Ухвала суду № 38959633, 22.05.2014, Львівський апеляційний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 травня 2014 р. Справа № 9104/7297/12

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді: Глушка І.В.

суддів: Большакової О.О., Макарика В.Я.,

за участю секретаря судового засідання: Омеляновської Л.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Бережанської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області Державної податкової служби на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 09.04.2013 р. по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю СП "Джерела" до Бережанської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області Державної податкової служби про скасування податкових повідомлень-рішень,-

встановив:

11.02.2013 року позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю СП «Джерела» (надалі - ТзОВ СП «Джерела») звернулося до суду з адміністративним позовом до відповідача - Бережанської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області Державної податкової служби (надалі - Бережанська МДПІ Тернопільської області ДПС) про скасування податкових повідомлень-рішень від 24.01.2013 року № 0000022301/240, № 0000032301/240, № 0000042301/240.

Позивач свої вимоги обґрунтовує тим, що Бережанською МДПІ Тернопільської області ДПС проведено позапланову документальну виїзну перевірку ТзОВ СП «Джерела» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2010 року по 30.06.2012 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2010 року по 30.06.2012 року, про що складено акт від 06.09.2012 року № 147/22-134/24633690, та встановлено порушення вимог Податкового кодексу України, Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», Закону України «Про податок на додану вартість», Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 року за № 40/10320.

На підставі акту перевірки та після адміністративного оскарження, яким частково скасовані первинні податкові повідомлення-рішення, 24.01.2013 року Бережанською МДПІ Тернопільської області ДПС прийняті податкові повідомлення-рішення № 0000022301/240, № 000032301/240, № 0000042301/240.

Позивач вважає вказані податкові повідомлення-рішення неправомірними, необґрунтованими та такими, що суперечать вимогам чинного законодавства, з наступних підстав.

Так, висновки Бережанської МДПІ Тернопільської області ДПС про завищення валових витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість зроблені по господарській операції з придбання прибору-індикатора, по якій платником податків не представлено під час перевірки товарно-транспортної накладної на його перевезення.

Позивач вказує на реальність придбання даного прибору-індикатора, який необхідний для вимірювання вологості макаронних виробів на різних етапах їх сушки, та використання його в основній господарській діяльності товариства - виробництві макаронних виробів. Такий прибор-індикатор являє собою за розміром сірникову коробку і до нього додається млинок-подрібнювач, що за принципом дії схожий на маленьку кавомолку, якою подрібнюється сухий макаронний виріб перед засипанням у прибор-індикатор. Вага обладнання становить 1,4 кг. Прилад придбаний керівником, який, перебуваючи у відрядженні у місті Дніпропетровську, знайомився з новими технологіями по виробництву макаронних виробів, та особисто ним привезений. В акті перевірки відповідачем таке обладнання перейменоване як «вологомір з кавоваркою».

Підприємство має всі необхідні первинні документи бухгалтерського обліку, що підтверджують таку господарську операцію придбання прибору-індикатора, та правомірно сформувало податковий кредит з податку на додану вартість та валові витрати. На момент придбання обладнання продавець товариство з обмеженою відповідальністю «Єва-Дніпро» (далі - ТзОВ «Єва-Дніпро») було зареєстроване платником податку на додану вартість. При цьому, відсутність на даний час такого суб'єкта господарювання за юридичною адресою не може бути підставою для зменшення податкового кредиту з податку на додану вартість та валових витрат добросовісному платнику, яким є позивач.

Інше порушення, яке стало підставою для нарахування податку на прибуток та застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки, стосується відсутності підпису одержувача на видаткових касових ордерах про видачу коштів позикодавцеві ОСОБА_1 Так, протягом 2010-2012 років у зв'язку з господарською необхідністю позивач згідно договору позики від 01.03.2010 року отримував поворотну фінансову допомогу від засновника ОСОБА_1 та при можливості повертав такі кошти позикодавцеві готівкою. Такі касові операції оформлялися відомостями на видачу готівки та видатковими касовими ордерами. Як вбачається з акту перевірки, на окремих видаткових касових ордерах відсутні підписи одержувача, проте по даних операціях оформлені ще й відомості на видачу готівки, які містять підпис одержувача, проте такі касові документи не взяті до уваги відповідачем.

По даному порушенню Бережанською МДПІ Тернопільської області ДПС зроблено висновки про те, що ТзОВ СП «Джерела» занижено включення поворотної фінансової допомоги у відповідних податкових періодах до валових доходів, а також порушено касову дисципліну та завищено ліміт залишку готівки в касі.

Позивач зазначає, що при неповерненні на кінець звітного періоду сум поворотної фінансової допомоги відображав їх у валових доходах, а у разі, коли у майбутніх податкових періодах повертав таку фінансову допомогу особі, яка її надала, то збільшував суму валових витрат (зменшував валовий дохід), а тому будь-яких порушень податкового законодавства не допустив. А також не повинен нести відповідальність за порушення норм з регулювання обігу готівки, оскільки касові операції оформляв належно та не допустив перевищення ліміту готівки у касі.

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 09.04.2013 р. адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Бережанської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області Державної податкової служби від 24 січня 2013 року № 0000022301/240, № 0000032301/240, № 0000042301/240.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що позивач надав суду достатні та належні докази, які підтверджують, що поставка від ТзОВ «Єва-Дніпро» приладу-індикатора для експрес контролю вологості сипучих продуктів (макаронних виробів) «Варіант-МІ» в комплекті з кавомолкою носила реальний характер, угода укладались в межах господарської діяльності товариства.

Надані позивачем первинні документи відповідають вимогам статті 9 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» та підпункту 2.4 пункту 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року № 88. ТзОВ СП «Джерела» правомірно по такій господарській операцій сформовано валові витрати та податковий кредит з податку на додану вартість. Податкова накладна від 04.10.2010 року № 100404 містить всі обов'язкові реквізити, передбачені пунктом 7.2 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість».

Встановлені обставини в справі вказують на реальне виконання сторонами договору своїх зобов'язань, судом не було виявлено будь-яких інших доказів, які б підтверджували те, що укладення угоди, на підставі якої виникли спірні господарські зобов'язання, не відповідали дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав і обов'язків, чи свідчили б про намір сторін ухилитися від оподаткування.

На думку суду, позивачем дотримані умови формування податкового кредиту з податку на додану вартість на суму 648 грн. 00 коп. та валових витрат по господарських операціях у розмірі 3227 грн. 50 коп. з ТзОВ «Єва-Дніпро», висновки податкового органу про порушення позивачем податкового законодавства не знайшли свого підтвердження в ході судового розгляду справи. Відтак, оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 24.01.2013 року в частині визначення грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємства у сумі 807 грн. 00 коп. та податку на додану вартість в сумі 648 грн. 00 коп. і застосування штрафної санкції є протиправними.

Судом також встановлено, що факт видачі коштів ОСОБА_1 як повернення фінансової допомоги підтверджений видатковими відомостями на виплату грошей та відповідними записами у касовій книжці, при цьому видаткові відомості на виплату грошей містять усі необхідні реквізити та підпис одержувача коштів, а тому суд врахував такі касові документи як належний доказ оформлення та фактичної видачі готівки з каси.

Оцінюючи досліджені в судовому засіданні докази та аналізуючи норми чинного законодавства, суд прийшов до висновку, що відповідач не довів правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 24.01.2013 року № 0000022301/240, № 0000032301/240, № 0000042301/240.

Не погоджуючись з вказаним рішенням суду відповідач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржувана постанова прийнята з неповним з'ясуванням обставин, що мають значення для справи, з помилковим застосуванням норм матеріального права, порушенням норм процесуального права та підлягає скасуванню з підстав викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати оскаржувану постанову та прийняти нову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач зокрема зазначає, що судом не надано належної оцінки акту перевірки ДПІ в Ленінському районі м.Дніпропетровська від 14.07.2011 року №1101/231/35544098 «Про результати документальної невиїзної перевірки ТзОВ «Єва-Дніпро» з питань дотримання вимог податкового законодавства, своєчасності, достовірності, повноти нарахування податку на додану вартість за період з 01.04.2009 року по 01.05.2011 року», у якому зазначено, що у ТзОВ «Єва-Дніпро» відсутні умови для досягнення результатів підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності трудових ресурсів, оборотних коштів, складських приміщень, транспортних засобів. Підставою для такого висновку послужив аналіз баз даних податкового органу з відомостями про чисельність працюючих та податкової звітності з податку на додану вартість, податку на прибуток.

Валові витрати і податковий кредит з податку на додану вартість сформовано за відсутності будь-яких якісних посвідчень та документів, що підтверджують транспортування, а тому податкова накладна не може виконувати функцію розрахункового документу та бути підставою для формування податкового кредиту позивача.Відповідно встановлено завищення податкового кредиту в жовтні 2010 року на суму 648 грн.

Також перевіркою ТОВ СП «Джерела» встановлено порушення пп..2.8, 2.9 Глави 2 Положення «Про ведення касових операцій у національній валюті в Україні» (затверджено постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року №637), а саме встановлено перевищення ліміту залишку готівки в касі товариства за період з 01.04.2010 року по 30.06.2012 року на суму 34552,48 грн., оскільки для визначення залишку готівки в касі товариством не враховано видаткові касові ордери,в яких видача готівки з каси не підтверджена підписом одержувача, тим самим ліміт залишку готівки в касі товариства перевищено.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу апелянта слід залишити без задоволення з наступних підстав.

Судом встановлено, підтверджено матеріалами справи наступні обставини.

ТзОВ СП «Джерела» зареєстроване як юридична особа, що підтверджується наявною у матеріалах справи копією виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців серії ААВ № 409340 від 22.11.2012 року (а. с. 121), знаходиться на обліку як платник податків у Бережанській МДПІ Тернопільської області ДПС, зареєстроване платником податку на додану вартість.

Так, Бережанською МДПІ Тернопільської області ДПС проведена позапланова документальна виїзна перевірка ТзОВ СП «Джерела» (код ЄДРПОУ 24633690) з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2010 року по 30.06.2012 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2010 року по 30.06.2012 року, про що складено акт від 06.09.2012 року № 147/22-134/24633690 (надалі - акт перевірки від 06.09.2012 року) (а. с. 5-21).

В ході проведення перевірки податковим органом встановлено ряд порушень податкового законодавства, зокрема, вимог статей 134, 135, 137, 185, 187 Податкового кодексу України, підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», підпунктів 7.2.3, 7.2.6 пункту 7.2, підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», пунктів 2.8, 2.9 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637, внаслідок чого, як зазначено у висновку акту перевірки від 06.09.2012 року, допущено:

- заниження податку на прибуток на суму 19373 грн. 00 коп. за рахунок заниження валових доходів на 84758 грн. 00 коп. та завищення валових витрат на 168 грн. 00 коп.;

- заниження податку на додану вартість на суму 5860 грн. 00 коп.;

- перевищення ліміту залишку готівки у касі товариства на суму 34552 грн. 48 коп.

На підставі акту перевірки від 06.09.2012 року Бережанською МДПІ Тернопільської області ДПС 27.09.2012 року були прийняті податкові повідомлення-рішення, які були оскаржені платником податків в адміністративному порядку.

За результатами розгляду первинної скарги ДПС у Тернопільській області прийнято рішення про її часткове задоволення та скасування податкового повідомлення-рішення від 27.09.2012 року в частині визначення штрафної (фінансової) санкції з податку на прибуток підприємства в сумі 1610 грн. 00 коп.

Рішенням Державної податкової служби України від 16.01.2013 року № 708/7/10-2415 повторну скаргу позивача задоволено частково та скасовані податкові повідомлення-рішення від 27.09.2012 року про визначення грошового зобов'язання (штрафних санкцій) з податку на прибуток підприємства та податку на додану вартість в частині використання води та продажу готової продукції (а.с. 47-51).

Після адміністративного оскарження Бережанською МДПІ Тернопільської області ДПС прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:

- № 0000022301/240, яким ТзОВ СП «Джерела» збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств на 15976 грн. 00 коп., у тому числі за основним платежем - 14069 грн. 00 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями - 1907 грн. 00 коп. (а. с. 23 зворот);

- № 0000032301/240, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 810 грн. 00 коп., у тому числі за основним платежем - 648 грн. 00 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями - 162 грн. 00 коп. (а. с. 23);

- № 0000042301/240, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення норм з регулювання обігу готівки у розмірі 69104 грн. 96 коп. (а. с. 22).

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, колегія суддів виходить з наступного.

Так, відповідно до наявної у матеріалах справи довідки з Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України АБ № 602541, виданої відділом статистики у Бережанському районі Головного управління статистики у Тернопільській області 27.11.2012 року, ТзОВ СП «Джерела» здійснює серед іншого такі види діяльності: виробництво макаронних виробів та подібних борошняних виробів, виробництво продуктів борошномельно-круп'яної промисловості (а. с. 65). Такі основні види діяльності позивача зазначені і в пункті 2.8 акту перевірки від 06.09.2012 року (а. с. 6).

В межах господарської діяльності товариством (замовник) було укладено договір поставки № 1001-01 від 01.10.2010 року з ТзОВ «Єва-Дніпр» (постачальник), за умовами якого постачальник зобов'язувався поставити прилад-індикатор для експрес контролю вологості сипучих продуктів (макаронних виробів) «Варіант-МІ» в комплекті з кавомолкою (а. с. 67-68). Передача товару оформлена видатковою накладною № 1008-01 від 08.10.2010 року на поставку товару, виписана податкова накладна від 04.10.2010 року № 100404 на суму 3885 грн. 00 коп., у тому числі податок на додану вартість 647 грн. 50 коп. (а. с. 66, 69). Розрахунки між сторонами проведені у повному обсязі.

Слід зазначити, що по даній господарській операції з ТзОВ «Єва-Дніпро» позивачем сформовано у ІІІ кварталі 2010 року валові витрати на суму 3227 грн. 50 коп. та віднесено до складу податкового кредиту за жовтень 2010 року сплачений податок на додану вартість у розмірі 648 грн. 00 коп. (а.с. 87-92).

В акті перевірки від 06.09.2012 року податковим органом зроблені висновки про неправомірне формування валових витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість по господарській операції з ТзОВ «Єва-Дніпро» у зв'язку з таким: відсутні товарно-транспортні накладні (далі - ТТН) та документи, що посвідчують якість; згідно з отриманою інформацією від Лівобережної МДПІ м. Дніпропетровська дане підприємство-контрагент не знаходиться за податковою адресою; оприбуткування товару від ТзОВ «Єва-Дніпро» проводилось на підставі податкової накладної без отримання документів, що слідують з вантажем (санітарні, якісні сертифікати, свідоцтва, довідки тощо, що визначаються правилами перевезення вантажів), податкова накладна оформлена неналежно в частині номенклатури поставки. Також, в акті перевірки від 06.09.2012 року з посиланням на податкову накладну від 04.10.2010 року № 100404 описано про придбання вологоміру з кавоваркою, тоді як в дійсності у податковій накладній зазначено прилад-індикатор «Варіант-МІ» в комплекті з кавомолкою (а.с. 69).

Крім того, Бережанською МДПІ Тернопільської області ДПС в акті перевірки від 06.09.2012 року вказано, що валові витрати і податковий кредит з податку на додану вартість сформовано без будь-яких якісних посвідчень та документів, що підтверджують транспортування.

Відповідно до ч.1 ст.69 КАС України, доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.

Так, із показів свідка - головного державного податкового ревізора-інспектора відділу податкового контролю Бережанської МДПІ Тернопільської області ДПС ОСОБА_2, який проводив перевірку ТзОВ СП «Джерела», слідує, що по даній господарській операції ТзОВ «Єва-Дніпро» податкові зобов'язання з податку на додану вартість були відображені у відповідному податковому періоді, розрахунки проведені в повному обсязі між сторонами договору поставки. Проведення зустрічної звірки по ТзОВ «Єва-Дніпро» не ініціювалось, оскільки товариство не знаходилось за юридичною адресою.

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 року № 334/94-ВР (з наступними змінами та доповненнями, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Згідно із підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 цього ж Закону не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Пунктом 1.7 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 року № 168/98-ВР (з наступними змінами та доповненнями, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

Згідно із підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 цього ж Закону податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

В силу підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Варто врахувати, що датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг) (підпункт 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону). Підставою для нарахування податкового кредиту відповідно до підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 цього Закону є видана платником податку на вимогу покупця податкова накладна із заповненням всіх обов'язкових реквізитів.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року від 16.07.1999 року № 996-XIV (з наступними змінами та доповненнями) визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, судом першої інстанції вірно зазначено, що будь-які документи (у тому числі, договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Тому, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Водночас за відсутності факту придбання товарів відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

В силу ч.ч.1-3 ст.86 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.

Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили.

Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Оцінюючи докази, які є у справі, колегія суддів бере до уваги норми частини другої та третьої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», згідно якої підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, що фіксують факт здійснення господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю й упорядкування оброблених даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні і зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов'язкові реквізити: назва документа; дату і місце складання; назва підприємства, від імені якого складається документ; зміст і обсяг господарської операції; одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що мають можливість ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до підпункту 2.4 пункту 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року за № 168/704, первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

В контексті наведеного слід зазначити, що позивач надав суду належні та допустимі докази, які підтверджують, що поставка від ТзОВ «Єва-Дніпро» приладу-індикатора для експрес контролю вологості сипучих продуктів (макаронних виробів) «Варіант-МІ» в комплекті з кавомолкою носила реальний характер, угода укладались в межах господарської діяльності товариства.

Надані позивачем первинні документи відповідають вимогам статті 9 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» та підпункту 2.4 пункту 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року № 88. ТзОВ СП «Джерела» правомірно по такій господарській операцій сформовано валові витрати та податковий кредит з податку на додану вартість. Податкова накладна від 04.10.2010 року № 100404 містить всі обов'язкові реквізити, передбачені пунктом 7.2 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість».

Судом першої інстанції вірно не взято до уваги пояснення представника відповідача та свідка щодо підстав для висновку про неправомірне формування валових витрат і податкового кредиту з посиланням на відсутність ТТН, оскільки як вбачається з інструкції з експлуатації приладу-індикатору для експрес визначення вологості макаронних виробів «Варіант-МІ» даний прилад має габарити 170 х 85 х 40 міліметрів, вагу 0,30 кілограм (а. с. 93-94). Одночасно з приладом в комплекті додавалася кавомолка, необхідна для подрібнення макаронних виробів, яка аналогічно приладу невеликих розмірів та ваги.

З пояснень представника позивача слідує, що обладнання придбане у місті Дніпропетровську керівником, який, перебуваючи у відрядженні, знайомився з новими технологіями по виробництву макаронних виробів, та особисто ним привезене. Такий прилад знаходиться на виробництві та використовується за призначенням.

З показів свідка ОСОБА_2, пояснень представника відповідача вбачається, що останні не заперечують той факт, що прилад є в наявності та використовується позивачем, проте, на їх переконання, поставка такого товару мала бути оформлена ТТН.

У матеріалах справи також наявний акт перевірки Державної податкової інспекції в Ленінському районі міста Дніпропетровська від 14.07.2011 року № 1101/231/35544098 «Про результати документальної невиїзної перевірки ТзОВ «Єва-Дніпро» з питань дотримання вимог податкового законодавства, своєчасності, достовірності, повноти нарахування податку на додану вартість за період з 01.04.2009 року по 01.05.2011 року» (а.с. 104-113), з якого слідує, що у ТзОВ «Єва-Дніпро» відсутні умови для досягнення результатів підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, оборотних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів. Такі висновку ґрунтуються на аналізі баз даних податкового органу з відомостями про чисельність працюючих та податкової звітності з податку на додану вартість, податку на прибуток без фактичного з'ясування контролюючим органом реального майнового стану суб'єкта господарювання та перевірки його фінансово-господарської діяльності за період, коли виникли спірні правовідносини.

Слід зазначити, що аналіз даних податкової звітності, наведений в акті перевірки від 14.07.2011 року № 1101/231/35544098, свідчить про те, що висновки податкового органу ґрунтуються не на первинних документах бухгалтерського та податкового обліку про наявність чи відсутність основних засобів, нематеріальних активів, трудових ресурсів, про зміст і обсяг господарських операцій, а на припущеннях.

Колегія суддів поділяє висновок суду першої інстанції, про реальне виконання сторонами договору своїх зобов'язань, оскільки судом не було виявлено будь-яких інших доказів, які б підтверджували те, що укладення угоди, на підставі якої виникли спірні господарські зобов'язання, не відповідали дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав і обов'язків, чи свідчили б про намір сторін ухилитися від оподаткування.

Наявність законодавчо визначених обставин для формування податкового кредиту з податку на додану вартість є обов'язковою, але, не безумовною підставою для визнання правомірності такого формування за умови, якщо податковий орган доведе, що відомості у документах, на підставі яких вони сформовані, не відповідають дійсності, в тому числі, коли господарські операції з придбання товарів (робіт, послуг) не мали реального характеру.

Слід зазначити, що в даному випадку відповідач - Бережанська МДПІ Тернопільської області ДПС не довела, що відомості у наведених вище документах, складених по операціях придбання приладу-індикатору у ТзОВ «Єва-Дніпро», не відповідають дійсності.

Отже, на думку суду апеляційної інстанції, позивачем дотримані умови формування податкового кредиту з податку на додану вартість на суму 648 грн. 00 коп. та валових витрат по господарських операціях у розмірі 3227 грн. 50 коп. з ТзОВ «Єва-Дніпро», висновки податкового органу про порушення позивачем податкового законодавства не знайшли свого підтвердження в ході судового розгляду справи.

Як наслідок, оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 24.01.2013 року в частині визначення грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємства у сумі 807 грн. 00 коп. та податку на додану вартість в сумі 648 грн. 00 коп. і застосування штрафної санкції є протиправними.

Крім того, як вбачається з акту перевірки від 06.09.2012 року ТзОВ СП «Джерела» допущене також порушення при формуванні валових доходів, а саме: занижено включення поворотної фінансової допомоги, наданої ОСОБА_1, та не повернутою на день проведення перевірки в сумі 6000 грн. 00 коп. у ІІІ кварталі 2010 року, 28000 грн. 00 коп. у ІІ кварталі 2011 року, 24700 грн. у І кварталі 2012 року. Такі висновки зроблені на підставі того, що видача готівкових коштів на повернення фінансової допомоги проводилась з оформленням видаткових касових ордерів про видачу коштів ОСОБА_1, проте на таких видаткових касових ордерах відсутній підпис одержувача. При цьому податковим органом зазначено, що позивачем неправильно формувались валові доходи з посиланням на підпункт 4.1.6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та підпункт 135.5.5 пункту 135.5 статті 135 ПК України.

Так, відповідно до підпункту 1.22.2 пункту 1.22 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 року № 334/94-ВР (в редакції Закону України № 283/97-ВР від 22.05.1997 року, з змінами і доповненнями), чинного до 01.04.2011 року, поворотна фінансова допомога - це сума коштів, передана платнику податку у користування на визначений строк відповідно до договорів, які не передбачають нарахування процентів або надання інших видів компенсацій як плати за користування такими коштами.

Згідно з підпунктом 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 цього Закону валовий доход включає доходи з інших джерел, у тому числі, але не виключно, у вигляді сум поворотної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному періоді, що залишається неповерненою на кінець такого звітного періоду від осіб, що не є платниками цього податку (у тому числі нерезидентів), або осіб, які згідно із законодавством мають пільги з цього податку, включаючи право застосовувати ставку податку нижчу, ніж установлена пунктом 7.2 статті 7 або статтею 10 цього Закону. У разі коли у майбутніх податкових періодах платник податку повертає таку поворотну фінансову допомогу (її частину) особі, яка її надала, такий платник податку збільшує суму валових витрат на суму такої поворотної фінансової допомоги (її частини) за наслідками податкового періоду, в якому відбулося таке повернення.

Пунктом 135.1, підпунктом 135.5.5 пункту 135.5 статті 135 ПК України передбачено, що до складу доходів, які враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування включаються суми поворотної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, що залишаються неповерненими на кінець такого звітного періоду, від осіб, які не є платниками цього податку (в тому числі нерезидентів), або осіб, які згідно із цим Кодексом мають пільги з цього податку, в тому числі право застосовувати ставки податку нижчі, ніж установлені пунктом 151.1 статті 151 цього Кодексу. У разі якщо в майбутніх звітних податкових періодах платник податку повертає таку поворотну фінансову допомогу (її частину) особі, яка її надала, такий платник податку збільшує суму витрат на суму такої поворотної фінансової допомоги (її частини) за наслідками звітного податкового періоду, в якому відбулося таке повернення. При цьому доходи такого платника податку не збільшуються на суму умовно нарахованих процентів, а податкові зобов'язання особи, яка надала поворотну фінансову допомогу, не змінюються як при її видачі, так і при її зворотному отриманні. Положення цього пункту не поширюються на суми поворотної фінансової допомоги, отриманої від засновника/учасника (в тому числі нерезидента) такого платника податку, у випадку повернення такої допомоги не пізніше 365 календарних днів з дня її отримання. Операції з отримання/надання фінансової допомоги між платником податку та його відокремленими підрозділами, що не мають статусу юридичної особи, не приводять до зміни їх витрат або доходів.

Колегією суддів встановлено, що 01.03.2010 року між ОСОБА_1 (позикодавець) та позивачем (позичальник) укладено договір позики, за яким позичальник отримав грошові кошти у розмірі 200000 грн. 00 коп. та зобов'язувався їх повернути позикодавцеві готівкою або шляхом зарахування на банківський рахунок (а. с. 70).

Повернення поворотної фінансової допомоги позикодавцеві ОСОБА_1 у спірних випадках, а саме: в сумі 6000 грн. 00 коп. у ІІІ кварталі 2010 року, 28000 грн. 00 коп. у ІІ кварталі 2011 року, 24700 грн. у І кварталі 2012 року проводилось готівкою з оформленням видаткових касових ордерів та відомостей на видачу коштів. До матеріалів справи долучено наступні касові документи:

- видатковий касовий ордер від 13.08.2010 року на суму 6000 грн. 00 коп., відомість на виплату грошей № 3 за серпень 2010 року про виплату 13.08.2010 року 6000 грн. 00 коп. ОСОБА_1, касову книгу за 13.08.2010 року (а. с. 35, 72);

- видатковий касовий ордер від 30.06.2011 року на суму 28000 грн. 00 коп., відомість на виплату грошей № 3 за червень 2011 року про виплату 30.06.2011 року 28000 грн. 00 коп. ОСОБА_1, касову книгу за 30.06.2011 року (а. с. 37, 73);

- видатковий касовий ордер від 25.01.2012 року на суму 5800 грн. 00 коп., відомість на виплату грошей № 2 за січень 2012 року про виплату 25.01.2012 року 5800 грн. 00 коп. ОСОБА_1, касову книгу за 25.01.2012 року (а. с. 36, 74);

- видатковий касовий ордер від 30.01.2012 року на суму 8800 грн. 00 коп., відомість на виплату грошей № 5 за січень 2012 року про виплату 30.01.2012 року 8800 грн. 00 коп. ОСОБА_1, касову книгу за 30.01.2012 року (а. с. 38, 76);

- видатковий касовий ордер від 31.01.2012 року на суму 5400 грн. 00 коп., відомість на виплату грошей № 6 за січень 2012 року про виплату 31.01.2012 року 5400 грн. 00 коп. ОСОБА_1, касову книгу за 31.01.2012 року (а. с. 40, 77);

- видатковий касовий ордер від 13.02.2012 року на суму 4700 грн. 00 коп., відомість на виплату грошей № 1 за лютий 2012 року про виплату 13.02.2012 року 4700 грн. 00 коп. ОСОБА_1, касову книгу за 13.02.2012 року (а. с. 39, 78).

Колегією суддів також надано правову оцінку наявним у матеріалах справи документам на видачу готівки, які містять підписи керівника і головного бухгалтера, відомості про одержувача з зазначенням номера паспорта, ким і коли він виданий. Одержувачем коштів ОСОБА_1проставлено підпис у видатковій відомості про одержання готівки із зазначенням одержаної суми (гривень - словами, копійок - цифрами), видаткова відомість складена в кожному випадку окремо на одного одержувача. При цьому відсутній підпис одержувача у видаткових касових ордерах, виписаних на ті самі касові операції, що й видаткові відомості про видачу грошей.

Порядок ведення касових операцій у національній валюті України підприємствами (підприємцями), а також окремі питання організації банками роботи з готівкою, визначений у Положенні про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженому постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637, зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 року за № 40/10320 (надалі - Положення № 637).

Відповідно до пункту 3.1 глави 3 даного Положення касові операції оформляються касовими ордерами, видатковими відомостями, розрахунковими документами, документами за операціями із застосуванням спеціальних платіжних засобів, іншими касовими документами, які згідно із законодавством України підтверджували б факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) готівкових коштів.

Пунктом 3.4 глави 3 Положення № 637 визначено, що видача готівки з кас проводиться за видатковими касовими ордерами або видатковими відомостями. Документи на видачу готівки мають підписувати керівник і головний бухгалтер або працівник підприємства, який на це уповноважений керівником. До видаткових ордерів можуть додаватися заява на видачу готівки, розрахунки тощо.

У разі видачі окремим фізичним особам готівки (у тому числі працівникам підприємства) за видатковим касовим ордером або видатковою відомістю касир вимагає пред'явити паспорт чи документ, що його замінює, записує його найменування і номер, ким і коли він виданий. Фізична особа розписується у видатковому касовому ордері або видатковій відомості про одержання готівки із зазначенням одержаної суми (гривень - словами, копійок - цифрами), використовуючи чорнильну або кулькову ручку з чорнилом темного кольору. Для виведення залишку готівки в касі не приймаються видаткові касові ордери або видаткові відомості, в яких видача готівки з каси не підтверджена підписом одержувача. Видача готівки особам, яких немає в штатному розписі підприємства, проводиться за видатковими касовими ордерами, що виписуються окремо на кожну особу, або за окремою видатковою відомістю (пункт 3.5 глави 3 Положення № 637)

Згідно з пунктом 4.2 глави 4 Положення № 637 усі надходження і видачу готівки в національній валюті підприємства відображають у касовій книзі.

Судом першої інстанції вірно зазначено, що зміст наведених положень у їх системному зв'язку свідчить на користь висновку, що при оцінці питання дотримання позивачем порядку ведення касових операцій визначальне значення має встановлення факту видачі або отримання (повернення) готівкових коштів, а не тільки правильність складання відповідних звітних документів. При цьому норми глави 3 Положення дають право суб'єкту господарювання проводити касові операції або шляхом складання видаткового касового ордеру або через оформлення видаткової відомості на виплату грошей.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що у спірному випадку факт видачі коштів ОСОБА_1 як повернення фінансової допомоги, підтверджений видатковими відомостями на виплату грошей та відповідними записами у касовій книжці, при цьому видаткові відомості на виплату грошей містять усі необхідні реквізити та підпис одержувача коштів, а тому суд враховує такі касові документи як належний доказ оформлення та фактичної видачі готівки з каси.

Також, з показів допитаного свідка ОСОБА_2 вбачається, що видаткові відомості на виплату грошей ОСОБА_1 № 3 за серпень 2010 року, № 3 за червень 2011 року, № 2, № 5, № 6 за січень 2012 року, № 1 за лютий 2012 року були у ТзОВ СП «Джерела» під час перевірки і оглядалися останнім, проте чому не взяті ним до уваги перевіряючий пояснити не зміг.

Таким чином, оскільки належними доказами підтверджено повернення позивачем коштів як поворотної фінансової допомоги ОСОБА_1, то відповідно підстав проводити перерахунок валових доходів та валових витрат у відповідних податкових періодах, в яких відбувалося таке повернення, у податкового органу не було та відсутні підстави для збільшення валового доходу ТзОВ СП «Джерела».

Окрім цього, судом встановлено правомірність відображення у складі валових доходів сум фінансової допомоги у відповідних податкових періодах з урахуванням положень підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та пункту 135.1, підпункту 135.5.5 пункту 135.5 статті 135 ПК України, що підтверджується наявними у матеріалах справи бухгалтерськими довідками до журналу-ордеру по рахунку 685 за ІІІ квартал 2010 року, І-ІІ квартали 2011 року (а. с. 114-115), деклараціями з податку на прибуток підприємства за такі податкові періоди (а. с. 116-120).

Як наслідок, донарахування ТзОВ СП «Джерела» грошових зобов'язань з податку на прибуток підприємства у зв'язку з не включенням поворотної фінансової допомоги до складу інших доходів підприємства через відсутність підпису одержувача на видатковому касовому ордері, що підтверджують повернення коштів особі, яка надала таку фінансову допомогу, є неправомірним.

З розрахунку донарахованих позивачу сум податку на прибуток та штрафних (фінансових) санкцій за результатами акту перевірки від 06.09.2012 року (а.с. 103) слідує, що мало місце ще одне порушення у 2012 році - не включення до складу собівартості реалізованої продукції вартості питної води у сумі 168 грн. 00 коп.

В розділі 3.1.2 «Валові витрати» акту перевірки від 06.09.2012 року (а. с. 10 зворот) зазначено про заниження платником податків валових витрат на цю суму (168 грн. 00 коп.) у ІІ кварталі 2012 року, тобто податковий орган збільшив валові витрати позивача на 168 грн. 00 коп., наслідком чого є зменшення об'єкту оподаткування податком на прибуток. Так, в таблиці зведених даних щодо задекларованих та встановлених у ході перевірки сум валових витрат за даними платника у ІІ кварталі 2012 року валові витрати склали 251336 грн., а за даними перевірки - 251504 грн. У висновку акту перевірки перевіряючим зроблений протилежний висновок: ТзОВ СП «Джерела» занижено валові витрати на 168 грн. 00 коп. (а. с. 21 зворот).

У судовому засіданні ні представник відповідача, ні свідок ОСОБА_2 не змогли пояснити суду суть даного порушення та наслідки його у податковому обліку та при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток.

Також судовою колегією встановлено, що згідно з податковим повідомленням-рішенням від 24.01.2013 року № 0000042301/240 до ТзОВ СП «Джерела» застосовані штрафні санкції відповідно до абзацу другого статті 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 року № 436/95, який передбачає, що за порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема, за перевищення встановлених лімітів залишку готівки в касах - у двократному розмірі сум виявлено понадлімітної готівки за кожен день.

Таке порушення описане вище при наданні судом оцінки правомірності донарахування податку на прибуток підприємства у зв'язку з не включенням поворотної фінансової допомоги до складу інших доходів підприємства через неналежне оформлення касових документів (відсутність підпису одержувача на видатковому касовому ордері), що підтверджують повернення коштів особі, яка надала таку фінансову допомогу.

Оскільки судом на підставі належних та допустимих доказів встановлено факт видачі коштів ОСОБА_1 з підтвердженням касових операцій видатковими відомостями на виплату грошей та відповідними записами у касовій книжці, то і перевищення ліміту залишку готівки в касі за 13.08.2010 року, 30.06.2011 року, 25.01.2012 року, 30.01.2012 року, 31.01.2012 року, 13.02.2012 року не допущено.

За таких обставин застосування штрафної санкції відповідно до абзацу другого статті 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 року № 436/95 за перевищення встановлених лімітів залишку готівки в касах у розмірі 69104 грн. 96 коп. є неправомірним.

Згідно ч.1 ст. 71 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

В силу ч.2 ст.71 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Оцінюючи досліджені в судовому засіданні докази та аналізуючи норми чинного законодавства, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції у спірних правовідносинах було вірно застосовано норми матеріального права, а відтак суд прийшов до правильного висновку, що відповідач не довів правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 24.01.2013 року № 0000022301/240, № 0000032301/240, № 0000042301/240, а тому такі підлягають до скасування.

Відповідно до частини першої статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим.

Суд першої інстанції повністю виконав вказані вимоги процесуального закону, оскільки до спірних правовідносин вірно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення законного рішення, яке скасуванню не підлягає.

Керуючись ч.3 ст.160, ст.ст. 195, 196, 198, 200, 205, 206, 254 КАС України, суд -

ухвалив:

Апеляційну скаргу Бережанської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області Державної податкової служби залишити без задоволення, а постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 09.04.2013 р. по справі № 819/343/13-а - без змін.

Ухвала апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів з дня набрання ухвалою законної сили, а у разі складення ухвали в повному обсязі відповідно до ст. 160 КАС України - з дня складення ухвали в повному обсязі.

Головуючий суддя І.В. Глушко

Судді О.О. Большакова

В.Я. Макарик

Ухвала складена в повному обсязі 26.05.2014 року.