Постанова № 38793391, 26.03.2014, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

26 березня 2014 рокусправа № 804/14241/13-а

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Чабаненко С.В.

суддів: Іванова С.М. Шлай А.В.

за участю секретаря судового засідання: Кязимової Д.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпропетровську апеляційну скаргу Новомосковської об'єднаної державної податкової інспекції головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2013 року по справі № 804/14241/13-а за позовом приватного підприємства «АГРОФІРМА ХЛІБОДАР» до Новомосковської об'єднаної державної податкової інспекції головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області про визнання протиправними дій, -

ВСТАНОВИВ:

ПП Агрофірма "Хлібодар" звернулося до адміністративного суду з позовом, згідно якого просить визнати акт Новомосковської ОДПІ ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області № 337/221/30364137 від 27.08.2013 року "Про результати позапланової документальної виїзної перевірки ПП Агрофірма "Хлібодар" (код ЄДРПОУ 30364137) з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2012 рік по 31.05.2013 рік" таким, що не відповідає вимогам законодавства; визнати протиправними дії Новомосковської ОДПІ ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області щодо формування в акті № 337/221/30364137 від 27.08.2013 "Про результати позапланової документальної виїзної перевірки ПП Агрофірма "Хлібодар" ( код ЄДРПОУ 30364137) з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2012 р. по 31.05.2013 р." висновків про завищення ПДВ по спеціальним податковим деклараціям (скороченим) за період 01.01.12 р. по 31.05.13 р. всього в сумі 26 641 730,00 грн.; визнати протиправними дії Новомосковської ОДПІ ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області щодо коригування показників податкової звітності ПП Агрофірма "Хлібодар" за період з 01.01.12 р. по 31.05.13 р, яке відбулося на підставі акту № 337/221/30364137 від 27.08.2013 "Про результати позапланової документальної виїзної перевірки ПП Агрофірма "Хлібодар" ( код ЄДРПОУ 30364137) з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2012 р. по 31.05.2013 р.", в тому числі дії з виключення з системи "Податкового блоку" підсистеми "Розшифровка податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів", з використанням системи "Аналітична система автоматизованого результату співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів" сум податкових зобов'язань та податкового кредиту, задекларованих ПП Агрофірма "Хлібодар" в спеціальних Деклараціях з податку на додану вартість за період з 01.01.2012 р. по 31.05.2013 р; визнати протиправними дії Новомосковської ОДПІ ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області, щодо висновків акту № 337/221/30364137 від 27.08.2013 " Про результати позапланової документальної виїзної перевірки ПП Агрофірма "Хлібодар" ( код ЄДРПОУ 30364137) з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2012 р. по 31.05.2013 р." про порушення ПП Агрофірма "Хлібодар" вимог спеціального режиму оподаткування діяльності в сфері сільського господарства; зобов'язання Новомосковської ОДПІ ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області відновити показники податкової звітності ПП Агрофірма "Хлібодар" (код ЄДПРОУ 30364137) в період з 01.01.2012 р. по 31.05.2013 р, в тому числі зобов'язати відобразити в системі "Податкового блоку" підсистеми "Розшифровка податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів", з використанням системи "Аналітична система автоматизованого результату співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів" суми податкових зобов'язань та податкового кредиту, задекларованих ПП Агрофірма "Хлібодар" в спеціальних Деклараціях з податку на додану вартість за період з 01.01.2012 р. по 31.05.2013 р., та відкликати акт № 337/221/30364137 від 27.08.2013 "Про результати позапланової документальної виїзної перевірки ПП Агрофірма "Хлібодар" (код ЄДРПОУ 30364137) з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2012 р. по 31.05.2013 р." з інших Державних податкових інспекцій Міністерства Доходів і Зборів України, яким він був надісланий раніше.

В обґрунтування даного позову позивач послався на те, що в результаті безпідставних висновків відповідача, викладених в акті перевірки № 337/221/30364137 від 27.08.2013 "Про результати позапланової документальної виїзної перевірки ПП Агрофірма "Хлібодар" (код ЄДРПОУ 30364137) з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2012 р. по 31.05.2013 р." щодо неправомірності застосування підприємством, як сільськогосподарським товаровиробником, спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість, та, відповідно, здійснення підприємством безтоварних операцій, були порушені права та інтереси позивача, оскільки за результатами акту перевірки відповідач здійснив коригування податкових зобов'язань та направив інформацію щодо безтоварності операцій до податкових інспекцій за місцем знаходження контрагентів, що спричинило негативні наслідки для позивача. При цьому, за результатами перевірки відповідачем податкове повідомлення-рішення не приймалося, а отже такі дії, на думку позивача, суперечать приписам податкового законодавства.

Постановою суду від 21 листопада 2013 року адміністративний позов задоволений повністю. В мотивування постанови суд зазначив, що ПП Агрофірма "Хлібодар" повністю виконані вимоги податкового законодавства та правомірно використано протягом перевіряємого періоду статус суб'єкта спеціального податкового режиму з фіксованого сільськогосподарського податку та спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість. Отже, висновки податкового органу про безтоварність операцій, незаконність набування та користування статусом сільськогосподарського підприємства як суб'єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість у сфері сільського господарства та, як наслідок, безпідставне формування показників податкової звітності у періоді з 01.01.2012 по 31.05.2013 року є надуманими і безпідставними, оскільки жодним належним доказом не підтверджені.

З постановою суду відповідач не погодився, подав апеляційну скаргу, згідно якої, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просив скасувати постанову та відмовити у задоволенні адміністративного позову ПП Агрофірма "Хлібодар" повністю.

В судовому засіданні представник апелянта підтримав доводи апеляційної скарги, пославшись на законність й обґрунтованість оскаржуваних дій відповідача та просив апеляційну скаргу задовольнити.

Представник позивача, вважаючи доводи апеляційної скарги безпідставними, просив у її задоволенні відмовити, а постанову суду залишити без змін.

Заслухавши пояснення представників сторін та перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів доходить висновку, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.

Судом першої інстанції встановлено, що Новомосковською ОДПІ Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області проведено позапланову документальну виїзну перевірку ПП Агрофірма "Хлібодар" (код ЄДРПОУ 30364137) з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2012 р. по 31.05.2013 р., за результатами якої складено акт № 337/221-30364137 від 27.08.2013 р..

Згідно висновків, викладених у акті перевірки, у періоді з 01.01.2012р. по 31.05.2013р. ПП Агрофірма "Хлібодар" неправомірно отримувало статус суб'єкта спеціального податкового режиму оподаткування податком на додану вартість у сфері сільського господарства та незаконно використовувало спеціальний податковий режим з фіксованого сільськогосподарського податку. Внаслідок зазначеного, на думку податкового органу ПП Агрофірма "Хлібодар" здійснювало безтоварні операції, в результаті чого позивачем завищено ПДВ по спеціальним податковим деклараціям за період з 01.01.2012р. по 31.05.2013р.

В обґрунтування даних висновків в акті вказано, що при проведенні перевірки, згідно наданих до перевірки документів було встановлено помісячну реалізацію товарів (робіт, послуг) у 2011 та 2012 роках в розрізі видів продукції, її кількості та вартості та згідно даних обліку підприємства позивачем за 2012 рік реалізовано соняшника 32,391 тона, за 2013 рік - 6,174 тони. Проте, згідно наданої до перевірки статистичної звітності № 4-сг «Посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2012», № 29-сг «підсумки збору врожаю сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду на 01 грудня 2012 року», № 50-сг «Основні економічні показники роботи сільськогосподарських підприємств за 2012 рік» позивачем використовувалася посівна площа 2168 га, однак відповідно до наданої Головним управлінням Держземагенства у Дніпропетровській області інформації, на території Магдалинівського району зареєстровано 359 договорів оренди на земельні ділянки на площу 1513,7374 га, інші договори не зареєстровані. Таким чином, на думку відповідача, відсутність реєстрації приведених вище договорів оренди земельних ділянок, що використовувалися відповідачем для вирощування сільськогосподарської продукції, свідчить про те, що позивачем неправомірно отримано 10.03.2000 свідоцтво №200117793 про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб'єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість, та незаконно використано у період з 01.01.2012 по 31.05.2013 спеціальний режим оподаткування податком на додану вартість діяльності у сфері сільського господарства.

Крім цього, перевіркою достовірності відображених показників у поданих спеціальних деклараціях з податку на додану вартість за період з 01.01.2012 по 31.05.2013 (декларації «операції на митній території України, що оподатковуються за ставкою 20 відсотків, крім імпорту товарів» у загальній сумі 26641730 грн., встановлено, що на формування цих показників мало вплив здійснення операцій з реалізації сільськогосподарської продукції. Посилаючись на вищенаведений чинник - незаконне використання у період з 01.01.2012 по 31.05.2013 спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість, а також на те, що на момент проведення перевірки позивачем на письмові запити перевіряючих не надано документів первинного і бухгалтерського обліку, які б підтверджували факт виробництва, збирання, оприбуткування та зберігання сільськогосподарської продукції рослинництва, відповідач стверджує, що позивачем здійснено безтоварні операції та безпідставно сформовано показники податкової звітності з використання спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість у сфері сільського господарства та спеціального податкового режиму з фіксованого сільськогосподарського податку.

Також в акті перевірки зазначено, що позивачем в перевіряємий період на підставі декларацій з ПДВ, податкових накладних, реєстрів отриманих податкових накладних, виписок банку, відомостей, первинних бухгалтерських документів (рахунки, накладні, акти виконаних робіт) задекларовано податкового кредиту по податку на додану вартість у сумі 1143 890 грн., в тому числі декларація по спеціальному режиму оподаткування діяльності у сфері сільського господарства в сумі 1134290 грн., загальна декларація в сумі 9600 грн. (операції з придбання електроенергії, пального, канцелярських товарів, послуг зв'язку, посівного матеріалу, гербіцидів, добрив тощо).

З наведених підстав, згідно висновку податкового органу, позивачем порушено пп.16.1.2. п.16.1. ст.16, п.44.1., п.44.6. ст.44, п.209.1., п.209.6., п.209.7 ст.209 Податкового кодексу України, п.1, п.2, п.3 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом МФУ «Про затвердження Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», в результаті чого завищено ПДВ по спеціальним податковим деклараціям (скороченим) за період з 01.01.2012 по 31.05.2013 всього в сумі 26 641 730 грн.

Колегія суддів зазначає, що висновки податкового органу за результатами перевірки є хибними, оскільки не відповідають фактичним обставинам.

Як правильно встановлено судом першої інстанції, основним видом діяльності ПП Агрофірма "Хлібодар" є діяльність у сфері сільського господарства, а саме вирощування зернових та технічних культур (код підгрупи 01.11 за "КВЕД-2010"), при цьому питома вага вартості сільськогосподарських товарів становить 100 відсотків вартості всіх товарів, поставлених ПП Агрофірма "Хлібодар" за перевіряємий період. Для здійснення цієї діяльності підприємство має усі необхідні ресурси, а саме: земельні ділянки, які використовуються у вирощуванні зернових на підставі договорів оренди, власна сільськогосподарська техніка, необхідна кількість трудових ресурсів, придбання насіння, добрив, пального, запчастин для техніки, що підтверджено первинними документами, договорами зберігання зерна на елеваторах.

Суд першої інстанції також встановив, що позивачем застосовувались передові технології посіву та збору врожаю, при вирощуванні соняшника були використанні насіння сорту НС-SUMO0-2017 та HC-X-6045, які дають генетичний потенціал врожайності понад 50 ц/га. Застосування цієї технології призвело до найменшого терміну вегетації, повторного посіву, та отримання другого врожаю соняшника. Також підприємство мало у оренді, відповідно договору, ще 4200 га. Таким чином, площа з якої зібрано врожаю соняшника складає 9513 га (1583 га, 585 га, 7345 га з урахуванням повторного посіву), середня врожайність якого становить 25,00 ц/га (237820 ц:9513 га).

Позивач надав всі необхідні первинні документи по факту здійснення ним виробництва сільськогосподарської продукції, на підставі яких відображено на рахунках бухгалтерського обліку операції вирощування та подальшого обігу зернових культур та технічних культур щодо вирощування та збирання другого врожаю соняшника на протязі 2012 року а саме: акти на оприбуткування поточних біологічних активів рослинництва, оцінених за справедливою вартістю (форма ПБАСГ - 1), акти про використання мінеральних, органічних мінеральних добрив та засобів хімічного захисту рослин (ВЗСГ-3), акти витрат насіння і садивного матеріалу (форма ВЗСГ - 4), накладні за формою № ВЗГС-8, книга складського обліку за формою № ВЗСГ - 10, реєстри відправки та приймання зерна з поля, технологічні карти полів, ТТН подорожні листи вантажного автомобіля, акти прийому - передачі продукції на елеватори, складські квитанції руху зерна, первинні документи на придбання насіння, добрив, пального, запчастин для техніки (договори, накладні, податкові накладні, банківські документи та інші), сертифікати якості на насіння та добрива.

Таким чином, твердження відповідача щодо здійснення позивачем безтоварних операцій - безпідставні.

Крім цього, згідно з підпунктом 14.1.235 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України сільськогосподарський товаровиробник - це юридична особа незалежно від організаційно-правової форми, яка займається виробництвом сільськогосподарської продукції та/або розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах) та її переробкою на власних чи орендованих потужностях, у тому числі власновиробленої сировини на давальницьких умовах, та здійснює операції з її постачання.

Відповідно до пункту 209.6 статті 209 Податкового кодексу України сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих основних фондах, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менш як 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Умови, за яких сільськогосподарське підприємство втрачає право застосування спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість, встановлені пунктом 209.11 статті 209 Податкового кодексу України. Відповідно до вказаної норми, якщо суб'єкт спеціального режиму оподаткування поставляє протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно несільськогосподарські товари/послуги, питома вага яких перевищує 25 відсотків вартості всіх поставлених товарів/послуг, то на таке підприємство не поширюється спеціальний режим оподаткування, встановлений цією статтею. Таке підприємство зобов'язане визначити податкове зобов'язання з цього податку за підсумками звітного податкового періоду, в якому було допущено таке перевищення, і сплатити податок до бюджету в загальному порядку.

Для встановлення права особи застосовувати спеціальний режим оподаткування податком на додану вартість є дотримання сільськогосподарським товаровиробником критерію щодо питомої ваги сільськогосподарських товарів, яка має становити не менше 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом послідовних звітних податкових періодів сукупно відповідно.

Відповідно, єдиними критеріями для віднесення товарів до сільськогосподарських цілей застосування спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість є належність цих товарів до певної товарної групи, а також створення цих товарів у процесі діяльності, визначеної пунктом 209.17 статті 209 Податкового кодексу України (які також визначаються за відповідними групами класифікатора видів економічної діяльності).

Таким чином, податкове законодавство не ставить у залежність від наявності реєстрації договорів оренди земельної ділянки право особи застосовувати спеціальний режим оподаткування податком на додану вартість.

Також є безпідставним твердження податкового органу щодо порушення позивачем порядку отримання спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість, оскільки, як зазначалося вище свідоцтво №200117793 про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб'єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість позивачем отримано 10.03.2000, в той час як перевірка проведена за період з 01.01.2012 по 31.05.2013.

Отже, суд першої інстанції дійшов правильного висновку стосовно того, що ПП Агрофірма "Хлібодар" було додержано всі необхідні критерії для віднесення товарів до сільськогосподарських цілей застосування спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість, а отже ПП Агрофірма "Хлібодар" повністю виконало вимоги по правомірності отримування протягом перевіряємого періоду статусу суб'єкта спеціального податкового режиму з фіксованого сільськогосподарського податку та використання спеціального податкового режиму з фіксованого сільськогосподарського податку, спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість.

Крім вказаного, в порушення приписів податкового законодавства за результатами проведеної перевірки та на підставі акту відповідачем здійснено коригування показників податкової звітності позивача за звітний податковий період, на підтвердження чого позивачем в судовому засіданні наданий відповідний доказ, а саме детальна інформація по платнику ПДВ щодо результатів автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України.

Даний доказ колегією суддів досліджений за клопотанням позивача, оскільки під час вирішення справи у письмовому провадженні судом першої інстанції даний доказ не витребувався, та позивачем був отриманий лише після ухвалення судом першої інстанції судового рішення. Колегія суддів зазначає, що вказаний доказ доводить наявність порушення прав позивача, оскільки коригування показників податкової звітності позивача відповідачем вчинено за відсутності податкового повідомлення-рішення, яке на підставі акту перевірки № 337/221-30364137 від 27.08.2013 р. відповідачем не приймалося.

Разом з тим, висновки податкових перевірок можуть бути відображені контролюючим органом у даних обліку платника податків (картках особового рахунку, інформаційних базах співставлення податкового кредиту та податкових зобов'язань, тощо).

Система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні Державної податкової адміністрації України є програмним продуктом, який було розроблено для реалізації Порядку взаємодії органів державної податкової служби при опрацюванні розшифровок податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість у розрізі контрагентів, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 18.04.2008 №266 (далі -Порядок).

Як випливає зі змісту підпункту 2.10.3 пункт 2.10 Порядку, співставлення даних податкової звітності з податку на додану вартість з інформацією з інших джерел, а саме інформації кол. 2 розділу II Розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів, кол. 3 Розрахунку коригування сум податку на додану вартість до податкової декларації з податку на додану вартість з даними Реєстру платників податку на додану вартість здійснюється у складі автоматизованого контролю.

Відповідно до пункту 2.14 Порядку інформація податкової звітності з ПДВ, надіслана до центральної бази даних податкової звітності, у розрізі контрагентів підлягає співставленню засобами системи автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні Державної податкової адміністрації України з метою виявлення платників податку на додану вартість, якими занижено суму податкових зобов'язань або завищено суму податкового кредиту.

Пунктом 2.21 Порядку передбачено, що підсумки перевірок за результатами автоматизованого співставлення податкової звітності з податку на додану вартість на центральному рівні відображаються в описовій частині акта перевірки (камеральної, документальної невиїзної, планової, позапланової перевірки) або довідки у розрізі періодів та операцій з одним контрагентом та фіксуються в АС «Аудит». По мірі підписання актів перевірки та узгодження податкових зобов'язань, визначених податковим повідомленням-рішенням, прийнятим за результатами таких перевірок, уточнюються результати автоматизованого співставлення на центральному рівні податкової звітності з податку на додану вартість за поданням підрозділу, яким завершено процедуру такого узгодження та яким прийнято таке повідомлення-рішення.

Згідно з пунктом 4.16 Порядку якщо платником податку на додану вартість (постачальником) до податкових зобов'язань включено суму податку на додану вартість меншу, ніж контрагентом (отримувачем) до податкового кредиту, працівники підрозділу оподаткування юридичних, фізичних осіб органу Державної податкоової служби, на обліку якого знаходиться платник податку на додану вартітсь (постачальник), та органу Державної податкової служби, на обліку якого знаходиться платник податку на додану вартість (отримувач), відповідно до пункту 3 статті 11, пункту 3 статті 111 Закону України «Про державну податкову службу в Україні» звертаються в письмовій формі до таких платників податку на додану вартість щодо одержання пояснень та їх документальних підтверджень (перелік документів, що затребується у платника податку на додану вартість, передбачений пунктом 4.2 Порядку) з метою встановлення причин розбіжностей даних, що містяться у поданій ними податковій звітності з податку на додану вартість, виявлених під час камеральної перевірки, та/або за результатами автоматизованого співставлення.

Наведені законодавчі положення дають підстави для висновку про те, що процес зіставлення даних податкової звітності з податку на додану вартість у розрізі контрагентів є формальним рівнем податкового контролю, на стадії якого податковий орган фактично порівнює задекларовані контрагентами кореспондуючі суми податкових зобов'язань та податкового кредиту з метою оперативного виявлення платників, що підлягають документальній перевірці.

Зазначений етап контрольно-перевірочної роботи не передбачає здійснення податковим органом оцінки дотримання платником вимог податкового законодавства та аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника. Адже питання правильності відображення платником в обліку проведених господарських операцій досліджуються податковим органом при проведенні податкової перевірки платника з дослідженням фінансово-господарських документів, пов'язаних з нарахуванням і сплатою податку.

Сама по собі здійснена податковим органом кваліфікація операцій за відсутності відмінності між задекларованими показниками податкової звітності контрагентів не може слугувати підставою для внесення змін до Системи автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні Державної податкової адміністрації України. Висновок щодо правильності (або недостовірності) задекларованих платником даних податкового обліку як підстави для внесення змін до вказаної бази даних може бути зроблений податковим органом лише після визначення платникові податкових зобов'язань та їх узгодження у встановленому законом порядку.

Слід також наголосити, що у податковому праві визнається критерій добросовісності платника, який передбачає законність дій платника у сфері податкових правовідносин (у тому числі і щодо формування даних податкового обліку), доки це не спростовано у порядку, встановленому Податковим кодексом України. Наведене також виключає можливість застосування до платника негативних правових наслідків (зокрема, у вигляді вилучення з електронної бази даних задекларованих ним показників) до моменту донарахування платникові податкового зобов'язання в порядку статті 54 Податкового кодексу України та його узгодження.

За таких обставин суд першої інстанцій дійшов об'єктивного висновку про незаконність дій податкового органу щодо коригування у базі даних Автоматизованого співставлення податкового зобов'язання та податкового кредиту в розрізі контрагентів даних щодо непідтвердження податкових зобов'язань та податкового кредиту, задекларованих ПП Агрофірма «Хлібодар» в спеціальних Деклараціях з податку на додану вартість за період з 01.01.2012 по 31.05.2013 з посиланням на акт № 337/221/30364137 від 27.08.2013 від 08.11.2012 «Прорезультати позапланової документальної виїзної перевірки ПП Агрофірма "Хлібодар" (код ЄДРПОУ 30364137) з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2012 рік по 31.05.2013 рік» та правомірно задовольнив позовні вимоги у відповідній частині щодо визнання протиправними дії Новомосковської ОДПІ ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області з коригування показників податкової звітності ПП Агрофірма "Хлібодар" за період з 01.01.12 р. по 31.05.13 р, яке відбулося на підставі акту № 337/221/30364137 від 27.08.2013 "Про результати позапланової документальної виїзної перевірки ПП Агрофірма "Хлібодар" ( код ЄДРПОУ 30364137) з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2012 р. по 31.05.2013 р.", в тому числі дії з виключення з системи "Податкового блоку" підсистеми "Розшифровка податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів", з використанням системи "Аналітична система автоматизованого результату співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів" сум податкових зобов'язань та податкового кредиту, задекларованих ПП Агрофірма "Хлібодар" в спеціальних Деклараціях з податку на додану вартість за період з 01.01.2012 р. по 31.05.2013 р., а також зобов'язання Новомосковської ОДПІ ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області відновити показники податкової звітності ПП Агрофірма "Хлібодар" (код ЄДПРОУ 30364137) в період з 01.01.2012 р. по 31.05.2013 р, в тому числі зобов'язати відобразити в системі "Податкового блоку" підсистеми "Розшифровка податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів", з використанням системи "Аналітична система автоматизованого результату співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів" суми податкових зобов'язань та податкового кредиту, задекларованих ПП Агрофірма "Хлібодар" в спеціальних Деклараціях з податку на додану вартість за період з 01.01.2012 р. по 31.05.2013 р.

Задовольняючи позовні вимоги в частині визнання акту Новомосковської ОДПІ ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області № 337/221/30364137 від 27.08.2013 року "Про результати позапланової документальної виїзної перевірки ПП Агрофірма "Хлібодар" (код ЄДРПОУ 30364137) з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2012 рік по 31.05.2013 рік" таким, що не відповідає вимогам законодавства; визнання протиправними дій Новомосковської ОДПІ ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області щодо формування в акті № 337/221/30364137 від 27.08.2013 висновків про завищення ПДВ по спеціальним податковим деклараціям (скороченим) за період 01.01.12 р. по 31.05.13 р. всього в сумі 26 641 730,00 грн.; визнання протиправними дії Новомосковської ОДПІ ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області, щодо висновків акту № 337/221/30364137 від 27.08.2013 про порушення ПП Агрофірма "Хлібодар" вимог спеціального режиму оподаткування діяльності в сфері сільського господарства; відкликання акту № 337/221/30364137 від 27.08.2013 з інших Державних податкових інспекцій Міністерства Доходів і Зборів України, яким він був надісланий раніше, суд першої інстанції виходив з того, що висновки податкового органу за результатом проведеної звірки не відповідають приписам Податкового кодексу України та фактичним обставинам.

Оцінюючи законність доводів податкового органу щодо протиправності використання позивачем спеціального режиму оподаткування та безтоварності спірних господарських операцій позивача суд виходив з того, що первинними документами позивача підтверджено правомірність формування податкової звітності у спірному періоді, а також доведено правомірність отримування й використання протягом перевіряємого періоду статусу суб'єкта спеціального податкового режиму з фіксованого сільськогосподарського податку та спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість, а отже висновки відповідача в акті перевірки є неправомірними, такими, що вчинені за межами наданих відповідачу функцій та повноважень, передбачених ст. 10 Закону України «Про державну податкову службу в Україні» та ст. 20 Податкового кодексу України, та, відповідно, підлягають скасуванню.

Проте, судом залишено поза увагою, що відповідно до приписів статті 17 Кодексу адміністративного судочинства України предметом розгляду по суті в порядку адміністративного судочинства є не будь-які рішення, дії або бездіяльність суб'єкта владних повноважень, а лише ті, що породжують права та обов'язки учасників спірних відносин.

В свою чергу, висновки, викладені в акті податкового органу, складеного за результатом перевірки, не є предметом оскарження в адміністративному суді, оскільки не є обов'язковими ані для платника податків, ані для керівника контролюючого органу. Останній оцінює викладені в акті перевірки доводи і в разі наявності податкових порушень приймає податкове повідомлення-рішення, яке і визначає грошові зобов'язання платникові податків.

Натомість висновки, викладені в акті перевірки, є лише відображенням фактичних дій податкових інспекторів-ревізорів та їх особистої думки, а тому не створюють жодних правових наслідків. Відповідно, акти перевірки не порушують права платників податків безвідносно до змісту таких актів, в зв'язку з чим відсутні підстави для задоволення позовних вимог щодо протиправності актів перевірки, а так само дій щодо включення до актів перевірки будь-яких даних.

Відповідна правова позиція викладена й у постанові Верховного Суду України № 21-237а13 від 10 вересня 2013, яка відповідно до ч.2 ст. 161 КАС України є обов'язковою при прийнятті судових рішень. Отже, згідно висновків Верховного Суду України, акт перевірки не є рішенням суб'єкта владних повноважень у розумінні статті 17 КАС, не зумовлює виникнення будь-яких прав і обов'язків для осіб, робота (діяльність) яких перевірялися, тому його висновки не можуть бути предметом спору. Відсутність спірних відносин, в свою чергу, виключає можливість звернення до суду, оскільки відсутнє право, що підлягає судовому захисту. Акт перевірки є носієм доказової інформації про виявлені контролюючим органом порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єктами господарювання, документом, на підставі якого приймається відповідне рішення контролюючого органу, а тому оцінка акта, в тому числі й оцінка дій службових осіб контролюючого органу щодо його складання, викладення у ньому висновків перевірки, може бути надана судом при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акта.

З урахуванням наведених позицій колегія суддів дійшла висновку про необхідність скасування постанови суду в частині задоволення зазначених позовних вимог.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 160, 196, 198, 202, 205, 207 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Новомосковської об'єднаної державної податкової інспекції головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2013 року по справі № 804/14241/13-а - частково задовольнити.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21листопада 2013 року по справі № 804/14241/13-а - частково скасувати.

У задоволенні позовних вимог приватного підприємства «АГРОФІРМА ХЛІБОДАР» до Новомосковської об'єднаної державної податкової інспекції головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області щодо:

- визнання акту Новомосковської об'єднаної державної податкової інспекції головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області № 337/221/30364137 від 27.08.2013 року «Про результати позапланової документальної виїзної перевірки ПП Агрофірма «Хлібодар» (код ЄДРПОУ 30364137) з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2012 рік по 31.05.2013 рік» як таким, що не відповідає вимогам законодавства;

- визнання протиправними дій Новомосковської об'єднаної державної податкової інспекції головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області щодо формування в акті № 337/221/30364137 від 27.08.2013 «Про результати позапланової документальної виїзної перевірки ПП Агрофірма «Хлібодар» ( код ЄДРПОУ 30364137) з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2012 р. по 31.05.2013 р.» висновків про завищення ПДВ по спеціальним податковим деклараціям (скороченим) за період 01.01.12 р. по 31.05.13 р. всього в сумі 26 641 730,00 грн.;

- визнання протиправними дій Новомосковської об'єднаної державної податкової інспекції головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області, щодо висновків акту № 337/221/30364137 від 27.08.2013 «Про результати позапланової документальної виїзної перевірки ПП Агрофірма «Хлібодар» (код ЄДРПОУ 30364137) з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2012 р. по 31.05.2013 р.» про порушення ПП Агрофірма "Хлібодар" вимог спеціального режиму оподаткування діяльності в сфері сільського господарства;

- зобов'язання Новомосковської об'єднаної державної податкової інспекції головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області відкликати акт № 337/221/30364137 від 27.08.2013 «Про результати позапланової документальної виїзної перевірки ПП Агрофірма «Хлібодар» ( код ЄДРПОУ 30364137) з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2012 р. по 31.05.2013 р.» з інших Державних податкових інспекцій Міністерства Доходів і Зборів України, яким він був надісланий раніше, - відмовити.

В іншій частині постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2013 року по справі № 804/14241/13-а - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України протягом 20 днів з дня складання в повному обсязі.

Головуючий: С.В. Чабаненко

Суддя: С.М. Іванов

Суддя: А.В. Шлай