Ухвала суду № 38184826, 09.04.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"09" квітня 2014 р. м. Київ К/800/40275/13

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі Приходько І.В. Бухтіярової І.О. Костенка М.І. при секретарі судового засідання Горголь І.С.

за участю представників сторін: позивача - Купельська С.Д.,

відповідача - не з'явився,

представника третьої особи - Лапунько М.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Головного управління Міндоходів у Тернопільській області

на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 01.11.2012 р.

та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 02.07.2013 р.

у справі № 2а-1970/3195/12 (№ 180901/12/9104)

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Мрія Центр»

до Головного управління Міндоходів у Тернопільській області

третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача - Гусятинська міжрайонна державна податкова інспекція Тернопільської області Державної податкової служби

про скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А:

У вересні 2012 року товариство з обмеженою відповідальністю «Мрія Центр» (далі - позивач, ТОВ «Мрія Центр») звернулось до Тернопільського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової служби у Тернопільській області, правонаступником якої є - Головне управління Міндоходів у Тернопільській області (далі - відповідач, ДПС у Тернопільській області), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача - Гусятинська міжрайонна державна податкова інспекція Тернопільської області Державної податкової служби (далі - третя особа, Гусятинська МДПІ), в якому просило суд скасувати податкові повідомлення-рішення від 27.07.2012 р. № 0000011700/14040434, № 0000012210/14040434 та № 0000022210/14040434.

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 01.11.2012р., яка залишена без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 02.07.2013 р., позов задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ДПС у Тернопільській області від 27.07.2102 р. № 0000011700/14040434, № 0000012210/14040434 та № 0000022210/14040434; вирішено питання про судові витрати.

Не погоджуючись із прийнятими рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив скасувати постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 01.11.2012 р. та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 02.07.2013 р. і прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити. У судове засідання 09.04.2014 р. представник відповідача не з'явився.

Позивач у письмових запереченнях та в судовому засіданні проти доводів касаційної скарги заперечував, вважає оскаржувані судові рішення законними, обґрунтованими та прийнятими у відповідності до норм діючого законодавства, а тому просив суд касаційну скаргу податкового органу залишити без задоволення, рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.

Представник третьої особи у судовому засіданні 09.04.2014 р. доводи касаційної скарги підтримав.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 10.05.2012 р. по 30.05.2012 р., на підставі наказу ДПС у Тернопільській області від 07.05.2012 р. № 201, наказу Густинської МДПІ від 10.05.2012 р. № 109, підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України та направлень на перевірку від 10.05.2012 р. № 000057, № 000058, № 000059, № 000060, № 000061, посадовими особами Густинської МДПІ та ДПС у Тернопільській області була проведена повторна позапланова виїзна перевірка ТОВ «Мрія Центр» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2010 р. по 30.09.2011 р., за результатами якої складено акт від 07.06.2012 р. № 126/23-14040434 та зроблено висновок про порушення позивачем, зокрема, вимог: - пункту 4.3 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість», пункту 190.2 статті 190, пункту 209.2 статті 209 Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено від'ємне значення в сумі 19 062 296 грн. та занижено податок на додану вартість до сплати за вересень 2011 року в сумі 2 439 359 грн.; - пункту 1.7 статті 7, підпунктів 8.1.1, 8.1.2 пункту 8.1 статті 8, підпункту 9.1.1 пункту 9.1 статті 9, підпункту «а» пункту 17.2 статті 17, підпункту «а» пункту 19.2 статті 19 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», пункту 17 Методики нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів із змінами та доповненнями, затвердженої Постановою Кабінету Міністрів України від 23.03.1995 р. № 213, підпункту 2.3.5 пункту 2.3 розділу 2 Порядку нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів, затвердженого Наказам Державного комітету України по земельних ресурсах, Міністерства аграрної політики України, Міністерства будівництва, архітектури та житлово-комунального господарства України, Української академії аграрних наук від 27.01.2006 р. № 18/15/21/11, що призвело до недоутримання та неперахування податку на доходи фізичних осіб за 2010 рік при виплаті фізичним особам - громадянам орендної плати за використання їх земельних часток (паїв) згідно договорів оренди, внаслідок чого донараховано 101 955,19 грн.

На підставі зазначеного акту податкової перевірки відповідачем 27.07.2012 р. винесені податкові повідомлення-рішення: № 0000011700/14040434, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у загальному розмірі 127 444 грн., з яких 101 944,19 грн. сума основного платежу та 25 488,80 грн. розмір штрафних (фінансових) санкцій; № 0000012210/14040434, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 3 049 199 грн., з яких 2 439 359 грн. - за основним платежем та 609 840 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями; 0000022210/14040434, відповідно до якого позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 19 062 296 грн.

Суд першої інстанції, висновки якого підтримала колегія суддів апеляційної інстанції, вирішуючи спір по суті та задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що відповідач, як суб'єкт владних повноважень, враховуючи, що висновки викладені в акті податкової перевірки не узгоджуються з нормами матеріального права, не довів правомірності прийнятих ним податкових повідомлень-рішень.

Колегія суддів касаційної інстанції погоджується з такою позицією судів попередніх інстанцій виходячи з наступних мотивів.

Як слідує з акту податкової перевірки № 126/23-14040434 від 07.06.2012 р. та обставин встановлених судами попередніх інстанції, фактичною підставою для винесення податкового повідомлення-рішення від 27.07.2012 р. № 0000011700/14040434 стали висновки перевіряючих про заниження ТОВ «Мрія Центр» податку з доходів фізичних осіб за 2010 рік при виплаті фізичним особам - громадянам орендної плати за використання їх земельних часток (паїв) згідно договорів оренди в сумі 101 955,19 грн. в результаті не забезпечення позивачем внесення змін до укладених договорів оренди.

Однак, вказаний висновок податкового органу є хибним та необґрунтованим з огляду на наступне.

Відповідно до Указу Президента України від 08.08.1995 р. № 720/95 «Про порядок паювання земель, переданих у колективну власність сільськогосподарським підприємствам і організаціям» при паюванні сільськогосподарських угідь, переданих у колективну власність колективним сільськогосподарським підприємствам, вартість земельних часток (паїв) всіх членів підприємства, кооперативу, товариства є рівними. Відтак, в процесі паювання земель колишніх колективних підприємств кожен пайовик одержував у власність земельну частку (пай) однакової вартості (нормативної грошової оцінки). При виділенні земельних ділянок в натурі (на місцевості), у зв'язку з тим, що ділянки виділяли на різних полях, які мають різні якісні характеристики ґрунту (бонітет ґрунту, який залежить від запасу гумусу в метровому шарі, максимально можливих запасів продуктивної вологи, вмісту рухомих форм фосфору і обмінного калію тощо), площі ділянок виділених пайовикам, були різними - паї на полях з вищою якістю ґрунту виділялись меншими площами, а на полях з нижчою якістю ґрунту - більшими площами.

Нормативна грошова оцінка земельних ділянок, вказана в договорах оренди ТОВ «Мрія Центр» та погоджувалась сторонами у договорі оренди.

Відповідно до статті 21 Закону України «Про оренду землі» орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою.

Розмір, форма і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін.

Згідно підпункту 9.1.1 пункту 9.1 статті 9 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» податковим агентом платника податку - орендодавця щодо його доходу від надання в оренду земельної ділянки сільськогосподарського призначення, земельної частки (паю), майнового паю є орендар. При цьому, об'єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше мінімальної суми орендного платежу, встановленої законодавством з питань оренди землі.

Відповідно до частини восьмої статті 93 Земельного кодексу України, відносини, пов'язані з орендою землі, регулюються законом.

Статтею 21 Закону України «Про оренду землі» передбачено, що орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою. Розмір, форма і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до Закону України «Про плату за землю»).

Відповідно до частини другої статті 23 Закону «Про оренду землі» орендна плата за земельні ділянки, що перебувають у власності фізичних та юридичних осіб, переглядається за згодою сторін.

Частиною третьою статті 23 Закону України «Про оренду землі» передбачається тільки право орендаря вимагати зменшення, а не збільшення орендної плати.

Згідно статті 30 Закону України «Про оренду землі» зміна умов договору оренди землі здійснюється за взаємною згодою сторін. У разі недосягнення згоди щодо зміни умов договору оренди землі спір вирішується в судовому порядку.

Указом № 725/2008 внесено зміни до Указу Президента України 02.02.2002 р. № 92/2002 «Про додаткові заходи щодо соціального захисту селян - власників земельних ділянок та земельних часток (паїв)».

Пункт 1 Указу Президента України «Про додаткові заходи щодо соціального захисту селян - власників земельних ділянок та земельних часток (паїв)» від 02.02.2002 р. № 92/2002 передбачає поступове збільшення орендної плати з 1,5 % шляхом запровадження плати за оренду земельних ділянок сільськогосподарського призначення, земельних часток (паїв) у розмірі не менше 3 %.

Крім того, зазначений Указ Президента України передбачає, що запровадження плати за оренду земельних ділянок сільськогосподарського призначення у розмірі не менше 3 % від вартості земельної ділянки, є одним із пріоритетних завдань розвитку аграрного сектора економіки. Однак, зазначений Указ Президента України не містить зобов'язань власників земельних ділянок сільськогосподарського призначення та їх орендарів встановлювати орендну плату за використання вказаних земельних ділянок у розмірі не менше 3 %.

Таким чином, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що оскільки договори оренди земельних ділянок сільськогосподарського призначення укладені ТОВ «Мрія Центр» з дотриманням усіх вимог закону, відповідно відсутні правові підстави для внесення змін до діючих договорів. Крім того, зміни в договір можуть вноситись тільки за згодою двох сторін договору (орендодавця та орендаря), а не в односторонньому порядку орендарем. Тобто, податковий орган довільно на власний розсуд встановив неправильність розрахунку нормативної грошової оцінки, вказаної у договорах оренди земельних ділянок укладених ТОВ «Мрія Центр» з фізичними особами.

Щодо зобов'язання донарахованого позивачеві з податку на додану вартість та зменшення розміру розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за перевіряємий податковим органом період, то колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про безпідставність та протиправність визначення відповідачем вказаних податкових зобов'язань виходячи з наступного.

Так, з акту податкової перевірки № 126/23-14040434 від 07.06.2012 р. та обставин встановлених судами попередніх інстанції вбачається, що фактичною підставою для винесення податкових повідомлень-рішень № 0000012210/14040434 та № 0000022210/14040434 від 27.07.2012 р., слугували висновки перевіряючих про неправомірне відображення позивачем податкових зобов'язань з цього податку у спеціальній декларації. На обґрунтування своєї позиції відповідач послався на те, що під спеціальний режим оподаткування підпадають операції з реалізації лише тієї продукції, яка вирощена позивачем на належним чином оформлених та зареєстрованих земельних ділянках, тоді як відсутність державної реєстрації договорів оренди земельних ділянок виключає можливість поширення пільгового режиму оподаткування на продаж сільськогосподарської продукції, виробленої на таких ділянках.

Спірні правовідносини на час їх виникнення регулювалися нормами Закону України «Про податок на додану вартість» та Податкового кодексу України.

Згідно пункту 81.1 статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість» резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 81.6 цієї статті (далі - сільськогосподарське підприємство), може обрати спеціальний режим оподаткування.

Відповідно до пункту 81.2 статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість» згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів (послуг), не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається у розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей.

При цьому в силу вимог пункті 81.6 статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість» сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є поставка вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих виробничих потужностях, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів (послуг) становить не менше 75 відсотків вартості всіх товарів (послуг), поставлених протягом попередніх дванадцяти послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Згідно з підпунктом «б» підпункту 81.15.2 пункту 81.15 вказаної статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість» діяльність у сфері сільського господарства включає: - виробництво продукції рослинництва, а саме рослинних культур, а також вирощення фруктів та овочів, квітів та декоративних рослин (у відкритих або закритих ґрунтах), грибів, насіння, прянощів, саджанців та водоростей, а також їх обробка, переробка та/або консервація; - виробництво продукції тваринництва, а саме свійських сільськогосподарських тварин, птахівництва, кролівництва, бджільництва, а також розведення шовкопрядів, змій та інших плазунів або слимаків та інших наземних ссавців, безхребетних та комах; а також їх обробка, переробка та/або консервація.

Таким чином, основною умовою застосування платником спеціального режиму в порядку статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість» є здійснення таким платником діяльності з безпосереднього виробництва сільськогосподарської продукції у відповідних обсягах.

Зазначені положення Закону України «Про податок на додану вартість» кореспондуються з положеннями закріпленими статтею 209 Податкового кодексу України, що вступив в дію з 01.01.2011 р.

Отже, пункт 81.6 статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість», як і пункт 209.6 статті 209 Податкового кодексу України, не ставить право платника податку на застосування спеціального режиму оподаткування в залежність від дотримання ним вимог цивільного та земельного законодавства.

При цьому, колегія суддів касаційної інстанції зазначає, що податкові органи наділені повноваженнями контролювати дотримання платниками податків норм податкового та окремих норм господарського законодавства у випадках, прямо передбачених законом. Функції контролю за дотриманням норм земельного законодавства до повноважень органів державної податкової служби не належить. Відповідно, порушення платниками норм іншого законодавства, дотримання якого не контролюється органами державної податкової служби, не можуть бути підставою для застосування відповідальності, передбаченої нормами Податкового кодексу України.

З урахуванням викладеного, у податкових органів відсутні підстави для застосування будь-яких негативних наслідків до платників, що застосовують спеціальний режим оподаткування податком на додану вартість сільськогосподарської діяльності, у разі недотримання останніми норм земельного законодавства щодо реєстрації договорів оренди земельних ділянок, якщо при цьому дотримано вимог законодавства податкового.

Таким чином, висновки податкового органу викладені в акті перевірки про вчинення платником податків порушень податкового законодавства за період, що перевірявся, мають характер припущень та є необґрунтованими, а відтак, не можуть бути покладені в основу спірних податкових повідомлень-рішень.

Доводи касаційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються матеріалами справи.

Згідно приписів частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Пунктом першим частини третьої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Оскільки судами встановлено невідповідність законодавству винесених податкових повідомлень-рішень від 27.07.2012 р. № 0000011700/14040434, № 0000012210/14040434 та № 0000022210/14040434, вимоги щодо скасування зазначених податкових повідомлень-рішень були задоволені обґрунтовано.

Враховуючи викладене, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтовані рішення, в яких повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень судів попередніх інстанцій не встановлено.

На підставі викладеного, керуючись статтями 160, 167, 220, 221, 223, 224, 230, 231, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А:

Касаційну скаргу Головного управління Міндоходів у Тернопільській області залишити без задоволення.

Постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 01.11.2012р. та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 02.07.2013 р. у справі № 2а-1970/3195/12 (№ 180901/12/9104) залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення. Заява про перегляд судового рішення в адміністративній справі Верховним Судом України може бути подана з підстав, в порядку та у строки, що встановлені статтями 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя (підпис) І.В. Приходько Судді: (підпис) І.О. Бухтіярова (підпис) М.І. Костенко