Постанова № 38950637, 30.01.2014, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

30 січня 2014 рокусправа № 2а-0870/5179/11 Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді Ясенової Т.І.

суддів: Головко О.В. Олефіренко Н.А.

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпропетровську адміністративну справу за апеляційною скаргою Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м.Запоріжжя на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 27 вересня 2011 року у справі №2а-0870/5179/11 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю „АТМ" до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м.Запоріжжя про визнання дій протиправними, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю „АТМ" (далі з текстом - ТОВ „АТМ"0 звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м.Запоріжжя (далі за текстом - ДПІ у Шевченківському районі м.Запоріжжя), в якому, з урахуванням уточнень, просило визнати протиправними дії ДПІ у Шевченківському районі м. Запоріжжя стосовно коригування податкових зобов'язань з податку на додану вартість та податкового кредиту з податку на додану вартість ТОВ „АТМ" з 01.10.2010 року по 28.02.2011 року без винесення податкового повідомлення-рішення; визнати протиправними дії ДПІ у Шевченківському районі м.Запоріжжя щодо визнання нікчемними правочинів, укладених ТОВ „АТМ" з контрагентами: ТОВ „ВБК ПЕРСПЕКТИВА" та ВАТ „БМУ ЗАПОРІЖСТАЛЬБУД-1" на підставі порушення статей 203, 215, 228 ЦК України, що знайшло своє відображення та зафіксовано в акті №96/2305/30693912 від 23.06.2011 невиїзної документальної перевірки ТОВ „АТМ" з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинами з постачальником ТОВ „ВБК ПЕРСПЕКТИВА" за період з 01.10.2010 по 28.02.2011; визнати протиправними дії ДПІ у Шевченківському районі м.Запоріжжя щодо визнання правочинів, укладених ТОВ „АТМ" з контрагентами: ТОВ „ВБК ПЕРСПЕКТИВА" та ВАТ „БМУ ЗАПОРІЖСТАЛЬБУД-1" такими, що не спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені цими правочинами, що знайшло своє відображення та зафіксовано в акті №96/2305/30693912 від 23.06.2011 невиїзної документальної перевірки ТОВ „АТМ" з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинами з постачальником ТОВ „ВБК ПЕРСПЕКТИВА" за період з 01.10.2010 по 28.02.2011; визнати протиправними дії ДПІ у Шевченківському районі м. Запоріжжя, які полягають в визнанні відсутності у ТОВ „АТМ" об'єктів оподаткування за період з 01.10.2010 по 28.02.2011, які підпадають під визначення ст. 3 Закону України „Про податок на додану вартість", що знайшло своє відображення та зафіксовано в акті №96/2305/30693912 від 23.06.2011 невиїзної документальної перевірки ТОВ „АТМ" з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинами з постачальником ТОВ „ВБК ПЕРСПЕКТИВА" за період з 01.10.2010 по 28.02.2011.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 27 вересня 2011 року адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправними дії ДПІ у Шевченківському районі м. Запоріжжя стосовно коригування податкових зобов'язань з податку на додану вартість та податкового кредиту з податку на додану вартість ТОВ „АТМ" з 01.10.2010 року по 28.02.2011 року. Визнано протиправними дії ДПІ у Шевченківському районі м. Запоріжжя щодо визнання правочинів, укладених ТОВ „АТМ" з контрагентами: ТОВ „ВБК ПЕРСПЕКТИВА" та ВАТ „ЗАПОРІЖСТАЛЬБУД-1" такими, що не спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені цими правочинами, що знайшло своє відображення та зафіксовано в акті №96/2305/30693912 від 23.06.2011 невиїзної документальної перевірки ТОВ „АТМ" з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з постачальником ТОВ „ВБК ПЕРСПЕКТИВА" за період 01.10.2010 року по 28.02.2011 року. Визнано протиправними дії ДПІ у Шевченківському районі м. Запоріжжя, які полягають в визнанні відсутності у ТОВ „АТМ" об'єктів оподаткування за період з 01.10.2010 року по 28.02.2011 року, які падають під визначення ст. 3 Закону України „Про податок на додану вартість", що знайшло своє ображення та зафіксовано в акті №96/2305/30693912 від 23.06.2011 невиїзної документальної перевірки ТОВ „АТМ" з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з постачальником ТОВ „ВБК ПЕРСПЕКТИВА" за період 01.10.2010 по 28.02.2011. В іншій частині позову відмовлено.

В апеляційній скарзі відповідач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з'ясування судом обставин справи, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати оскаржувану постанову та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

На підстав ч.1 ст.196 КАС України, п.2 ч.1 ст.197 КАС України справа розглядається в порядку письмового провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, дослідивши матеріали справи, колегія суддів дійшла наступних висновків.

ДПІ у Шевченківському районі м. Запоріжжя проведено невиїзну документальну перевірку ТОВ „АТМ" з питань взаємовідносин з ТОВ „ВБК ПЕРСПЕКТИВА" за період з 01.10.2010 року по 28.02.2011 року.

За результатами проведеної перевірки відповідачем складено акт №96/2305/30693912 від 23.06.2011, відповідно до висновків якого позивач здійснював операції з фінансово - грошовими потоками відповідно до правочинів, які укладені в порушення ч.1 ст. 203 Цивільного кодексу України, їх зміст суперечить зокрема інтересам держави і суспільства, суперечить і моральним засадам суспільства. Зазначені правочини не спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ними (п.5 ст. 203 ЦК України). Недодержання в момент вчинення правочину сторонами цієї вимоги є підставою недійсності правочину; відповідно до частини 1, 5 ст. 203, п. 1,2 ст. 215 Цивільного кодексу України, правочини, здійсненні з ТОВ „ВБК „ПЕРСПЕКТИВА" на суму ПДВ в розмірі 806278,88 грн. (в тому числі за жовтень 2010 в сумі 208060,20 грн., за грудень 2010310255,04 грн., за січень 2011 142141,44 грн., за лютий 2011 145822,20 грн.) мають ознаки нікчемності та вважаються нікчемними в силу припису закону. Таким чином, правочини, укладені ТОВ „АТМ" з ВАТ „БМУ „ЗАПОРІЖСТАЛЬБУД-1" порушують публічний порядок, суперечать інтересам держави та суспільства, вчинені удавано з метою приховування сплати податків третіх осіб, а саме в сумі 1135005,76 грн., в тому числі: за жовтень 2010 в сумі 258902,97 грн.; за грудень 2010 в сумі 477376,46 грн.; за січень 2011 в сумі 197712,74 грн.; за лютий 2011 в сумі 201013,59 грн. Перевіркою встановлено факт укладення угод без мети настання реальних наслідків. В зв'язку з тим, що угоди поставки вважаються нікчемними, нікчемний правочин є недійсним в силу закону, такий нікчемний правочин не створює інших юридичних наслідків, крім тих, що повязані з його недійсністю. В даному випадку відсутні як база, так і обєкт оподаткування податком на додану вартість.

Суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що дії відповідача з коригування показників податкової звітності на підставі акту звірки є протиправними з огляду на наступне.

З матеріалів справа вбачається, що позивач у перевіряємий період мав взаємовідносини по операціях з придбання товарів (послуг) у підприємств-постачальників та по операціях з продажу цих товарів (послуг) підприємств-покупців. По вказаним взаємовідносинам позивачем були включені суми ПДВ до податкової декларації з податку додану вартість.

Наказом ДПА України від 30.05.1997р. № 166 затверджена форма декларації з податку на додану вартість та порядок її заповнення і подання. У відповідності до даного Наказу з урахуванням змін платником податку одночасно з декларацією повинні подаватися всі необхідні додатки до декларації, подання яких передбачено цим Порядком, а також розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (додаток 5 до податкової декларації з податку на додану вартість та додаток 2 до податкової декларації з податку на додану вартість (скороченої). У разі подання уточнюючих розрахунків, в яких проводиться коригування податкових зобов'язань та/або податкового кредиту, такі ж розшифровки подаються на суму уточнення.

Відповідно до Інструкції „Про порядок ведення органами державної податкової служби оперативного обліку платежів до бюджету, контроль за справлянням яких здійснюється органами державної податкової служби", затвердженої Наказом Державної податкової адміністрації від 18.07.2005 року №276, облік, контроль і складання звітності щодо платежів, що надходять до бюджету, здійснюється органами державної податкової служби з використанням автоматизованої інформаційної системи, що забезпечує єдиний технологічний процес введення.

З метою обліку нарахованих і сплачених сум платежів до бюджету органами державної податкової служби на кожний поточний рік відкриваються особові рахунки за кожним платником та кожним видом платежу, які повинні сплачуватися такими платниками.

У картках особових рахунків платників податків на дату проведення останньої облікової операції підбиваються підсумки за всіма графами карток особових рахунків з початку місяця та з початку року (крім граф, що відображають сальдо розрахунків з бюджетом). На кінець місяця після проведення останньої операції здійснюється запис вказаних підсумкових рядків до особового рахунку.

Податковий борг платника податків, зборів (обов'язкових платежів) обліковується в картках особових рахунків, що ведуться підрозділом адміністрування облікових показників та звітності органу державної податкової служби у порядку, визначеному цією Інструкцією.

Для контролю за погашенням податкового боргу та застосуванням передбачених нормативно-правовими актами заходів з його ліквідації за запитами підрозділів органу державної податкової служби підрозділом адміністрування облікових показників та звітності формуються відомості про платників, що мають податковий борг. Зазначені відомості формуються на дату запиту для подальшої передачі вказаним підрозділам в електронному вигляді.

Система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України є програмним продуктом, який було розроблено для реалізації Порядку взаємодії органів державної податкової служби при опрацюванні розшифровок податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість у розрізі контрагентів, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 18.04.2008 № 266 (який втратив чинність на підставі наказу №165 від 14.06.2013 року).

Відповідно до пп. 1.3.1 п.1.3 Методичних рекомендацій щодо організації та проведення камеральних перевірок податкової звітності платників податків, крім перевірок податкової декларації про майновий стан і доходи та податкової декларації платника податку - фізичної особи-підприємця, затвердженої наказом Міністерства доходів і зборів України від 14.06.2013 року №165 визначено, що під час реалізації Методичних рекомендацій використовуються такі програмні продукти, як підсистеми інформаційної системи „Податковий блок" - „Реєстрація ПП", „Обробка податкової звітності та платежів", „Податковий аудит", „Аналітична система", „Облік платежів".

У відповідності до п.п. 4.9, 5.1. 5.4 Методичних рекомендацій щодо приймання та комп'ютерної обробки податкової звітності платників податків в органах ДПС України, затверджених наказом ДПС України від 14.06.2012 року №516. встановлено, що за відсутності зауважень до оформлення податкової звітності, зазначених у пункті 4.7 Методичних рекомендацій, інспектори, що здійснюють приймання такої звітності, реєструють датою її фактичного отримання ОДПС. Така податкова звітність вважається прийнятою. Цей факт засвідчують відповідні відмітки: штамп, дата реєстрації документа та реєстраційний номер. Обробка та занесення інформації до електронних баз виконується підрозділом приймання та обробки податкової звітності, у разі відсутності зазначеного підрозділу - підрозділами, на які покладено цю функцію. За відповідність інформації у базах податкової звітності даним податкових документів, наданих платником податків на паперових (електронних) носіях, несуть відповідальність підрозділи, що приймають податкову звітність.

Із зазначених норм вбачається, що обов'язок платника податків щодо подання податкової декларації за звітний період кореспондується з обов'язком податкового органу щодо прийняття такої декларації та, у випадку відсутності зауважень до її оформлення, відображення показників декларації у відповідних базах податкової звітності. При цьому, до електронної бази податкової звітності органу ДПС посадовими особами податкового органу вносяться задекларовані показники податкового кредиту та податкових зобов'язань конкретного платника податків.

Таким чином показники, які були відображені у АІС „Система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України" перенесено до інформаційної системи „Податковий блок".

Процес зіставлення даних податкової звітності з ПДВ у розрізі контрагентів є формальним рівнем податкового контролю, на стадії якого податковий орган фактично порівнює задекларовані контрагентами кореспондуючі суми податкових зобов'язань та податкового кредиту з метою оперативного виявлення платників, що підлягають документальній перевірці.

Зазначений етап контрольно-перевірочної роботи не передбачає здійснення податковим органом оцінки дотримання платником вимог податкового законодавства та аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника. Адже питання правильності відображення платником в обліку проведених господарських операцій досліджуються податковим органом при проведенні податкової перевірки платника з дослідженням фінансово-господарських документів, пов'язаних з нарахуванням і сплатою податку.

Сама по собі здійснена податковим органом податкова кваліфікація операцій за відсутності відмінності між задекларованими показниками податкової звітності контрагентів не може слугувати підставою для внесення змін до Системи автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України. Висновок щодо правильності (або недостовірності) задекларованих платником даних податкового обліку як підстави для внесення змін до вказаної бази даних може бути зроблений податковим органом після визначення платникові податкових зобов'язань та їх узгодження у встановленому законом порядку.

Крім того, у податковому праві визнається критерій добросовісності платника, який передбачає законність дій платника у сфері податкових правовідносин (у тому числі і щодо формування даних податкового обліку), доки це не спростовано у порядку, встановленому Податковим кодексом України. Наведене також виключає можливість застосування до платника негативних правових наслідків (зокрема, у вигляді вилучення з електронної бази даних задекларованих ним показників) до моменту донарахування платникові податкового зобов'язання в порядку статті 54 Податкового кодексу України та його узгодження.

Відповідно до п.54.1 ст. 54 Податкового кодексу України, крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов'язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов'язання та/або пені вважається узгодженою.

Згідно з п.49.8 ст. 49 Податкового кодексу України прийняття податкової декларації є обов'язком органу державної податкової служби. Під час прийняття податкової декларації уповноважена посадова особа органу державної податкової служби, в якому перебуває на обліку платник податків, зобов'язана перевірити наявність та достовірність заповнення всіх обов'язкових реквізитів, передбачених пунктами 48.3 та 48.4 статті 48 Податкового Кодексу. Інші показники, зазначені в податковій декларації платника податків, до її прийняття перевірці не підлягають.

Відповідно до Методичних рекомендацій щодо централізованого приймання та комп'ютерної обробки податкової звітності платників податків в ОДПС України, затверджених Наказом ДПА України від 31.12.2008 року №827 за відсутності зауважень до оформлення податкової звітності вона реєструється і вважається прийнятою. Обробка та занесення інформації до електронних баз виконується підрозділом ведення та захисту податкової звітності, у разі відсутності зазначеного підрозділу - підрозділами, на які покладено цю функцію. За відповідність інформації у базах податкової звітності даним податкових документів, наданих платником податків, несуть відповідальність підрозділи ведення та захисту податкової звітності.

Тобто, обов'язок платника податків подавати декларацію з податку на додану вартість узгоджується з обов'язком податкового органу прийняти таку декларацію та, при відсутності зауважень до її оформлення, відобразити показники цієї декларації у відповідних базах податкової звітності.

Таким чином, показники податкового кредиту та податкових зобов'язань конкретного платника податків, які відображаються в Деталізованій базі співставлення, формуються на підставі показників поданих таким платником податків податкових декларацій з ПДВ з додатком № 5, і повинні їм відповідати.

Враховуючи наведене, суд дійшов висновку, що самостійна зміна відповідачем показників податкового кредиту та податкових зобов'язань позивача на підстві акту перевірки без прийняття податкового повідомлення-рішення та без зміни цих показників самим позивачем шляхом подання уточнюючих декларацій (розрахунків) порушує права та інтереси позивача, оскільки позивач, як платник податків, має право розраховувати на те, що задекларовані ним в податкових деклараціях показники податкового кредиту та податкових зобов'язань відовідають показникам з централізованої бази даних податкової звітності.

Задовольняючи позовні вимоги в частині визнання протиправними дій податкового органу щодо визнання правочинів, укладених позивачем з контрагентами такими, що не спрямовані на реальне настання правових наслідків, визнання відсітності у позивача об'єктів оподаткування за перевіряємий період та фіксування зазначених висновків в акті перевірки, суд першої інстанції виходив з того, що висновки податкового органу, викладені в акті перевірки, зроблено відповідачем без належного дослідження правовстановлюючих та первинних документів при проведенні перевірки, таким чином є протиправними.

Колегія суддів не погоджується з такими висновками суду з огляду на наступне.

Згідно пункту 1 статті 11 Закону України „Про державну податкову службу в Україні" органи державної податкової служби у випадку, в межах компетенції та у порядку, встановлених законами України, мають право здійснювати документальні невиїзні перевірки (на підставі поданих податкових декларацій, звітів та інших документів, пов'язаних з нарахуванням і сплатою податків та зборів (обов'язкових платежів) незалежно від способу їх подачі), а також планові та позапланові виїзні перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування і сплати податків та зборі (обов'язкових платежів), додержаннявалютного законодавства юридичними особами, їх філіями, відділеннями, іншими відокремленими підрозділами, що не мають статусу юридичної особи, а також фізичними особами, які мають статус суб'єктів підприємницької діяльності чи не мають такого статусу, на яких згідно із законами України покладено обов'язок утримувати та/або сплачувати податки і збори (обов'язкові платежі), крім Національного банку України та його установ (далі - платників податків).

Відповідно до пункту 1.2 Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом ДПА України від 10.08.2005 № 327, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 25.08.2005 № 925/11205 (далі за текстом - Порядок № 327) невиїзною документальною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні органу державної податкової служби на підставі поданих податкових декларацій, звітів та інших документів, пов'язаних з нарахуванням і сплатою податків та зборів (обов'язкових платежів), незалежно від способу їх подачі.

Згідно з пунктом 1.3 Порядку №327 за результатами проведення невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок фінансово-господарської діяльності суб'єктів господарювання оформляється акт, а в разі відсутності порушень податкового, валютного та іншого законодавства - довідка.

Акт - службовий документ, який стверджує факт проведення невиїзної документальної або виїзної планової чи позапланової перевірки фінансово-господарської діяльності суб'єкта господарювання і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єктами господарювання.

В свою чергу, діяльність із складання актів перевірок є службовою діяльністю працівників органу державної податкової служби на виконання своїх посадових обов'язків із збирання доказової інформації щодо дотримання платником податків податкової дисципліни. Наявність акту перевірки чи включення до його змісту певних висновків самі собою не створюють жодних перешкод для діяльності платника податків.

Виходячи з наведеного, дії контролюючого органу щодо викладення в акті перевірки певних висновків, а також щодо використання складеного за результатами проведеної перевірки акту в службовій діяльності, зокрема, при проведенні перевірок інших суб'єктів господарювання не порушують права чи інтереси особи, не впливають на її суб'єктивні права та обов'язки, а відтак підстави для задоволення таких позовних вимог відсутні.

З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку, що допущене судом першої інстанції порушення норм процесуального та матеріального права, неповне з'ясування обставин, що мають значення для справи, призвело до неправильного вирішення справи в частині задоволення позовних вимоги щодо визнання протиправними дій податкового органу про визнання правочинів, укладених позивачем з контрагентами такими, що не спрямовані на реальне настання правових наслідків, визнання відсітності у позивача об'єктів оподаткування за перевіряємий період та фіксування зазначених висновків в акті перевірки, що є підставою, для скасування оскаржуваної постанови в цій частині з прийняттям нової постанови про відмову в задоволенні позову з наведених підстав.

Керуючись ст.197, п. 3 ч. 1 ст. 198, 202, 205,207 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м.Запоріжжя - задовольнити частково.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 27 вересня 2011 року у справі №2а-0870/5179/11 - скасувати в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними дій ДПІ у Шевченківському районі м. Запоріжжя щодо визнання правочинів, укладених ТОВ „АТМ" з контрагентами: ТОВ „ВБК ПЕРСПЕКТИВА" та ВАТ „ЗАПОРІЖСТАЛЬБУД-1" такими, що не спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені цими правочинами, що знайшло своє відображення та зафіксовано в акті №96/2305/30693912 від 23.06.2011 невиїзної документальної перевірки ТОВ „АТМ" з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з постачальником ТОВ „ВБК ПЕРСПЕКТИВА" за період 01.10.2010 року по 28.02.2011 року; в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними дій ДПІ у Шевченківському районі м. Запоріжжя, які полягають в визнанні відсутності у ТОВ „АТМ" об'єктів оподаткування за період з 01.10.2010 року по 28.02.2011 року, які падають під визначення ст. 3 Закону України „Про податок на додану вартість", що знайшло своє ображення та зафіксовано в акті №96/2305/30693912 від 23.06.2011 невиїзної документальної перевірки ТОВ „АТМ" з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з постачальником ТОВ „ВБК ПЕРСПЕКТИВА" за період 01.10.2010 по 28.02.2011 з прийняттям в цій частині нової постанови про відмову в задоволенні позовних вимог.

В решті постанову суду першої інстанції - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій, та може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя Судді Т.І. Ясенова О.В Головко Н.А.Олефіренко