Постанова № 39150552, 27.05.2014, Львівський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 травня 2014 року Справа № 2732/14/876

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді – Качмара В.Я.,

суддів – Курильця А.Р., Мікули О.І.,

за участі секретаря – Волошин М.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Терія» на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 06 лютого 2014 року в справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Терія» до Державної податкової інспекції у Сихівському районі м.Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області про визнання недійсним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

У вересні 2011 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Терія» (далі – ТОВ) звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Сихівському районі м.Львова (правонаступник Державна податкова інспекція у Сихівському районі м.Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області; далі - ДПІ) про визнання недійсним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12.04.2011 №0000982321. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що спірне податкове повідомлення-рішення прийняте з порушенням норм законодавства, оскільки право позивача на податковий кредит підтверджується усіма необхідними первинними документами, а висновки відповідача стосовно нікчемності (безтоварності, нереальності) господарських операцій позивача з контрагентами Приватним підприємством «ІнвестПром» (далі - ПП) та Приватним підприємством «Екоенергобуд» (далі – ПП-1) є необґрунтованими та не підтвердженими доказами.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 13 лютого 2012 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 19 лютого 2013 року, в задоволенні позову відмовлено (а.с.119-123, 158-161 т.1).

Відмовляючи в задоволенні позовних суд першої інстанції, з чим погодився і апеляційний суд, виходив з того, що право позивача на податковий кредит не підтверджене необхідними та достовірними первинними документами, які б стверджували реальність та товарність його господарських операцій із вказаними контрагентами, що не дає можливості встановити фактичного здійснення таких операцій з останніми.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 10 жовтня 2013 року вищевказані судові рішення скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. (а.с.184-185 т.1)

Така ухвала мотивована тим, що суди попередніх інстанцій не в повній мірі дослідили реальність, товарність та виконання договорів між позивачем та його контрагентами.

При новому розгляді справи, постановою Львівського окружного адміністративного суду від 06 лютого2014 року в справі №813/8512/13-а в задоволенні позову відмовлено.

Постанову оскаржив позивач, який в апеляційній скарзі просить її скасувати та прийняти нову, якою позов задовольнити повністю. Апеляційна скарга обґрунтована тим, що висновки відповідача викладені в акті перевірки позивача, з якими повністю погодився суд першої інстанції, є надуманими та не підтверджені доказами. Судом взагалі не було досліджено подані позивачем первинні документи та не надана їм жодна оцінка, при цьому не враховано обов’язкові висновки та мотиви, з яких касаційним судом скасовані попередні судові рішення у цій справі. Є помилковим також, покликання суду на норми ПК України, який на час здійснення спірних господарських операцій ще не діяв.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи, апеляційну скаргу, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційну скаргу належить задовольнити з таких міркувань.

Оскаржена постанова суду першої інстанції мотивована тим, що право позивача на податковий кредит не підтверджене необхідними та достатніми первинними документами, які б стверджували реальність та товарність його господарських операцій із вказаними контрагентом, а представлені документи не відображають змісту таких. Позивачем не подано доказів використання придбаних товарів та робіт у його господарській діяльності.

Погодитися з такими висновками суду першої інстанції не можна, оскільки вони не відповідають фактичним обставинам справи і зроблені з порушенням норм матеріального та процесуального права.

У п.4 постанови Пленуму Вищого адміністративного суду України від 20.05.2012 №7 «Про судове рішення в адміністративній справі» цей суд роз’яснив, що за змістом ст.159 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права з урахуванням юридичної сили правового акта в ієрархії національного законодавства, що регулює спірні правовідносини, подібні правовідносини (аналогія закону), або за відсутності такого закону - на підставі конституційних принципів і загальних засад права (аналогія права), принципів верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини при дотриманні норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені під час судового розгляду справи (у судовому засіданні, у порядку скороченого чи письмового провадження) з урахуванням вимог ст.70 КАС України щодо належності та допустимості доказів або обставин, які не підлягають доказуванню, та висновки суду про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними.

Цим вимогам оскаржене судове рішення не відповідає.

ТОВ зареєстровано Виконавчим комітетом Львівської міської ради 30.12.1992, 10.02.1993 взято на податковий облік у відповідача, 24.10.2009 йому видано свідоцтво про реєстрацію платника податку на додану вартість (далі - ПДВ). Основними видами його діяльності є виробництво комп’ютерів і периферійного устаткування, виробництво обладнання зв’язку, виробництво інструментів і обладнання для вимірювання, дослідження та навігація, ремонт комп’ютерів і периферійного устаткування, комп’ютерне програмування, консультації з питань інформатизації (а.с.7, 10 т.1).

12.01.2010 Службою безпеки України позивачу видано ліценцію на розроблення, виготовлення спеціальних технічних засобів для зняття інформації з каналів зв’язку, інших засобів негласного отримання інформації, торгівлю спеціальними технічними засобами для зняття інформації з каналів зв’язку, іншими засобами негласного отримання інформації, терміном дії до 11.01.2015 (а.с.71 т.1).

На підставі Акта від 24.03.2011№413/23-209/19177190 (далі – Акт) документальної невиїзної перевірки ТОВ з питань правильності декларування податкового кредиту та податкового зобов’язання з ПДВ за грудень 2010 року податковим органом було встановлено порушення позивачем вимог пп.7.2.3 п.7.2, пп.7.3.1 п.7.3, пп.7.4.1, пп.7.4.5 п.7.4, пп.7.5.1 п.7.5 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» (далі – Закон №168/97-ВР) в результаті чого занижено ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету за грудень 2010 року на суму 314937грн (а.с.9-19 т.1).

12.04.2011 відповідачем на підставі вказаного Акта прийнято податкове повідомлення-рішення №0000982321, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем ПДВ в сумі 393671,25грн (основний платіж 314937грн, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) 78734,25грн) (а.с.8 т.1).

Позивач з прийнятим податковим повідомленням-рішенням не погодився, оскаржив таке в адміністративному порядку. За наслідками адміністративного оскарження вказане податкове повідомлення-рішення залишено без змін, скарги - без задоволення (а.с.20-25 т.1).

Стаття 67 Конституції України передбачає, що кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Згідно зі ст.92 Основного Закону виключно законами України встановлюються система оподаткування, податки і збори.

Пунктом 1.7 ст.1 Закону №168/97-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) визначено, що податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

За змістом пп.7.4.1 п.7.4 ст.7 цього ж Закону податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.6.1 ст.6 та ст.8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до змісту пп.7.4.5 п.7.4 вказаної вище статті не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п.п.7.2.6 цього пункту).

У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.

Згідно з пп.7.5.1 п.7.5 ст.7 Закону №168/97-ВР датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій:

або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків;

або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Так, пп.7.2.6 п.7.2 ст.7 вказаного Закону передбачено, що податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

З наведеного випливає, що право платника на зменшення оподатковуваного доходу на суму понесених витрат надається добросовісним платникам для компенсації реально понесених ними витрат, пов'язаних з отриманням прибутку, у зв'язку з чим обумовлюється необхідністю підтвердження належними документами факту понесення таких витрат.

Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка презюмує економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність відомостей у бухгалтерській та податковій звітності платника.

Доводи ж податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на формування податкового кредиту.

Так, у разі, якщо дії платника податків свідчать про його добросовісність, а вчинені ним господарські операції, не викликають сумніву у їх реальності та відповідності дійсному економічному змісту, для підтвердження права на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування достатньо наявності належним чином оформлених документів, зокрема, податкових накладних.

Таким чином, право платника на формування податкового кредиту залежить від дотримання ним наступних вимог, а саме – реальне придбання товарів, робіт (послуг) з господарською метою та наявність податкової накладної, оформленої з дотриманням вимог пп.7.2.1 п.7.2 ст.7 Закону №168/97-ВР. При цьому наведені вимоги Закону передбачають не лише наявність усіх обов'язкових реквізитів, але й достовірність відомостей, що містяться у них.

На правильність наведеного вказує і правовий висновок сформульований Верховним Судом України у постанові від 27 березня 2012 року в справі №21-737во10 про те, що надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Апеляційним судом встановлено, що 01.12.2010 між ТОВ та ПП було укладено договір №1/12108 на поставку продукції, предметом якої були електронні компоненти (мікросхеми різних марок) (а.с.42-44 т.1).

Поставка продукції – мікросхем в кількості 594шт. здійснена транспортом ПП на адресу ТОВ, відповідно до рахунку-фактури від 03.12.2010 №Т-000000012 та видаткової накладної від 06.12.2010 №1680 на загальну суму 989622грн, в т.ч. ПДВ 164937грн, і отримані ТОВ на підставі довіреності від 06.12.2010 №343 (а.с.36, 88 т.1, а.с.206-207 т.2).

На отриману продукцію ПП було виписано податкову накладну від 06.12.2010 №1680, належне оформлення якої відповідач не ставить під сумнів (а.с.35 т.1).

Відповідні товари були оплачені ТОВ, що підтверджується банківською випискою та платіжним дорученням (а.с.47, 87 т.1).

Додатково, 02.08.2010 між ТОВ та ПП-1 було укладено договір на виконання робіт №1/0810по темі «Обробка аналогових сигналів зв’язку згідно заданих протоколів», згідно календарного плану виконання робіт та технічних вимог (а.с.38-41 т.1).

Після виконання зазначених робіт, 27.12.2010 сторонами вказаного договору підписано акт здавання-приймання робіт, загальна вартість робіт – 900000грн, в т.ч. ПДВ 150000грн, а результати обробки аналогових сигналів зв’язку передано на цифрових носіях (а.с.45 т.1).

По факту виконаних робіт ПП-1 було виписано податкову накладну від 27.12.2010 №1227000032, належне оформлення якої відповідач не ставить під сумнів (а.с.46 т.1).

Відповідні роботи були оплачені ТОВ, що підтверджується долученими випискою банку та платіжним дорученням (а.с.48, 100 т.1).

Вказані первинні документи не були взагалі проаналізовані судом першої інстанції та їм не надана відповідна (жодна) оцінка у взаємозв’язку із зазначеними основними видами діяльності позивача, у зв’язку з чим такий прийшов до передчасних та протилежних висновків, щодо не підтвердження реальності здійснення господарських операцій між ТОВ та ПП і ПП-1.

Такі об'єктивно розцінюються апеляційним судом як належне документальне підтвердження реального характеру спірних операцій між позивачем та його контрагентами.

У відповідності до ч.5 ст.227 КАС України висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов'язковими для суду першої чи апеляційної інстанції при розгляді справи.

Вказані вимоги процесуального права судом першої інстанції були проігноровані. При цьому вказівка цього суду на те, що позивачем не подано документів, які спростовують доводи податкового органу, не відповідає дійсності, оскільки позивачем, крім документів долучених при попередньому розгляді справи, подано інші документи, які отримані та сформовані в подальшому (а.с.204-205 т.1).

Судом першої інстанції також не враховано ту обставину, що придбані позивачем у контрагентів товари та роботи використані ним у своїй господарській діяльності - були реалізовані в складі готової продукції (спеціальних пристроїв (обладнання) виготовленої у відповідності із договорами із своїми контрагентами, зокрема, Службою зовнішньої розвідки України, Державним підприємством Міністерства оборони України «Львівський державний авіаційно-ремонтний завод», Товариствами з обмеженою відповідальністю «СЗ Холдинг» та «Альтаїр-775» Товариством з обмеженою відповідальністю «СЗ Холдинг», що підтверджено належними первинними документами (а.с.79-86, 89-99, 101, 208-246 т.1).

Вказані вище письмові докази свідчать про використання позивачем в оподатковуваних операціях у межах своєї господарської діяльності товарів та робіт придбаних у контрагентів, та спростовують твердження відповідача, з якими погодився суд першої інстанції, про безтоварність господарських операцій із такими контрагентами.

Відтак, твердження суду першої, що надані позивачам первинні документи не підтверджують використання придбаних товарів та робіт в оподатковуваних операціях у межах його господарської діяльності та не дають право на податковий кредит, є надуманими.

Не заслуговують на увагу, твердження відповідача, щодо сумнівів у фактичному транспортуванні придбаних товарів від ПП, оскільки такі доставлені за адресою позивача самим постачальником (а.с.206 т.1), а в позивача не було обов’язку отримати чи зберігати підтверджуючі документи. Водночас, немає підстав вважати, що для транспортування придбаного товару (мікросхем) необхідне вжиття та залучення виняткових заходів та засобів відповідно.

Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов’язаннях платника податків у зв’язку з його господарською діяльністю мали місце.

ПП та ПП-1 на час укладення вказаних договорів з позивачем та їх виконання були належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками ПДВ і мали право на випуск податкових накладних (а.с.37, 112-115 т.1, а.с.4-5 т.2). Позивачем подано суперечливі докази, щодо анулювання ПП свідоцтва про реєстрацію платником ПДВ 26.01.2011 (а.с.74 т.1) при тому, що з інформації податкового органу за місцем реєстрації такого, відповідне свідоцтво станом на 07.06.2011 є дійсне, як і таке свідоцтво ПП-1 станом на 14.06.2011 (а.с.113, 115 т.1).

Додатково, контрагенти позивача належним чином задекларували податкові зобов’язання з ПДВ у господарських операціях з позивачем, ПП сплачено до державного бюджету по податкових деклараціях з ПДВ за грудень 2010 року 1293738грн і не декларувало до відшкодування з бюджету суми ПДВ протягом першого півріччя 2011 року (а.с.113, 115 т.1).

Достатніх належних доказів участі ТОВ разом із вказаними контрагентами у схемі транзитного руху коштів податковим органом не представлено.

Дійсно, основним видом діяльності ПП-1 було будівництво будівель (а.с.114 т.1), однак немає жодних доказів, що саме ПП-1 було безпосереднім виконавцем реалізованих ТОВ робіт, а відповідно не могло чи не замовляло їх іншим суб’єктам господарювання, які мали відповідні матеріальні і трудові засоби.

Як вбачається із висновків Акта відповідачем надавався аналіз реальності здійснення господарської діяльності позивача у співвідношенні з господарською діяльністю ПП та ПП-1 із їх постачальниками, які переважно ґрунтувалися на даних «Системи автоматизованого співставлення податкового зобов’язання та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України», де зроблено висновок, що господарські операції ТОВ є нереальні(фіктивні) у зв’язку з тим, що в ланцюгах постачальників позивача наявні контрагенти, що не виконують вимоги щодо декларування результатів фінансово-господарської діяльності та наступної сплати до бюджету ПДВ (а.с.14-15, 18 т.1).

Податковий орган вважає, що право на бюджетне відшкодування (податковий кредит) виникає лише при фактичному надходженні ПДВ до Державного бюджету України від продавця, якщо сума ПДВ буде сплачена покупцем постачальникові, а отриману від покупця суму ПДВ було сплачено постачальником до бюджету, а не з самого факту здійснення відповідної операції та сплати покупцем податку в ціні товару. Закон №168/97-ВР встановлює прямий взаємозв'язок між сплатою, надходженням до бюджету ПДВ та відшкодуванням цього податку.

Так, п.1.8 ст.1 останнього Закону визначено, що бюджетне відшкодування - сума, що підлягає поверненню платнику податку з бюджету у зв'язку з надмірною сплатою податку у випадках, визначених цим Законом.

При цьому, вимога вказаної правової норми у взаємозв’язку із п.1.3, п.1.6 ст.1, пп.7.7.1, пп.7.7.5 п.7.7 ст.7 цього ж Закону, щодо надмірної сплати ПДВ як необхідної умови повернення з бюджету сум цього податку його платникові стосується саме цього платника і сплати ним податку у ціні придбання товарів (послуг) їх постачальникам.

Чинне законодавство України не ставить в залежність виникнення у платника ПДВ права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншим суб’єктом господарювання, зокрема, тим, який не був постачальником товарів(послуг), на вартість яких нарахований ПДВ, що включений платником податку до податкового кредиту.

Верховний Суд України у постанові від 31 січня 2011 року в справі №21-47а10 прийшов до висновку, що якщо контрагент не виконав свого зобов’язання щодо сплати податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме для цієї особи. Зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на відшкодування ПДВ у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови стосовно отримання такого відшкодування та має необхідні документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.

Практика Європейського Суду з прав людини також підтверджує такий підхід до вирішення податкових спорів. Зокрема, у рішенні від 22 січня 2009 року по справі «БУЛВЕС» АД проти Болгарії» (заява №3991/03) цей суд зазначив, що платник податку не повинен нести наслідків невиконання постачальником його зобов’язань зі сплати податку і в результаті сплачувати ПДВ другий раз, а також сплачувати пеню. На думку Суду, такі вимоги стали надмірним тягарем для платника податку, що порушило справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту права власності.

За таких обставин, виходячи з вище викладеного, податковий орган не надав суду належних та допустимих доказів про відсутність фактичного виконання позивачем господарських операцій, про відсутність його витрат у спірних відносинах, про наявність недобросовісної взаємопов'язаності позивача та його контрагентів, про несумісність предметів спірних договорів з видами його діяльності, про відсутність факту використання позивачем отриманих товарів (послуг), що зумовлює необґрунтованість висновку відповідача про фіктивність (нереальність, безтоварність) укладених договорів або невідповідності закону вчинених за ними господарських операцій.

Виходячи з положень ч.2 ст.71 КАС України апеляційний суд враховує, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на суб'єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Також, неможна погодитися з покликанням суду першої інстанції в оскаржуваному судовому рішенні на вимоги ПК України, оскільки такий набрав чинності у відповідній частині з 01.01.2011 та не діяв на час виникнення спірних відносин - здійснення спірних господарських операцій та їх відображення в податковому обліку – грудень 2010 року.

За загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у ч.1 ст.58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.

Таким чином, до ймовірно вчинених позивачем податкових правопорушень має застосовуватися той закон, під час дії якого вони здійснені - Закон №168/97-ВР.

Згідно пп.1, 3, 4 ч.1 ст.202 КАС України підставами для скасування постанови суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є неповне з’ясування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків суду обставинам справи, порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Керуючись ст.ст.195, 196, 198, 202, 205, 207, 254 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Терія» задовольнити.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 06 лютого 2014 року скасувати та прийняти нову постанову, якою позов задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Сихівському районі м.Львова від 12 квітня 2011 року №0000982321.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів після набрання нею законної сили.

Головуючий суддя В.Я. Качмар

Суддя А.Р. Курилець

Суддя О.І. Мікула

Повний текст виготовлений 30 травня 2014 року.