Ухвала суду № 38311431, 26.03.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"26" березня 2014 р. м. Київ К/9991/19832/12

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: Лосєва А.М., Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні

касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі Київської області

на постанову Київського окружного адміністративного суду від 17.05.2011

на ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 21.02.2012

у справі № 2а-10132/10/1070

за позовом Товариства з обмеженою відповідальності «Метабо Україна»

до Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі

Київської області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 17.05.2011, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 21.02.2012, задоволено позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Метабо Україна» (надалі - позивач, ТОВ «Метабо Україна») до Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі Київської області (надалі - відповідач, ДПІ у Києво-Святошинському районі Київської області) про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень від 22.11.2010 № 0001022300/0, № 0001032300/0, № 0001631701/0.

Вважаючи, що рішення судів попередніх інстанцій прийнято з порушенням норм матеріального права, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Київського окружного адміністративного суду від 17.05.2011 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 21.02.2012 і відмовити в задоволенні позову в повному обсязі.

Позивач надав письмові заперечення на касаційну скаргу, в яких обґрунтовує законність оскаржуваних судових рішень.

Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем було проведено планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 18.06.2007 по 30.06.2010, валютного та іншого законодавства - за період з 18.06.2007 по 30.06.2010, за наслідками якої складено акт від 01.11.2010 № 704/23-2/35195449.

Перевіркою виявлено порушення позивачем пп. 5.2.1 п. 5.2, пп. 5.3.3, 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України від 28.12.1994 № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (надалі - Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств») внаслідок включення до складу валових витрат сум податку на додану вартість з операцій придбання легкових автомобілів; пп.7.4.1, 7.4.4, п. 7.4 ст. 7 Закону України від 03.04.1997 № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» (надалі - Закон України «Про податок на додану вартість») внаслідок віднесення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених у складі витрат на маркетингові послуги; п. 7.3 ст. 7, пп. 9.11 ст. 9 Закону України від 22.05.2003 № 889-IV «Про податок з доходів фізичних осіб» (надалі - Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб») внаслідок неправильного застосування ставки податку з доходів нерезидента у розмірі 15 %.

22.11.2010 на підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0001022300/0 на загальну суму 172 747,55 грн. (сума податкового зобов'язання з податку на прибуток - 115 165,03 грн., штрафні санкції - 57 582,52 грн.); № 0001032300/0 на загальну суму 42 073,50 грн. (сума податкового зобов'язання з податку на додану вартість - 28 049,00 грн., штрафні санкції - 14 024,50 грн.); № 0001631701/0 на загальну суму 391 644,00 грн. (сума податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб - 130 548,00 грн., штрафні санкції - 261 096,00 грн.).

За результатами оскарження в адміністративному порядку спірні податкові повідомлення-рішення залишено без змін.

Переглянувши судові рішення у межах касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

У відповідності до п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» в редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин, валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формі, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

З правового аналізу зазначеної правової норми вбачається, що визначальною ознакою валових витрат є їх зв'язок з господарською діяльністю платника податку.

При цьому, невід'ємною характерною рисою господарської діяльності в податкових правовідносинах є саме її направленість на отримання доходу в грошовій, матеріальній чи нематеріальній формах (п.1.32 ст.1 вказаного Закону), а не безпосередньо одержання прибутку.

Тобто, для віднесення витрат на маркетингові послуги до складу валових витрат достатньо наявності мети використання таких послуг у господарській діяльності підприємства, незалежно від фактичних результатів такого використання.

Відповідно до пп.5.2.1 п.5.2 ст.5 вказаного Закону, до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Згідно пп.5.3.9 п.5.3 ст.5 зазначеного Закону не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

За своїм змістом наведені норми Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» передбачають, як підставу для невключення до валових витрат, лише повну відсутність будь-яких розрахункових, платіжних та інших документів.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, всі необхідні документи, зокрема: договори про надання маркетингових послуг та про організацію просування товарів, акти виконаних робіт (наданих послуг), рахунки-фактури, звіти про проведення рекламних акцій з фотознімками, податкові накладні, виписки з банківських рахунків, були надані представникам податкового органу під час проведення перевірки та досліджені судами і підтверджують придбання і оплату позивачем маркетингових послуг та послуг з організації просування товарів на ринку.

Згідно п.5.11 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» встановлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, крім тих, що зазначені у цьому Законі, не дозволяється.

Суди попередніх інстанцій доречно наголосили на тому, що метою придбання позивачем маркетингових послуг було перспективне підвищення доходності господарської діяльності підприємства від здійснення основних напрямків його господарської діяльності, закріплених у статуті, у зв'язку з чим віднесення витрат з придбання зазначених послуг пов'язано з веденням позивачем господарської діяльності та нею обумовлене.

Відтак, віднесення вартості спірних послуг до складу валових витрат здійснено платником податків правомірно, а отже донарахування відповідачем податковим повідомленням-рішенням № 0001022300/0 податкових зобов'язань з податку на прибуток є безпідставним.

Щодо неправомірності донарахування податку з доходів фізичних осіб, колегія суддів зазначає наступне.

Питання оподаткування доходів фізичних осіб як резидентів, так і нерезидентів регулюються Законом України «Про податок з доходів фізичних осіб» в редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин.

Відповідно до п. 2.1 ст. 2 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» платниками податку є: фізичні особи - резиденти, які отримують як доходи з джерелом їх походження з території України, так і іноземні доходи; фізичні особи - нерезиденти, які отримують доходи з джерелом їх походження з території України.

Що стосується безпосередньо ставки податку на доходи фізичних осіб, то відповідно до загальних положень ст.7 вказаного Закону така ставка складає 15 % від бази оподаткування.

Закон встановлює різний порядок нарахування, утримання і сплати податку до бюджету для фізичних осіб-резидентів і фізичних осіб-нерезидентів.

Враховуючи послідовність порядку визначення податкового статусу іноземців, які на законних підставах знаходяться в Україні, відповідно до п. 1.20 ст. 1 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», потрібно враховувати обставини і особливості їх проживання в Україні, включаючи інформацію про місце проживання фізичної особи і членів її сім'ї (як в Україні, так і за її межами), місце знаходження центру життєвих інтересів такої особи, інформацію про очікуваний термін перебування такої особи в Україні впродовж поточного календарного року тощо.

Визначення резидентського статусу особи регулюється пп. 1.20.1 п. 1.20 ст.1 вказаного Закону, відповідно до якого фізична особа-резидент - це фізична особа, яка має місце проживання в Україні. У разі, якщо фізична особа має місце проживання також в

іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо така особа має місце постійного проживання в Україні; якщо особа має місце постійного проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо має більш тісні особисті чи економічні зв'язки

(центр життєвих інтересів) в Україні.

У разі, якщо державу, в якій фізична особа має центр життєвих інтересів, не можна визначити, або якщо фізична особа не має місця постійного проживання у жодній з держав, вона вважається резидентом, якщо перебуває в Україні не менше 183 днів (включаючи день приїзду та від'їзду) протягом періоду або періодів податкового року.

Достатньою (але не виключною) умовою визначення місця знаходження центру життєвих інтересів фізичної особи є місце постійного проживання членів її сім'ї або її реєстрації як суб'єкта підприємницької діяльності.

При неможливості визначити місце проживання застосовується критерій визначення центру життєвих інтересів, з яким законодавець пов'язує наявність родичів в Україні, фінансові та економічні інтереси або реєстрацію особи як підприємця.

Відповідно до Закону України від 11.12.2003 № 1382-IV «Про свободу пересування і вільний вибір місця проживання в Україні» в редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин, громадянам України, а також іноземцям і особам без громадянства, які на законних підставах знаходяться в Україні, гарантуються свобода пересування і вільний вибір місця проживання на її території, за винятком обмежень, які встановлені законом. При цьому в статті 3 цього Закону даються наступні визначення:

«місце проживання» - адміністративно-територіальна одиниця, на території якої особа проживає терміном понад шість місяців на рік;

«реєстрація» - внесення відомостей в паспортний документ про місце проживання або місце перебування з вказівкою адреси проживання особи і внесення цих даних в реєстраційний облік відповідного органу спеціально уповноваженого центрального органу виконавчої влади з питань реєстрації;

«довідка про реєстрацію місця проживання або місця перебування» - документ, який видається органом реєстрації особі на його вимогу і підтверджує реєстрацію місця проживання або місця перебування особи.

Відповідно до ст. 5 цього Закону законними підставами перебування на території України іноземців і осіб без громадянства є реєстрація на території України паспортного документу або наявність дозволу на постійне або тимчасове проживання в Україні, або документів, які засвідчують отримання статусу біженця або притулку в Україні.

Статтею 29 Цивільного кодексу України передбачено, що місцем проживання фізичної особи є житловий будинок, квартира, інше приміщення, придатне для проживання в ньому (гуртожиток, готель і тому подібне), у відповідному населеному пункті, в якому фізична особа проживає постійно, переважно або тимчасово.

Як вбачається з матеріалів справи, громадянин ОСОБА_4 Сурма мав та має місце проживання в Україні, що підтверджується договором оренди жилого приміщення від 01.09.2007, договором оренди житла від 04.11.2008 і тимчасовою посвідкою на проживання від 26.11.2009 серії НОМЕР_1 та перебуває в Україні не менше 183 днів (включаючи день приїзду та від'їзду) протягом податкового року, про що свідчать відмітки митниці про перетин кордону в паспорті фізичної особи.

Основним його місцем роботи ОСОБА_4 є TOB «Метабо України», заробітна плата отримується ним в Україні. Місцем проживання є Україна, оскільки місця проживання в іншій іноземній державі він не має, тому і місцем знаходження центру життєвих інтересів є саме Україна.

Зазначене свідчить про безпідставність висновків відповідача щодо відсутності у громадянина ОСОБА_4 статусу резидента, що, в свою чергу, вказує на те, що ставка податку на доходи фізичних осіб, відповідно до загальних положень ст. 7 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», має складати 15 % від бази оподаткування. Наведеним спростовуються посилання податкового органу на заниження позивачем суми податку з доходів фізичних осіб.

Згідно абз. 2 пп. 7.4.2 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» в редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин, не включається до складу податкового кредиту та відноситься до складу валових витрат сума податку, сплачена платником податку при придбанні легкового автомобіля (крім таксомоторів), що включається до складу основних фондів.

Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» не містить припису щодо формування валових витрат або нарахування амортизації в даній окремій ситуації.

Натомість, пункт 8.4 ст. 8 вказаного Закону встановлює загальний порядок збільшення та зменшення балансової вартості груп основних фондів. Зокрема, відповідно до пп. 8.4.1 п. 8.4 ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у разі здійснення витрат на придбання основних фондів балансова вартість відповідної групи збільшується на суму вартості їх придбання, з урахуванням транспортних і страхових платежів, а також інших витрат, понесених у зв'язку з таким придбанням, без урахування сплаченого податку на додану вартість, у разі коли платник податку на прибуток підприємств зареєстрований платником податку на додану вартість.

Таким чином, якщо норми Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не передбачають включення до складу валових витрат сум податку на додану вартість, сплачених при придбанні легкового автомобіля, то норма Закону України «Про податок на додану вартість» (пп. 7.4.2 п. 7.4 ст. 7) прямо передбачає таке право платника податку.

Колізію між наведеними приписами двох законів з питань оподаткування слід вирішувати з урахуванням наступного.

У разі, якщо норми нормативних актів рівної юридичної сили містять різні моделі правового регулювання, перевагу при застосуванні до вирішення спірних правовідносин слід надавати тій нормі, що регулює менш розширене коло суспільних відносин, тобто є спеціальною.

В даному випадку, норма п. 8.4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» регулює правові наслідки будь-яких операцій з придбання (створення) усіх видів основних фондів. В той же час, приписи пп. 7.4.2 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» передбачають правові наслідки придбання саме легкових автомобілів (крім таксомоторів), тобто регулює обмежене коло суспільних відносин, а відтак, є спеціальною.

Згідно абз.3 пп. 5.3.3 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у разі, якщо платник податку на прибуток, зареєстрований як платник податку на додану вартість, одночасно здійснює операції з продажу товарів (робіт, послуг), що оподатковуються податком на додану вартість та звільнені від оподаткування, або не є об'єктом оподаткування таким податком, податок на додану вартість, сплачений у складі витрат на придбання товарів (робіт, послуг), які відносяться до складу валових витрат, та основних фондів і нематеріальних активів, що підлягають амортизації, включається відповідно до валових витрат або балансова вартість відповідної групи основних фондів збільшується на суму, що не включена до складу податкового кредиту такого платника податку згідно із Законом України «Про податок на додану вартість».

З урахуванням викладеного, колегія суддів Вищого адміністративного суду України погоджується із висновком судів попередніх інстанцій, та вважає, що позивач при здійсненні витрат на придбання таких основних фондів 2 групи, як легкові автомобілі, правомірно збільшив склад валових витрат на суму вартості їх придбання з урахуванням податку на додану вартість, сплачену позивачем в ціні автомобілів, без включення таких сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту.

Доводами касаційної скарги не спростовуються висновки судів першої та апеляційної інстанцій про недоведеність фактів порушення податкового законодавства з боку позивача, а також висновки про неправомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Відповідно до частини 3 статті 220-1 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції відхиляє касаційну скаргу і залишає рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Керуючись ст.ст. 210, 214, 215, 220, 220-1, 223, 224, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

У Х В А Л И В:

1. Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі Київської області залишити без задоволення.

2. Постанову Київського окружного адміністративного суду від 17.05.2011 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 21.02.2012 у справі № 2а-10132/10/1070 залишити без змін.

3. Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 - 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя(підпис)А.М. Лосєв Судді:(підпис)Л.І. Бившева (підпис) Т.М. Шипуліна