Ухвала суду № 39345809, 18.06.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

18 червня 2014 року м. Київ К/800/34702/13

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі Бухтіярової І.О., Костенка М.І., Приходько І.В.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Лівобережної міжрайонної державної податкової інспекції м. Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби

на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13.05.2010 року

та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05.06.2013 року

у справі № 2а-5708/09/0470

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Дієг-Авіастар» (далі - позивач, ТОВ «Дієг-Авіастар»)

до Лівобережної міжрайонної державної податкової інспекції м. Дніпропетровська (далі - відповідач, Лівобережна МДПІ м. Дніпропетровська)

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИЛА:

ТОВ «Дієг-Авіастар» звернулось у квітні 2009 року до суду з адміністративним позовом до Лівобережної МДПІ м. Дніпропетровська про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 20.03.2009 року № 0000042335/0/8225, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 782 266,00 гривень.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13.05.2010 року позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Лівобережної МДПІ м. Дніпропетровська № 0000042335/0/8225 від 20.03.2009 року в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 634 016,00 гривень. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05.06.2013 року постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13.05.2010 року скасовано, прийнято нову постанову про задоволено позову. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0000042335/0/8225 від 20.03.2009 року, видане Лівобережною МДПІ м. Дніпропетровська.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі. Вважає, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій були прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права.

Заперечення на касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Справу розглянуто у попередньому судовому засіданні відповідно до статті 220-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Заслухавши доповідь судді-доповідача про обставини, необхідні для ухвалення судового рішення судом касаційної інстанції, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000042335/0/8225 від 20.03.2009 року про завищення позивачем суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у розмірі 782 266,00 гривень.

Зазначене податкове повідомлення-рішення прийнято за результатами проведеної відповідачем виїзної позапланової документальної перевірки ТОВ «Дієг-Авіастар» з питань достовірності нарахування бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку у сумі 1 456 551,00 гривня за жовтень 2008 року, яка виникла за рахунок від'ємного значення з ПДВ, що декларувалось в серпні-жовтні 2007 року, квітні-травні 2008 року (акт перевірки № 2037/23-5/34884334 від 17.03.2009 року).

В ході перевірки було встановлено порушення позивачем п. 1.3, п. 1.8 ст. 1, п. 2.1 ст. 2, пп. 7.2.3 п. 7.2, пп. 7.4.1 п. 7.4, п. 7.5, пп. 7.7.1, пп. 7.7.2, пп. 7.7.4 п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» № 168/97-ВР від 03.04.1997 року, а саме: завищено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за жовтень 2008 року в розмірі 782 266,00 гривень.

Суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги частково, виходив з помилковості висновків відповідача про завищення позивачем податкового кредиту на суму ПДВ 20 850,00 гривень, що була оплачена за договором підряду № 1 від 09.08.2007 року, укладеним з ТОВ «Стальпакт» за виконання робіт по демонтажу, збиранню та фарбуванню печі ВД-11, оскільки контрагент позивача не виконував ніяких будівельних робіт за договором підряду № 1 від 09.08.2007 року, а надавав послуги розборки, зборки, монтажу та фарбування печі ВД-11. Також суд першої інстанції зазначив, що відповідачем безпідставно зроблено висновки щодо зменшення суми бюджетного відшкодування позивачу в сумі 634 016,00 гривень, оскільки банкрутство підприємств по ланцюгу придбання товарів не передбачає законодавством зменшення податкового кредиту або суми бюджетного відшкодування.

Суд першої інстанції погодився з висновками відповідача щодо порушення позивачем вимог пп.7.7.1, пп. 7.7.2, пп. 7.7.4 п. 7.7 ст. 7 Закону України від 03.04.1997 року № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» а саме: завищення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 148 250,00 гривень. Як зазначено судом першої інстанції, позивачем до перевірки правильності формування від'ємного значення за серпень 2007 року надано копію податкової накладної № 18 від 07.08.2007 року, отриманої від ТОВ «Унітарне підприємство «Укрпромресурс» на загальну суму 1 836 056,38 гривень, у тому числі ПДВ 306 009,40 гривень, внаслідок чого ТОВ «Дієг-Авіастар» завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту за серпень 2007 року на 306 009,00 гривень та становить 30 256,00 гривень. За результатами перевірки в декларації з ПДВ за квітень 2008 року № 30834 від 20.05.2008 року підприємством у ряд.23.5 зменшено залишок від'ємного значення за результатами перевірки податкового органу в сумі 306 009,00 гривень. Також позивачем в порушення Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженого Наказом ДПА України від 30.05.1997 року № 166, у додатку № 2 до податкової декларації з податку на додану вартість за жовтень 2008 року вказано помилкові данні.

Суд першої інстанції дійшов висновку, що позивачем неправомірно визначено частину залишку від'ємного значення, фактично сплачену отримувачем товарів (послуг) постачальником таких товарів (послуг) у попередніх податкових періодах, яка не погашена податковими зобов'язаннями попередніх податкових періодів або не брала участі у розрахунках бюджетного відшкодування, що переноситься до р.2 розрахунку бюджетного відшкодування: за серпень 2007 року на суму 83 760,00 гривень, за травень 2008 року на суму 64 490,00 гривень.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції, апеляційний адміністративний суд мотивував своє рішення наступним, з чим погоджується суд касаційної інстанції.

Позивачем до відповідача подано податкову декларацію з податку на додану вартість за жовтень 2008 року, згідно якої та розрахунку суми бюджетного відшкодування сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку складає 1 456 551,00 гривня. Згідно з даними розрахунку суми бюджетного відшкодування залишок від'ємного значення попереднього податкового періоду за вирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду становить 1 751 997,00 гривень; частина залишку від'ємного значення, фактично сплачена отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг), становить 1 456 551,00 гривня. Згідно довідки щодо залишку суми від'ємного значення попередніх податкових періодів, що залишається непогашеним після бюджетного відшкодування, отриманого у звітному податковому періоді, та підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (додаток 2 до податкової декларації з ПДВ) залишок від'ємного значення попереднього податкового періоду (рядок 24 податкової декларації за жовтень 2008 року) складається із сум ПДВ, які виникли в серпні-жовтні 2007 року, квітні-травні 2008 року.

Проведеною відповідачем перевіркою не встановлено порушень позивачем при визначенні залишку від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту в вересні 2008 року (231 264,00 гривня), жовтні 2008 року (1971,00 гривня).

Крім того, перевіркою достовірності нарахування суми ПДВ, що підлягає бюджетному відшкодуванню за жовтень 2008 року, встановлено наступне.

За даними поданої позивачем до податкового органу податкової декларації за серпень 2007 року різниця між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту у серпні 2007 року має від'ємне значення - 336 265,00 гривень.

Відповідач, посилаючись на акт від 24.04.2008 року невиїзної позапланової перевірки з питань достовірності формування від'ємного значення податку на додану вартість згідно декларацій за липень-серпень 2007 року, зазначив, що позивачем було завищено від'ємне значення різниці між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту за серпень 2007 року на 306 009,00 гривень, внаслідок чого таке від'ємне значення за серпень 2007 року становить 30 256,00 гривень. Вказаним актом від 24.04.2008 року встановлено, що завищення від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту за серпень 2007 року на 306 009,00 гривень виникло у зв'язку з тим, що позивачем до перевірки надано копію податкової накладної № 18 від 07.08.2007 року, отриманої від ТОВ «Унітарне підприємство «Укрпромресурс» на загальну суму 1 836 056,38 гривень, у тому числі ПДВ 306 009,40 гривень.

За результатами перевірки декларації з ПДВ за квітень 2008 року підприємством у рядку 23.5 зменшено залишок від'ємного значення за результатами перевірки податкового органу в сумі 306 009,00 гривень.

Сума розбіжності між даними підприємства в довідці щодо залишку суми від'ємного значення (додаток 2 до податкової декларації з ПДВ за жовтень 2008 року) і даними перевірки складає 83 760,00 гривень.

За даними поданої позивачем до податкового органу податкової декларації за вересень 2007 року різниця між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту у вересні 2007 року має від'ємне значення - 22 788,00 гривень.

За результатами перевірки різниця між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту у вересні 2007 року складає від'ємне значення 1938,00 гривень, завищення складає 20 850,00 гривень.

Такий висновок ґрунтується на тому, що в порушення пп. 7.4.1, пп. 7.4.4 п. 7.4, пп. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 7 Закону України від 03.04.1997 року № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» позивачем віднесено до складу податкового кредиту суму податку на додану вартість 20 850,00 гривень за виконані роботи ТОВ «Стальпакт» в межах укладеного договору № 1 від 09.08.2007 року про надання послуг розборки, зборки та фарбування печі ВД-11.

Однак, факт виконання обумовлених договором робіт (послуг) на суму 125 100,00 гривень, у тому числі ПДВ 20 850,00 гривень підтверджений дослідженими судами попередніх інстанцій актом виконаних робіт за вересень 2007 року № 1, відповідно до якого виконавцем виконані наступні роботи: демонтаж, ремонт, ревізія, монтаж, відновлення стикового зварювального шву сталевого листа з вишліфовкою дефектних ділянок в горизонтальному положенні шва. Виконані роботи за договором оплачені позивачем на користь ТОВ «Стальпакт», що підтверджується дослідженими судами платіжними дорученнями.

Відповідач в акті перевірки посилається на ст. 9 Закону України «Про ліцензування певних видів господарської діяльності» та ст. 4 Закону України «Про архітектурну діяльність» зазначає, що роботи, виконані ТОВ «Стальпакт», вимагають отримання ліцензії на здійснення будівельної діяльності, а така ліцензія була отримана ТОВ «Стальпакт» лише 16.11.2007 року, тобто після виконання в вересні 2007 робіт ТОВ «Стальпакт» робіт в інтересах позивача, тобто указані роботи не можуть відповідати вимогам по використанню указаного вище об'єкту у господарській діяльності позивача.

За даними поданої позивачем до податкового органу податкової декларації та уточнюючого розрахунку за квітень 2008 року різниця між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту у квітні 2008 року має від'ємне значення - 80 592,00 гривні. В ході перевірки відповідачем не встановлено заниження або завищення даного показника декларації з податку на додану вартість за вказаний період.

За даними поданої позивачем до податкового органу податкової декларації за травень 2008 року різниця між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту у травні 2008 року має від'ємне значення - 1 169 190,00 гривень. В ході перевірки відповідачем встановлено заниження даного показника на 64 490,00 гривень.

Судами зазначено, що відповідач з цього приводу зазначає, що проведеною перевіркою не встановлено заниження або завищення задекларованого підприємством в травні 2008 року податкового кредиту в загальному розмірі 1 233 680,00 гривень з операцій відвантаження ТОВ «Унітарне підприємство «Укрпромресурс» на адресу позивача в межах договору № 0702/1 від 02.07.2007 металопродукції на підставі видаткових накладних, а також операцій з передачі у власність позивачеві за договором б/н від 16.07.2007 року, укладеним з ТОВ «Унітарне підприємство «Укрпромресурс», нежитлової будівлі, що знаходиться за адресою: м. Дніпропетровськ, вул. Вінокурова, 22, на загальну суму 3 173 704,00 гривні, у тому числі ПДВ 528 950,67 гривень.

Крім того, суд апеляційної інстанції погодився з судом першої інстанції, що сума податку на додану вартість 1 233 680,00 гривень віднесена позивачем до складу податкового кредиту на підставі виписаних ТОВ «Унітарне підприємство «Укрпромресурс» податкових накладних, які були досліджені судами. Оплата металопродукції та придбаної нежитлової будівлі здійснена позивачем в повному обсязі, що підтверджується дослідженими судами платіжними дорученнями, які були предметом дослідження відповідача в ході перевірки. Вказаний факт відповідачем не спростований.

Посилаючись на невірне визначення підприємством залишку від'ємного значення податку на додану вартість попереднього податкового періоду за вирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду (рядок 24 податкової декларації з податку на додану вартість), а саме: завищення такого залишку за серпень 2007 року на суму 83 760,00 гривень, за травень 2008 року на суму 64 490,00 гривень, відповідач зробив висновок, що позивачем в порушення пп. 7.7.1, пп. 7.7.2, пп. 7.7.4 п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» № 168/97-ВР в жовтні 2008 року завищено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість на суму 148 250,00 гривень. В результаті відпрацювання ланцюгів постачання по основним постачальникам позивача ТОВ «Стальпакт» та ТОВ «Укрпромресурс» відповідач встановив завищення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість за жовтень 2008 року на суму 634 016,00 гривень з тих підстав, що в другому та наступних ланцюгах постачання товарів (послуг) є підприємства, які визнані банкрутом, чи щодо яких порушено справу про банкрутство.

З оглядку на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з судом апеляційної інстанції, який в свою чергу погодився з судом першої інстанції про помилковість висновків податкового органу щодо завищення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на суму 634 016,00 гривень.

Щодо правовідносин між позивачем та ТОВ «Стальпакт» в межах укладеного договору підряду № 1 від 09.08.2007 року, а саме виконання ТОВ «Стальпакт» робіт по демонтажу, збиранню та фарбуванню печі ВД-11 без наявності відповідної ліцензії, то суд апеляційної інстанції вірно зазначив наступне.

Відповідно до п. 30 ст. 9 Закону України «Про ліцензування певних видів господарської діяльності» в редакції, що діяла на час укладення та виконання вказаного договору, ліцензуванню підлягає така господарська діяльність - будівельна діяльність (вишукувальні та проектні роботи для будівництва, зведення несучих та огороджуючих конструкцій, будівництво та монтаж інженерних і транспортних мереж).

Наказом Державного комітету України з питань регуляторної політики та підприємництва, Державного комітету будівництва, архітектури та житлової політики України від 13.09.2001 року № 112/182, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 08.11.2001 року за № 939/6130 затверджений Перелік видів робіт провадження будівельної діяльності (вишукувальні та проектні роботи для будівництва, зведення несучих та огороджуючих конструкцій, будівництво та монтаж інженерних і транспортних мереж),

Відповідно до ст. 4 Закону України «Про архітектурну діяльність», на яку посилається відповідач в акті, для створення об'єкту архітектури виконується комплекс робіт, який в тому числі включає будівництво (нове будівництво, реконструкцію, реставрацію, капітальний ремонт) об'єкта містобудування.

Статтею 1 Закону України «Про архітектурну діяльність» визначено, що об'єкти архітектурної діяльності (об'єкти архітектури) - будинки і споруди житлово-цивільного, комунального, промислового та іншого призначення, їх комплекси, об'єкти благоустрою, садово-паркової та ландшафтної архітектури, монументального і монументально-декоративного мистецтва, території (частини територій) адміністративно-територіальних одиниць і населених пунктів.

Виходячи з наведених правових норм, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з судом апеляційної інстанції, який в свою чергу погодився з судом першої інстанції, що піч ВД-11 не є об'єктом містобудування в розумінні Закону України «Про архітектурну діяльність», обумовлені договором підряду № 1 від 09.08.2007 року роботи (послуги) не віднесені до видів діяльності, які підлягають ліцензуванню.

Також, судами встановлено, що в установленому порядку питання щодо визнання договору підряду № 1 від 09.08.2007 року недійсним не вирішувалось.

Таким чином, суд апеляційної інстанції правомірно вважає помилковим висновок податкового орану, що виконані ТОВ «Стальпакт» роботи за договором № 1 від 09.08.2007 року не відповідають вимогам по використанню указаного об'єкту у господарській діяльності позивача з відповідними правовими наслідками.

Судом встановлено, що позивачем правомірно з дотриманням вимог пп. 7.4.1, пп. 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 Закону України від 03.04.1997 року № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» віднесено до складу податкового кредиту суму податку на додану вартість 20 850,00 гривень за виконані роботи ТОВ «Стальпакт» в межах укладеного договору № 1 від 09.08.2007 року.

Також суд апеляційної інстанції правомірно погодився з судом першої інстанції про відсутність в діях позивача порушень при визначенні суми податку на додану вартість в загальному розмірі 634 016,00 гривень до бюджетного відшкодування за жовтень 2008 року.

Колегія суддів касаційної інстанції погоджується з судом апеляційної інстанції, який вірно вважає помилковими висновки відповідача, зроблені в акті перевірки з посиланням на встановлення в ланцюгу постачання позивачеві товару підприємств, яких визнано банкрутами або щодо яких порушено провадження у справі про банкрутство, що в даному випадку підприємство, що заявило бюджетне відшкодування, перерахувало податок на додану вартість не до бюджету, а своїм постачальникам у ціні товару, що дає йому право на віднесення сум до податкового кредиту, а не на отримання бюджетного відшкодування.

Відповідно до норм законодавства, що регулюють спірні правовідносини, відомості про контрагентів постачальників позивача не впливають і не спростовують факт здійснення господарських операцій між позивачем і постачальниками (його безпосередніми контрагентами), не позбавляють позивача права на віднесення відповідних сум до складу податкового кредиту і, відповідно, до заявлення відповідних сум до відшкодування з бюджету у встановленому Законом порядку.

Факт відвантаження на адресу позивача товару та отримання позивачем цього товару в межах укладених ним відповідних договорів, копії яких знаходяться в матеріалах справи, відповідачем не заперечується, підтверджений дослідженими судом відповідними первинними документами. Зокрема, факт отримання товару від зазначених вище підприємств - постачальників підтверджується наявними в матеріалах справи копіями первинних документів. Товарність вказаних операцій податковим органом не оспорюється.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що на дату здійснення та відображення у бухгалтерському та податковому обліку господарських операцій безпосередні контрагенти позивача були зареєстровані уповноваженими органами як суб'єкти господарювання, у встановленому порядку цивільної дієздатності не позбавлені, перебували на обліку в податкових органах як платники податку на додану вартість. Отриманий позивачем товар в повному обсязі ним оплачений шляхом перерахування коштів на рахунки постачальників, в тому числі, податку на додану вартість в ціні вказаного товару. Проти вказаного факту відповідач не заперечує.

Відповідно до п. 1.7 ст. 1 Закону України «Про податок на додану вартість», який діяв на час виникнення спірних правовідносин, податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

Відповідно до пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг) та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Пунктом 1.8 ст. 1 Закону України «Про податок на додану вартість» визначається, що бюджетне відшкодування - це сума, що підлягає поверненню платнику податку з бюджету у зв'язку з надмірною сплатою податку у випадках, визначених цим Законом. Зазначений пункт безпосередньо не встановлює порядок визначення суми бюджетного відшкодування, а відсилає до інших норм цього Закону.

Пункт 1.3 цієї ж статті визначає платника податку як особу, яка згідно з цим Законом зобов'язана здійснювати утримання та внесення до бюджету податку, що сплачується покупцем, або особу, яка ввозить (пересилає) товари на митну територію України.

Відповідно до пп. 7.7.1 п. 7.1 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

Згідно з пп. «а» пп. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг).

Таким чином, бюджетному відшкодуванню підлягає від'ємне значення у тому випадку, якщо сума податку на додану вартість у відповідному розмірі сплачена отримувачем товару у попередньому періоді постачальникам таких товарів.

Вказана норма закону, окрім умови сплати податку на додану вартість отримувачем (покупцем) товару саме постачальникові (продавцеві) товару, не ставить додаткових умов для отримання покупцем бюджетного відшкодування від'ємного значення, зокрема, не передбачає таку умову, як сплата податку на додану вартість постачальником товару до бюджету.

Виходячи з положень п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», сума бюджетного відшкодування напряму залежить від правильності визначення суми податкових зобов'язань та податкового кредиту, а не навпаки. При цьому на позивача обов'язок доведення факту сплати податку на додану вартість до бюджету нормами чинного законодавства не покладається.

В будь-якому випадку невиконання постачальником товару, його контрагентами своїх зобов'язань перед бюджетом не передбачено законодавцем як підстава для втрати покупцем права на податковий кредит і, в подальшому, на бюджетне відшкодування податку на додану вартість у встановлених Законом випадках.

В даному випадку, якщо контрагент позивача або особа, яка має (мала) договірні відносини з контрагентом позивача, і не виконали свого зобов'язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цих осіб і не є підставою для позбавлення платника податку права на податковий кредит, а у відповідних випадках, права на бюджетне відшкодування.

Судом апеляційної встановлено та матеріалами справи підтверджено, що позивачем виконані всі умови для віднесення сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту у відповідних (податкових) періодах, сума податку на додану вартість заявлена до відшкодування позивачем в межах суми, фактично сплаченій у попередніх податкових періодах постачальникам товарів, у зв'язку з чим колегія суддів касаційної інстанції вважає, що відповідачем не доведено в установленому порядку правомірність зменшення суми бюджетного відшкодуванні податку на додану вартість на 634 016,00 гривень.

Також колегія суддів касаційної інстанції погоджується з судом апеляційної інстанції, який вірно вважає помилковим висновок відповідача, з яким погодився суд першої інстанції, про порушення позивачем вимог пп. 7.7.1, пп. 7.7.2, пп. 7.7.4 п. 7.7 ст. 7 Закону України від 03.04.1997 року № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» і завищення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на 148 250,00 гривень.

Відповідно до пп. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону України від 03.04.1997 року № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість», в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних відносин, сума податку що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені законом для відповідного податкового періоду.

При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Підпунктом 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 вказаного Закону передбачено, якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг); б) залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Відповідно до пп. 7.7.3 п. 7.7 ст. 7 цього Закону платник податку може прийняти самостійне рішення про зарахування належної йому повної суми бюджетного відшкодування у зменшення податкових зобов'язань з цього податку наступних податкових періодів. Зазначене рішення відображається платником податку у податковій декларації, яку він подає за наслідками звітного періоду, в якому виникає право на подання заяви про отримання бюджетного відшкодування згідно з нормами цієї статті. При прийнятті такого рішення зазначена сума не враховується при розрахунку сум бюджетного відшкодування наступних податкових періодів.

Порядок заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість затверджений наказом ДПА України від 30.05.1997 року № 166.

Наказом ДПА України від 17.03.2008 року № 159 внесено зміни до форми податкової декларації з податку на додану вартість та Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, зокрема, встановлено обов'язкове подання додатку 2 до податкової декларації з податку на додану вартість - Довідка щодо сум залишку від'ємного значення попередніх податкових періодів, що залишається непогашеним після бюджетного відшкодування, отриманого у звітному податковому періоді, та підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Відповідно до п. п. 5.11, 5.12 Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість якщо за результатами поточного звітного (податкового) періоду платником податку визначено від'ємне значення різниці між сумою податкових зобов'язань і сумою податкового кредиту, сума визначеного від'ємного значення враховується у зменшення суми податкового боргу за попередні звітні (податкові) періоди з податку на додану вартість, у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону (відображається у рядку 22.1 податкової декларації), а решта зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (відображається у рядку 22.2 податкової декларації поточного звітного (податкового) періоду та переноситься до рядка 23.1 податкової декларації наступного звітного (податкового) періоду).

Якщо в наступному звітному податковому періоді різниця між сумою податкових зобов'язань і сумою податкового кредиту, з урахуванням залишку такого від'ємного значення минулого звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, має від'ємне значення, то платником податку разом з податковою декларацією подаються Довідка щодо сум залишку від'ємного значення попередніх податкових періодів, що залишається непогашеним після бюджетного відшкодування, отриманого у звітному податковому періоді, та підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (додаток 2 до податкової декларації з податку на додану вартість) та Розрахунок суми бюджетного відшкодування (додаток 3 до податкової декларації з податку на додану вартість). При цьому платник податку, який має право на одержання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення повної суми бюджетного відшкодування на його рахунок у банку, подає Заяву про повернення суми бюджетного відшкодування (додаток 4 до податкової декларації з податку на додану вартість).

Бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг).

Сума податку, фактично сплачена у попередніх податкових періодах, визначається із сум, які були включені до складу податкового кредиту наступного податкового періоду та не брали участі у розрахунках бюджетного відшкодування протягом попередніх податкових періодів або не погашали податкові зобов'язання наступних звітних періодів (рядок 24) - пп. 5.12.2 п. 5.12 Порядку.

Залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (відображається у рядку 26 податкової декларації поточного звітного податкового періоду та переноситься до рядка 23.2 податкової декларації наступного звітного періоду) (пп. 5.12.4 п. 5.12 Порядку).

Виходячи з наведених правових норм, наявних в матеріалах справи податкових декларацій з податку на додану вартість позивача за визначені відповідачем спірні періоди, суд апеляційної інстанцій правомірно вважає, що вказані податкові декларації заповнені позивачем з дотриманням законодавчо встановлених вимог по їх складенню та внесенню до них відповідних даних. Визначена в податковій декларації за жовтень 2008 року та додатках до неї сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню, сформована у відповідності з вимогами Закону України від 03.04.1997 року № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість».

Відповідно до пп. 7.7.7 п. 7.7 ст. 7 Закону № 168/97-ВР відповідальність платника податку наступає, якщо за наслідками документальної невиїзної (камеральної) або позапланової виїзної перевірки (документальної) податковий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, зокрема, визначає суму завищення від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та податкового кредиту чи суми бюджетного відшкодування, задекларованого платником у податковій звітності з податку на додану вартість.

Судом апеляційної інстанції вірно зазначено, що встановлюючи розбіжність між даними підприємства в довідці щодо залишку суми від'ємного значення за серпень 2007 року (додаток 2 до податкової декларації з ПДВ за жовтень 2008 року) і даними перевірки в розмірі 83 760,00 гривень внаслідок завищення від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту за серпень 2007 року на 306 009,00 гривень, відповідач безпідставно, всупереч наведеним вище правовим нормам, визначає вказану обставину як підставу для зменшення заявленої позивачем заявленої суми до бюджетного відшкодування за жовтень 2008 року. При цьому відповідач не враховує встановлений ним же факт, що в податковій декларації з ПДВ за квітень 2008 року позивачем у рядку 23.5 зменшено залишок від'ємного значення за результатами перевірки податкового органу у сумі 306 009,00 гривень, тобто факт завищення позивачем від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту за серпень 2007 року на 306 009,00 гривень знайшов відображення в податковому обліку позивача і врахований ним при визначенні суми бюджетного відшкодування за жовтень 2007 року.

Таким чином, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про те, що висновок відповідача про завищення суми бюджетного відшкодування, заявленої позивачем за жовтень 2008 року на суму 83 760,00 гривень є безпідставним, таким, що не відповідає фактичним обставинам.

Щодо встановленого відповідачем в додатку № 2 декларації з ПДВ за жовтень 2008 року завищення залишку від'ємного значення попереднього податкового періоду за вирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду, за травень 2008 року на суму 64 490,00 гривень, то суд апеляційної інстанції вірно зазначив наступне.

Відповідач з цього приводу подав пояснення, відповідно до яких, посилаючись на пп. 7.7.3 п. 7.7 ст. 7 Закону України від 03.04.1997 року № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість», зазначив, що позивач при відображенні частини залишку від'ємного значення, фактично сплаченого отримувачем товарів (послуг) постачальником таких товарів (послуг) у попередніх податкових періодах, яка не погашена податковими зобов'язаннями попередніх податкових періодів або не брала участі у розрахунках бюджетного відшкодування, не враховано використання залишку від'ємного значення в погашення податкових зобов'язань попередніх податкових періодів та участь у розрахунку бюджетного відшкодування (переноситься до р.2 розрахунку бюджетного відшкодування). За твердженням відповідача, з яким погодився суд першої інстанції, від'ємне значення, визначене за травень 2008 року в сумі 64 490,00 гривень, на дотримання вимог пп. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону України від 03.04.1997 року № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» та Наказу ДПА України від 17.03.2008 року № 159 повинно бути враховано у зменшення суми позитивного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту, що відображена у податковій декларації за серпень 2008 року в сумі 70 884,00 гривні.

Суд апеляційної інстанції правомірно вважає такий висновок безпідставним, таким, що суперечить наведеним вище правовим нормам, фактичним обставинам, з огляду на наступне.

Судом апеляційної встановлено та вбачається з матеріалів справи, що згідно даних податкової декларації позивача за серпень 2008 року, різниця між сумою податкового зобов'язання та податкового кредиту з ПДВ поточного звітного періоду становить позитивне значення - 70 884,00 гривні. Залишок від'ємного значення попереднього податкового періоду (липня 2008 року), що включається до складу податкового кредиту поточного звітного періоду (рядок 23 декларації) - 1 591 617,00 гривень і складається згідно додатку № 2 до декларації з ПДВ за липень 2007 року з сум, які виникли в період вересень-жовтень 2007 року, січень, квітень-червень 2008 року.

Відповідно до рядка 24 декларації з ПДВ за серпень 2008 року - залишок від'ємного значення попереднього податкового періоду за вирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду, - визначена в розмірі 1 520 733,00 гривні і складається з сум, які виникли за періоди серпень-грудень 2007 року, березень-червень 2008 року.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що вказана сума 1 520 733,00 гривень включена до рядка 26 податкової декларації з ПДВ за вересень 2008 року і врахована при визначенні показника рядка 24 податкової декларації з ПДВ за жовтень 2008 року.

Таким чином, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з судом апеляційної інстанції, який вірно зазначив, що твердження відповідача, що саме частина від'ємного значення, визначеного за травень 2008 року в сумі 64 490,00 гривень, повинна бути врахована у зменшення суми позитивного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту у податковій декларації за серпень 2008 року, і таке неврахування призвело до завищення відповідачем позивачем суми бюджетного відшкодування за жовтень 2008 року на суму 64 490,00 гривень, ніяким чином не мотивовано, нормами податкового законодавства не обґрунтовано, отже є безпідставним.

Виходячи з вищенаведеного, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновком суду апеляційної інстанції, що відповідачем в установленому порядку, як того вимагає ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України не доведено факт завищення позивачем суми бюджетного відшкодування за жовтень 2008 року на загальну суму 782 266,00 гривень.

Колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновками суду апеляційної інстанції та вважає, що суд апеляційної інстанції правильно встановив обставини справи та прийняв рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права, з огляду на наступне.

За таких обставин та з урахуванням вимог ч. 3 ст. 2, ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції правильно встановив обставини справи та дійшов до обґрунтованого висновку щодо наявності підстав для задоволення позовних вимог .

Відповідно до п. 3 ст. 220-1 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції відхиляє касаційну скаргу і залишає рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Отже, колегія суддів вважає, що в межах касаційної скарги порушень судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи не допущено. Правова оцінка обставин у справі дана вірно, а тому касаційну скаргу слід відхилити, а оскаржуване судове рішення апеляційної інстанції залишити без змін.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 220-231 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А:

Касаційну скаргу Лівобережної міжрайонної державної податкової інспекції м. Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби - відхилити.

Постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05.06.2013 року у справі № 2а-5708/09/0470 - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути переглянута з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: І.О. Бухтіярова

Судді: М.І. Костенко

І.В. Приходько