Ухвала суду № 38903194, 14.05.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"14" травня 2014 р. м. Київ К/800/61617/13

Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Бухтіярова І.О., Приходько І.В.,

за участю секретаря Сватко А.О.

та представників сторін:

позивача - Дзюбенка І.Б.,

відповідача - не з'явились,

розглянув у судовому засіданні касаційну скаргу державної податкової інспекції у м. Рівному Головного управління Міндоходів у Рівненській області (далі - ДПІ)

на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 25.10.2010

та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 12.11.2013

у справі № 2а-1709/10/1770

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "УкрТехноФос" (далі - Товариство)

до ДПІ

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України

ВСТАНОВИВ:

Позов (з урахуванням уточнення до нього) подано про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень:

від 08.04.2010 № 0005042342/3, за яким Товариству визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 66899 грн. (у тому числі 45890 грн. за основним платежем та 21009 грн. за штрафними санкціями);

від 08.04.2010 № 0005052342/3 про донарахування позивачеві податкового зобов'язання з ПДВ у сумі 481 331 грн. (у тому числі 320 887 грн. за основним платежем та 160 444 грн. за штрафними санкціями).

Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 25.10.2010, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 12.11.2013, позов задоволено частково; податкове повідомлення-рішення від 08.04.2010 № 0005042342/3 визнано протиправним та скасовано в частині нарахування Товариству податку на прибуток у сумі 39352 грн. за основним платежем та 17922 грн. за штрафними санкціями; а податкове повідомлення-рішення від 08.04.2010 № 0005052342/3 - в частині донарахування податкового зобов'язання з ПДВ у сумі 315 665 грн. за основним платежем та 157 833 грн. за штрафними санкціями; в решті позову відмовлено.

Посилаючись на невідповідність наданої судами правової оцінки обставин справи вимогам чинного законодавства (зокрема, пункту 4.1 статті 4, підпункту 5.3.3 пункту 5.3 статті 5, підпунктам 7.4.1, 7.4.3 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість») та наявним у справі доказам, ДПІ звернулася до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить частково скасувати ухвалені у справі судові акти та повністю відмовити у позові. Зокрема, ДПІ зазначає про заниження позивачем бази оподаткування ПДВ та податку на прибуток внаслідок порушення правил застосування звичайних цін.

Вивчивши матеріали справи, перевіривши відповідність висновків судів наявним у матеріалах справи доказам, правильність застосування судами норм матеріального права та дотримання ними процесуальних норм, обговоривши доводи касаційної скарги, Вищий адміністративний суд України не вбачає підстав для задоволення розглядуваних касаційних вимог з урахуванням такого.

Попередніми судовими інстанціями у розгляді справи встановлено, що ДПІ було проведено планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2008 по 30.06.2009. За наслідками цієї перевірки податковим органом було складено акт від 19.10.2009 № 1630/23-100/30946915 та за результатами процедури адміністративного оскарження прийнято оспорювані податкові повідомлення-рішення.

Однією з підстав для оспорюваних донарахувань став висновок податкового органу про те, що позивач безпідставно зменшив оподатковуваний доход на суму витрат за операціями з придбання товарів у рамках господарських правовідносин з приватним підприємством «Агроімпекс-Ресурс», приватним підприємством «Рівне-метал», приватним підприємством «Лайкост», а також незаконно включив до податкового кредиту ПДВ у ціні придбаної продукції.

На обґрунтування цього висновку податкова інспекція зазначає про безтоварний характер цих операцій, які не опосередковувалися фактичним рухом активів, що підтверджується: обставинами, встановленими вироками судів, за якими засуджено керівників та засновників цих підприємств за фіктивне створення суб'єктів господарювання, які не провадили фактичної господарської діяльності та від імені яких складалися завідомо неправдиві первинні документи, що відображали неіснуючі господарські відносини з іншими суб'єктами господарювання з метою здійснення транзитного руху грошових коштів та їх подальшої конвертації у готівку; відсутністю у цих контрагентів майна, трудових ресурсів та основних фондів, об'єктивно необхідних для провадження господарської діяльності та виконання розглядуваних поставок.

З урахуванням цього, застосовуючи правила оцінки доказів, встановлені частиною четвертою статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України, керуючись правилами формування валових витрат та податкового кредиту, наведеними у пункті 5.1, підпункті 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», підпункті 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», попередні судові інстанції цілком об'єктивно розцінили зазначені обставини як свідчення відсутності реального характеру поставок між позивачем та названими підприємствами, що виключає правомірність відображення Товариством у податковому обліку спірних операцій.

Також як на правомірність оспорюваного донарахування позивачеві податкового зобов'язання з податку на прибуток ДПІ послалася на завищення Товариством валових витрат у 2 кварталі 2009 року на 101 207 грн. внаслідок включення до їх складу суми ПДВ, сплаченої у ціні придбаного легкового автомобіля.

При цьому ДПІ керувалася приписами підпункту 5.3.3 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», згідно з якими не включаються до складу валових витрат витрати на сплату податку на додану вартість, включеного до ціни товарів (робіт, послуг), що придбаваються платником податку для виробничого або невиробничого використання.

У той же час, як вірно зазначили суди, згідно з підпунктом 7.4.2 пункту 7.2 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (який діяв на час виникнення спірних правовідносин) не включається до складу податкового кредиту та відноситься до складу валових витрат сума податку, сплачена платником податку при придбанні легкового автомобіля (крім таксомоторів), що включається до складу основних фондів.

Наведені колізійні законодавчі положення по-різному регулюють порядок відображення у податковому обліку витрат на сплату ПДВ при здійсненні господарських операцій з придбання легкового автомобіля.

У разі, якщо норми нормативних актів рівної юридичної сили містять різні моделі правового регулювання, перевагу при застосуванні слід надавати тій нормі, яка регулює вужче коло суспільних відносин, тобто є спеціальною.

У даному випадку норма підпункту 7.4.2 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» регулює правові наслідки придбання саме легкових автомобілів (крім таксомоторів), тобто регулює вузьке коло суспільних відносин (операції з придбання саме легкових автомобілів, а не всіх основних фондів), а відтак, є спеціальною.

До того ж, положення даної норми Закону прийняті пізніше ніж положення загальної норми - підпункту 5.5.3 пункту 5.5 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», яка забороняє включення до складу валових витрат сплачений податок на додану вартість, включений до ціни товарів (робіт, послуг). За правилом дії законів в часі положення закону застосовуються за принципом пріоритету тієї норми, яка прийнята пізніше.

З огляду на викладене слід погодитися з висновком судів про правомірність відображення позивачем у складі валових витрат Товариства витрат на придбання легкового автомобіля з урахуванням ПДВ, без включення таких сум цього податку до податкового кредиту.

Правильною є і надана судами правова оцінка обставин справи по епізоду щодо реалізації позивачем товару (тукосумішей) особам, які сплачують податок на прибуток за іншими ставками податку, за ціною меншою, ніж звичайна ціна.

Так, під час проведення перевірки податковим органом було виявлено факти продажу позивачем названого товару іншим суб'єктам господарювання за ціною нижчою, ніж собівартість цієї продукції.

В силу вимог підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» з метою оподаткування доход, отриманий платником податку від продажу товарів (робіт, послуг) пов'язаним особам, визначається виходячи із договірних цін, але не менших за звичайні ціни на такі товари (роботи, послуги), що діяли на дату такого продажу.

За правилами підпункту 7.4.3 пункту 7.4 цієї ж статті Закону наведене положення поширюються також на операції з особами, які не є платниками податку, встановленого статтею 10 цього Закону, або сплачують податок на прибуток за іншими, ніж платник податку, ставками.

Відповідно до пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість» база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку, що включається до ціни товарів (послуг)). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу в зв'язку з компенсацією вартості товарів (послуг).

Підпунктом 1.20.1 пункту 1.20 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» передбачено, що якщо цим пунктом не встановлено інше, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін.

Цією ж нормою Закону визначено, що справедлива ринкова ціна - це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати за відсутності будь-якого примусу, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг).

Обов'язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених цим Законом, покладається на податковий орган у порядку, встановленому законом. При проведенні перевірки платника податку податковий орган має право надати запит, а платник податку зобов'язаний обґрунтувати рівень договірних цін або послатися на норми абзацу першого підпункту 1.20.1 цього пункту (підпункт 1.20.8 пункту 1.20 статті 1 Закону).

З наведених законодавчих положень випливає, що у податкових правовідносинах діє принцип презумпції платника, виходячи з якого встановлено загальне правило про те, що для цілей оподаткування використовується ціна товарів, робіт та послуг, встановлена учасниками господарської операції. Підпункт 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та пункт 4.1 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість», встановлюючи принципи визначення ціни товарів, робіт, послуг з метою оподаткування є, по суті, засобом регулювання податкових правовідносин, спрямованих на забезпечення безумовного виконання усіма фізичними та юридичними особами обов'язку сплачувати податки, та застосовується податковим органом лише у разі наявності обставин, які свідчать про штучне заниження платником бази оподаткування.

У розглядуваному випадку висновок податкового органу про заниження відповідачем оподатковуваного доходу та податкового зобов'язання з ПДВ ґрунтується на порівнянні ціни продажу товару та його собівартості. При цьому податковим органом не надано будь-яких обґрунтувань відносно того, чому саме собівартість товару є джерелом для визначення його справедливої ринкової ціни. Не було досліджено ДПІ і ціни на відповідний товар за договорами позивача з іншими суб'єктами господарювання у той самий період.

У той же час у відповідь на запит податкового органу надати обґрунтування рівня застосованих цін Товариство пояснило, що факторами ціноутворення на ринку відповідного товару виступали його якісні характеристики на момент продажу (як-от термін придатності, злежаність тощо). Доказів на спростування зазначених обставин відповідачем не представлено, так само як і доказів свідомого заниження позивачем ціни продажу з метою отримання податкових переваг.

З урахуванням викладеного Вищий адміністративний суд України погоджується з висновком судів про незаконність донарахування позивачеві податкових зобов'язань з податку на прибуток та з податку на прибуток у відповідних сумах.

Доводи касаційної скарги були розглянуті судами першої та апеляційної інстанцій по суті, цим доводами було надано правильну юридичну оцінку. Підстави для їх переоцінки у суду касаційної інстанції відсутні в силу вимог статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України.

Оскільки усі обставини, що входять до предмета доказування у справі, встановлені судами на підставі повного та всебічного дослідження наявних у справі доказів, які відповідають ознакам належності та допустимості, цим обставинам надана правильна юридична оцінка, то підстав для скасування оскаржуваних судових актів не вбачається.

За таких обставин, керуючись статтями 160, 167, 220, 221, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу державної податкової інспекції у м. Рівному Головного управління Міндоходів у Рівненській області залишити без задоволення, а постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 25.10.2010 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 12.11.2013 у справі № 2а-1709/10/1770 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України в порядку статей 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: М.І. Костенко судді:І.О. Бухтіярова І.В. Приходько