 року, № 0000682309\0 (збір за забруднення навколишнього природного середовища) судом першої інстанції не враховано факту невідповідності списаних ламп у розрізі кварталів 2009 і 2010 років та не перевірив правильність розрахунку за спеціальне використання води (податкове повідомлення-рішення від 04 березня 2011 року, № 0000682309\0 .

Рішення ДПІ, яке підтримане судом, виключити з податкового кредиту суму 1 086 263 грн., а також виключити з валових витрат суму 5 046 175 грн., також є безпідставними, так як податковому органу було представлено податкові накладні, належно оформлені чеки, договори куплі-продажі, комісії тощо.

Суд не взяв до уваги той факт, що всі контрагенти ТОВ «Тернопільхлібпром» здійснюють господарську діяльність згідно норм чинного законодавства, зареєстровані належним чином, стоять на обліку в органах ДПА, статистичних органах, здають звітність і сплачують податки, а також відсутні докази щодо нікчемності господарських операцій з ТОВ «Кушнір М».

Апелянт вважає, що податкове повідомлення - рішення №0000692309/0 від 04 березня 2011 року щодо водокористування є необґрунтованим так як відсутній чіткий та належний розрахунок суми , що на думку податкової інспекції підлягає до відшкодування в державний бюджет України.

Суд не взяв до уваги той факт, що на підприємстві споживання води ведеться не тільки у виробничому процесі, але і для санітарно-гігієнічних потреб. А працівники ДПІ, у Акті перевірки від 14.02.2011р., віднесли всю використану воду до потреб основного виробництва.

Не звернуто уваги й на те, що (податкові повідомлення -рішення №0000572303 та №0000811703/0) зберігання використаної книги обліку розрахункових операцій № 13279/1918005778р/8 від 08 травня 2008 року товариством забезпечено і надавалась перевіряючим та недоведено факту надання додаткового блага ( використання пального для власних транспортних засобів) .

Не враховано також того, що облік підзвітних сум ведеться по двох рахунках бухгалтерського обліку: 37.21.1 та 68.5.2. (податкове повідомлення -рішення №0000582303 ). Податковим інспектором було зроблено повний аналіз тільки по рахунку 37.2.1., не враховуючи рух підзвітніх коштів по рахунку 68.5.2. який не був взятий до уваги під час проведення перевірки, відтак порушення вимог п.2. 11 гл.2 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», немає.

При апеляційному розгляді представники позивача вимоги апеляційної скарги підтримали з зазначених в ній підстав, додавши додаткові письмові пояснення з копіями документів на її підтвердження.

Представник податкового органу вимоги апеляційної скарги заперечив, вважаючи ухвалене рішення законним та обґрунтованим.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, дослідивши наявні в справі матеріали та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів приходить до переконання, що подану апеляційну скаргу слід задовольнити частково, а постанову суду першої інстанції скасувати з таких підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що Тернопільською ОДПІ на підставі направлень від 19.10.2010 р. № 000219, від 01.12.2010 р. № 000380 та від 15.12.2010р. № проведена планова виїзна документальна перевірка фінансово-господарської діяльності ТОВ «Тернопільхлібпром» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2009 р. по 30.06.2010 р.

За результатами проведеної перевірки податковим органом 15.02.2011 року складено акт № 375/23-09/30836947 про результати виїзної планової перевірки «ТОВ «Тернопільхлібпром», на підставі якого були прийняті оскаржувані податкові повідомлення - рішення.

Перевіркою встановлено, що внаслідок порушення вимог чинного законодавства підприємством занижено грошові зобов'язання з ряду податків та зборів та збільшено грошові зобов'язання, визначені вищевказаними податковими повідомленнями - рішеннями на загальну суму 3 370 738,40 грн., в тому числі:

- податок на прибуток приватних підприємств - 1 738 682,50 грн. ( в тому числі 347 736,50 грн. штрафних санкцій);

податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) -1 459 252,50 грн. (в тому числі 291 850,50 грн. штрафних санкцій);

збір за забруднення навколишнього природного середовища - 128 315,34 грн. (в тому числі 25 663,07 грн. штрафних санкцій);

штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування РРО - 1 020,00 грн штрафних санкцій;

податок з доходів найманих працівників - 4 216,13 грн. ( в тому числі 843,22 грн. штрафних санкцій);

штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування РРО - 27315,41 грн., штрафних санкцій;

збір за спеціальне використання води - 11 936,65 грн. (в тому числі 2523,33 грн. штрафних санкцій).

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з правомірності прийнятих податковим органом рішень.

Колегія суддів частково не погоджується з таким висновком, виходячи з наступного.

Так, податкове повідомлення-рішення №0000662309/0 (податок на прибуток приватних підприємств) на суму 1 390 946,00 грн., за основним платежем та 347 736,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями винесено у зв 'язку з тим, що позивач занизив об'єкт оподаткування податком на прибуток, а саме, заниження валових доходів в IV кварталі 2009 року на 517 609,00 грн. та завищення валових витрат в III кварталі 2009 року на суму 2 917 3 75,00 грн. та IV кварталі 2009 року на 5 046 175,00 грн.

Щодо валових доходів, то перевіркою встановлено заниження Товариством у четвертому кварталі 2009 року валового доходу в розмірі 517 609 грн., за рахунок не включення коштів одержаних від ТОВ «Грейн - Експорт».

Згідно із пунктом 1.31 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» під продажем товарів визначено будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі- продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами. Під продажем результатів робіт (послуг) визначено будь-які операції цивільно-правового характеру.

Відповідно до п. 4.1 ст. 4 цього ж Закону валовий доход це - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

З матеріалів справи видно і ніким не оспорюється, що позивач уклав договір комісії ТОВ «Грейн - Експорт» на реалізацію насіння рапсу

23.12.2009 року за реалізацію рапсу по договору комісії, згідно звіту комісіонера від 07.12.2009 року, товариству надійшли кошти в загальній сумі 517 609 грн. (банківська виписка 00675-8 від 23.12.2009р.)

Проте, позивачем дана сума не була включена до валового доходу.

Оскільки, фактично відбулася реалізація ( продаж) ТМЦ, то дані кошти платник зобов»язаний був включити до валового доходу, а посилання апелянта на те, що не відбулася господарська операція в розумінні ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», не заслуговують на увагу.

Відтак, на думку колегії суддів, основний платіж - 129402,25 грн. ( 25% від 517609, 00 грн.) та відповідна штрафна санкція - 32359,50 грн. по податку на прибуток нараховано податковим органом обґрунтовано.

Щодо завищення валових витрат в IV кварталі 2009 року на 5 046 175, 00 грн., в тому числі в III кварталі 2009 року на суму 2 917 375, 00 грн. та IV кварталі 2009 році на 2 128 800 грн., які виникли у зв'язку із відображенням в складі валових витрат операції з ТОВ «Кушнір-М» (порушення п.5.1, п.п.5.3.9 п.5.3 ст.5, п.п.11.2.1 п.11.2 ст.11 Закону № 334) апеляційний суд погоджується з доводами апелянта.

Пунктом 5.1 ст. 5 Закону «Про оподаткування прибутку підприємств» визначено, що валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Відповідно до п.п 5.3.9. п. 5.3. ст. 5 цього ж Закону, не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Також обов'язковою передумовою для формування валових витрат з наведених норм, за виключенням обмежень, установлених пунктами 5.3. - 5.7. ст. 5 Закону № 334 є фактичне подальше використання таких витрат у власній господарській діяльності позивача та документальне підтвердження належності таких витрат до складу валових витрат.

Відповідно до п.п 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 Закону № 334 датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).

Витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Таким чином, необхідною умовою для включення понесених витрат на придбання товарів (робіт, послуг) до складу валових витрат є наявність зв'язку придбаних товарів (робіт, послуг) з господарською діяльністю підприємства, тобто придбання таких товарів (робіт, послуг) повинно бути складовою частиною діяльності особи, що направлена на отримання доходу та підтвердження господарських операцій з придбаних товарів (робіт, послуг) первинним документами.

Згідно з абзацом 11 статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Відповідно до абзацу другого пункту 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 № 88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.95 за номером 168/704, господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів.

Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.

Аналіз наведених норм свідчить про те, що діючим законодавством визначений такий порядок формування валових витрат та податкового кредиту, за яким платник податку має право на включення до складу валових витрат та податкового кредиту суми не будь-яких витрат, здійснюваних як компенсація вартості товарів, а тільки тих, які придбаються таким платником податку для їх подальшого використання безпосередньо у власній господарській діяльності, направленої на отримання доходу.

Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Оскільки позивач здійснював операції з зерном , то рух ( переміщення) зерна на складі регулюється Інструкцією «Про ведення обліку й оформлення операцій із зерном і продуктами його переробки на хлібоприймальних та зернопереробних підприємствах», затвердженої Наказом Міністерства аграрної політики України від 13 жовтня 2008 року № 661, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 18 листопада 2008 р. за № 1111/15802, складеної відповідно до статей 9 та 22 Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні».

Передача зерна на зерновому складі новому власнику (без фактичного переміщення зерна- переоформлення) відбувається наступним чином: при зміні власників, зерновий склад, згідно діючої інструкції, нові складські квитанції не виписує, а робить відмітки в старій квитанції, згідно актів прийому передачі зерна. При фактичному переміщенні (вивезенні) зерна зі складу (експорту) останнім власником, складська квитанція гаситься.

Тому відповідно до цього порядку ТОВ «Тернопільхлібпром» і не міг мати в наявності власну складську квитанцію, що , з огляду на вказане вище, не підтверджує відсутність господарської операції.

Слід відмітити, що придбання зерна ТОВ «Тернопільхлібпром» від ТОВ «Кушнір М» відбувалось на умовах франко-склад. Тому ТОВ «Тернопільхлібпром» не ніс ніяких транспортних витрат по доставці зерна. В день придбання зерна ТОВ «Тернопільхлібпром» передав отримане зерно ТОВ «Грейнекспорт», яке в дальнішому здійснювало розрахунки із зерновим складом по зберіганню зерна і навантажувальних роботах при дальнійшому експорті. Всі ці витрати підтверджені звітом комісіонера.

Відсутність складської квитанції не є причиною порушення порядку формування валових витрат. Оскільки є достатньо документів, що підтверджують наявність цих витрат: договір куплі-продажі №002\30-06 від 30.06.2009р.; договір куплі-продажі №001\24-07 від 24.07.2009р.; договір куплі-продажі №001\31-08 від 31.08.2009р.;договір куплі-продажі №001\28-10 від 28.10.2009р.;договір куплі-продажі №001\3011 від 30.11,2009р; акти прийому-передачі товару; факт здійснення платежів по банку за отриманий товар; наявність податкових накладних на отриманий товар, які підтверджують включення в податкові зобов»язання у продавця товару; договора комісії між комітентом і комісіонером; акт виконання зобов»язань між комісіонером і комітентом; довідка банку про поступлення валюти за експортований товар.

Отже, позивач надав первинні документи, що стосуються господарських операцій за участю ТОВ «Тернопільхлібпром» та ТОВ «Кушнір -М», які фактично підтверджують реальне здійснення правочинів і досягнення позивачем законної мети їх здійснення - придбання на підставі цивільно-правових угод товарів (послуг) для здійснення господарської статутної діяльності, направленої на отримання прибутку. Документом, який підтверджує сплату покупцем податку на додану вартість в ціні товару, зокрема є податкова накладна, яка є належним доказом правомірності формування податкового кредиту по ПДВ по реальним господарським операціям.

Реальність господарських операцій податковим органом не спростовано, що підтверджено також постановою про відмову в порушенні кримінальної справи від 12.03.2011 року відносно посадових осіб позивача. Нікчемність договорів судом також не визнавалася.

Крім того, відсутні докази припинення юридичних осіб - контрагенту Позивача (скасування державної реєстрації, виключення його з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців) внесення недостовірної інформації до Єдиного державного реєстру, тощо, під час взаємовідносин із позивачем.

Відтак податкове повідомлення-рішення Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції Тернопільської області від 04.03.2011 року №0000662309/0 в частині визначення ТОВ «Тернопільхлібпром» податкового зобов»язання за податком на прибуток підприємств за основним платежем в сумі 1 261543,75 грн.( 1 390946, 00 грн. - 129402, 25 грн.) та штрафними санкціями в сумі 315386,00 грн.( 347736,50 грн-32350,50 грн.) належить скасувати як протиправне.

В зв»язку з підтвердженням правомірності валових витрат скасуванню підлягає також податкове повідомлення-рішення №0000672309/0 про нарахування податку на додану вартість на суму 1 167 402,00 грн. за основним платежем та 291 850,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

На думку апеляційного суду, податковий кредит сформовано позивачем вірно.

В акті перевірки зазначено, що позивачем завищено податковий кредит на суму 40 833,70 грн. в зв'язку із включенням до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість по податкових накладних, виписаних у попередніх періодах (обревізованого періоду), включення у березні 2009 р. у сумі - 1407 грн., грудні 2009 р. - у сумі 35 611 грн. та у травні 2009 р. у сумі - 3 288 грн. без підтвердження податковими накладними чи митними деклараціями та внаслідок відображання сум ПДВ у розмір 1 086 263 грн. сплачених при придбанні ТМЦ в ТОВ «Кушнір-М», чим порушено п.п.7.2.1, п.п.7.2.3 , п.п.7.2.6, п.п.7.2.8 п.7.2 п.п.7.3.1 п.7.3, п.п.7.4.1 п.7.4, п.п.7.7.1 п.7.7. ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість»

Проте, такий висновок не відповідає встановленим обставинам справи .

Відповідно до п.п. 7.7.1 п.п.7.7 ст.7 Закону про ПДВ - сума податку що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п.п. 7.4.1. п.7.4. ст.7 цього ж Закону визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Підпунктом 7.5.1 п.7.5 ст. 7 Закону передбачено, що датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата виникнення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків із використанням кредитних дебетових карток чи комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Відповідно до п.п. 7.2.1. п.7.2. ст. 7 Закону № 168 платник податку зобов'язаний надати покупцю податкову накладну, що має містити зазначені окремими рядками: а) порядковий номер податкової накладної; б) дату виписування податкової накладної; в) повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); д) місце розташування юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; е) опис (номенклатуру) товарів (робіт, послуг) та їх кількість (обсяг, об'єм); є) повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах отримувача; ж)ціну поставки без врахування податку; з) ставку податку та відповідну суму податку у цифровому значенні; и) загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку.

Відповідно до п.п. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону № 168 податкова накладна видається платником податку, який поставляє 'товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту. Як виняток з цього правила, підставою для нарахування податкового кредиту при поставці товарів (послуг) за готівку чи з розрахунками картками платіжних систем, банківськими або персональними чеками у межах граничної суми, встановленої Національним банком України для готівкових розрахунків, є належним чином оформлений товарний чек, інший платіжний чи розрахунковий документ, що підтверджує прийняття платежу постачальником від отримувача таких товарів (послуг), з визначенням загальної суми такого платежу, суми податку та податкового номера постачальника. У разі відмови з боку постачальника товарів (послуг) надати податкову накладну або при порушенні ним порядку її заповнення отримувач таких товарів (послуг) має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву зі скаргою на такого постачальника, яка є підставою для включення сум цього податку до складу податкового кредиту. До заяви додаються копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку внаслідок придбання таких товарів (послуг).

Отже, тільки у разі відсутності оригіналу податкової накладної чи іншого подібного документа, на підставі яких згідно положень Закону здійснюється документальне підтвердження сум податкового кредиту, обмежень включення до складу податкового кредиту сум ПДВ на підставі податкової накладної, яку було виписано у попередньому періоді закон не містить.

Відповідно до ст. 2 Закону України «Про державну податкову службу в Україні» завданнями органів державної податкової служби є здійснення контролю за додержанням податкового законодавства, правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків і зборів (обов'язкових платежів), а також неподаткових доходів, установлених законодавством (далі - податки, інші платежі).

Частиною першою статті 10 Закону № 509 визначено, що державні податкові інспекції в районах, містах без районного поділу, районах у містах, міжрайонні та об'єднані державні податкові інспекції виконують зокрема такі функції: здійснюють контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати податків та зборів (обов'язкових платежів); забезпечують облік платників податків, інших платежів, правильність обчислення і своєчасність надходження цих податків, платежів, здійснюють реєстрацію фізичних осіб - платників податків та інших обов'язкових платежів; подають до судів позови до підприємств, установ, організацій та громадян про стягнення заборгованості перед бюджетом і державними цільовими фондами за рахунок їх майна та інше.

Отже, жодна норма податкового законодавства, не наділяє податкові органи правом давати правову оцінку договорам, які укладалися між платниками податків та їх контрагентами, а саме: аналізувати зміст правочинів, дотримання форми та порядку їх укладення, строків виконання, тощо., відтак висновки податкового органу про нікчемність, нереальність господарських операцій правочинів ґрунтується на припущеннях та спростовуються наведеними нами вище доказами.

Позивачем, як в суді першої інстанції , так і при апеляційному перегляді представлено копії отриманих податкових накладних від постачальників,касових чеків, що належно оформлені з вказанням про сплату покупцем ПДВ, які долучені до матеріалів справи, що стверджує про правомірність формування позивачем податкового кредиту з ПДВ та валових витрат за період, що перевірявся. Таке формування здійснено на підставі належним чином оформлених первинних документів, податкових накладних, до яких у акті перевірки орган податковою служби не зазначив будь яких претензій

Аналізуючи матеріали справи, колегія суддів також вважає необгрунтованим податкове повідомлення - рішення №0000811703/0 від 04.03.2011 р., яким донараховано податкові зобов'язання по податку з доходів найманих працівників у розмірі 4 216, 13 грн. з яких за основним платежем - 3 372,91грн.; за штрафними (фінансовими) санкціями 843,22 грн., за надання додаткового блага Товариством найманим працівникам у вигляді відшкодування витрат згідно авансових звітів за пальне використане для власних транспортних засобів.

Згідно з пп. пп. «а», «г» пп. 4.2.9 п. 4.2 ст. 4 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» (надалі - Закон № 889), до складу загального місячного оподаткованого доходу включається дохід, отриманий платником податку від його працедавця як додаткове благо (за винятками, передбаченими пунктом 4.3 цієї статті), а саме у вигляді: вартості використання житла, інших об'єктів матеріального або нематеріального майна, наданих платнику податку у безоплатне користування, за винятком, коли таке надання зумовлене виконанням платником податку трудової функції чи передбачене нормами трудового договору (контракту) або відповідно до закону, у встановлених ними межах, а також за винятком користування автомобільним транспортом, наданих платнику податку його працедавцем-резидентом, який є платником податку на прибуток підприємств, а також суми грошового або майнового відшкодування будь-яких витрат або витрат платника податку, крім тих, що підлягають обов'язковому відшкодуванню згідно із законом за рахунок бюджету або звільняються від оподаткування згідно з цим Законом.

Як видно з матеріалів справи, закупки пального були здійснені з метою використання у власній господарській діяльності, а не є особистим доходом (додатковим благом) фізичних осіб ( витрати не персоніфіковані) що стверджується відповідними платіжними документами, які неспростовані податковим органом, а відтак вони не можуть визначатися, як додаткове благо та бути об'єктом оподаткування в розумінні Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб».

За спеціальне використання води в порушення п.6.1, п.6.2, п.6.5 р.6, р.7 Інструкції «Про порядок обчислення і справляння збору за спеціальне використання водних ресурсів та збору за користування водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту», затвердженої наказом № 231/539/118/2 1 9 від 01.10.99 року, чинної на момент вчинення правопорушення податковим органом донараховано податкові зобов'язання у розмірі 11 936.65 грн. з яких за основним платежем - 9 413, 22грн.; за штрафними (фінансовими) санкціями 2523,33 грн. (податкове повідомлення - рішення № 0000811703/0 ).

Проте, податковим органом не звернуто увагу, що оподатковується спеціальне водокористування, яке слід відрізняти від використання для питних і санітарно-гігієнічних потреб, що передбачають п.п. 4.8. р.4 та п.п. 6.1.р.6 Інструкції.

Крім того, згідно п.п. 8.1. р.8 Інструкції, контроль за обсягами використання водних ресурсів, їх обліком та достовірністю звітних даних про обсяги використаної води здійснюють у межах своєї компетенції органи Мінприроди, Державного комітету України по водному господарству. При цьому, при виявленні порушень достовірності і повноти обсягів використання водних ресурсів, які впливають на величину зборів, під час перевірок працівниками Мінприроди, Державного комітету України по водному господарству копії актів перевірок направляються до відповідних органів державної податкової служби.

Проте, такі акти також відсутні і судом не надано вказаним вище обставинам належної правової оцінки

З врахуванням викладеного, податкове повідомлення - рішення № 0000811703/0 є необґрунтованим і його слід скасувати.

Відносно штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування РРО у сумі 1020,00 грн. (податкове повідомлення- рішення № 0000572303 від 04.03.2011 ) та у сумі 27315, 41 грн. (податкове повідомлення-рішення № 000058303 від 04.03.201 р.) слід зазначити наступне.

З матеріалів справи видно що в порушення п.6 ст.З Закону України про застосування РРО , а саме: не забезпечення зберігання та використання книг обліку розрахункових операцій за 2008 рік та порушення п.2.11 гл.2 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні» від 15.12.2004 р. № 637, ( порушення працівниками підприємства встановленого порядку використання отриманої під звіт готівки на загальну суму 109261,64 грн. ).

Штрафні санкції за вказані порушення застосовано 04.03.2011 року.

Виходячи із змісту ч. 1 ст. 238 Господарського кодексу України, санкції передбачені за порушення встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, є адміністративно-господарськими санкціями.

Відтак, фінансові санкції, передбачені Указом Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 належать до адміністративно-господарських санкцій.

Строки застосування адміністративно-господарських санкцій встановлені ст. 250 ГК України, згідно із якою адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб'єкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення але не пізніш як через один рік з дня порушення цим суб'єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом.

Закінчення будь-якого із встановлених ст. 250 ГК України строку виключає можливість застосування таких санкцій до суб'єкта підприємницької діяльності вчинене ним порушення правил здійснення господарської діяльності.

Оскільки, вказані вище податкові повідомлення-рішення прийняті 04.03.2011 року, за порушення , які відбулися в 2009 році, тобто штрафні (фінансові) санкції застосовані після закінчення строків визначених ст.250 ГК України, позовні вимоги в цій частині також підлягають задоволенню, а рішення скасуванню.

Що стосується податкового повідомлення - рішення від 04.03.2011 року № 0000682309/0 (збір за забруднення навколишнього природного середовища - 128 315,34 грн. (в тому числі 25 663,07 грн. штрафних санкцій), то колегія суддів вважає його обгрунтованим.

Так, з метою встановлення фактичних обсягів викидів в атмосферне повітря забруднюючих речовин, скидів забруднюючих речовин у водні об'єкти та розміщення відходів ТОВ «Тернопільхлібпром», Тернопільська ОДПІ у відповідності до Постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження порядку координації проведення планових виїзних перевірок органами виконавчої влади, уповноваженими здійснювати контроль за нарахуванням і сплатою податків та зборів (обов'язкових платежів)» №619 від 21.07.2005 р. (із змінами та доповненнями) та п. 8.1, п. 8.2 Інструкції "Про порядок нарахування та сплати збору за забруднення природного навколишнього середовища" затвердженої наказом №162/379 від 19.07.1999 р. (із змінами та доповненнями), звернулася в Державну екологічну інспекцію в Тернопільській області з проханням провести перевірку, щодо правильності визначення фактичних обсягів викидів забруднюючих речовин в атмосферне повітря, розміщуваних відходів, наявності лімітів та дозволів на розміщення відходів, вищевказаного підприємства (лист № 35925 від 16.06.2010р.) та листом № 64537/7/23-09 від 19.11.2010 р. про надання інформації щодо проведеної перевірки з питань дотримання природоохоронного законодавства.

За результатами проведеної Державною екологічною інспекцією в Тернопільській області перевірки ТОВ «Тернопільхлібпром» (лист № 3-1/3835 від 07.12.2010 р.) встановлено, що підприємство в розрахунку збору за забруднення навколишнього природного середовища за 2009 р. не відображено зберігання відходів - ламп люмінесцентних (код - 7710.3.1.26) в кількості 200 шт., шин автомобільних (код - 6000.2.9.03) в кількості 12 шт. (150кг), відпрацьованих мастил (код - 6000.2.8.09.) в кількості 0,2 т. Крім того, встановлено факт розміщення суб'єктом господарювання відходів, при відсутності дозволу на розміщення відходів, а також лімітів на розміщення та утворення відходів.

Як вбачається із листа від 14.02.2011 року № 3-1/515 Державної екологічної інспекції у Тернопільській області щодо виконання ТОВ «Тернопільхлібпром» виданого припису про передачу відпрацьованих люмінесцентних ламп на утилізацію згідно довідки від 30.06.2010 року № 262, виданої ТОВ «Еко-хелп» позивач не заперечував факт наявності та зберігання даних відходів.

Крім того, 14.01.2010 р. за № 3-2/89 отримано лист від Державного управління охорони навколишнього природного середовища в Тернопільській області, в якому зазначено, що суб'єкт господарювання для одержання дозволу на розміщення відходів та лімітів на 2009р. та 2010 р. не звертався.

Статтею 34 Закону України «Про відходи» № 187/98ВР від 05.03.1998 р. (із змінами та доповненнями) передбачено, що розміщення небезпечних відходів дозволяється лише у спеціально обладнаних місцях та здійснюється відповідно до ліцензійних умов щодо поводження з небезпечними відходами.

Держаний заклад «Тернопільська санітарно - епідеміологічна станція» №39/02-1 від 06.01.2011р. повідомила, що висновок санітарно - епідеміологічної експертизи стосовно місць зберігання відходів ТОВ «Тернопільхлібпром» протягом трьох останніх років не видавався.

Більше того позивачем не заперечено, що за 3 кв. 2009 р. підприємством списано та розміщено на зберігання 14 шт. відпрацьованих люмінесцентних ламп, за 4кв. 2009 р. списано та розміщено на зберігання 186 шт. відпрацьованих люмінесцентних ламп.

За таких обставин, підприємством в порушення п.6.4 Інструкції «Про порядок обчислення та сплати збору за забруднення природного навколишнього середовища», затвердженої наказом Міністерства охорони навколишнього природного середовища та Міністерства ядерної безпеки, ДПА України № 162/379 від 19.07.1999р. та зареєстровано в Мін'юсті України 09.08.1999 p. за № 544/3837 (із змінами та доповненнями), занижено суму податкового зобов'язання збору за розміщення відходів за 2009 р. всього на суму 102 099,02 грн., в тому числі за III кв. 2009 р. на суму 7 131,60 грн., за IV кв. 2009р. на суму 94 967,42 грн., а тому податкове повідомлення - рішення від 04.03.2011 року № 0000682309/0 є обґрунтованим.

Посилання апелянта на те, що підприємству до 1 лютого не надходили ліміти на розміщення відходів , на погляд колегії суддів не заслуговують на увагу , так як згідно Закону України «Про систему оподаткування» платник несе відповідальність за сплату такого збору.( ст..11,14).

Відповідно до п.3, 4 ст.202 КАС України підставою для скасування постанови суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є: невідповідність висновків обставинам справи, порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання.

Підсумовуючи вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, висновки суду першої інстанції не відповідають обставинам справи, доводи апеляційної скарги висновки суду спростовують частково, а тому така підлягає частковому задоволенню.

Керуючись ст.ст. 160 ч.3, 195, 196, 198 п.3, 202 п.3, 4, 205 ч.2, 207, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

п о с т а н о в и в:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Тернопільхлібпром» задовольнити частково.

Постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 5 травня 2011 року у справі №2а-988/11 скасувати і прийняти нову постанову, якою позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Тернопільхлібпром» задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції Тернопільської області від 04.03.2011 року: №0000672309/0 , №0000692309/0 , №0000811703/0, №0000572303, №0000582303.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції Тернопільської області від 04.03.2011 року №0000662309/0 в частині визначення ТОВ «Тернопільхлібпром» податкового зобов»язання за податком на прибуток підприємств за основним платежем в сумі 1 261543,75 грн. та штрафними санкціями в сумі 31538,00 грн.

В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення.

На постанову може бути подано касаційну скаргу безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів після набрання нею законної сили, а в разі складання постанови в повному обсязі відповідно до статті 160 КАС України - з дня складання постанови в повному обсязі.

Головуючий суддя Д.М. Старунський

Судді В.М. Багрій

А.І. Рибачук

Постанова у повному обсязі складена 27.06.2014 року.