Постанова № 38312166, 20.03.2014, Львівський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 березня 2014 року Справа № 876/12066/13

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі :

Головуючого судді - Каралюса В.М.,

суддів: Затолочного В.С., Матковської З.М.,

за участі секретаря судового засідання Бєлкіної Н.І.,

та за участі прокурора - Луцика Г.Д.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційні скарги Державної фінансової інспекції в Івано-Франківській області та Заступника прокурора Івано-Франківської області на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 08 серпня 2013 року у справі за позовом дочірнього підприємства «Івано-Франківський облавтодор» відкритого акціонерного товариства «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України» до Державної фінансової інспекції в Івано-Франківській області про визнання протиправною та скасування вимоги, -

В С Т А Н О В И В:

Позивач дочірнє підприємство «Івано-Франківський облавтодор» відкритого акціонерного товариства «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України» звернувся до суду з адміністративним позовом до Державної фінансової інспекції в Івано-Франківській області, в якому просив визнати протиправним та скасувати вимогу «'Про усунення поршень, виявлених ревізією» №09-06-14/9579 від 11.12.2012 року в цілому. Згодом уточнив позовні вимоги, просив визнати протиправним та скасувати пункт 2 вимоги в частині: допущення завищення вартості ремонтно-будівельних робіт на загальну суму 89 003,00 грн.; відображення в бухгалтерському обліку підприємства кредиторської заборгованості перед Службою автомобільних доріг в Івано-Франківській області в сумі 15 276,00 грн., сільськими радами в сумі 73 727,00 грн.; виконання ремонтно-будівельних робіт на суму 89 003,00 грн. із проведенням відповідних змін в бухгалтерському обліку. Визнати протиправним та скасувати пункт 3 вимогу в частині: не відображення підприємством вартості виконаних ремонтно-будівельних робіт з капітального, поточного ремонтів автомобільних доріг та доходу від реалізації продукції власного виробництва в розмірі 791 387,57 грн.; відображення в бухгалтерському обліку доходу отриманого від виконання ремонтно-будівельних робіт та реалізації товарно-матеріальних цінностей в сумі 791 387,57 грн., а також дебіторської заборгованості замовників на вказану суму; проведення претензійно-позовної роботи із Службою автомобільних доріг в Івано-Франківській області на суму 708 196,80 грн., Підгірською сільською радою на суму 9 324,60 грн., товариством з обмеженою відповідальністю ''Шляхбудсервіс'' на суму 73 198,30 грн., АТЗТ ''Авто'' на суму 667,87 грн. Визнати протиправним та скасувати пункт 4 вимогу в частині: встановлення понесення підприємством зайвих витрат, що призвело до збитків на загальну суму 332 198,21 грн.; відображення в бухгалтерському обліку перед підприємством дебіторської заборгованості приватного підприємства ''Л.В.М.'' в сумі 128 466,50 грн., фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 в сумі 28 347,48 грн., приватного підприємства ''Шляховик'' в сумі 134 084,23 грн., товариства з обмеженою відповідальністю ''Шляхбудсервіс'' в сумі 41 300,00 грн., а також проведення із останніми претензійно-позовної роботи щодо повернення коштів на рахунок підприємства, поставки товарно-матеріальних цінностей чи виконання робіт. Визнати протиправним та скасувати пункт 5 і 6 вимоги в цілому.

Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 08 серпня 2013 року позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано пункт 2 вимоги Державної фінансової інспекції в Івано-Франківській області № 09-06-14/9579від 11.12.2012 року «Про усунення порушень, виявлених ревізією» в частині: допущення завищення підприємством та його філіями вартості ремонтно-будівельних робіт на загальну суму 89 003,00 грн.; вимоги відобразити станом на 31.12.2012 року в бухгалтерському обліку підприємства кредиторську заборгованість перед Службою автомобільних доріг в Івано-Франківській області в сумі 15 276,00 грн., сільськими радами в сумі 73 727,00 грн.; вимоги виконати ремонтно-будівельні роботи на суму 89 003,00 грн. із проведенням відповідних змін в бухгалтерському обліку. Визнано протиправним та скасовано пункт 3 вимогу Державної фінансової інспекції в Івано-Франківській області №09-06-14/9579 від 11.12.2012 року ''Про усунення поршень, виявлених ревізією'' в частині: не відображення підприємством вартості виконаних ремонтно-будівельних робіт з капітального, поточного ремонтів автомобільних доріг та доходу від реалізації продукції власного виробництва в розмірі 790 719,70 грн.; вимоги відобразити станом на 31.12.2012 року в бухгалтерському обліку підприємства дохід отриманий від виконання ремонтно-будівельних робіт та реалізації товарно-матеріальних цінностей в сумі 790 719,70 грн.; вимоги станом на 31.12.2012 року відобразити в бухгалтерському обліку підприємства дебіторську заборгованість замовників в сумі 790 719,70 грн.; вимоги провести підприємством претензійно-позовну роботу із Службою автомобільних доріг в Івано-Франківській області на суму 708 196,80 грн.; Підгірською сільською радою на суму 9 324,60 грн., товариством з обмеженою відповідальністю ''Шляхбудсервіс'' на суму 73 198,30 грн. Визнано протиправним та скасовано пункт 4 вимогу Державної фінансової інспекції в Івано-Франківській області №09-06-14/9579 від 11.12.2012 року ''Про усунення поршень, виявлених ревізією'' в частині: встановлення понесення підприємством та його філіями зайвих витрат, що призвело до збитків на загальну суму 332 198,21 грн.; вимоги відобразити станом на 31.12.2012 року в бухгалтерському обліку перед підприємством дебіторську заборгованість приватного підприємства ''Л.В.М.'' в сумі 128 466,50 грн., фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 в сумі 28 347,48 грн., приватного підприємства ''Шляховик'' в сумі 134 084,23 грн., товариства з обмеженою відповідальністю ''Шляхбудсервіс'' в сумі 41 300,00 грн.; вимоги провести претензійно-позовну роботу щодо повернення коштів на рахунок підприємства, поставки товарно-матеріальних цінностей чи виконання робіт приватним підприємством ''Л.В.М.'' на суму 128 466,50 грн., фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 на суму 28 347,48 грн., приватним підприємством ''Шляховик'' на суму 134 084,23 грн., товариством з обмеженою відповідальністю ''Шляхбудсервіс'' на суму 41 300,00 грн. Визнано протиправним та скасовано пункт 5 вимогу Державної фінансової інспекції в Івано-Франківській області №09-06-14/9579 від 11.12.2012 року ''Про усунення поршень, виявлених ревізією''. Визнано протиправним та скасовано пункт 6 вимогу Державної фінансової інспекції в Івано-Франківській області №09-06-14/9579 від 11.12.2012 року ''Про усунення поршень, виявлених ревізією'' в частині: встановлення порушень вимог частин 1, 5 статті 2, частини 4 статті 40 Закону України ''Про здійснення державних закупівель'' щодо здійснення підприємством закупівлі без проведення процедури закупівель пально-мастильних матеріалів загалом на суму 221 299,06 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погодившись із таким рішенням суду, його оскаржили Державна фінансова інспекція в Івано-Франківській області та Заступник прокурора Івано-Франківської області.

Державна фінансова інспекція в Івано-Франківській області в поданій апеляційній скарзі, вважаючи, що суд першої інстанції не в повному обсязі дослідив та з'ясував всі обставини справи, просить оскаржувану постанову скасувати та прийняти нову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити.

Заступник прокурора Івано-Франківської області, в поданій апеляційній скарзі, покликаючись на неповне з'ясування судом першої інстанції обставин справи та порушення норм матеріального права, просить оскаржувану постанову скасувати та прийняти нову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

В обгрунтування вимог апеляційних скарг апелянти зазначають, що твердження позивача про безпідставність встановлення відповідачем порушень по всіх філіях і самому дочірньому підприємстві, обставини по яких викладені у акті ревізії і оскаржуваній вимозі, є необґрунтованими, оскільки перевіряючі дійшли таких висновків, виходячи із первинних документів, наявних у суб'єктів перевірок, дійсних обставин тої чи іншої фінансово-господарської операції. Зокрема виявлено невідповідність вимогам чинних нормативно-правових актів у сфері ціноутворення у будівництві, наявність яких безпосередньо викладено у довідках і зведеному акті ревізії. Крім того, ревізією в філіях Долинська, Коломийська, Рогатинська ДЕД і Калуський, Коломийський, Косівський, Рожнятівський, Рогатинський райавтодори встановлено безпідставне застосування при проведенні ремонтних робіт доріг коефіцієнту 1,2 до норм витрат праці робітників, експлуатації будівельних машин, що призвело до завищення вартості таких робіт на 73 727 грн. При перевірці правильності визначення філією Калуський райавтодор вартості калькуляції однієї тони протиожиледного розчину встановлено завищення такого розрахунку на 5,36 грн. за тонну, у зв'язку із безпідставним заниженням кількості розчину, що із урахуванням 2 850 тонн призвело до завищення вартості галітового розчину на 15 276,00 грн. У таку калькуляцію за грудень 2011 року не включено 850 тонн розчину, виготовленого у лютому і березні 2012 року, а безпідставно включено витрати, які не пов'язані із виготовленням такого розчину. Ревізією філії ''Івано-Франківський спецкар'єр'' встановлено реалізацію у 2011-2012 роках товариству з обмеженою відповідальністю ''Шляхбудсервіс'' 20 265 тонн гірничої маси із кар'єра ''Шандра'' по ціні 23,99 грн. за тонну (без ПДВ) або 28,78 грн. (з ПДВ), що є нижчою на 3,01 грн. за тонну, ніж визначено затвердженою відпускною ціною, яка складає 27,00 грн. (без ПДВ) або 32,40 грн. (з ПДВ). Така реалізація по занижених цінах призвела до недоотримання позивачем доходу в загальній сумі 73 198,30 грн. Крім того, філією протягом 2010-2011 років відпущено щебеневої продукції акціонерному товариству закритого типу ''Авто'' за цінами нижчими ніж відпускні, а саме по цінах розроблених для філії підприємства, а не за цінами для інших покупців, що призвело до збитків на суму 667,87 грн. Впродовж 2010-2011 років філіями ''Івано-Франківське ДЕУ'', ''Мостова експлуатаційна дільниця'', ''Богородчанська ДЕД'' в обліку відображено витрати на незавершене виробництво в сумах 125 900,00 грн., 115 109,00 грн., 349 155,00 грн., 21 908,00 грн. і 24 715,00 грн. без будь-яких договорів, завдань чи інших документів, що були підставою для проведення на їх вартість ремонтно-будівельних робіт. У зв'язку із чим по обліку позивача за такими роботами не числиться заборгованість замовників. Вказане призвело до недоотримання позивачем доходу на зазначені суми, занизивши його, та завищено показники звітності із незавершеного виробництва за вказаний період, чим нанесено шкоду підприємству. Ревізією встановлено, що підприємство і його філії в порушення пункту 2.5 ВБН Д.1.1-218-1-2001 у 2011-2012 роках здійснили придбання в приватного підприємства ''Л.В.М.'' і фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 бітуму дорожнього, пального і матеріалів за цінами, які є вищими від затверджених регіональних граничних оптових цін, які можуть застосовуватися у розрахунках договірної ціни дорожніх робіт на території області. Зокрема, позивач придбав бітум по цінах 5 230,00 грн., 6 300,00 грн. і 6 700,00 грн. за одну тонну, при тому що граничними регіональними оптовими цінами, на той час, були визначена ціна не більше 4 910,00 грн., 5 510,00 грн., 6 450,00 грн. і 6 560,00 грн. відповідно. У зв'язку із чим підприємством понесло зайві витрати в сумах 128 466,50 грн. і 28 347,48 грн. Не підлягають спростуванню висновки відповідача про порушення, виявлені у філії ''Верховинський райавтодор'', так як останньою у 2010, 2011, 2012 роках безпідставно нараховано витрати із орендних платежів в сумах 41 300,00 грн. і 134 084,23 грн. за оренду у товариства з обмеженою відповідальністю ''Шляхбудсеріс'' і приватного підприємства ''Шляховик'' автогрейдера ДЗ-143 та інших транспортних засобів. У зв'язку з тим, що така плата нараховувалася за місяці у яких відповідний транспортний засіб, згідно актів виконаних робіт, не був залучений до виконання ремонтних робіт, які б давали можливість отримати прибуток. Відповідно, таке нарахування безпідставно включалося у прямі витрати на виробництво по рахунку 23 ''Виробництво'' та протиправно зараховувалося до собівартості виконаних ремонтно-будівельних робіт. Підлягають обов'язковому виконанню пункт 5 оскаржуваної вимоги, оскільки позивач в порушення вимог пункту 2.2 Колективного договору на 2008-2013 роки не здійснив виплати працівникам філії ''Коломийський райавтодор'' в 2010 році винагороди за загальні результати роботи по підсумках за рік в розмірі 180 807,00 грн., винагороди за вислугу років в розмірі 38 386,00 грн., та філії ''Снятинський райавтодор'' в 2011 році винагороди за вислугу років в розмірі 78 561,00 грн., при тому що у 2010 і 2011 роках зазначені філії отримали прибуток в сумах 220 000,00 грн. і 197 00,00 грн. відповідно. Така невиплата призвела до порушення ст. 97 Кодексу законів про працю України, ст. 15 Закону України ''Про оплату праці'', ст. 5 Закону України ''Про колективні договори і угоди''. Позивач в продовж 2010-2012 року, отримуючи із державного бюджету кошти, в порушення ст.ст. 2, 40 Закону України ''Про здійснення державних закупівель'' в продовж липня-грудня 2012 року, січня-вересня 2011 року, січня-червня 2012 року без процедури закупівель здійснив придбання пально-мастильних матеріалів, щебеневої продукції, цементу та послуг з перевезення вантажів на загальну суму 3 958 273,74 грн. У зв'язку із вказаним, в межах повноважень, визначених законодавством, позивача зобов'язано в подальшому при проведенні закупівель за державні кошти дотримуватися вимог чинного законодавства.

Заслухавши доповідь судді-доповідача та пояснення прокурора на підтримання вимог апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційних скарг в їх сукупності, колегія суддів вважає, що такі апеляційні скарги підлягають задоволенню, виходячи з наступних підстав.

Як вбачається з матеріалів справи, в період з 14.08.2012 року по 06.11.2012 року Державною фінансовою інспекцією в Івано-Франківській області за участю районних відділів проведено ревізію фінансово-господарської діяльності у дочірньому підприємстві ''Івано-Франківський облавтодор'' відкритого акціонерного товариства ''Державна акціонерна компанія ''Автомобільні дороги України'' за період з 01.04.2010 року по 01.07.2012 року.

За результатами зведеної ревізії, в тому числі на підставі відповідних довідок районних відділів Державної фінансової інспекції в Івано-Франківській області, складено акт ревізії за № 06-21/19 від 13.11.2012 року, в якому відповідачем зроблено висновок про порушення дочірнім підприємством та його філіями вимог нормативно-правових актів при визначенні вартості будівництва, у сфері ціноутворення у будівництві, відображення таких операцій при здійсненні бухгалтерського обліку, законодавства України про оплату праці та здійснення державних закупівель.

На підставі п. 7 ст. 10 Закону України ''Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні'' та акту №06-21/19 від 13.11.2012 року відповідачем винесено оскаржувану вимогу № 09-06-14/9579 від 11.12.2012 року. Предметом оскарження є частина порушень і висновків, виявлених по філіях ''Долинська дорожньо-експлуатаційна дільниця'', ''Калуський райавтодор'' ''Коломийський райавтодор'', ''Коломийська дорожньо-експлуатаційна дільниця'', ''Косівський райавтодор'', ''Рожнятівська дорожньо-експлуатаційна дільниця'', ''Рожнятівський райавтодор'', ''Снятинський райавтодор'', ''Івано-Франківський Спецкар'єр'', ''Івано-Франківське дорожньо-експлуатаційне управління'', ''Богородчанська дорожньо-експлуатаційна дільниця'', ''Мостова експлуатаційна дільниця'', ''Городенківська дорожньо-експлуатаційна дільниця'', ''Надвірнянський райавтодор'', ''Рогатинська дорожньо-експлуатаційна дільниця'' і ''Верховинський райавтодор''. Позивачем оскаржено частину пункту 2, 3, 4 вимоги відповідача від 11.12.2012 року, а також пункт 5 і 6 даної вимоги в цілому, всього разом на загальну суму 5 468 616,52 грн.

Колегія суддів не погоджується із висновками суду першої інстанції щодо часткового задоволення заявлених позовних вимог, виходячи з наступного.

Зокрема, п. 2 вимоги передбачено, що в порушення вимог «Правил визначення вартості будівництва ДБН Д.1.1-1-200», затвердженого наказом Держбуду України від 27.08.2000 № 174, Відомчих будівельних норм ВБН Д.1.1-218-1-2001, затверджених наказом Державної служби автомобільних доріг України від 29.06.2001 № 410 Підприємством та його 18 філіями допущено завищення вартості виконаних ремонтно-будівельних робіт на загальну суму 754548,79 грн., з яких на даний час забезпечено відшкодування в сумі 533037 грн., в зв'язку з чим:

відобразити станом на 31.12.2012 року в бухгалтерському обліку підприємства кредиторську заборгованість перед Службою автомобільних доріг в Івано-Франківській області в сумі 99096,89 грн., сільськими радами в сумі 122414,9 грн.;

виконати ремонтно-будівельні роботи на суму 221511,79 грн. та провести відповідні зміни в бухгалтерському обліку. В іншому випадку стягнути з осіб, винних у проведенні зайвих виплат вищевказаних коштів, шкоду у порядку та розмірі, встановленому ст.ст. 130-163 Кодексу законів про працю в Україні.

При винесенні рішення суд першої інстанції дійшов висновку про неправомірність вимоги відповідача щодо безпідставного застосування при формуванні вартості робіт з поточного ремонту міських та сільських доріг (комунальної власності) коефіцієнту 1,2, що призвело до їх завищення на суму 73727 грн.

Разом з тим, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що умови (підстави) застосування коефіцієнту 1,2 зазначено у п. 13 Ресурсних елементних кошторисних норм утримання об'єктів вуличної дорожньої мережі населених пунктів, затверджених наказом Міністерства з питань житлово-комунального господарстваУкраїни від 05.07.2007 № 76, а саме визначено, що при проведенні робіт на обдній половині проїжджої частини дороги при систематичному русі транспорту по другій, до норм витрат праці робітників, машиністів, часу експлуатації будівельних машин і механізмів застосовується коефіцієнт 1,2.

Крім того, відповідно до пункту 1.3.3 коефіцієнти до ресурсних елементних кошторисних норм технічної частини ДБН Д.2.4-18-2000, коефіцієнт 1,2 застосовується до норм витрат праці робітників будівельників, експлуатації машин, також за умовипровадження робіт на одній половині проїзної частини при систематичному русі трнспорту по іншій.

Проведеними контрольними обстженнями доріг комунальної власності встановлено невідповідність параметрів вулиць, на яких проведено ремонт, параметрам дороги з двостороннім рухом, при проведенні робіт на якій застосовується вищезазначений коефіцієнт, тобто ширина вулиць складає від 3 м. до 5 м. та на окремих 8,4 м., що унеможливлює рух транспорту по обох сторонах вулиць.

Як правильно дійшов висновку суд першої інстанції, формування вартості робіт, при проїзді транспорту по обочинах державними будівельними нормами.

Проте, разом з тим, в жодному з дефектних актів, затверджених сільськими та селищними головами нне вказано про коефіцієнт 1,2, в той час як скоадання дефектного акту передбачає внесення до нього даних про найменування та обсяг робіт, які необхідно виконати. Що свідчитьпро правомірність висновку, шо міститься в акті ревізії та вимозі відповідача про завищення вартості виконаних робіт.

Таким чином, колегія суддів вважає правомірним висновок відповідача, відображений в акті ревізії та вимозі про завищення вартості виконаних робіт.

Перерахунок вартості щодо безпідставного застосування коефіцієнту 1,2 проведено по видах робіт, що зазначені в актах приймання виконаних підрядних робіт, а саме при проведенні робіт з улаштування підстильних та вирівнювальних шарів основи із щебеню (шифр розцінки Р18-19-4), улаштування вирівлювального шару з асфальтобетонної суміші (шифр розцінки Р 18-20-2), ремонтне профілювання щебневих доріг автогрейдером (шифр розцінки ШД 2-103-1, ШД 2-102-1), ямковий ремонт забивання тріщин та осідань асфальтобетонного покриття (шифр розцінки ШД10-2-33-2), улаштування вирівнювального шару із чорного щебеню (шифр розцінки Е27-16-1), улаштування покриттів товщиною 4 см із гарячих асфальтобетонних сумішей (P18-42-1); виправлення профілю гравійної дороги без добавлення нового матеріалу (шифр розцінки Е27-15-4, Е27-15-3 (з добавленням нового матеріалу)), профілювання доріг із застосуванням автогрейдера шириною дороги до 6 м (шифр розцінки ШД2-196-1), очищення проїжджої частини дороги від снігу автогрейдером (шифр розцінки ШД1-16-5, ШД 10-4-21-4), улаштування підстилаючого і вирівнюючого шару основи із ПГС (шифр розцінки Е27-14-2), тощо.

Згідно з Ресурсними елементними кошторисними нормами, за шифром розцінки Р18-19-4 «Улаштування підстильних та вирівнювальних шарів основи із щебеню шлакового»: машини і механізми - автогрейдер середнього класу - базова габаритна ширина становить 2625 мм; за шифром розцінки Е27-15-3 «Виправлення профілю гравійної дороги з добавленням нового матеріалу» машини і механізми автогрейдер середнього класу - базова габаритна ширина становить 2625 мм.

Таким чином, за умови встановленої фактичної ширини дороги, а також проведення на ній робіт, проїзд іншого автотранспорту неможливий.

Судом першої інстанції безпідставно не враховано, що відповідно до вимог п.2.4 розділу «Вулиці та дороги населених пунктів» Державних будівельних норм ДБН В.2.3.5-2001, затверджених Наказом Держбуду України від 11 квітня 2001 р. № 89 та введені в дію з 1 жовтня 2001 p., ширину проїзної частини місцевих (бічних) проїздів слід приймати, в метрах: за одностороннім рухом - без пропуску громадського пасажирського транспорту 6,0,

з пропуском громадського пасажирського транспорту 7,0, за двостороннім рухом - без пропуску громадського пасажирського транспорту 7,0, з пропуском громадського пасажирського транспорту 9,0-10,5.

Крім того, згідно п. 2.2 ДБН В.2.3.5-2001, кількість і ширина смуг руху на основній проїзній частині вулиць і доріг з двостороннім рухом повинні прийматися за розрахунками, але не менше наведених у ДБН 360-92.

Державними будівельними нормами, розділ «Планування і забудова міських і сільських поселень» ДБН 360-92, останні зміни затверджені наказом Держбуду України від 18 липня 2001 р. № 145, визначено ширину смуги руху, кількість смуг, а саме: ширина смуги селищної дороги становить 3,5 м, кількість смуг руху - 2-4 (ширина від 7,0 м - 14,0 м); житлової вулиці - 3,0 м., кількість смуг - 2 (6,0 м.).

Щодо порушення допущеного філією «Калуськнй райавтодор» колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

Згідно даних обліку філії «Калуський райавтодор» за період з 01 грудня 2011 по 31 березня 2012 заготовлено (виготовлено) 2850 тонн галітового розчину по ціні 17,97 грн./тонну на загальну суму 51214,50 грн. Вказана кількість розчину передана та використана Філіями ДП «Івано-Франківський облавтодор» на зимове утримання доріг (експлуатаційне утримання), як протиожеледна суміш.

До ревізії філією «Калуський райавтодор» представлено калькуляцію на виготовлення (вартості) галітового розчину, згідно якої ціну визначено виходячи із кількості виходу 2000 тонн розчину, а не 2850 тонн, як це відображено в обліку філії та матеріальних звітах майстрів.

Проведеним перерахунком встановлено, що фактично ціна галітового розчину повинна становити 12,61 грн./ тонну, що на 5,36 грн./тонну менше, тому вартість розчину на 15276,0 грн. нижча, ніж визначено філією (17,97x2850- 12,61x2850=15276,0 грн.).

Таким чином, внаслідок заниження у розрахунку (калькуляції) кількості заготовленого розчину на 850,0 тонн, філією безпідставно завищено ціну 1 тонни на 5,36 грн., що й призвело до завищення вартості протиожеледного розчину на суму 15276,0 грн.

Будь-які інші документи, що свідчать про іншу норму виходу розчину та про додатково понесені витрати, до ревізії не представлено, а відтак колегія суддів приходить до висновку про їх відсутність у філії.

Однак, при підписанні довідки окремих питань фінансово-господарської діяльності філії «Калуський райавтодор» від 26.09.2012, начальником Філії Чучумаєм Д.І., надано пояснення та представлено ще дві калькуляції визначення ціни галітового розчину, згідно яких ціна у лютому 2012 року становила 41,25 грн/тонну, а у березні 2012 - 21,39 грн./тонну, що перевищує ціну визначену калькуляцією за грудень 2011 року.

Дві представлені калькуляції по визначенні ціни галітового розчину не погоджено ДП «Івано-Франківський облавтодор», замовником Службою автомобільних доріг в Івано-Франківській області, також не підписано начальником філії «Калуський райавтодор», а підписані тільки головним інженером філії Борщ І.В., яка склала калькуляцію.

Крім того, ціна, розчину на грудень 2011 - березень 2012 визначена з врахуванням витрат понесених ДП «Івано-Франківський облавтодор» в січні, грудні 2010 року, а саме: вартості робіт по ревізії та вдосконаленню технологічної лінії для забору розсолів на хвостосховищі №2 ДП «Калійного заводу ВАТ «Оріана» на суму 30639,34 грн. - акт виконаних робіт від 27 січня 2010 року та робіт по ревізії, підйому та переустановки лінії для збору розсолу на хвостосховищі №2 ДП «Калійного заводу ВАТ «Оріана» на суму 24954,00 грн. - акт від 08 грудня 2010 року.

Таким чином, ці витрати ніяк не пов'язані із виготовленням розчину на період з 01 грудня 2011 по 31 березня 2012, так як згідно Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства Фінансів України від 31.12.1999 №318, витрати в бухгалтерському обліку відображаються одночасно із зменшенням активів та відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені тобто в 2010 році, а не у 2012 як зазначено у калькуляціях.

З врахуванням вимог п.16 Порядку №550 ревізію проведено шляхом документальної перевірки, що передбачає контроль за установчими, фінансовими, бухгалтерськими (первинними і зведеними) документами, статистичною та фінансовою звітністю, господарськими договорами, розпорядчими та іншими документами об'єкта контролю, пов'язаними з плануванням і провадженням фінансово-господарської діяльності, веденням бухгалтерського обліку, складенням фінансової звітності фактичної перевірки, що передбачає також і контроль за правильністю застосування норм витрат сировини і матеріалів, виходу готової продукції.

З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку про наявність підстав для пред'явлення пункту другого вимоги відповідачем та безпідставності заявлених позовних вимог в цій частині.

Пунктом 3 оскаржуваної вимоги відповідача передбачено, що в ході проведення ревізії виявлено, що станом на 01.07.2012 року по даних обліку Підприємства не відображено вартість виконаних ремонтно-будівельних робіт з капітального, поточного ремонтів автомобільних доріг та дохід від реалізації продукції власного виробництва в розмірі 1247157,73 гри., що є порушенням положень Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 01.07.1996 №996-ХІУ та П(С)БО 15 «Дохід», затвердженого Міністерством фінансів України від 29.11.1999 №290 та призвело до недоотримання доходів на вказану суму. Із вказаної суми в ході ревізії Підприємством забезпечено збільшення доходів в сумі 66930,37 грн., в зв'язку з чим:

відобразити станом на 31.12.2012 року в бухгалтерському обліку Підприємства дохід отриманий від виконання ремонтно-будівельних робіт та реалізації товарно-матеріальних цінностей в сумі 1180227,36 грн.;

станом на 31.12.2012 року в бухгалтерському обліку відобразити дебіторську заборгованість замовників в сумі 1180227,36 грн.,

провести претензійно-позовну роботу із Службою автомобільних доріг на суму 933400,27 грн., Яремчанською міською радою - 58821,6 грн., Підгірською сільською радою - 55947,6 грн., ТОВ «Шляхбудсервіс» - 78801,76 грн., АТЗТ «Авто»-667,87 грн., ТОВ «Техпромсервіс ЛТД» - 2188,26 грн. та ЗАТ «МБУ №6» - 50400,0 грн. щодо оплати коштів за виконані ремонтні роботи, отримані матеріали, за перераховані кошти.

З вищеназваних порушень, щодо недоотримання доходів, об'єктом контролю позивачем оспорювалася необхідність проведення претензійно-позовної роботи з Службою автомобільних доріг на суму 708196,8 грн., Підгірською сільською радою на суму 55947,6 грн., ТОВ «Шляхбудсервіс» на суму 73198,3 грн., АТЗТ «Авто» на суму 667,87 грн. і судом такі позовні вимоги задоволені, крім - АТЗТ «Авто»-667,87 грн.

Разом з тим, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

Формування доходів у бухгалтерському обліку здійснюється у відповідності до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, за критеріями визначеними зазначеним Положенням та наказами про облікову політику.

Згідно з даними бухгалтерського обліку Облавтодору, балансовий рахунок 703 «Доходи від реалізації товарів, робіт та послуг», доходи від виконання робіт з поточного ремонту та експлуатаційного утримання доріг на замовлення Служби автомобільних доріг в Івано-Франківській області склав за період, що підлягає ревізії 354165900,0 грн., в тому числі за липень-грудень 2010 року 78394000,0 грн., 2011-208342400,0 грн. та січень-червень 2012 - 67429500,0 грн., що складає відповідно 84,5 %, 91,3 % та 86,0 відсотки (92727000,0 грн., 228215300,0 грн., 78377300,0 грн.) до загальної суми отриманого доходу. Із загальної суми виконаних робіт, залученими субпідрядниками виконано робіт відповідно на 1045391,0 грн., 577771,0 0 грн. та 320046,0 грн., або 1,4 %, 0,3 % та 0,5 %; від виконання робіт з поточного ремонту та експлуатаційного утримання доріг на замовлення інших замовників - 32269200,0 грн., відповідно 10250500,0 грн., 13513900,0 грн. та 8504800,0 грн., що становить відповідно 11,1%, 5,9 % та 10,9 відсотків; від реалізації продукції власного виробництва (асфальтобетонних сумішей, будівельних блоків, тощо) - 3579000,0 грн., 5372000,0 грн. та 1952000,0 грн. або 3,9 %, 2,4% та 2,5 відсотків; від надання послуг дорожніх механізмів та автопослуг - 503000,0 грн. , 985000,0 грн. та 484000,0 грн., або 0,5%, 0,4 % та відсотків; від послуг генпідряду - відповідно 1000,0 грн., 2000,0 грн. та 7000,0 грн.

В ході ревізії відповідачем встановлено, що в порушення вимог п. 5 ст. 75 Господарського кодексу України від 16.01.2003 № 436-IV (із змінами), ст. 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (із змінами) та п. 4 (абз. 4) Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Мінфіну України від 31.12.1999 № 318, зареєстрованого в Мін'юсті України 19.01.2000 за № 27/4248 (із змінами), в 2010-2011 роках здійснено витрати в сумі 685805,0 грн. без отримання доходів та без відображення в обліку розрахунків із замовниками (покупцями). В тому числі, понесені філією «Надвірнянський райавтодор» з поточного ремонту вулиць в м. Яремче в сумі 49018,0 грн. (жовтень 2011 року); філією «Івано-Франківське ДЕУ» з капітального ремонту автомобільної дороги Мукачеве - Львів, км 240+650-241+560, в сумі 125900,0 грн. (червень-листопад 2010 року); філією «Богородчанська ДЕД» - з поточного ремонту вул. Пільна в та вул. Шкільна с. Підгір'я відповідно в сумах 21908,0 грн. та 24715,0 грн. (виконання в серпні 2011); філією «Мостова експлуатаційна дільниця» - капітальний ремонт мостового переходу на а/д Татарів - К.Подільський, км 65+413 в сумі 115109,0 грн. та Десятин - Любіжня, км 6+205 в сумі 349155,0 грн. (жовтень 2010).

З письмових пояснень головного інженера підприємства ОСОБА_7 вбачається, що по філії Богородчанська ДЕД виконано роботи у 2011 році, однак в розпорядженні ОДА дані об'єкти вносяться в поточному році. Іде процес дорахування передачі Службі доріг в ОДА і в найближчий час питання буде знято. Міст на а/д Татарів-Кам'янець-Подільський в силу аварійної ситуації вимагав негайного ремонту, міст в с.Любіжня зруйнований повінню. За погодженням із замовником та на прохання громади були змушені розпочати роботи. Про інші суми вказаних вище філій у поясненні не зазначено, договорів, що підтверджують необхідність їх виконання та визначають замовника, не надано.

Відповідно до ст.4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», бухгалтерський облік ґрунтується на принципі нарахування та відповідності доходів і витрат - для визначення фінансового результату звітного періоду, необхідно порівняти доходи звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів. При цьому доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів.

Поряд з цим в силу норми ст.206 Цивільного Кодексу України усно можуть вчинятися правочини, які повністю виконуються сторонами у момент їх вчинення.

Із вищеназваних сум, об'єктом контролю недоотримання доходів філією «Надвірнянський райавтодор» з поточного ремонту вулиць в м.Яремче в сумі 58821,6 грн. з ПДВ. (витрати 49018,0 грн. - жовтень 2011 року) не оскаржуються та усунуто.

Крім того, згідно з листом про усунення порушень від 10.12.2012 №1476/01-П, об'єктом контролю зазначено що по філії Богородчанська ДЕД порушення усунуто в сумі 46623,33 грн. із виявлених 55947,93 грн.

Щодо різниці виявленого порушення філії Богородчанська ДЕД в сумі 9324,6 грн., то вказана сума виведена з врахуванням облікування в бухгалтерському обліку витрат з поточного ремонту вул. Пільна в та вул. Шкільна с. Підгір'я відповідно в сумах 21908,0 грн. та 24715,0 грн. (виконання в серпні 2011), а з врахуванням ПДВ дохід повинен становити відповідно 26289,6 грн. та 29658,0 грн.

Таким чином, станом на 01.07.2012 року Підприємством недоотримано доходу в сумі 822966,00 грн. (з ПДВ), що є порушенням П(С) БО 15 «Дохід», затвердженого Міністерством фінансів України від 29.11.1999 №290, та на вказану суму нанесено шкоди (збитків).

При винесенні оскаржуваного рішення суд першої інстанції покликався на договори, укладені позивачем у 2006, 2009 році, визнаючи, що вони є достатньою підставою виконання робіт з капітального ремонту автомобільної дороги Мукачеве - Львів, км 240+650-241+560 в сумі 151080,0 грн. з ПДВ (витрати в сумі 125900,0 грн.). Крім того, судом визначено суму недофінансування робіт з капітального ремонту автомобільної дороги Мукачеве - Львів, км 240+650-241+560 - в сумі 4026978,0 грн., оскільки в бухгалтерському обліку Позивача не відображено заборгованість по розрахунках із Службою автомобільних доріг в Івано-Франківській області (далі - САД) по даному об'єкту у вказаній сумі, що і задокументовано в акті ревізії.

Так само безпідставно визначено суму недофінансування робіт з капітального ремонту мостового переходу на а/д Татарів - К.Подільський, км 65+413 в сумі 795000,0 грн. та Делятин - Любіжня, км 6+205 в суму 2088989,0 грн. Так як в бухгалтерському обліку дебіторська заборгованість САД за виконані філією «Мостова експлуатаційна дільниця» робіт з капітального ремонту мостового переходу на а/д Татарів - К.Подільський, км 65+413 в сумі 138130,8 грн. (витрати в сумі 115109,0 грн.) та Делятин - Любіжня, км 6+205 в сумі 418986,0 грн. (витрати 349155,0 грн. за жовтень 2010) не відображена.

В акті ревізії та у вимозі на усунення порушень не зазначено про незаконність понесених витрат, результатом ревізії є порушення щодо недоотримання доходів позивачем, внаслідок не відображення в бухгалтерському обліку дебіторської заборгованості САД за вищеназвані роботи в сумі 708169,8 грн. (з ПДВ).

Адже, відповідно до вимог п.16 Порядку №550 ревізію проведено шляхом документальної перевірки, що передбачає контроль за установчими, фінансовими, бухгалтерськими (первинними і зведеними) документами, статистичною та фінансовою звітністю, господарськими договорами, розпорядчими та іншими документами об'єкта контролю, пов'язаними з плануванням і провадженням фінансово-господарської діяльності, веденням бухгалтерського обліку, складенням фінансової звітності. Таким чином, в акті ревізії задокументовано недоотримання Облавтодором доходів в сумі 822966,00 грн.(з ПДВ), що є порушенням П(С) БО 15 «Дохід», затвердженого Міністерством фінансів України від 29.11.1999 №290, та на вказану суму нанесено шкоди (збитків).

Крім того, відповідачем в ході проведення ревізії встановлено, що доходи від реалізації продукції власного виробництва, Облавтодором формуються на підставі розроблених калькуляцій та відпускних цін. Так, на гірничу масу та щебеневу продукцію філією «Івано- Франківський Спецкар'єр» розроблені відпускні ціни на нерудні будівельні матеріали та гірничу масу, в розрізі кожного кар'єру. Відпускні ціни затверджені начальником філії Кобасою А.П.

Згідно з Відпускними цінами на нерудні будівельні матеріали «Івано-Франківського спеціалізованого кар'єру», затвердженими Кобасою А.П., що вводяться в дію з 01.11.2011 року, оптова ціна на гірничу масу із кар'єру «Шандра» з навантаженням становить 27,0 грн./тонну (без ПДВ), в тому числі вартість навантаження становить 5,6 грн./ тонну, загалом з ПДВ - 32,4 грн./тонну.

Ревізією дотримання відпускних цін та отримання доходів встановлено, що філією «Івано-Франківський Спецкар'єр» (постачальник) та товариством з обмеженою відповідальністю «Шляхбудсервіс» (покупець) укладено договір поставки нерудних будівельних матеріалів від 05.01.2011 №03, на поставку 25000 тонн гірничої маси (з кар'єру «Шандра»).

Укладеним договором передбачено, що навантаження продукції здійснюється філією (постачальником). Сторонами змін до договору, додаткових угод до нього, не укладалися. Згідно з п.7 вказаного вище договору навантаження продукції - здійснюється засобами «Постачальника».

У листопаді-грудні 2011 року та січні-лютому 2012 року філією відпущено ТзОВ «Шляхбудсервіс» 20265,0 т. гірничої маси по ціні 28,78 грн./тонну (23,99 грн./тонну без ПДВ), що є нижче на 3,62 грн./тонну, ніж визначено затвердженими відпускними цінами,

Враховуючи умови укладеного договору, затверджену та введену в дію з 01.11.2011 року відпускну ціну 1 тонни гірничої маси, а саме 32,4 грн./тонну, дохід від реалізації 20265 тонн гірничої маси за листопад -грудень 2011 та січень-лютий 2012 повинен становити 656587,06 грн. (з ПДВ), що на 73198,3 грн. більше ніж отриманий дохід внаслідок недотримання умов договору та діючої ціни. Разом з тим, у представлених накладних на відпуск гірничої маси, не зазначено, про здійснення (або не здійснення) послуг з навантаження.

Крім того, філією протягом липня-серпня, жовтня 2010 та червня, грудня 2011 відпущено АТЗТ «АВТО» щебеневу продукцію за цінами нижчими ніж затверджені відпускні ціни, а саме, по цінах розроблених для філій ДП «Івано-Франківський облавтодор», а не за цінами затвердженими для інших покупців, на суму 667,87 грн. З вищенаведеного слідує, що Облавтодору завдано шкоди (збитків) на суму 73866,17 гривень. Відтак колегія суддів відхиляє посилання позивача на те, що не мало місця заниження ціни на гірничу масу, є необгрунтованим.

Поряд з цим, філією протягом 2011 та станом на 01.06.2012 року у ТзОВ «Шляхбудсервіс» орендувалися 3 екскаватори, 2 бульдозери та бурильна установка, вартість оренди склала 384981,0 грн.

Приймаючи оскаржуване рішення суд першої інстанції виходив з того, що Держфінінспекцією не доведено у судовому засіданні, що у ціну за 1 тонну гірничої маси, яка продана товариству з обмеженою відповідальністю «Шляхбудсервіс», включено і вартість навантаження в сумі 5,62 грн., тоді як факт включення до ціни реалізації навантаження визначено відпускними цінами, що затверджені начальником філії «Івано-Франківський Спецкар'єр».

Крім того, суд першої інстанції виходив з наданих в судовому засіданні представниками позивача документів, які засвідчують, що з лютого 2011 року по час розгляд у справи на згаданому кар'єрі («Шандра») на навантаженні гірничої маси працює екскаватор марки «Катерпіллер-235», вагою 44 тони, який належить на правах оренди у приватного підприємства «Брати КІП». Тобто позивачем та судом підтверджується факт наявності навантажувальної техніки на кар'єрі «Шандра», зокрема орендованої, робота якої оплачувалася філією, тобто понесено витрати з її утримання. Крім того, ревізією наявних у позивача машин та механізмів встановлено, що на балансі обліковуються власні дорожньо-будівельні механізми, в тому числі 51 екскаватор, 39 навантажувачів, про що зазначено на сторінці 61 акту ревізії. Також зустрічною звіркою у філії «Івано-Франківський спецкар'єр» встановлено, що у 2011 році та січні-червні 2012 року філією здійснювалася плата за послуги трьох екскаваторів загалом в сумі 555075,16 грн. (ПП ОСОБА_9 - 425735,16 грн., ТОВ «Європа» - 98680,0 грн. та ТзОВ «Спецкар'єр-1» - 30660,0 грн.).

Таким чином, колегія суддів проходить до висновку, що у філії були в наявності засоби, що могли здійснювати навантаження гірничої маси також і на кар'єрі «Шандра», а відтак необгрунтованими є посилання позивача на те, що у кар'єрі відсутні затрати на навантаження, що пояснюється відсутністю власного екскаватора.

В частині позовних вимог щодо безпідставності заниження ціни на відпуск щебеневої продукції АТЗТ «Авто», внаслідок чого філією недоотримано доходів в сумі 667,87 грн., які судом першої інстанції не задоволено, такі колегією суддів не переглядаються в силу норми ч. 1 ст. 195 КАС України.

Згідно з п.4 вимоги, під час проведення контрольних заходів встановлено понесення зайвих витрат Підприємством та його філіями, що призвело до збитків на загальну суму 645105,53 грн. (з ПДВ), що є порушенням п.7 П(С)Б016 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України 31.12.1999 №318 та вимог ст.4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996 (із змінами). Із вказаної суми в ході ревізії Підприємством забезпечено усунення порушень в сумі 146350,21 грн., в зв'язку з чим:

станом на 31.12.2012 року в бухгалтерському обліку відобразити дебіторську заборгованість перед Підприємством приватного підприємства «ЛВМ» в сумі 128466,5 грн., ПП ОСОБА_1 - 28347,48 грн., ПП «Шляховик»- 134084,23 грн., ТОВ «Шляхбудсервіс» - 41300,0 грн., ПП ОСОБА_14 - 26685,0 грн., ТОВ «Євро-Буд» - 17134,52 грн., ТОВ «Темп- Прут» - 4354,32 грн., ТОВ «Вікторія ЛТД» - 727,22 грн., МКП «Надвірнашляхбуд» - 10543,2 грн., ПП ОСОБА_10- 3183,63 грн., ВАТ «ПМК-118» - 46866,22 грн., ПП «Сигнал»- 20000,0 грн., підприємцям ОСОБА_13 - 30000,0 грн. та ОСОБА_11 - 7063,0 грн., разом на суму 498755,32 грн.;

провести претензійно-позовну роботу із вищеназваними постачальники та виконавцями робіт щодо повернення ними коштів на рахунок ДП «Івано-Франківський облавтодор», поставки товарно-матеріальних цінностей чи виконання робіт в сумі 498755,32 грн.

З вищеназваних порушень, позивачем оскажувалися і судом першої інстанції задоволено щодо порушення «ЛВМ» в сумі 128466,5 грн., ПП ОСОБА_1 - 28347,48 грн., ПП «Шляховик»- 134084,23 грн., ТОВ «Шляхбудсервіс» - 41300,0 грн.

Разом з тим, як вбачається з матеріалів справи, в порушення вимог п.2.5 ВБН Д. 1.1-218-1-2001, затверджених та введених в дію Наказом Державної служби автомобільних доріг України №410 від 29.06.2004, та п.3.2.5 ДБН Д. 1.1-1-2000, затвердженого наказом Держбуду України від 27.08.2000 №174 (із змінами «Правила визначення вартості будівництва» (із змінами та доповненнями, надалі ДБН), ДП «Івано- Франківський облавтодор» понесено зайві витрати з придбання бітуму дорожнього, дизельного палива, щебеневої продукції, в тому числі у ПП «ЛВМ» в сумі 128466,5 грн., ПП ОСОБА_1 - 28347,48 грн.. так як ціни придбання були вищими ніж визначено регіональними граничними оптовими цінами, затвердженими Державною службою автомобільних доріг України, на території області, з ПДВ, без врахування транспортних витрат.

Вимогами відомчих будівельних норм визначено, що поточні ціни на трудові та матеріально-технічні ресурси приймаються за вихідними даними замовника, які не повинні перевищувати цін, які встановлені Державною службою автомобільних доріг України. Вихідні показники для складання кошторисів приймаються замовником по дорожній організації у районі виконання дорожніх робіт.

Проведеною відповідачем ревізією встановлено, що ціни придбання на зазначені вище матеріальні ресурси були вищими ніж визначено регіональними граничними оптовими цінами, затвердженими Державною службою автомобільних доріг України, на території області, з ПДВ, без врахування транспортних витрат.

В зв'язку з тим, що відпускна ціна для замовника робіт Служби автомобільних доріг в Івано-Франківській області визначена Державною службою автомобільних доріг України, в ході ревізії перевірка цін придбання здійснювалася у порівнянні із граничними доведеними.

Листом Держбуду України від 14.12.2000 №7/7-1247 визначено, що якщо фактична вартість матеріалів, енергоносіїв вища середньорегюнальної чи граничної, то питання їх придбання підрядчик повинен погодити з замовником письмово, в іншому разі різницю замовник не компенсує.

Крім того, п.16 ПСБО 18 «Будівельні контракти», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.04.2001 № 205, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 21.05.2001 № 433/5624, зазначено, що витрати за контрактом визнаються витратами звітного періоду, та не включаються надалі до витрат за будівельним контрактом, який підписано в наступних звітних періодах. Аналогічно, п.5 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (із змінами) визначено, що господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Про те що поточні ціни на матеріальні ресурси мають бути найнижчими визначено п.3.2.5 ДБН.

Згідно із п.3.2.5 ДБН, ціна складається з відпускної ціни, вартості тари, упаковки, вартості транспортування і вантажних робіт, заготівельно-складських витрат. Ціни придбання, які повинні не перевищувати доведені та бути найнижчими, підтверджуються первинними бухгалтерськими документами: прибутковими накладними, бухгалтерським обліком, тощо.

Методичними рекомендаціями з проведення державною контрольно-ревізійною службою ревізій використання коштів на будівництво, які затверджені наказом Головкру України від 27.02.2009 №39, визначено, що «Правильність визначення вартості матеріальних ресурсів в актах виконаних робіт здійснюється шляхом зіставлення даних ресурсної відомості до актів приймання виконаних робіт з даними бухгалтерського обліку підрядника (Звіт про витрати основних матеріалів у будівництві у співвідношенні з виробничими нормами (форма М-29), Звіт про рух матеріальних цінностей (форма М-19), рахунками, накладними на придбання матеріалів. Якщо підрядником не ведуться форми М-29, дані ресурсних відомостей порівнюються з довідками (актами) про витрати основних матеріалів та оборотно-сальдовими відомостями відповідних рахунків бухгалтерського обліку).

Крім того, в п.5.4 цих рекомендацій зазначено, що вартість матеріально- технічних ресурсів, не має перевищувати середньорегіональну (за матеріалами - за цінами виробників, що склалися в регіоні). Коли ціни на придбання матеріальних ресурсів відрізняються від середньорегіональних, у підрядної організації має бути обґрунтоване письмове погодження замовника щодо поставки на будівництво ресурсів за вищими цінами.

Щодо підстав визначення порушення по філії «Богородчанська ДЕД» колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

В ході проведення контрольного заходу, інспектором результати проведеного порівняння цін на матеріали, за якими філією «Городенківська ДЕД» отримано товарно-матеріальні цінності у ПП ОСОБА_1 з цінами які затверджені регіональними граничними оптовими цінами та регіональним цінам, яке проводилося на підставі первинних бухгалтерських документів, зведено у таблицю, з метою зменшення обсягу додатків та кращого сприйняття інформації та додано додатком.

Відповідно до п.21 Порядку проведення інспектування Державною фінансовою інспекцією, її територіальними органами, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 20.04.2006 №550, для підтвердження викладених в акті ревізії фактів порушень посадові особи контролюючого органу у разі потреби отримують від об'єкта контролю завірені копії документів, які засвідчують відповідні порушення, і долучають їх до матеріалів ревізії. Тобто долучення до акту ревізії завірених копій документів не носить обов'язкового характеру.

Крім того, п.3.4.2 Методичних рекомендацій щодо здійснення інспектування органами Державної фінансової інспекції України визначено, що у разі встановлення значної кількості однорідних порушень доцільно складати окремі розрахунки, накопичувальні відомості або таблиці, які необхідно долучати до акта як додатки, та в такому випадку в акті зазначається суть, загальну суму таких порушень та період, в якому вони допущені, з посиланням на відповідний додаток.

Відповідно до вимог п.16 Порядку проведення інспектування Державною фінансовою інспекцією, її територіальними органами, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20.04.2006 №550, ревізію проведено шляхом документальної перевірки, що передбачає контроль за установчими, фінансовими, бухгалтерськими (первинними і зведеними) документами, статистичною та фінансовою звітністю, господарськими договорами, розпорядчими та іншими документами об'єкта контролю, пов'язаними з плануванням і провадженням фінансово-господарської діяльності, веденням бухгалтерського обліку, складенням фінансової звітності фактичної перевірки, тобто ревізія проводиться за документами наданими об'єктом контролю.

З врахуванням встановлених фактів придбання матеріальних ресурсів за цінами вищими ніж доведені граничні, що встановлено за прибутковими накладними, в акті ревізії задокументовано збитки нанесені ДП «Івано-Франківський облавтодор», так як п.7 П(С)БО 16 «Витрати» визначено, що витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Разом з тим, ні ВБН ні ДБН не визначено про розмір цін в період фактичного прийняття робіт до оплати.

При винесенні оскаржуваного рішення суд ершої інстанції виходив з того, що у судовому засіданні з приводу вказаних обставин представники відповідача пояснень не могли надати, так як перевіркою не перевірялося питання факт дотримання регіональних граничних цін при включенні їх у акти виконаних робіт на час прийняття Службою автомобільних доріг в області. Зазначили, що таке питання не підлягало перевірці, оскільки вимоги пункту 2.5 ВБН Д. 1.1 -218-2001 розповсюджуються на позивача, в тому числі і щодо придбання ним матеріалів і засобів, а не тільки при їх включенні у акти виконаних робіт.

Разом з тим, оскільки ні ВБН і ДБН не визначено про розмір цін в період фактичного прийняття робіт до оплати, підставою для ревізії є первинні бухгалтерські документи. З врахуванням вищенаведеного викладені в акті факти підтверджуються нормативними документами та наданими позивачем документами.

Крім того, проведеною відповідачем ревізією фінансово-господарської діяльності у філії «Верховинський райавтодор» встановлено, що філією понесено безпідставні витрати з оплати за оренду машин та механізмів, в тому числі з яких позивачем оскаржуються в суді, на суму 172384,23 грн.

Зокрема, в акті ревізії зазначено, що відповідно до договорів оренди від 01.05.2010 №7 та від 04.01.2011 №02, укладених з ТзОВ «Шляхбудсервіс» у період з 01.07.2010 по 01.05.2012 року проводилась оплата за оренду автогрейдера Д3-143 в сумі 5900,0 грн., щомісячно на підставі актів наданих послуг. Пунктом 1.2. зазначених договорів передбачено, що метою використання майна є виконання робіт по будівництву та експлуатації доріг.

Згідно з актами приймання виконаних ремонтно-будівельних робіт Ф№КБ-2в зазначений автогрейдер Д3-143 у період з 01.07.2010 по 01.05.2012 використовувався філією при виконанні ремонтно-будівельних робіт автомобільних доріг у грудні 2010 року, у лютому - березні, травні-грудні 2011 року та січні-квітні 2012 року, тобто використовувався 15 місяців, а не 22 місяці, як це передбачено укладеним договором, тоді, як суми орендної плати щомісяця відображалися філією в повному обсязі у прямих витратах на виробництво по рахунку 23 «Виробництво» (утримання й ремонт автомобільних доріг) та зараховувалася до собівартості виконаних ремонтно- будівельних робіт.

Враховуючи фактичне використання автогрейдера, філією понесено безпідставні витрати з орендної плати в сумі 41300,0 грн. (7 х 5900,0 грн.), із яких за 2010 рік - 29500,0 грн. та за 2011 рік - 11800,0 грн., що є порушенням п.7 П(С)Б016 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України 31.12.1999 №318, ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (із змінами).

Також, філією відповідно до договорів оренди від 01.07.2009 б/н та від 15.10.2010 №1, укладених з приватним підприємством «Шляховик» у період з 01.07.2010 по 01.07.2012 отримано в оренду транспортні засоби та механізми. Відповідно до умов договорів, майно передається з метою промислового використання.

Аналогічно, внаслідок невикористання в господарській діяльності орендованих засобів, зайво відображено витрати в сумі 134084,23 грн., із яких за 2010 рік - 1196,06 грн., за 2011 рік - 64399,59 грн. та за січень-червень 2012 року - 68488,58 грн., що є порушенням п.7 П(С)Б016 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України 31.12.1999 №318, ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Згідно з п. 1 П(С)БО 16 «Витрати», дане Положення визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності. Норми цього Положення (стандарту) застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами незалежно від форм власності (крім банків і бюджетних установ).

Пунктом 7 П(С)БО 16 «Витрати» визначено, що витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Окрім того, судом першої інстанції не взято до уваги норму ст. 762 Цивільного кодексу України, якою передбачено, що наймач має право вимагати зменшення плати, якщо через обставини, за які він не відповідає, можливість користування майном істотно зменшилася. Також, вказано, що наймач звільняється від плати за весь час, протягом якого майно не могло бути використане ним через обставини, за які він не відповідає.

Однак, позивач не використовуючи дане право у своїй діяльності фактично несе витрати з оренди, без отримання доходів, так як у виробничій діяльності техніка не використовувалася.

Враховуючи вищенаведене, підтверджуються визначені за результатами ревізії збитки підприємства на суму 172384,23 грн.

В силу норми ст.2 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в України» головним завданням органу державного фінансового контролю є здійснення державного фінансового контролю за використанням і збереженням державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних коштах та взяттям зобов'язань, ефективним використанням коштів і майна, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності у міністерствах та інших органах виконавчої влади, державних фондах, фондах загальнообов'язкового державного соціального страхування, бюджетних установах і суб'єктах господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах, в установах та організаціях, які отримують (отримували у періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів, державних фондів та фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно (далі - підконтрольні установи), за дотриманням законодавства на всіх стадіях бюджетного процесу щодо державного і місцевих бюджетів, дотриманням законодавства про державні закупівлі, діяльністю суб'єктів господарської діяльності незалежно від форми власності, які не віднесені законодавством до підконтрольних установ, за рішенням суду, винесеним на підставі подання прокурора або слідчого для забезпечення розслідування кримінальної справи.

В бухгалтерському обліку, вказані витрати, безпідставно відображено по балансовому рахунку 23 «Виробництво» (утримання й ремонт автомобільних доріг) та зараховано до собівартості виконаних ремонтно-будівельних робіт, у вищеназвані періоди, та відображено у рядку 040 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» форми звітності «Звіт про фінансові результати» (без врахування податку на додану вартість), що також є порушенням чинного законодавства.

З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку про наявність підстав для пред'явлення пункту четвертого вимоги відповідачем та безпідставності заявлених позовних вимог в цій частині.

Пунктом 5 вимоги оскаржуваної вимоги відповідача передбачено, що в порушення вимог п. 2.2 II розділу Колективного договору на 2008-2010 роки, п.1.1 Положення про порядок і умови виплати винагороди за загальні результати роботи по підсумках за рік та Порядку винагороди за вислугу років та п.1 ст.З Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» працівникам філій «Коломийський райавтодор» та «Снятинський райавтодор» за результатами роботи за 2010, ненараховано та невиплачено винагороди за загальні результати роботи та винагороди за вислугу років відповідно 219193,0 грн. та 78561,0 грн., в зв'язку з чим:

станом на 31.12.2012 року провести нарахування працівникам кошти відповідно 219193,0 грн. та 78561,0 грн. та забезпечити їх виплату.

Ревізією повноти нарахування та виплати додаткової заробітної плати встановлено, що філією «Коломийський райавтодор» в порушення п.5.6 Положення про філію, п.2.20 Колективного договору на 2008-2010 роки, п.1.1 «Положення про порядок і умови виплати винагороди за загальні результати роботи по підсумках за рік» (додаток №12 до колективного договору) та «Порядку винагороди за вислугу років» (додаток №13 до колективного договору), при отриманні прибутку за 2010 рік не нараховано та не виплачено 46 працівникам винагороди за загальні результати роботи по підсумках за рік в сумі 180807,0 грн. та 40 працівникам винагороди за вислугу років за 4 квартал 2010 року в сумі 38386,0 грн. загалом працівниками за 2010 рік недоотримано 219193,0 грн.

З пояснень головного бухгалтера філії ОСОБА_12, даних з приводу вищевказаних порушень, вбачається, що виплатити винагороди не було можливості в зв'язку з тим, що всі наявні кошти спрямовувались на виплату основної заробітної плати. Виплати, що відносяться до додаткової заробітної плати погоджуються з керівництвом головного підприємства. Аналогічно, внаслідок вищенаведеного 38 працівникам філії «Снятинський райавтодор» недораховано винагороди за вислугу років в сумі 78561,00 грн., що є порушенням п. 1 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні».

Проведеною відповідачем перевіркою повноти нарахування та виплати винагород встановлено, що в порушення п.5.6 Положення філії «Коломийський райавтодор», п.2.20 Колективного договору на 2008-2010 роки та п.1.1 «Положення про порядок і умови виплати винагороди за загальні результати роботи по підсумках за рік» (додаток №12 до колективного договору) і «Порядку винагороди за вислугу років» (додаток №13 до колективного договору), згідно з якими при наявності прибутку від звичайної діяльності до оподаткування у філіях працівникам виплачуються дані винагороди, за 2010 рік при отриманні філією прибутку (згідно зі Звітом про фінансові результати філії) в сумі 220,0 тис.грн., не нараховано та не виплачено винагороди за загальні результати роботи по підсумках за рік 46 працівникам на 180807,0 грн.; винагороди за вислугу років за 4 квартал 2010 року 40 працівникам на 38386,0 грн.

Аналогічно, в порушення п.1.1 Додатку № 13 Колективного договору на 2008-2010 року, зареєстрованого Івано-Франківським міськвиконкомом 20.05.2008 за номером 69 (діяв до укладення колективного договору на наступний період) та п. 3.1 Додатку № 13 «Порядок виплати працівникам облавтодору винагороди за вислугу років» Колективного договору на 2011- 2013 роки, зареєстрованого Івано-Франківським міськвиконкомом 01.07.2011 за № 103 нарахування та виплата працівникам Філії винагороди за вислугу років за 2011 рік не проводилось.

Фактично, за 2011 рік відповідно до даних звіту про фінансовий результат чистий прибуток філії «Снятинський райавтодор» складав 197,0 тис. грн., тобто, філія в 2011 році працювала прибутково. Згідно вимог ст. 97 Кодексу законів про працю України від 10.12.1971 № 322-VIII оплата праці працівників здійснюється в першочерговому порядку.

Згідно з ст.15. Закону України «Про оплату праці» форми і системи оплати праці, норми праці, розцінки, тарифні сітки, схеми посадових окладів, умови запровадження та розміри надбавок, доплат, премій, винагород та інших заохочувальних, компенсаційних і гарантійних виплат встановлюються підприємствами у колективному договорі з дотриманням норм і гарантій, передбачених законодавством, генеральною, галузевими (міжгалузевими) і територіальними угодами. Оплата праці працівників підприємства здійснюється в першочерговому порядку. Всі інші платежі здійснюються підприємством після виконання зобов'язань щодо оплати праці.

У відповідності до ст.5 Закону України «Про колективні договори і угоди» умови колективних договорів і угод, укладених відповідно до чинного законодавства, є обов'язковими для підприємств, на які вони поширюються, та сторін, які їх уклали.

Крім того, згідно із ст. Кодексом законів про працю України власник або уповноважений ним орган чи фізична особа не має права в односторонньому порядку приймати рішення з питань оплати праці, що погіршують умови, встановлені законодавством, угодами, колективними договорами.

Твердження про те, що у позивача відсутні кошти на виплати вказаних сум суперечить результатам ревізії, Закону України «Про оплату праці», Закону України «Про колективні договори і угоди», Кодексу законів про працю України. Відтак колегія суддів приходить до висновку про безпідставність заявлених позовних вимог в цій частині.

Пунктом 6 оскаржуваної вимоги відповідача, в ході проведення ревізії встановлено, що в порушення вимог ч.1, ч.5 ст.2 та п.4 ст.40 Закону України «Про здійснення державних закупівель», протягом липня- грудня 2010, січня-вересня 2011 та січня-червня 2012 року без проведення процедури закупівель проведено закупівлю пально-мастильних матеріалів, щебеневої продукції, цементу та послуг з перевезення вантажів загалом на суму 3958273,74 грн., в зв'язку з чим:

в подальшому при проведенні закупівель дотримуватись вимог діючого законодавства щодо закупівлі товарів, робіт та послуг за державні кошти.

Судом першої інстанції частково задоволено п.6 вимог Державної фінансової інспекції в Івано-Франківській області від 11.12.2012 №09-06-14/9579, а саме в частині придбання у 2010 бензину та дизельного палива на суму 221 299,06 грн.

Зокрема судом першої інстанції зазначено, що 04.01.2010 року філією «Рожнятівський райавтодор» укладено із виробничо-комерційним підприємством «Експрес» договір купівлі-продажу нафтопродуктів №1, на виконання якого останній постачав у 2010 році бензин марки А-95, А-92, А-76/80, дизельне і інші супутні товари.

У зв'язку із тим, що зазначений договір укладений до введення в дію Закону України «Про здійснення державних закупівель» від 01.06.2010 року, положення якого не мають зворотної дії в часі, на правовідносини із виконання такого договору розповсюджуються норми «Положення про закупівлю товарів, робіт і послуг за державні кошти», затверджені постановою Кабінету Міністрів України №921 від 17.10.2008 року, та які були чинні на час укладення договору.

За змістом пункту 7 вказаного Положення його дія не поширюється на випадки, коли предметом закупівлі є пальне для автотранспортних засобів, що закуповується в роздріб безпосередньо на автозаправних станціях.

Позивачем стверджується, що згідно умов пункту 1.2 договору виробничо-комерційним підприємством «Експрес» відпуск бензину марки А-76 і дизельного пального здійснювалось на автозаправній станції постачальника. Дана автозаправна станція знаходиться на відстані 500 метрів від виробничої бази філії, на якій проводиться заправка пального в роздріб. Оплата здійснюється по мірі накопичення неоплачених рахунків. У зв'язку із вказаним не було необхідності перевозити у спеціальній тарі таке пальне, купляючи його оптом. До того ж, представник відповідача зазначив, що на території філії не має обладнання, за допомогою якого можна здійснювати заправку автотранспорту із спеціальної тари для зберігання пального. На переконання суду першої інстанції зазначене свідчить, що визначення порушення по філії «Рожнятівський райавтодор» за 2010 рік по придбанню бензину і дизельного пального а загальній сумі 221299,06 грн. є необгрунтованим.

Разом з тим, порушення щодо закупівлі філією «Рожнятівський райавтодор» протягом 01.07.2010 по 31.12.2010 року пально-мастильних матеріалів без проведення відповідної процедури закупівель задокументовано відповідно до результатів проведеної у постачальника ВКП «Експрес» зустрічної звірки (довідка від 14.09.2012 №830- 21/120) та з врахуванням вимог Положення №921.

Так, відповідно до «Реєстру видаткових накладних на реалізоване пальне та мастильні матеріали» (додаток 3 до довідки), за липень 2010 року філією «Рожнятівський райавтодор» придбано бензин та дизельного палива в загальній кількості 6480 л, за серпень - 4775 л, за вересень - 5275 л, за жовтень - 6243 л, за листопад - 5290 л та з в грудні - 5657 л, загалом за цей період придбано 33720 л пально-мастильних матеріалів.

З врахуванням цін по яких здійснено відпуск, норм Положення №921 встановлено, що філією без проведення процедур закупівель придбано пально-мастильні матеріали на суму 221299,06 грн.

Законодавством про закупівлю України (Положення про закупівлю товарів, робіт і послуг за державні кошти», затверджені постановою Кабінету Міністрів України №921 від 17.10.2008, Законом України «Про здійснення державних закупівель» від 01.06.2010) чи іншими законодавчими актами не визначено яка кількість пально-мастильних матеріалів відноситься до оптової чи роздрібної кількості. Також не визначено, про ємкості, тару та місце зберігання.

Разом з тим, позивачем також не надано жодних документів, що свідчать про роздрібну поставку товару. Крім того, на прибуткових накладних на придбання матеріалів не зазначено про спосіб їх придбання. Тому спростовувати пояснення позивача не було необхідним, бо вони не підтверджувалися документально.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку що Вимога Державної фінансової інспекції в Івано-Франківській області про усунення порушень, виявлених ревізією від 11.12.2012 №09-06-14/9579 в цілому є правомірною та про відсутність підстав для її скасування.

Таким чином, суд першої інстанції приймаючи оскаржувану постанову неповно з'ясував обставини, що мають значення для справи, висновки суду не відповідають обставинам справи та порушив норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Наведене, в силу п. 1, 3, 4 ч. 1 ст. 202 КАС України, є підставою для скасування оскаржуваної постанови, та прийняття нового рішення про відмову в задоволенні вимог адміністративного позову повністю.

Зважаючи на викладене, керуючись ч. 3 ст. 160, ст.ст. 195, 196, п.3 ч. 1 ст. 198, п. 1, 4 ст. 202, ч. 2 ст. 205, ст. ст. 207, 212, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційні скарги Державної фінансової інспекції в Івано-Франківській області та Заступника прокурора Івано-Франківської області задовольнити.

Постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 08 серпня 2013 року у справі № 809/89/13-а скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позовних вимог дочірнього підприємства «Івано-Франківський облавтодор» відкритого акціонерного товариства «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України» відмовити.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів з дня складення постанови в повному обсязі.

Головуючий суддя В.М. Каралюс

суддя В.С. Затолочний

суддя З.М. Матковська

Повний текст ухвали виготовлений 25.03.2014