Постанова № 38350113, 10.04.2014, Херсонський окружний адміністративний суд

ХЕРСОНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

____________

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 квітня 2014 р.м. ХерсонСправа № 821/3811/13-а13 год. 33 хв.

Херсонський окружний адміністративний суд у складі:

головуючої судді: Дубровної В.А.,

при секретарі: Рябчич А.М.,

за участю представника:

позивача - Райчука П.Ф.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Державного підприємства "Херсонське лісомисливське господарство" до Державної податкової інспекції у м. Херсоні Головного управління Міндоходів у Херсонській області про скасування податкового повідомлення - рішення,

встановив:

У лютому 2009 року Державне підприємство "Херсонське лісомисливське господарство" ( далі - позивач, ДП "Херсонське ЛМГ") звернулось до Херсонського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у м. Херсоні ( далі - відповідач, ДПІ), яким просив визнати не чинним підрозділи 3.1.1 (валовий дохід) та 3.1.2 (валові витрати) розділу 3, п. 1 розділу 4 (висновок) акту ДПІ у м. Херсоні від 03.09.2008 року №2563/23-8/33390814 та скасувати податкове повідомлення - рішення від 09.09.2008 року №0004292301/0 про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток всього на загальну суму 109868,54 грн., в тому числі за основним платежем у сумі 70280,90 грн. та за штрафними санкціями у сумі 39587,64 грн.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 19.09.2013 року скасовано постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 13.01.2010 року та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 03.02.2011 року та справу №2-а-2719/09/2170 направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Частиною 5 ст. 227 КАС України передбачено, що висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов'язковими для суду першої чи апеляційної інстанції при розгляді справи.

В ухвалі від 19.09.2013 року Вищим адміністративним судом зазначено, що суд першої інстанції, частково задовольняючи позов, а суд апеляційної інстанції, частково скасовуючи постанову суду першої інстанції та відмовляючи в позові, зробили передчасні висновки, оскільки як судом першої інстанції, так і судом апеляційної інстанції не були досліджені наступні обставини, зокрема не встановлено правову природу договірних зобов'язань при передачі майна у межах спірних правовідносин, зокрема: чи були автомобілі безоплатно отриманими основними засобами з відповідними правовими наслідками; не розмежовано оспорюване донарахування податку на прибуток за кожним окремим епізодом; на основі первинних документів необхідно з'ясувати наявність або відсутність арифметичних помилок у акті перевірки; не досліджено інвентарні картки, первинні документи та декларації з податку на прибуток щодо об'єктивного висновку щодо наявності (або відсутності) порушення позивачем Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Отже, в даному адміністративному проваджені справа розглядається з урахуванням наведених висновків Вищого адміністративного суду України.

В ході нового розгляду справи, відповідно до заяви від 10.04.2014 року про зменшення позовних вимог, позивач просить суд скасувати податкове повідомлення-рішення від 09.09.2008 року №0004292301/0 у частині податкових зобов'язань з податку на прибуток за основним платежем на суму 48 976,05 грн. та за штрафними санкціями на суму 24488,02 грн.

В обґрунтування вказаних вимог позивач зазначає, що відповідачем помилково збільшено підприємству скоригований валовий дохід за рахунок безоплатно отриманих та оприбуткованих у грудні 2005 року автомобілів на загальну суму 65439,00 грн., оскільки вказані основні засоби були отримані позивачем від Міністерства лісового господарства України внаслідок реорганізації державних лісогосподарських об'єднань та створення державних підприємств. Позивач також вважає безпідставним висновок податкового органу щодо збільшення валового доходу на загальну суму 23223,52 грн., оскільки на його визначення вплинули арифметичні помилки ревізора - інспектора при зменшенні валових витрат, сформованих за рахунок витрачених бюджетних коштів. Стосовно висновку ДПІ про безпідставне віднесення до складу валових витрат 107241,69 гривень, то позивач вказує, що спірна сума витрати на поліпшення основних фондів ( капітальний ремонт будівлі та екскаватора Т-150) не перевищує 10% сукупної балансової вартості всіх груп основних фондів станом на початок такого звітного періоду, що підтверджується даними бухгалтерського обліку та копіями інвентарних карток обліку відповідних основних засобів форми № 03-6.

В судовому засіданні представник позивача підтримав позовні вимоги та просив їх задовольнити.

В судовому засіданні 06.12.2013 року, відповідно до ст. 55 КАС України, судом було ухвалено щодо процесуального правонаступництва шляхом заміни відповідача - Державної податкової інспекції у м. Херсоні на правонаступника - Державну податкову інспекцію у м.Херсоні Головного управління Міндоходів у Херсонській області (далі - ДПІ).

Відповідач надав суду письмові заперечення, якими підтверджується правомірність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, оскільки в ході планової перевірки позивача були встановлені порушення Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" відображені в акті перевірки.

В судовому засіданні представник відповідача підтримав заперечення проти адміністративного позову та просив відмовити у задоволенні позовних вимог.

Дослідивши матеріали справи, вивчивши доводи позову та заперечень проти нього, заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши зібрані по справі докази в їх сукупності, проаналізувавши зміст норм матеріального і процесуального права, які врегульовують спірні правовідносини, суд приходить до висновку про задоволення позовних вимог, виходячи з наступного.

Як вбачається з матеріалів справи, на підставі ч. 1 ст. 11, ч. 11 ст. 111 Закону України від 04.12.90 р. № 509-ХІІ "Про державну у службу в Україні" та відповідно до план-графіка документальних перевірок суб'єктів господарювання проведена планова виїзна документальна перевірка фінансово-господарської діяльності державного підприємства "Херсонське лісомисливське господарство" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.05 р. по 31.03.08 р., за результатами якої складено акт від 03.09.2008 року №2563/23-8/33390814, ( далі - акт перевірки).

Під час перевірки відповідачем було встановлено ряд порушень ДП "Херсонське ЛМГ" вимог діючого законодавства, серед яких зокрема, є порушення п.4.1 ст.4, п.п.4.1.6, п.4.1 ст.4, п.п.5.2.1 п.5.2 ст.5, п.п.5.6.1 п.5.6 ст.5, пп. 8.1.1., 8.1.2 п. 8.1 ст. 8, пп. 8.7.1, п.8.7 ст.8, пп. 11.3.1, п. 11.3 ст.11 Закону України від 28 рудня 1994 року № 334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємств" (далі - Закон України №334/94-ВР) в результаті чого занижено податку на прибуток на суму 74857,97 грн., у тому числі: 2005 р. - 41210,68 грн.; 2006 р. - 16181,31 грн.; 2007 р. - 9925,56 грн.; 2008 року - 7540,42 грн.

На підставі вказаного висновку ДПІ у м. Херсоні було прийнято податкове повідомлення - рішення від 09.09.2008 року №0004292301/0 про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток всього на загальну суму 109868,54 грн., в тому числі за основним платежем у сумі 70280,90 грн. та за штрафними санкціями у сумі 39587,64 грн., яке оскаржується позивачем в частині збільшення податкових зобов'язань з податку на прибуток за основним платежем на суму 48976,05 грн. та за штрафними санкціями на суму 24488,02 грн.

Відповідно до наданого позивачем розрахунку оскаржуваного об'єкту оподаткування з податку на прибуток, судом встановлено, що на збільшення оскаржуваної суми податкових зобов'язань за вказаним видом податку вплинули висновки ДПІ щодо -

- не віднесення до складу скоригованого валового доходу безоплатно отримані та оприбутковані на баланс у грудні 2005 року основні фонди (транспортні засоби) на загальну суму 65439,00 грн., що вплинуло на збільшення зобов'язання з податку на прибуток на суму 16359,75 грн. (65439,00 х 25%);

- неправомірне віднесення до складу валового доходу суми виплаченої заробітної плати, перерахованих відрахувань із заробітної плати та вартість сплачених товарно-матеріальних цінностей за рахунок коштів, отриманих із державного бюджету на загальну суму 4651822,0 грн., та до складу валових витрат вартість товарно-матеріальних цінностей, послуг та витрати на відрядження сплачених за рахунок бюджетних коштів на загальну суму 508215,99 грн., а також суми нарахованої заробітної плати та відрахувань із заробітної плати, виплати яких заплановано по кошторисам погасити за рахунок бюджетних коштів на загальну суму 4185421,49 грн., що вплинуло на збільшення валового доходу на загальну суму 41815,48 грн. (4651822,0 - (508215,99 + 4185421,49)) та збільшення податкових зобов'язань з податку на прибуток на суму 10453,87 грн. (41 815,48 х 25% ), яке оскаржується позивачем в частині збільшення валового доходу на загальну суму 23223,52 грн. та відповідно в частині збільшення податкових зобов'язань з податку на прибуток на суму 5805,88 грн. (23223,52грн. х 25%);

- неправомірне віднесення до складу валових витрат вартості послуг по ремонту будівлі та екскаватора Т-150 у розмірі, що перевищує 10% від балансової вартості основних фондів, на загальну суму 107241,69 грн., що вплинуло на збільшення зобов'язання з податку на прибуток на суму 26810,42 грн. (107241,69 х 25 % ).

Оцінюючи правомірність вказаних висновків ДПІ та прийнятого на їх підставі податкового повідомлення - рішення, суд виходить з встановлених в ході розгляду справи фактичних обставин та їх узгодженості з діючими, на момент виникнення спірних правовідносин, положенням Закону України від 28.12.94 р. № 334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємств" ( далі - Закон України № 334/94-ВР).

Суд відмічає, що відповідно до пп. 2.3.2 Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом ДПА України від 10.08.2005 р. №327 (далі - Порядок №327), який був чинний на момент проведення перевірки, передбачає, що "за кожним відображеним в акті фактом порушення податкового законодавства необхідно: висвітлити показники, які відображаються суб'єктом господарювання у податковій та іншій звітності, та фактичні показники, виявлені у ході перевірки на підставі первинних документів податкового та бухгалтерського обліку суб'єкта господарювання у розрізі періодів у грошових одиницях, передбачених звітністю; у разі виявлення розбіжностей чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті нормативно-правових актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків, в якому дане порушення здійснено, при цьому додати до акта письмові пояснення посадових осіб суб'єкта господарювання щодо встановлених порушень; зазначити первинний документ, на підставі якого вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку (навести кореспонденцію рахунків операцій), та інші докази, що достовірно підтверджують наявність факту порушення; у разі відсутності первинних документів або ненадання для перевірки первинних та інших документів, що підтверджують факт порушення, зазначити перелік цих документів.

Проте, в порушення вказаній нормі Порядок №327 зміст акту планової документальної перевірки містить невиправдано стислий зміст, з якого неможливо встановити документально підтверджені підстави порушення Закону України від 28 рудня 1994 року №334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємств", зокрема ні в акті перевірки, ні в додатках до акту не зазначено зміст первинних документів, з яких би вбачались порушення вказаного Закону.

При цьому, суд зауважує, що згідно з частиною другою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Виходячи зі змісту наведеної норми, саме на податкові органи покладається обов'язок надати достатні докази на обґрунтування висновків про порушення платником податків норм податкового законодавства, на підставі яких такому платникові визначено відповідні грошові зобов'язання.

Враховуючи принцип офіційного з'ясування обставин справи, передбачений частинами четвертою та п'ятою статті 11 КАС України, суд неодноразово (ухвали суду від 06.12.2013 р., від 01.04.2014 р.) вимагав від ДПІ розрахунок об'єкта оподаткування з податку на прибуток по видам порушень, які вплинули на визначення оскаржуваного грошового зобов'язання.

З огляду на те, що податковий орган не виконав вищевказані вимоги суду, відповідно до вимог ст. 71 КАС України вирішення даної справи та надання правової оцінки висновкам ДПІ здійснюється судом на основі наявних у справі доказів.

Щодо правомірності висновку ДПІ про збільшення валового доходу підприємства на загальну суму на загальну суму 65439,00 грн. у зв'язку з не включенням до його складу безоплатно отриманих та оприбуткованих на баланс у грудні 2005 року основних фондів (транспортні засоби).

Як вбачається зі стор. 22 акту перевірки, то на підставі даних бухгалтерського запису Д-т 105, К-т 424, журналу - ордеру №8 податковим органом відображено порушення п.п.4.1.6 п. 4.1 ст. 4, пп. 11.3.1 п.11.3 ст.11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", оскільки підприємством не віднесено до складу скоригованого валового доходу безоплатно отримані та оприбутковані на баланс у грудні 2005 року основні фонди: ГАЗ (державний № 20-76 ХОВ) та ВАЗ 2121 (державний № 27-26 ХОБ) у сумі 65439,0 грн., в результаті чого встановлено заниження скоригованого валового доходу за 4 квартал 2005 року (рядок 01.6 "Інші доходи" Декларації з податку на прибуток за 2005 рік на вказану суму. При цьому, вказано, що первинні документи (акти, накладні) на отримання автомобілів відсутні. Пояснення посадових осіб щодо встановлених порушень додаються до акту перевірки. Копії документів, що свідчать про вказані порушення вилучені та додаються до акту перевірки, що оформлено описом копій документів.

Як зазначалось вище, ДПІ на підтвердження доводів, викладених в акті перевірки, жодного доказу суду не надав.

Судом встановлено, що згідно преамбули Статуту Державного підприємство "Херсонське лісомисливське господарство", зареєстрованого виконавчим комітетом Херсонської міської ради від 10.02.2005 р. за №001786 Державне підприємство "Херсонське лісомисливське господарство" засноване на державній власності, створено відповідно до наказу Державного комітету лісового господарства України від 20.10.2004 року № 178 "Про реорганізацію державних лісогосподарських об'єднань та створення державних підприємств".

Відповідно до пункту 15.3 цього Наказу, валові активи та пасиви, у т.ч. головного підприємства державних лісогосподарських об'єднань "Херсонліс" безкоштовно передаються державному підприємству "Херсонське лісомисливське господарство". Крім того, на підставі вказаного наказу, Херсонським державним лісогосподарським об'єднанням "Херсонліс" був прийнятий наказ №166 від 27.10.2004 року, яким зобов'язано підготувати документи для безкоштовної передачі валових активів та пасивів головного підприємства державного лісогосподарського об'єднання "Херсонліс" новоствореному державному підприємству "Херсонське лісомисливське господарство" у встановленому законодавством порядку. Отже, на виконання наказу державного лісогосподарського об'єднання "Херсонліс" №166 від 27.10.2004 року між головою ліквідаційної комісії державного лісогосподарського об'єднання "Херсонліс" та директором державного підприємства "Херсонське лісомисливське господарство" складено акт прийому-передачі основних засобів від 12.12.2005 р. за № 14/3-11, яким ДЛГО "Херсонліс" передає, а ДП "Херсонське ЛМГ" приймає автомобілі: а) ВАЗ-21213,1995 року випуску, білого кольору, державний номерний знак 2726 ХОБ, двигун № 3834004, кузов № 1164691, залишкової вартістю 16 389,00 грн.; б)ГАЗ-31029,1993 р. випуску, державний номерний знак 2076 ХОВ, шасі №128384, двигун №126519, кузов №128954, залишкової вартістю 49050,00 грн., на загальну суму 65439,00 грн.

Згідно підпункту 5.1.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 року №92, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 18 травня 2000 р. за №288/4509, вказані вище автомобілі відносяться (класифікуються) до групи "Транспортні засоби".

З огляду на вищевказані обставини, суд приходить до висновку, що вищевказані автомобілі є основними фондами безоплатно отриманими за рішенням органів центральної виконавчої влади, до яких відноситься Державний комітет лісового господарства України.

Крім того, суд приймає до уваги надані позивачем до матеріалів справи копії технічного паспорту серії ВЩ №329539 та свідоцтва про реєстрацію ТЗ серії ХОС №076647 вказаних транспортних засобів, які зареєстровані в Херсонському МРЕВ ГАІ 18.04.1994 року (ГАЗ-31029) та 10.11.1995 року (ВАЗ-21213), якими підтверджується причетність автомобілів до підприємства "Херсонський держлісгосп", правонаступником якого є позивач. Також безоплатне отримання позивачем спірних автомобілів від Державного комітету лісового господарства України підтверджується витягом з акту контрольно-ревізійного відділу у м. Херсоні КРУ в Херсонський області від 02.09.2005 року № 02-17/39, стор. 39-40, яким в ході перевірки фінансово-господарської діяльності позивача встановлено, що на підставі наказу ДЛГО "Херсонліс" від 27.10.2004 року №166 відповідно до розподільного балансу та згідно акту прийому - передачі основних засобів та товарно - матеріальних цінностей №1 від 01.01.2005 року на баланс новоутвореного державного підприємства "Херсонське лісомисливське господарство" безкоштовно передані товарно-матеріальні цінності, в тому числі згадані вище транспортні засоби (ГАЗ-З1029 та BA3-21213), але по бухгалтерському обліку ДП "Херсонське ЛМГ" на рахунку 105 "Транспортні засоби" зазначені автомобілі не рахуються, хоча згідно даних проведеної інвентаризації фактично є в наявності.

Відповідно до пп. 4.2.15 п. 4.2 ст. 4 Закону України №334/94-ВР не включається до складу валового доходу вартість основних фондів, безоплатно отриманих платником податку з метою здійснення їх експлуатації у випадках, передбачених законодавством, якщо такі основні фонди отримані за рішенням органів центральної виконавчої влади.

З урахуванням викладеного, суд вважає неправомірним висновок ДПІ про збільшення у грудні 2005 року скоригованого валового доходу позивача за рахунок безоплатно отриманих та оприбуткованих основних фондів (автомобілів ГАЗ-31029 та BA3-21213) на загальну суму 65439,0 грн., оскільки до складу валового доходу не включається вартість основних фондів безоплатно отриманих платником податку за рішенням органів центральної виконавчої влади, в даному випадку за рішення Державного комітету лісового господарства України.

Щодо правомірності висновку ДПІ про збільшення валового доходу в частині суми 23223,52 грн., у зв'язку з неправомірним включенням до складу валових доходів та валових витрат витрачених коштів, отриманих з державного бюджету.

Як вбачається зі стор. 21 акту перевірки, то на підставі даних бухгалтерського запису Д-т 651, 652, 653, 654, 377 К-т 48, Д-т 301, К-т 661, рядку 01.6 Декларації з податку на прибуток за 1-е півріччя 2005 року -1 квартал 2008 року, журнал-ордеру № 10 податковим органом відображено порушення п.п.4.1.1 п.4.1 ст.4 Закону України №334/94-ВР, оскільки підприємством віднесено до складу інших доходів (рядок 01.6 декларації з податку на прибуток підприємства) суми виплаченої заробітної плати, перерахованих відрахувань із заробітної плати та вартість сплачених товарно-матеріальних цінностей за рахунок коштів, отриманих із державного бюджету на загальну суму 4651822,0 грн., у тому числі 2 кв. 2005 р. - 296700,0 грн.; 3 кв. 2005 р. - 357310,0 грн.; 4 кв. 2005 р. - 381600,0 грн.; 1 кв. 2006 р. - 363246,0 грн.; 2 кв. 2006 р. - 348604,0 грн.; 3 кв. 2006 р. - 342020,0 грн.; 4 кв. 2006 р. - 400438,0 грн.; 1 кв. 2007 р. - 433837,0 грн.; 2 кв. 2007 р. - 453403,0 грн.;. 3 кв. 2007 р. - 443939,0 грн.; 4 кв. 2007 р. - 421166,0 грн.; 1 кв. 2008 р. - 409559,0 грн.

Відповідно до п. 4.1., пп. 4.1.1 п.4.1 ст. 4 Закону України № 334/94-ВР валовий доход - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами. Валовий доход включає: загальні доходи від продажу товарів (робіт, послуг), у тому числі допоміжних та обслуговуючих виробництв, що не мають статусу юридичної особи, а також доходи від продажу цінних паперів, деривативів, іпотечних сертифікатів участі, іпотечних сертифікатів з фіксованою дохідністю, сертифікатів фондів операцій з нерухомістю (за винятком операцій з їх первинного випуску (розміщення), операцій з їх кінцевого погашення (ліквідації) та операцій з консолідованим іпотечним боргом відповідно до закону).

Також, на стор. 25-26 акту перевірки податковий орган вказує, що на підставі даних бухгалтерського запису Д-т 377, 372 К-т 48, журнал-ордеру №9, банківських виписок встановлено порушення п.п.5.2.1 п.5.2 ст.5 Закону України №334/94-ВР, оскільки підприємством віднесено до складу витрат на придбання товарів (робіт, послуг) (р. 04.1 Декларації з податку на прибуток) вартість товарно-матеріальних цінностей, послуг та витрати на відрядження сплачених за рахунок бюджетних коштів на загальну суму 508215,99 грн., у тому числі: 2 кв. 2005 р. - 20996,46 грн.; 3 кв. 2005 р.- 45340,43 грн.; 4 кв. 2005 р. - 65426,88 грн.; 1 кв. 2006 р. - 30498,3 грн.; 2 кв. 2006 р. - 23435,98 грн.; 3 кв. 2006 р. - 29747,42 грн.; 4 кв. 2006 р. - 71384,52 грн.; 1 кв. 2007 р. - 18142,0 грн.; 2 кв. 2007 р. - 57718,0 грн.; 3 кв. 2007 р. - 62665,0 грн.; 4 кв. 2007 р. - 63545,0 грн.; 1 кв. 2008 р. -19316,0 грн. (Додаток 13 до акту перевірки).

Підпунктом п.5.2.1 п.5.2 ст.5 цього Закону визначено, що до складу валових витрат включаються, зокрема, суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Крім того, на підставі даних бухгалтерського запису Д-т 231 К-т 661, 651,652, 653, 654, журнал-ордеру №4 встановлено порушення п.п.5.6.1 п.5.6 ст.5, п.п.5.7.1 п.5.7 ст.5 Закону України №334/94-ВР, оскільки підприємством віднесено до складу витрат на оплату праці (р. 04.3 Декларації з податку на прибуток) та суми страхового збору (внесків) до фондів державного загальнообов'язкового страхування (р. 04.4 Декларацій з податку на прибуток) суми нарахованої заробітної плати та відрахувань із заробітної плати, виплати яких заплановано по кошторисам погасити за рахунок бюджетних коштів на загальну суму 4185421,49 грн., у тому числі: 2 кв. 2005 р. - 294151,8 грн.; 3 кв. 2005 р. - 311936,99 грн.; 4 кв. 2005 р. - 338666,64 грн.; 1 кв. 2006 р. - 332786,07 грн.; 2 кв. 2006 р. - 325174,02 грн.; 3 кв. 2006 р. - 313272,58 грн.; 4 кв. 2006 р. - 328948,48 грн.; 1 кв. 2007 р. - 415 695,52 грн.; 2 кв. 2007 р. - 395 649,06 грн.; 3 кв. 2007 р. - 381 274,55 грн.; 4 кв. 2007 р. - 357 622,54 грн.; 1 кв. 2008 р. - 390243,24 грн. (Додаток 13 до акту перевірки).

Згідно п.п.5.6.1 п. 5.6 ст. 5 вказаного Закону з урахуванням норм пункту 5.3 цієї статті до складу валових витрат платника податку відносяться витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на виплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат, виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на виплату авторських винагород та виплат за виконання робіт (послуг), згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-які інші виплати в грошовій або натуральній формі, встановлені за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами закону, що регулює питання оподаткування доходів фізичних осіб (законодавства, що встановлює правила оподаткування прибутковим податком з громадян).

Відповідно до пп. 5.7.1. п. 5.7. ст.. 5 цього Закону до складу валових витрат платника податку належать суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, нараховані в порядку, встановленому законодавством.

Отже, з посиланням на вищевказані приписи Закону України №334/94-ВР податковим органом встановлено завищення підприємством валового доходу та валових витрат, сформованих за рахунок коштів, отриманих з державного бюджету, в результатів чого визначено заниження валового доходу на загальну суму 41815,48 грн. ( витрати 4693637,48 грн. (508 215,99 грн. + 4 185 421,49 грн.) - дохід 4651822,0 грн.

Зі змісту акту перевірки судом встановлено, що вказаний висновок ДПІ обґрунтований відсутністю законодавчих норм, які надають ДП "Херсонське ЛМГ" право формувати валові доходи та валові витрати за рахунок витрачених коштів, які отримані платником податку з бюджету. Отже, показниками зменшення валового доходу та валових витрат є виключно кошти, отримані державним підприємством з метою його бюджетного фінансування, що не заперечувалось представниками сторін в судовому засіданні.

Позивач частково заперечуючи проти вказаного висновку податкового органу зазначив, що внаслідок методологічних помилок податкового органу, які не вплинули на об'єкт оподаткування, та арифметичних помилок з аналогічних підстав, які суттєво збільшили як базу оподаткування, так і податкові зобов'язання ДПІ неправомірно збільшено підприємству валовий дохід на загальну суму 23223,52 грн., у т.ч. за IV квартал 2005 року на суму 22493,52 грн., за липень 2006 року на 1000,00 грн., оскільки спірна сума розрахована без дотримання показників звітності, відображених в журнал-ордерах № № 4, 8, 9, 10.

Надаючи правову оцінку доводам позивача суд виходить з наступного.

Суд не погоджується з доводами позивача про наявність методологічних та арифметичних помилок при розрахунку оскаржуваної суми валового доходу, оскільки підставою для його визначення є порушення вищевказаних норм Закону України №334/94-ВР, якими, на думку ДПІ, не передбачено право платника податків формувати валовий дохід та валові витрат за рахунок витрачених бюджетних коштів.

При цьому, суд зазначає, що відповідно до роз'яснення Комітету Верховної Ради України з питань фінансів і банківської діяльності від 20.03.2001 № 06-10/167 щодо визначення терміна "арифметична помилка або описка" під терміном "арифметична помилка" слід розуміти помилки або описки, яких припустився платник податку при заповненні декларацій (розрахунків) або додатків до них, зокрема при виконанні арифметичних дій, передбачених при обчисленні об'єкта оподаткування з метою визначення податкових зобов'язань з податку, збору, обов'язкового платежу (додавання або вирахування відповідних рядків), а також описки, яких припущено при перенесенні даних із додатків, на підставі яких заповнюються відповідні рядки декларації (неправильно поставлено кому при застосуванні одиниці виміру або перенесено підсумок з додатка тощо).

Під терміном "методологічна помилка" слід розуміти помилку, якої припустився платник податків при складанні декларації, що полягає у неправильному застосуванні або незастосуванні ставок оподаткування чи коефіцієнтів при визначенні податкового зобов'язання з того чи іншого податку, збору (обов'язкового платежу).

Отже, обґрунтованість позивачем своїх вимог наявністю методологічних та арифметичних помилок з боку податкового органу при розрахунку об'єкта оподаткування не може бути застосована до спірних правовідносин.

Проте, суд відмічає, що Законом України від 28 грудня 1994 року № 334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємств", який був чинний на момент виникнення спірних правовідносин, не було врегульовано питання щодо віднесення до складу валового доходу, у т.ч. до складу інших доходів, суми виплаченої заробітної плати, перерахованих відрахувань із заробітної плати та вартість сплачених товарно-матеріальних цінностей за рахунок коштів, отриманих із державного бюджету.

Натомість, відповідно до пп. 11.3.5 п. 11.3 ст. 11 цього Закону визначено лише дату збільшення валового доходу в разі продажу товарів (робіт, послуг) з оплатою за рахунок бюджетних коштів, а саме дата надходження таких коштів на поточний рахунок платника податку або дата отримання відповідної компенсації у будь-якому іншому вигляді, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов'язаннями перед таким бюджетом. Отже, даною нормою передбачалось застосування "касового методу", тобто доходи враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування в момент здійснення розрахунків за бюджетні кошти, а до витрат відповідно включаються витрати, пов'язані з отриманням доходу.

Крім того, пунктами 16 та 17 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 29.11.99 р. №290, із змінами та доповненнями, визначено, що цільове фінансування не визнається доходом доти, поки не існує підтвердження того, що воно буде отримане та підприємство виконає умови щодо такого фінансування (п. 16). Отримане цільове фінансування визнається доходом протягом тих періодів, в яких були зазнані витрати, пов'язані з виконанням умов цільового фінансування.

На відміну від зазначеного Закону Податковий кодекс України, який набув чинності з 01.01.2011 р., не передбачає "касовий метод" для визнання доходів при розрахунках за бюджетні кошти, а здійснюється за методами "нарахувань" та "співставлень", передбаченими відповідними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, тобто доходи враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування в момент їх виникнення незалежно від сплати грошових коштів.

Для врегулювання даної спірної ситуації, суд застосує презумпцію правомірності рішень та презумпцію добросовісності платників платника, визначені у п. 4.4 ст. 4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" від 21.12.2000 р. №2181-III, відповідно до якої у разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, припускає неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, то рішення приймається на користь платника податку. Аналогічні приписи містяться у підпункті 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України.

Водночас, суд зазначає, що відповідно до вимог ч. 2 ст. 11 КАС України суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою і не може виходити за межі позовних вимог.

Відповідно до заяви позивача про зменшення позовних вимог, ДП "Херсонське ЛМГ" предметом оскарження за вказаним видом порушення є неправомірне збільшення підприємству валового доходу за IV квартал 2005 року в сумі 22223,52 грн., за липень 2006 року в сумі 1000,00 грн., що загалом складає 23223,52 грн. та як наслідок збільшення податкових зобов'язань з податку на прибуток на суму 5805,88 грн. (23223,52 грн. х 25 %), оскільки, позивач вважає, що при розрахунку спірної суми валового доходу податковий орган використав показники звітності, які не відповідають дійсності.

Як зазналось вище, вказаний висновок податкового органу дійсно був зроблений за результатами перевірки відповідних рядків Декларації з податку на прибуток, даних бухгалтерського запису, журнал-ордеру, банківських виписок тощо.

Суд відмічає, що правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні встановлено Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні". Цей Закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб'єктів господарської діяльності (далі - підприємства), які зобов'язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством. ( ч. 1 ст. 2 Закону).

Згідно ч. 2 ст. 3 цього Закону, бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця.

Дослідивши наявні у справі документи, надані позивачем додаткові докази та пояснення до уточнених позовних вимог, суд встановив наступне.

Як вбачаться з стор. 21 акту перевірки, п. "а"; додаток № 11 до акту, ДПІ встановлено неправомірне віднесення підприємством до складу інших доходів (рядок 01.6. декларації з податку на прибуток) у IV кв. 2005 р. суму 381600,00 грн., у 3 кв. 2006 р. суму 342020,00 грн., які виникли внаслідок виплаченої суми заробітної плати, перерахованих відрахувань із заробітної плати та вартість сплачених товарно-матеріальних цінностей за рахунок коштів, отриманих із державного бюджету, що є порушенням п.п.4.1.1 п.4.1 ст.4 Закону України №334/94-ВР.

На стор.25- 26 акту перевірки, п.1, підпункт "а", підпункт "б", додаток № 13 до акту перевірки ДПІ відображено неправомірне віднесення підприємством до складу витрат -

- у рядок 04.1. декларації з податку на прибуток, у т.ч. у IV кв. 2005 р. суму 65426,88 грн., у ІІІ кв. 2006 р. суму 29747,42 грн., які складають вартість товарно-матеріальних цінностей, послуг та витрати на відрядження, сплачених за рахунок бюджетних коштів;

- у рядок 04.3., 04.4. декларації з податку на прибуток, у т.ч. у IV кв. 2005 р. суму 338666,64 грн., у ІІІ кв. 2006 р. суму 313272,58 грн., які складають суму витрат на оплату праці, суми страхового збору (внесків) до фондів державного загальнообов'язкового страхування, суми нарахованої заробітної плати та відрахувань із заробітної плати, виплати яких заплановано по кошторисам погасити за рахунок бюджетних коштів, що є порушенням п.п.5.2.1 п.5.2 ст.5, п.п.5.6.1 п.5.6 ст.5, п.п.5.6,1 п.5.6 ст.5, п.п.5.7.1 п.5.7 ст.5 Закону України №334/94-ВР.

Внаслідок вказаних порушень податковим органом встановлено завищення валових витрат у IV кв. 2005 р. на суму 22493,52 грн. ( витрати 404093,52 грн. - доходи 381600,00 грн.), у ІІІ кв. 2006 р. на суму 1000,00 грн. ( витрати 343020,00 грн. - доходи 342020,00 грн.), що загалом складає 23493,52 грн.

Представник позивача в судовому засіданні стверджував, що вказаний висновок ДПІ не відповідає дійсності, оскільки за економічним розрахунком підприємство не може використати коштів, одержаних з бюджету більше, ніж їх отримано. Однак, відповідач у IV кв. 2005 р. встановивши декларування доходу за рахунок коштів держаного бюджету у сумі 381600,00 грн., а зменшує валові витрати на суму 404093,52 грн., що на суму 22493,52 грн. більше, ніж їх фактично отримано. Аналогічна ситуація має місце при відображені показників звітності у ІІІ кв. 2006 р., зокрема, відповідач встановивши декларування доходу за рахунок коштів держаного бюджету у сумі 342020,00 грн., зменшує валові витрати на суму 343020,00грн., що на суму 1000,00 грн. більше, ніж їх фактично отримано.

Представник відповідача в судовому засіданні на вказані доводи позивача не спростував.

Суд погоджується з вищевказаною позицією позивача, оскільки в ході дослідження наявних у справі первинних документів підтверджено необґрунтоване відображення ревізором - інспектором у додатку №13 до акту перевірки спірних сум внесків до Херсонського відділення Фонду соцстрахування від нещасних випадків на виробництві, Пенсійного фонду України в Дніпровському районі м.Херсона, оскільки вони не відповідають даним первинного бухгалтерського обліку.

Так, відповідно до журнал-ордеру №4 за грудень 2005 року, стор.13, кредит рахунку 654 сума нарахованих та сплачених внесків до Херсонського відділення Фонду соцстрахування від нещасних випадків на виробництві склала 224,48 грн. Проте, у додатку №13 до акту перевірки ( рядок 9, стовпчик 15) податковим органом відображено суму 22448,00 грн., яка у 100 разів перевищує фактично нараховану та сплачену суму внесків.

Суд відмічає, що про помилковість відображення у вказаному додатку до акту перевірки спірних сум свідчить також суми нарахованих та сплачених внесків до Херсонського відділення Фонду соцстрахування від нещасних випадків на виробництві за інші звітні періоди коливаються в межах від 111,86 грн. (листопад 2005 року) до 288,09 грн. (березень 2007 року).

Крім того, відповідно до журнал-ордеру №4 за липень 2006 року, стор.13, кредит рахунку 651 сума нарахованих та сплачених внесків до Пенсійного фонду України в Дніпровському районі м. Херсона склала 21089,91 грн. грн. Проте, у додатку №13 до акту перевірки (стор. 2, стовпчик 6) податковим органом відображено суму 21089,91 грн., що свідчить про збільшення фактично нараховану та сплачену суму внесків на 1000,00 грн.

З огляду на викладені обставини, суд приходить до висновку про неправомірне збільшення позивачу валового доходу на загальну суму 23223,52 грн., який вплинув на збільшення податку на прибуток підприємств в сумі 5805,88 грн.

Щодо правомірності висновку ДПІ про зменшення валових витрат на загальну суму 107241,69 грн., внаслідок віднесення до складу валових витрат вартості послуг по ремонту будівлі та екскаватора Т-150 у розмірі, що перевищує 10 % від балансової вартості основних фондів.

Як вбачається з стор. 26 акту перевірки, згідно бухгалтерського запису Д-т 151 К-т377, журнал-ордеру №4 податковим органом встановлено неправомірне віднесення підприємством до складу витрат на придбання товарів (робіт, послуг) (р. 04.1 Декларації з податку на прибуток) вартість капітального ремонту будівлі та екскаватора Т-150, що віднесено у бухгалтерському обліку на збільшення вартості будівлі та екскаватора, всього на суму 107241,69 грн., у тому числі: 4 квартал 2005 року - 28666,67 грн., І кв. 2006 р. - 39333,35 грн.; ІІ кв. 2006 р. - 7083,34 грн., IV кв. 2006 р. - 12408,33 грн.; 1 квартал 2007 року - 19750,0 грн., що є порушенням п.п.5.2.10 п. 5.2 ст.5, пп. 8.7.1 п.8.7 ст. 8 Закону України №334/94-ВР.

При цьому, суд відмічає, що з акту перевірки не можливо встановити обставини, які вплинули на вказаний висновок ДПІ та стали підставою для донарахування позивачу податкових зобов'язань у сумі 26810,42 грн. ( 107241,69 х 25% ).

В ході нового розгляду справи відповідач також не надав суду пояснень за вказаним видом порушення.

Відповідно до пп. 5.2.10 п. 5.2 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" до складу валових витрат включаються суми витрат, пов'язаних з поліпшенням основних фондів у межах, встановлених підпунктом 8.7.1 цього Закону, та суми перевищення балансової вартості основних фондів та нематеріальних активів над вартістю їх продажу, визначені у порядку, встановленому статтею 8 цього Закону.

Підпунктом 8.7.1 п. 8.7 ст. 8 Закону №334/94-ВР передбачено, що платники податку мають право протягом звітного періоду віднести до валових витрат будь-які витрати, пов'язані з поліпшенням основних фондів, що підлягають амортизації, у тому числі витрати на поліпшення орендованих основних фондів, у сумі, що не перевищує 10 відсотків сукупної балансової вартості всіх груп основних фондів станом на початок такого звітного періоду. Витрати, що перевищують зазначену суму, розподіляються пропорційно сумі фактично понесених платником податку витрат на поліпшення основних фондів груп 2, 3, 4 чи окремих об'єктів основних фондів групи 1 та збільшують балансову вартість основних фондів відповідних груп чи окремих об'єктів основних фондів групи 1 станом на початок розрахункового кварталу.

Відповідно до підпункту 8.2.1 пункту 8.2 статті 8 цього Закону основні фонди, це матеріальні цінності, що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку протягом періоду, який перевищує 365 календарних днів з дати введення в експлуатацію таких матеріальних цінностей, та вартість яких перевищує 1000 грн. і поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом.

Основним обліковим документом об'єктів основних засобів є інвентарна картка обліку основних засобів (форма № ОЗ-6), яка згідно з положеннями наказу Міністерства статистики України від 29.12.1995 №352 "Про затвердження типових форм первинного обліку" застосовується для обліку всіх видів основних засобів, а також для групового обліку однотипних об'єктів основних засобів, що надійшли в експлуатацію в одному календарному місяці, та таких, що мають одне і те ж виробничо-господарське призначення, технічну характеристику та вартість.

Пунктами 14, 15 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 №92, передбачено, що первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов'язаних з поліпшенням об'єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об'єкта. Первісна вартість основних засобів зменшується у зв'язку з частковою ліквідацією об'єкта основних засобів.

Витрати, що здійснюються для підтримання об'єкта в робочому стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат.

У чинному законодавстві України відсутнє нормативне визначення поняття модернізації та ремонту. Водночас зі змісту п. 29 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30.09.2003 №561, випливає, що проведення модернізації передбачає вдосконалення конструкції, що забезпечує підвищення продуктивності об'єкта, який модернізується, сприяє розширенню його технологічних можливостей, досягненню економії ресурсів, поліпшенню умов праці. Здійснення ж ремонту полягає у частковому відновленні окремих об'єктів для підтримання їх у робочому стані.

Внаслідок дослідження наявних у справі документів, судом встановлено, що на балансі позивача знаходиться адміністративна будівля, що підтверджується інвентарною карткою обліку основних засобів в бюджетних установах №220, а також екскаватор Т-150 Харківського тракторного заводу, що підтверджується інвентарною карткою обліку основних засобів в бюджетних установах №158.

Відповідно до витягів додатку К1/1 до рядків 01.2., 01.5., 04.2., 04.10 та 07 декларації з податку на прибуток за І кв. 2005 р. за І кв. 2006 р. за І кв. 2007 р. в таблицях 3 "Витрати на поліпшення основних фондів, що включаються до складу валових витрат" сукупна балансова вартість основних фондів (ряд. 4.10. декларації) на початок звітного року становить, зокрема станом на 01.01.2005 р. - 1409 700 грн., сума ліміту на звітний рік складає 140,97 тис. грн.; станом на 01.01.06 р. - 1704 856 грн., сума ліміту на звітний рік складає 170,486 тис. грн.; станом на 01.01.07 р. - 674 303, 00 грн., сума ліміту на звітний рік складає 67430,00 грн.

Згідно додатку № 14 до акту перевірки, податковим органом відображено віднесення підприємством до складу валових витрат, зокрема, у 4 кв. 2005 р. вартість капітального ремонту адміністративної будівлі в сумі 28666 грн. 67 коп., у І кв. 2006 р. вартість капітального ремонту адміністративної будівлі в сумі 39333,35 грн., у ІІ кв. 2006 р. вартість капітального ремонту адміністративної будівлі в сумі 7083,34 грн., у 4 кв. 2006 р. вартість капітального ремонту екскаватора Т-150 в сумі 12408,33 грн.; у І кв. 2007 р. вартість капітального ремонту адміністративної будівлі в сумі 19750,00 грн.

Отже, судом встановлено, що у 2005 році загальна сума витрат на капітальний ремонт адміністративної будівлі склала 28666,67 грн., у 2006 р. загальна сума витрат на капітальний ремонт адміністративної будівлі та екскаватора склала 58825,00 грн., у 2007 році загальна сума витрат на капітальний ремонт адміністративної будівлі склала 19750,00 грн.

З огляду на викладене, суд вважає, що позивачем дотримано вимоги пп. 8.7.1 п. 8.7 ст.8 Закону України №334/94-ВР, оскільки загальна вартість капітального ремонту адміністративної будівлі та екскаватора Т-150 за 2005 - 2007 р. не перевищує вищевказаний 10 - відсотковий ліміт від щорічної сукупної балансової вартості всіх груп основних фондів, а тому висновок ДПІ про зменшення валових витрат на загальну суму 107241,69 грн. є неправомірним.

Згідно з ч.2 ст.71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, не доведено правомірність податкового повідомлення-рішення від 09.09.2008 року №0004292301/0 у частині податкових зобов'язань з податку на прибуток за основним платежем на суму 48976,05 грн. та за штрафними санкціями на суму 24488,02 грн., а тому суд приходить до висновку про задоволення позовних вимог ДП "Херсонське ЛМГ".

Керуючись ст.ст. 7-11, 158-163, 167 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:

Адміністративний позов задовольнити.

Скасувати податкове повідомлення - рішення від 09.09.2008 року №0004292301/0 в частині збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток всього на загальну суму 73464,07 грн., в тому числі за основним платежем у сумі 48976,05 грн. та за штрафними санкціями у сумі 24488,00 грн.

Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку до Одеського апеляційного адміністративного суду через суд першої інстанції шляхом подачі апеляційної скарги в 10-денний строк з дня її проголошення, а в разі складення постанови у повному обсязі відповідно до ст. 160 КАС України чи прийняття постанови у письмовому провадженні апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до суду апеляційної інстанції.

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо вона не була подана у встановлений строк. У разі подання апеляційної скарги постанова, якщо її не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.

Повний текст постанови виготовлений та підписаний 22 квітня 2014 р.

Суддя Дубровна В.А.

кат. 8.3.1