Ухвала суду № 38184822, 09.04.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"09" квітня 2014 р. м. Київ К/9991/65129/12

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі Приходько І.В. Бухтіярової І.О. Костенка М.І. при секретарі судового засідання Горголь І.С.

за участю представників сторін: позивача - не з'явився ,

відповідача - Федорка Д.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Шахтарської об'єднаної державної податкової інспекції Донецької області Державної податкової служби

на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 14.08.2012 р.

та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 04.10.2012 р.

у справі № 2а/0570/7175/2012

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Каменеобробний завод «Омфал»

до Шахтарської об'єднаної державної податкової інспекції Донецької області Державної податкової служби

про визнання недійсними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А:

У червні 2012 року товариство з обмеженою відповідальністю «Каменеобробний завод «Омфал» (далі - позивач, ТОВ «КОЗ «Омфал» звернулось до Донецького окружного адміністративного суду з позовом до Шахтарської об'єднаної державної податкової інспекції Донецької області Державної податкової служби (далі - відповідач, Шахтарська ОДПІ), в якому просило суд визнати недійсними і скасувати податкові повідомлення-рішення від 12.03.2012 р. № 0000082341/2, № 0000092341/1 та № 0000132341/6.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 14.08.2012 р., яка залишена без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 04.10.2012 р., позов задоволено частково: визнано частково недійсним податкове повідомлення-рішення Шахтарської ОДПІ від 12.03.2012 р. № 0000082341/2, в частині збільшення грошового зобов'язання за платежем: податок на додану вартість у загальній сумі 80 218,30 грн., у тому числі за основним платежем 64 184,55 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 16 033,75 грн.; визнано недійсними податкові повідомлення-рішення Шахтарської ОДПІ від 29.05.2012 р. № 0000062242/187, яким збільшено грошове зобов'язання за платежем: податок на прибуток у сумі 739 217 грн. та від 12.03.2012 р. № 0000132341/6, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у загальному розмірі 21 308 338 грн.; в іншій частині позовних вимог у задоволенні відмовлено; вирішено питання про судові витрати.

Не погоджуючись із прийнятими рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив скасувати постанову Донецького окружного адміністративного суду від 14.08.2012 р. та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 04.10.2012 р. і прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

Позивач своїм процесуальним правом не скористався, в судове засідання не з'явився, відзив на касаційну скаргу не надав.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 30.11.2011 р. по 12.01.2012 р., на підставі направлень від 30.11.2011 р. № 1181, № 1182, № 1183, № 1184, № 1185, № 1186, № 1187, № 1188, № 1189, № 1190, № 1191, № 1195 та наказу від 16.11.2011 р. № 1028, посадовими особами Шахтарської ОДПІ, згідно із підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пунктами 77.1, 77.4 статті 77, пунктом 82.1 статті 82 Податкового кодексу України та відповідно до плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок суб'єктів господарювання, була проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «КОЗ «Омфал» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2010 р. по 30.09.2011 р., за результатами якої складено акт від 19.01.2012 р. №43/23-2/30721174 та встановлено порушення позивачем, зокрема, вимог: - підпункту 1.22.1 пункту 1.22, пункту 1.32 статті 1, підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4, пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3, пункту 5.9 статті 5, пункту 6.1 статті 6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14, пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 1 підрозділу 4 Розділу ХХ Податкового кодексу України, в наслідок чого завищено суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток: за 2010 рік всього на суму 755 044 грн., за І квартал 2010 року на 1 650 210 грн., за ІІ-ІІІ квартали 2011 року на 18 903 084 грн. та занижено об'єкт оподаткування з податку на прибуток за ІІ-ІІІ квартали 2011 року у сумі 3 438 434 грн., що призвело до заниження податку на 790 840 грн.; - підпункту 7.2.6 абзацу 6 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.4, 7.4.5 пункту 7.4, підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість у сумі 64 441,79 грн., в тому числі: за липень 2010 року на 5 830,63 грн., за серпень 2010 року на 2 988,97 грн., за вересень 2010 року на 6 048,59 грн., за жовтень 2010 року на 48 692,74 грн., за листопад 2010 року на 524,40 грн., за грудень 2010 року на 30,99 грн., за березень 2011 року на 24 грн., за квітень 2011 року на 13,65 грн., за червень 2011 року на 16,65 грн., за липень 2011 року на 9,74 грн., за серпень 2011 року на 3,98 грн., за вересень 2011 року на 257,45 грн.

На підставі зазначеного акту податкової перевірки відповідачем 12.03.2012 р. винесені податкові повідомлення-рішення: № 0000082341/2, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 80 540 грн., з яких 64 442 грн. сума основного платежу та 16 098 грн. розмір штрафних (фінансових) санкцій; № 0000092341/1, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 790 840 грн.; 0000132341/6, відповідно до якого позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у загальному розмірі 21 308 338 грн.

За результатами адміністративного оскарження вказаних податкових повідомлень-рішень, ДПС у Донецькій області рішенням від 23.05.2012 р. № 6943/10/10-210-5 про результати розгляду скарги позивача від 19.03.2012 р. № 676, скасувала податкове повідомлення-рішення Шахтарської ОДПІ від 12.03.2012 р. № 0000092341/1 в частині визначення 51 623 грн. грошових зобов'язань з податку на прибуток, в іншій частині наведене податкове повідомлення-рішення залишено без змін; податкові повідомлення-рішення від 12.03.2012 р. № 0000082341/2 та № 0000132341/6 - залишені без змін, а скарга - без задоволення.

Таким чином, з урахуванням рішення ДПС у Донецькій області, замість відкликаного згідно із пунктом 60.4 статті 60 Податкового кодексу України податкового повідомлення-рішення 0000092341/1, відповідачем було прийняте податкове повідомлення-рішення від 29.05.2012 р. № 0000062242/187, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у сумі 739 217 грн. за основним платежем.

Суди попередніх інстанцій вирішуючи спір по суті та частково задовольняючи позовні вимоги, з висновками яких погоджується колегія суддів касаційної інстанції, виходили з наступних мотивів.

Як слідує з акту податкової перевірки, перевіряючими встановлено, що в порушення пункту 5.9 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» позивачем не включено до розрахунку приросту (убутку) балансової вартості залишки по рахунку 24 «Брак на виробництві» в частині матеріальних затрат, що призвело до заниження показників на загальну суму 197 228,36 грн.

Відповідно до пункту 5.9 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів (далі - запасів) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно). Вартість запасів оплачених, але не отриманих (не оприбуткованих) платником податку - покупцем, до приросту запасів не включається. Вартість запасів оплачених, але не відвантажених (не знятих з обліку) платником податку - продавцем, до убутку запасів не включається. У разі коли балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду перевищує їх балансову вартість на початок того ж звітного періоду, різниця включається до складу валових доходів платника податку у такому звітному періоді. У разі коли балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду є меншою за їх балансову вартість на початок того ж звітного періоду, різниця включається до складу валових витрат платника податку у такому звітному періоді.

Згідно з абазом 8 пункту 5.9 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» з метою податкового обліку платник податку за своїм вибором здійснює оцінку вибуття запасів за одним з таких методів бухгалтерського обліку, визначених у відповідному стандарті: ідентифікованої вартості відповідної одиниці запасів; середньозваженої вартості однорідних запасів; вартості перших за часом надходження запасів (ФІФО); нормативних затрат; ціни продажу запасів (виключно для запасів, що реалізуються через роздрібну торгівлю). Для всіх одиниць податкового обліку запасів, що мають однакове призначення та однакові умови використання, застосовується тільки один із наведених методів.

Отже, положення пункту 5.9 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» пов'язані з поняттям запаси.

Відповідно до пунктів 5, 6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 р. № 246 (зареєстрований в Міністерстві юстиції України 02.11.1999 р. за № 751/4044) запаси визнаються активом, якщо існує імовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з їх використанням, та їх вартість може бути достовірно визначена.

Для цілей бухгалтерського обліку запаси включають: сировину, основні й допоміжні матеріали, комплектуючі вироби та інші матеріальні цінності, що призначені для виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг, обслуговування виробництва й адміністративних потреб; незавершене виробництво у вигляді не закінчених обробкою і складанням деталей, вузлів, виробів та незакінчених технологічних процесів.

Незавершене виробництво на підприємствах, що виконують роботи та надають послуги, складається з витрат на виконання незакінчених робіт (послуг), щодо яких підприємством ще не визнано доходу; готову продукцію, що виготовлена на підприємстві, призначена для продажу і відповідає технічним та якісним характеристикам, передбаченим договором або іншим нормативно-правовим актом; товари у вигляді матеріальних цінностей, що придбані (отримані) та утримуються підприємством з метою подальшого продажу; малоцінні та швидкозношувані предмети, що використовуються протягом не більше одного року або нормального операційного циклу, якщо він більше одного року; поточні біологічні активи, якщо вони оцінюються за цим Положенням (стандартом), а також сільськогосподарська продукція і продукція лісового господарства після її первісного визнання.

Таким чином, з вищезазначеного слідує, що залишки по рахунку «Брак на виробництві» не входять до даного переліку, не відповідають вимогам пункту 5.9 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та не можуть враховуватися до розрахунку приросту (убутку) балансової вартості залишків в частині матеріальних затрат, оскілки не є активами, щодо яких існує імовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з їх використанням, та їх вартість може бути достовірно визначена.

Виходячи з вищевикладеного, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновком судів попередніх інстанцій щодо необґрунтованості висновків акту перевірки в зазначеній частині.

Як вбачається з акту перевірки, відповідачем встановлено заниження задекларованих позивачем показників у рядку 01.6 декларацій «інші доходи» всього у сумі 943 942,71 грн., в тому числі за 2010 рік на 121 521,03 грн., з яких за ІІІ квартал 2010 року на 38 751,03 грн., за IV квартал 2010 року на 82 770 грн., та за І квартал 2011 року на 822 421,68 грн. Також відповідачем встановлено заниження задекларованих позивачем показників у рядку 03 декларації «інший дохід» в сумі 1 897 372,30 грн., в тому числі за ІІ квартал 2011 року на 917 195,67 грн., за ІІІ квартал 2011 року на 980 176,63 грн., Зазначені заниження валового доходу виникли, на думку відповідача, у зв'язку із неповним віднесенням позивачем до складу валових доходів сум процентів, умовно нарахованих на суми поворотної фінансової допомоги в розмірі 943 942,71 грн. та у розмірі 1 897 372,30 грн. відповідно.

Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджується матеріалами справи, що позивачем було укладено договори про повернення безпроцентної фінансової допомоги, а саме: - із ТОВ «Іммобилен-Груп» від 25.02.2010 р. № 25/02-ФП, від 22.09.2010 р. № 22/09-ФП; - із ТОВ «АТП «Автотехпром» від 30.09.2010 р. № 30/09-ФП; - із ТОВ «ІК «Бровари-Інвест» від 27.01.2009 р.

В ході проведення податкової перевірки відповідачем встановлено нарахування позивачем умовних відсотків від отримання поворотної фінансової допомоги, яка залишилася в перевіряємому періоді неповерненою на кінець звітного періоду, а саме за ІІІ квартал 2010 року загальна сума нарахованих умовних відсотків за даними декларації складає 563 458 грн., за IV квартал 2010 року - 630 761 грн., за І квартал 2011 року - 0 грн. Податковим органом проведений власний розрахунок умовних відсотків від отримання поворотної фінансової допомоги, яка залишилася в перевіряємому періоді неповерненою, наведений у додатку до акту перевірки.

Відповідно до підпункту 1.22.2 пункту 1.22 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» поворотна фінансова допомога - це сума коштів, передана платнику податку у користування на визначений строк відповідно до договорів, які не передбачають нарахування процентів або надання інших видів компенсацій як плати за користування такими коштами.

Згідно з абзацом 5 підпункту 1.22.1 пункту 1.22 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» безповоротна фінансова допомога - це сума процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповерненою на кінець звітного періоду, у розмірі облікової ставки Національного банку України, розрахованої за кожний день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги.

Відповідно до підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валовий дохід, зокрема, включає доходи з інших джерел, у тому числі, але не виключно, у вигляді: сум безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному періоді, вартості товарів (робіт, послуг), безоплатно наданих платнику податку у звітному періоді.

Підпунктом 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України встановлено, що фінансова допомога - фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі. Безповоротна фінансова допомога - це: сума процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповерненою на кінець звітного періоду, у розмірі облікової ставки Національного банку України, розрахованої за кожний день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги.

Згідно з підпунктом 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 Податкового кодексу України інші доходи включають: вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи.

З розрахунків відповідача вбачається, що умовно нараховані відсотки розраховані податковим органом з урахуванням першого та останнього дня місяця, тобто за повний місяць, та нарахування відсотків, здійснювалося відповідачем, виходячи із загальної суми за місяць, що надійшла на рахунок позивача без врахування того, що кошти допомоги надходили позивачу в різні дні, в тому числі й наприкінці місяця. Однак, такий розрахунок відповідача не відповідає вимогам абзацу 5 підпункту 1.22.1 пункту 1.22 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, оскільки сума процентів, розраховується за кожний день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги, що є відсутнім у спірних правовідносинах. Таким чином, вірним є висновок судів попередніх інстанцій щодо необґрунтованості позиції відповідача в цій частині.

Як вбачається з акту перевірки, відповідач зазначає, що в порушення пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» позивачем включено до складу валових витрат вартість придбаних товарів (робіт, послуг), які не підтверджені первинними бухгалтерськими документами та не свідчать про реальність вчинення господарських операцій, що призвело до завищення валових витрат на загальну суму 481 413 грн., в тому числі за ІІІ квартал 2010 року на суму 240 580 грн., за IV квартал 2010 року на суму 240 833,55 грн. В порушення підпунктів 7.4.1, 7.4.4, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» та пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України позивачем завищено суму податкового кредиту з вартості послуг, згідно податкових накладних, виписаних ТОВ «Фірма «Теплий дім» при відсутності реального здійснення господарської операції на суму 12 557,66 грн., в тому числі за липень 2010 року в сумі 5 333,33 грн., за серпень 2010 року в сумі 2 666,67 грн., за вересень 2010 року в сумі 4 557,66 грн., а також позивачем завищено суму податкового кредиту з вартості послуг, згідно податкових накладних, виписаних постачальником ТОВ «УТК «Аргумент» при відсутності реального здійснення господарської операції в сумі 48 166,67 грн. за жовтень 2010 року.

Так, з матеріалів справи вбачається, що між позивачем та ТОВ «Фірма «Теплий дім» укладений договір від 05.05.2010 р. № ОТД-050/10 на виконання підрядних робіт, на виконання умов якого між сторонами складені акти приймання виконаних підрядних робіт за липень та серпень 2010 року на загальну суму 240 580,40 грн., та податкові накладні від 28.07.2010 р. № 846 на загальну суму 26 666,67 грн., в тому числі податок на додану вартість 5 333,33 грн., від 17.08.2010 р. № 1046 на загальну суму 13 333,33 коп., в тому числі податок на додану вартість 2 666,67 грн., від 24.09.2010 р. № 1469 на загальну суму 22 788,31 грн., в тому числі податок на додану вартість 4 557,66 грн. Оплата була здійснена у безготівковій формі у повному обсязі.

08.09.2010 р. між позивачем як замовником та ТОВ «УТК «Аргумент» як підрядником був укладений договір № ПНР-186/10, відповідно до якого підрядник приймає на себе обов'язки здійснити роботи відповідно до узгодженої програми пуско-наладочних робіт, забезпечити виконання пуско-наладочних робіт відповідно до будівельних норм та правил, провести індивідуальні та комплексні випробовування змонтованого обладнання, провести навчання персоналу та здати роботи по акту приймання-передачі виконаних робіт; загальна сума договору складає 289 000 грн. На виконання умов договору між сторонами складений акт приймання-передачі послуг, а саме пуско-наладочних робіт від 31.10.2010 р., та позивачу видана податкова накладна від 15.10.2010 р. № 126 на загальну суму 289 000 грн., в тому числі податок на додану вартість у розмірі 48 166,67 грн. Оплата за договором здійснена позивачем у безготівковій формі у повному обсязі.

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; фінансова звітність - бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період.

Згідно зі статтею 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.

Частина друга статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачає, що бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Судами попередніх інстанцій вірно встановлено, що всі спірні господарські операції відображені в бухгалтерському обліку позивачем з підтвердженням їх здійснення по всіх необхідних рахунках, що не спростовано відповідачем під час судового розгляду справи.

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

До складу валових витрат, згідно підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», включаються суми будь-яких витрат, сплачених протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, реалізацією продукції (робіт, послуг) і охороною праці, з урахуванням обмежень, встановлених пунктами 5.3 -5.8 цієї статті.

Згідно підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Пунктом 5.11 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» передбачено, що встановлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, крім тих, що зазначені у цьому Законі, не дозволяється.

Відповідно до підпункту 11.2.1 пункту 11.2 статті 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Отже, такої підстави як висновок податкового органу про нікчемність правочину (відсутність реальності здійснення господарських операцій) для виключення витрат зі складу валових Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» чи Податковий кодексу України не передбачає. Також і норми Закону України «Про податок на додану вартість» не передбачають такої підстави для виключення сум податку на додану вартість з податкового кредиту як висновок податкового органу про нікчемність правочину.

Як вбачається з акту перевірки, відповідачем з інформаційно-пошукових систем податкового органу встановлено, що стосовно ТОВ «Фірма «Теплий дім» внесено запис про відсутність підтвердження відомостей про юридичну особу, остання декларація з податку на прибуток подана за І квартал 2009 року, остання декларація з податку на додану вартість подана за березень 2010 року; згідно даних системи автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів встановлені розбіжності. Згідно з актом ДПІ у Шевченківському районі м. Києва від 27.12.2011 р. № 2602/23-04/34619880 про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «УТК «Аргумент», підприємство не знаходиться за юридичною адресою, з 03.07.2007 р. по 30.08.2011 р. був платником податку на додану вартість; листом від 08.12.2011 р. податкова міліція ДПІ у Печерському районі м. Києва повідомила про те, що згідно з поясненнями засновника ТОВ «УТК «Аргумент» ОСОБА_5 він не має відношення до створення та фінансово-економічної діяльності підприємства.

Разом з тим, судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем не досліджувалися первинні документи фінансово-господарської діяльності ТОВ «Фірма «Теплий дім», ТОВ «УТК «Аргумент» по взаємовідносинам з позивачем, а висновок щодо ознак нікчемності правочинів здійснений як наслідок незнаходження підприємств за юридичною адресою та неподання ними податкового звітності.

Однак, зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на податковий кредит з податку на додану вартість у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови стосовно отримання такого права та має необхідні документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту, оскільки податкове законодавство України не ставить право платника податку на додану вартість на податковий кредит в залежність від дій або бездіяльності його контрагентів чи відсутності їх за місцезнаходженням, так само відсутності у контрагентів основних фондів, кваліфікованого персоналу тощо. В разі порушення контрагентом податкової дисципліни відповідальність та негативні наслідки мають настати саме для цієї особи.

Чинне законодавство не зобов'язує платника податків перевіряти безпосереднього контрагента на предмет виконання ним вимог податкового законодавства та його безпосередню наявність за місцезнаходженням перед тим, як відносити відповідні суми витрат до валових витрат та суми податку на додану вартість до податкового кредиту.

Неприпустимість притягнення до відповідальності однієї компанії, у випадку за неправомірні дії іншої компанії підтверджується практикою Європейського суду з прав людини. Так, в пункті 71 рішення у справі «Булвес» АД проти Болгарії» Європейського суду з прав людини дійшов такого висновку: «... Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов'язків щодо своєчасного декларування податку на додану вартість і, як наслідок, сплачувати податок на додану вартість повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності».

Отже, Європейський суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення з боку його контрагентом.

Враховуючи викладене, вищенаведені висновки податкового органу, викладені в акті перевірки, є необґрунтованими.

Як вбачається з акту перевірки, відповідачем встановлено завищення задекларованих позивачем у рядку 06.4 декларації показників «фінансові витрати відповідно до підпункту 138.10.5 пункту 138.10 статті 138 розділу ІІІ Податкового кодексу України у загальній сумі 7 065 887 грн., у тому числі за ІІ квартал 2011 року в сумі 4 272 942 грн., за ІІІ квартал 2011 року в сумі 2 792 945 грн. Відповідач зазначає, що в порушення пунктів 44.1, 44.2 статті 44, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України позивачем включено до складу валових витрат витрати на суму 7 065 887 грн., які не підтверджені відповідними первинними документами, що призвело до завищення валових витрат у загальній сумі 7 065 887 грн.

З матеріалів справи вбачається, що між ЗАТ «Донгорбанк» та позивачем 25.05.2006 р. був укладений кредитний договір № 12, з якого слідує, що кредит виданий позивачу з урахуванням відсотків за користування кредитом. В матеріалах справи наявні виписки банку за період з 01.07.2010 р. по 30.09.2011 р. по нарахованим та сплаченим відсоткам по кредитному договору від 25.05.2006 р. № 12. Згідно з додатком 4 акту перевірки «узагальнений перелік документів, які були використані при проведенні перевірки» у розділах «валовий дохід» та «валові витрати» податковим органом були використані під час перевірки банківські виписки позивача за період з 01.07.2010 р. по 30.09.2011 р., що спростовує висновки відповідача щодо відсутності первинних документів, які підтверджують включення до складу валових витрат відсотків за користування кредитом (фінансових витрат).

Відповідно до підпункту 138.10.5 пункту 138.10 статті 138 Податкового кодексу України до складу інших витрат включаються: фінансові витрати, до яких належать витрати на нарахування процентів (за користування кредитами та позиками, за випущеними облігаціями та фінансовою орендою) та інші витрати підприємства в межах норм, встановлених цим Кодексом, пов'язані із запозиченнями (крім фінансових витрат, які включені до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку).

Враховуючи викладене, висновки відповідача у вищенаведеній частині акту є необґрунтованими.

З урахуванням вищевикладених висновків акту, які вірно визнані судами необґрунтованими, відповідач також в акті зазначив, що ці порушення вплинули на завищення задекларованого показника позивачем у рядку 04.9 «від'ємне значення» в сумі 755 044 грн. за І квартал 2011 року, що у свою чергу спростовує даний висновок відповідача.

Також, як вбачається з акту перевірки та обставин встановлених судами попередніх інстанції, фактичною підставою для винесення податкового повідомлення-рішення від 12.03.2012 р. № 0000132341/6, окрім твердження перевіряючих про віднесення позивачем до складу валових витрат витрати, не підтверджені документально, яке спростоване вищевикладеним, слугували, також, висновки податкового органу про завищення позивачем, за перевіряємий період, показників від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього податкового року за ІІ-ІІІ квартали 2012 року, на формування яких мало вплив від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду (І кварталу 2011 року), у зв'язку із безпідставним, на думку відповідача, включенням до складу валових витрат ІІ-ІІІ кварталів 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування, що утворилося за підсумками 2010 року.

Відповідно до пункту 1 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України розділ III цього Кодексу застосовується під час розрахунків з бюджетом починаючи з доходів і витрат, що отримані і проведені з 01 квітня 2011 року, якщо інше не встановлено цим підрозділом.

Згідно пункту 2 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України з дати набрання чинності розділом III цього Кодексу платники податку на прибуток підприємств складають наростаючим підсумком та подають декларацію з податку на прибуток за такі звітні податкові періоди: другий квартал, другий і третій квартали та другий-четвертий квартали 2011 року.

До набрання чинності розділом ІІІ Податкового кодексу України, питання оподаткування податком на прибуток регулювалось Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Так, під час розрахунків з бюджетом щодо доходів і витрат, отриманих і проведених до 01 квітня 2011 року, в тому числі за І квартал 2011 року мають застосовуватись відповідні норми Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а такі розрахунки відображаються в декларації з податку на прибуток підприємства, форма та порядок складання якої затверджено наказом Державної податкової адміністрації України від 29.03.2003 р. № 143.

Відповідно до пункту 6.1 статті 6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» передбачено, якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

У 2010 році норми пункту 6.1 статті 6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» діяли з урахуванням особливостей, встановлених пунктом 22.4 статті 22 цього Закону.

Згідно з пунктом 22.4 статті 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у 2010 році у складі валових витрат платника податку враховується 20 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 01 січня 2010 року.

У 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом.

Таким чином, від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягає включенню платником податку до складу валових витрат І кварталу 2011 року без обмежень. Враховуючи, що від'ємне значення об'єкта оподаткування виникає фактично у разі перевищення валових витрат над валовими доходами, то від'ємне значення об'єкту оподаткування за І квартал 2011 року без урахування суми від'ємного значення об'єкта оподаткування за 2010 рік утворитись не могло. Суми від'ємного значення об'єкта оподаткування за 2010 рік включались до фінансового результату І кварталу 2011 року не самі по собі, а в складі валових витрат за І квартал 2011 року, а їх виключення зі складу валових витрат не передбачено ні Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств», ні Податковим кодексом України.

З 01.04.2011 р. порядок урахування від'ємного значення об'єкта оподаткування в результатах наступних податкових періодів регулюється статтею 150 Податкового кодексу України, згідно якої, якщо результатом розрахунку об'єкту оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємні значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Згідно пункту 3 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України пункт 150.1 статті 150 Кодексу застосовується у 2011 році з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платник податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сум такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Тобто, у разі наявності від'ємного значення об'єкту оподаткування у І кварталі 2011 року, сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу витрат ІІ кварталу 2011 року та в подальшому наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Таким чином, висновки податкового органу в наведеній частині акту перевірки є необґрунтованими.

Доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень, судами першої та апеляційної інстанцій було порушено норми матеріального та процесуального права.

Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи викладене, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтовані рішення, в яких повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень судів попередніх інстанцій не встановлено.

На підставі викладеного, керуючись статтями 160, 167, 220, 221, 223, 224, 230, 231, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А:

Касаційну скаргу Шахтарської об'єднаної державної податкової інспекції Донецької області Державної податкової служби залишити без задоволення.

Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 14.08.2012 р. та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 04.10.2012 р. у справі № 2а/0570/7175/2012 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення. Заява про перегляд судового рішення в адміністративній справі Верховним Судом України може бути подана з підстав, в порядку та у строки, що встановлені статтями 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя (підпис) І.В. Приходько Судді: (підпис) І.О. Бухтіярова (підпис) М.І. Костенко