Ухвала суду № 37662560, 03.03.2014, Львівський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 березня 2014 року Справа № 9104/25063/10

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі колегії:

головуючого-судді Довга О.І.,

судді Ліщинський А.М.,

судді Запотічний І.І.

секретар судового засідання Коцур В.К.

за участю представників сторін:

прокуратури Турчин І.Я.

позивача Хотинець М.У.

відповідача Сахарчук А.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційні скарги Прокуратури Волинської області, Ковельської МДПІ на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 19.03.2010 року у справі № 2а-19012/09/0370 за позовом ТзОВ «Агрофрукт» до Ковельської МДПІ про визнання нечинним податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Агрофрукт» ЛТД (позивач) звернулось з адміністративним позовом до Ковельської міжрайонної державної податкової інспекції (відповідач) про визнання нечинними податкові повідомлення-рішення Ковельської МДПІ від 24.09.2009 року №00003323/3, № 00003423/3.

В обґрунтування позовних вимог позивач покликається на наступне. Ковельською МДПІ була проведена планова виїзна перевірка ТзОВ «Агрофрукт» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2007 року по 30.09.2008 року, про що складено акт №2/23/31462284 від 09.01.2009 року. На підставі вказаного акту перевірки Ковельською МДПІ 22.01.2009 року були прийняті податкові повідомлення-рішення 00003323/3, яким ТзОВ «Агрофрукт» визначено суму податкового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств в розмірі 361729 грн. 50 коп. (в тому числі, за основним платежем - 241153грн. 00 коп., за штрафними санкціями - 120576 грн. 50 коп.); №00003423/3, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 190449грн. 50 коп. та визначені штрафні санкції в розмірі 5904 грн. 00 коп. Позивач вважає, що податкові повідомлення-рішення, прийняті на підставі акту перевірки від 09.01.2009 року №2/23/31462284, є необґрунтованими та підлягають скасуванню.

Постановою Волинського окружного адміністративного позову від 19.03.2010 року адміністративний позов задоволено повністю. Задовольняючи адміністративний позов суд першої інстанції виходив з тих підстав, що відповідачем не доведено належними та допустимими доказами порушень зі сторони позивача норм чинного податкового законодавства, яке діяло на час виникнення спірних правовідносин.

Не погодившись із постановою суду першої інстанції Прокуратура Волинської області та Ковельська МДПІ подали апеляційні скарги. З посиланням на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права просять таку скасувати, та прийняти нову, якою у задоволені позову відмовити повністю.

Представник Прокуратури в судовому засіданні підтримує вимоги апеляційної скарги. Просить скасувати постанову Волинського окружного адміністративного суду від 19.03.2010 року у справі № 2а-19012/08, та прийняти нову постанову, якою в позові Товариству з обмеженою відповідальністю «Агрофрукт ЛТД» про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень № 00003323/83, № 00003423/3 від 24.09.2009 року відмовити повністю.

Представник позивача проти поданих апеляційних скарг заперечує. Просить скарги Прокуратури та податкового органу відхилити, а постанову суду першої інстанції залишити без змін.

Представник податкового органу підтримує вимоги апеляційної скарги з підстав, викладених у ній.

Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи апеляційної скарги та правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено, та підтверджено матеріалами справи, що Ковельською МДПІ була проведена планова виїзна перевірка ТзОВ «Агрофрукт» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2007 року по 30.09.2008 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2007 року по 30.09.2008 року, результати якої оформлені актом №2/23/31462284 від 09.01.2009 року.

Перевіркою податкового органу встановлено порушення ТзОВ «Агрофрукт» вимог підпунктів 4.1.6 пункту 4.1 статті 4, пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5, підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 241153 грн. 00 коп., в тому числі за півріччя 2007 року - 3752 грн. 00 коп., за три квартали 2007 року - 134222 грн. 00 коп., за 2007 рік - 219731грн. 00 коп., за перший квартал 2008 року - 1697 грн. 00 коп., за півріччя 2008 року - 4492 грн. 00 коп., за три квартали 2008 року - 21422 грн. 00 коп., та вимог пункту 4.1 статті 4, підпунктів 7.2.1, 7.2.3 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.4 пункту 7.4, підпункту 7.7.2 пункту 7.2 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого позивачем завищено податок на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню в періоді, що перевірявся, на загальну суму 190449 грн. 00 коп., в тому числі за березень 2008 року - 178008грн. 00коп., липень 2008 року - 2818 грн. 00 коп., серпень 2008 року - 3644 грн. 00 коп., вересень 2008 року - 5979 грн. 00 коп.

За результатами перевірки донараховано податок на прибуток та зменшено суми бюджетного відшкодування у зв'язку із порушеннями податкового законодавства, а саме - заниження валового доходу на вартість безоплатно наданих позивачу суб'єктами господарювання ТзОВ «Фрозен» та ТзОВ «МКМ Сервіс» послуг по зберіганню продукції (донараховано податок на прибуток в сумі 19854 грн. 00 коп., в тому числі: за основним платежем - 13236 грн. 00 коп., за штрафною санкцією - 6618 грн. 00 коп.); заниження валових доходів та заниження бази оподаткування податком на додану вартість по господарських операціях (купівлі-продажу ягід чорниць заморожених) між позивачем та ТЗОВ «Фрозен», ТзОВ «МКМ Сервіс», які є пов'язаними особами (донараховано податок на прибуток в сумі 89386 грн. 00 коп., в тому числі: за основним платежем - 59591 грн. 00 коп., за штрафною санкцією - 29795 грн. 00 коп., та зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 47673 грн. 00 коп.); завищення валових витрат та неправомірне включення до складу податкового кредиту податку на додану вартість з придбаних ТМЦ для поліпшення і утримання основних фондів, переданих в оренду (донараховано податок на прибуток в сумі 26344 грн. 50 коп., в тому числі за основним платежем - 17563 грн. 00 коп., за штрафною санкцією - 8781 грн. 50 коп., та зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 14051 грн. 00 коп.); завищення валових витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість по нікчемних угодах, укладених між позивачем та ТЗОВ «Фрозен», ТзОВ «МКМ Сервіс» (донараховано податок на прибуток в сумі 226144 грн. 50 коп., в тому числі: за основним платежем - 150763грн. 00 коп., за штрафною санкцією - 75381грн. 50коп., та зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 120610грн. 00коп.); включення до бюджетного відшкодування сум податку на додану вартість по бартерних операціях (зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 8115 грн. 00 коп.).

На підставі акту перевірки податковим органом прийнято оспорювані податкові повідомлення-рішення.

Матеріалами справи доведено, що позивач здійснює перероблення та консервування овочів та фруктів, неспеціалізовану оптову торгівлю харчовими продуктами, здає в оренду власне нерухоме майно. Позивач має у власності складські приміщення, холодильне обладнання, які в період, за який проводилася перевірка, здавав в оренду та використовував для зберігання власної продукції і для надання послуг зі зберігання замороженої продукції. Договори оренди були укладені позивачем з такими орендарями: ТзОВ «Фрозен», договір №02/06 від 01.07.2006 року, зі строком дії з 01.07.2006 року по 01.07.2009 року, який був достроково припинений з 01.09.2007 року з ініціативи орендаря; ТзОВ «МКМ Сервіс», договір №12/07 від 31.08.2007 року, укладений на період з 01.09.2007 року по 31.12.2007 року, договір №01/08 від 08.01.2008 року, укладений на період з 01.01.2008 року по 31.12.2008 року. При цьому, в період з вересня 2007 року по червень 2008 року позивачу ТзОВ «МКМ Сервіс» надавало послуги зі зберігання продукції згідно з договором про зберігання і переробку сировини №17/07 від 01.09.2007 року, актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) №ОУ-0000013 стверджується про надання таких послуг позивачу ТзОВ «МКМ Сервіс» на загальну суму 29632 грн. 93 коп., в тому числі податок на додану вартість 4938 грн. 82 коп., платіжними дорученнями підтверджується факт оплати послуг за зберігання продукції. Позивач надав відповідачу пояснення від 24.12.2008 року № 91 щодо здачі в оренду основних засобів протягом квітня - грудня 2007 року, січня - вересня 2008 року, та з копіями договорів оренди та інших первинних документів, проте вони не були враховані податковим органом при складанні акту перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року.

Твердження Ковельської МДПІ про безоплатне отримання позивачем послуг по зберіганню продукції від ТзОВ «МКМ Сервіс» в період з 01.09.2007 року по 30.06.2008 року є безпідставними, а висновки податкового органу про надання безоплатно таких послуг позивачу в період з 01.04.2007 року по 31.08.2007 року ТзОВ «Фрозен» не доведені належними та допустимими доказами. Зазначені в акті перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року висновки податкового органу про порушення позивачем підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та заниження валового доходу на загальну суму 52949грн. 00 коп. не обґрунтовані належними та допустимими доказами.

Окрім зазначеного матеріалами справи доведено, що позивач в період, за який проводилась перевірка, здійснював фінансово-господарські операції з ТзОВ «Фрозен» та з ТзОВ «МКМ Сервіс». В акті перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року вказано, що ТзОВ «Агрофрукт», ТзОВ «Фрозен» та ТзОВ «МКМ Сервіс» є пов'язаними особами, позивач здійснював у грудні 2007 року та серпні 2008 року реалізацію ягід чорниці ТзОВ «Фрозен» та ТзОВ «МКМ Сервіс» за ціною 8 грн. 00коп. за 1кг, а тому відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валовий дохід, отриманий ТзОВ «Агрофрукт» від продажу товарів пов'язаним особам, а також база оподаткування податком на додану вартість згідно з пунктом 4.1 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість», повинні визначатися, виходячи із договірних цін, але не менших за звичайні ціни на такі товари.

Перевіркою для визначення звичайної ціни з реалізації ягоди чорниці замороженої на момент продажу використано інформацію суб'єктів господарської діяльності Волинської області щодо укладених ними договорів з реалізації ідентичного товару та встановлено ціну в грудні 2007 року на рівні 18 грн. 00 коп. за 1 кг, в серпні 2008 року - 20 грн. 00 коп. за 1 кг. З врахуванням цього податковим органом зроблено висновок про те, що в грудні 2007 року, при реалізації ягід чорниці ТзОВ «Фрозен» згідно з накладною від 05.12.2007 року №РН-0023 в кількості 20364,8 кг, позивачем занижено валовий дохід за IV квартал 2007 року на 203648 грн. та податкові зобов'язання з податку на додану вартість за грудень 2007 року на 40730 грн. 00 коп., в серпні 2008 року при реалізації ТзОВ «МКМ Сервіс» згідно з накладною від 12.08.2008 року №РН-00016 2892,93 кг ягід позивач занизив валовий дохід за ІІІ квартал 2008 року на 34715 грн. 00 коп. та податкові зобов'язання з податку на додану вартість на 6943 грн. 00 коп.

Пункт 1.26 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 року (з наступними змінами і доповненнями), дає визначення пов'язана особа .

З урахуванням наведеного, суд погоджується із висновком податкового органу про те, що ТзОВ «Агрофрукт», ТзОВ «Фрозен» та ТзОВ «МКМ Сервіс» є пов'язаними особами в розумінні пункту 1.26 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Оподаткування операцій з пов'язаними особами визначено підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Доход, отриманий платником податку від продажу товарів (робіт, послуг) пов'язаним особам, визначається виходячи із договірних цін, але не менших за звичайні ціни на такі товари (роботи, послуги), що діяли на дату такого продажу.

Відповідно до пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість» база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку, що включається до ціни товарів (послуг)). У разі якщо звичайна ціна на товари (послуги) перевищує договірну ціну на такі товари (послуги) більше ніж на 20 відсотків, база оподаткування операції з поставки таких товарів (послуг) визначається за звичайними цінами.

Відповідно до пункту 1.18 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість» звичайні ціни розуміються та застосовуються за правилами, визначеними пунктом 1.20 статті1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Згідно з підпунктами 1.20.1, 1.20.8 пункту1.20 статті1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» якщо цим пунктом не встановлено інше, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін. Обов'язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених цим Законом, покладається на податковий орган у порядку, встановленому законом. При проведенні перевірки платника податку податковий орган має право надати запит, а платник податку зобов'язаний обґрунтувати рівень договірних цін або послатися на норми абзацу першого підпункту 1.20.1 цього пункту.

Порядок визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) регламентований підпунктом 1.20.2 пункту 1.20 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», на підставі якого податковий орган зобов'язаний діяти при визначенні рівня звичайних цін, де передбачено, що для визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах.

Відтак, визначення рівня звичайних цін по господарських операціях позивача з реалізації ягід чорниці ТзОВ «Фрозен» та ТзОВ «МКМ Сервіс» у грудні 2007 року та серпні 2008 року відповідач діяв не у спосіб, визначений підпунктом 1.20.2 пункту 1.20 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств. Як слідує з акту перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року та пояснень представника відповідача - державного податкового інспектора Парфелюк В.Т., для визначення звичайної ціни ягоди чорниці замороженої на момент продажу (в грудні 2007 року на рівні 18 грн. 00коп. за 1 кг та в серпні 2008 року - 20 грн. 00 коп. за 1 кг) була використана інформація суб'єктів господарської діяльності Волинської області щодо укладених ними договорів з реалізації ідентичного товару про вартість ягід чорниць, зокрема, з акту Луцької об'єднаної державної податкової інспекції №21/02869/2301/05506514 від 11.02.2008 року «Про результати перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «РММ» ЛТД з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2004 року по 30.09.2007 року». Проте суд не бере до уваги таку позицію відповідача щодо визначення рівня звичайних цін, з огляду на таке.

З акту перевірки №21/02869/2301/05506514 від 11.02.2008 року слідує, що ТзОВ «РММ» ЛТД здійснювало у 2006 - 2007 роках закупівлю ягід чорниці у підприємців під час їх заготівлі (продукція не пройшла обробку замороженням) за цінами, які коливалися в межах від 9 грн. 00 коп. до 20 грн. 00 коп. за 1 кг, при цьому фактів здійснення ТзОВ «РММ» ЛТД господарських операцій з ягодами чорниці в грудні 2007 року та в серпні 2008 року вказаним актом взагалі не встановлено, оскільки така перевірка проводилася за період до 30.09.2007 року. Податковий орган невірно визначив рівень звичайних цін, оскільки порівнював різну продукцію (свіжі та заморожені ягоди) та в різні періоди (в акті перевірки ТзОВ «РММ» №21/02869/2301/05506514 від 11.02.2008 року ціни вказані за липень-серпень 2006 року, та серпень 2007 року, тоді як ТзОВ «Агрофрукт» проводило реалізацію ягід чорниці в грудні 2007 року та серпні 2008 року), тобто порівнював не ідентичну чи аналогічну продукцію, в різні періоди, в різних співставних умовах, діяв обмежено, не використовуючи інформацію ринків попиту-пропозиції Волинської та інших областей. Відтак, не може вважатися доведеним податковим органом той факт, що договірна ціна товару (8 грн. 00коп. за 1 кг ягід чорниці), визначена ТзОВ «Агрофрукт» при його реалізації ТзОВ «Фрозен» та ТзОВ «МКМ Сервіс» в грудні 2007 року та серпні 2008 року, є нижчою за звичайну ціну на таку продукцію.

Для належного обґрунтування рівня звичайної ціни на товар відповідач не скористався статистичною оцінкою рівня цін реалізації таких товарів (робіт, послуг) на внутрішньому ринку України, яка проводиться уповноваженим державним органом у визначеному ним порядку. З врахуванням викладеного колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідач не застосував порядку визначення рівня звичайної ціни, як це передбачено пунктом 1.20 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а відтак висновок Ковельської МДПІ про заниження позивачем валових доходів за IV квартал 2007 року на 203648 грн., за ІІІ квартал 2008 року на 34715 грн. 00 коп., та податкових зобов'язань з податку на додану вартість на 40730грн. 00 коп. та 6943грн. 00 коп. по господарських операціях з купівлі-продажу ягід чорниць заморожених між пов'язаними особами (позивачем та ТЗОВ «Фрозен», ТзОВ «МКМ Сервіс») є необґрунтованим.

В ході дослідження матеріалів справи з'ясовано, що ТзОВ «Агрофрукт» придбавало ТМЦ для поліпшення основних фондів та у відповідних податкових періодах відносило відповідні суми витрат, пов'язані із поліпшенням (утриманням) зданих в оренду основних фондів, до валових витрат та до складу податкового кредиту з податку на додану вартість. В акті перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року Ковельською МДПІ зроблені висновки, що основні фонди позивача (приміщення виробничих, складських, адміністративних будівель, устаткування і обладнання, що знаходяться за адресою: Волинська область, смт. Маневичі, вул. Луцька, 3) були передані в оренду різним суб'єктам господарювання (ТзОВ «Фрозен», ТзОВ «МКМ Сервіс», ТзОВ «Акрополь», ТзОВ «Волиньфрукт», фізичним особам - підприємцям ОСОБА_5, ОСОБА_6.) відповідно до укладених в письмовій формі договорів оренди , за умовами яких витрати, пов'язані з поліпшенням основних фондів, проводяться за рахунок орендарів, а не орендодавця, позивач в порушення пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» завищив валові витрати на загальну суму 70253 грн. 00 коп. та на порушення підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» завищив суму податкового кредиту з вартості придбаних ТМЦ (робіт, послуг), які не використані в господарській діяльності, а використані на поліпшення та утримання основних фондів, наданих в оренду, на загальну суму 14051 грн. 00 коп.

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Згідно із пунктом 1.32 статті 1 цього ж Закону господарська діяльність - це є будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філіали, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи. Підпунктами 5.2.1, 5.2.10 пункту 5.2 статті 5 цього ж Закону визначено, що до складу валових витрат включаються: суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті (підпункт 5.2.1), суми витрат, пов'язаних з поліпшенням основних фондів у межах, встановлених підпунктом 8.7.1 цього Закону, та суми перевищення балансової вартості основних фондів та нематеріальних активів над вартістю їх продажу, визначені у порядку, встановленому статтею 8 цього Закону (підпункт 5.2.10).

Відповідно до підпункту 8.7.1 пункту 8.7 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» платники податку мають право протягом звітного періоду віднести до валових витрат будь-які витрати, пов'язані з поліпшенням основних фондів, що підлягають амортизації, у тому числі витрати на поліпшення орендованих основних фондів, у сумі, що не перевищує 10 відсотків сукупної балансової вартості всіх груп основних фондів станом на початок такого звітного періоду. Витрати, що перевищують зазначену суму, розподіляються пропорційно сумі фактично понесених платником податку витрат на поліпшення основних фондів груп 2, 3, 4 чи окремих об'єктів основних фондів групи 1 та збільшують балансову вартість основних фондів відповідних груп чи окремих об'єктів основних фондів групи 1 станом на початок розрахункового кварталу.

Підпункт 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» передбачає, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку. Згідно із підпунктом 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 цього ж Закону якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.

Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» не встановлює обмежень щодо права власника основних фондів на включення до валових витрат суми витрат, пов'язаних з поліпшенням основних фондів, переданих в оренду, позивач не порушив також і вимоги підпункту 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», оскільки ТМЦ придбавав для використання у власній господарській діяльності.

З врахуванням наведеного, ТзОВ «Агрофрукт», при придбанні ТМЦ для поліпшення основних фондів, правомірно у відповідних податкових періодах віднесло суму витрат в розмірі 70253 грн. 00 коп. до валових витрат (в тому числі, за третій квартал 2007 року - 11224 грн. 00 коп., за четвертий квартал 2007 року - 39883 грн. 00 коп., другий квартал 2008 року - 4365 грн. 00 коп., третій квартал 2008 року - 14781 грн. 00 коп.) та правомірно сформувало податковий кредит в сумі 14051 грн. 00 коп. з податку на додану вартість (в тому числі, у вересні 2007 року на суму 2245 грн. 00 коп., листопаді 2007 року - 7977 грн. 00 коп., червні 2008 року - 873 грн. 00 коп., вересні 2008 року - 2956 грн. 00 коп.).

Ковельською МДМІ за результатами перевірки донараховано позивачу податок на прибуток в сумі 226144 грн. 50 коп. (в тому числі, за основним платежем - 150763 грн. 00 коп., за штрафною санкцією - 75381 грн. 50коп.) та зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 120610 грн. 00 коп. по господарських зобов'язаннях позивача з ТзОВ «Фрозен» та ТзОВ «МКМ Сервіс», які на думку відповідача, підпадають під категорію нікчемних угод.

Відповідно до ст.215 ЦК України підставою недійсності правочину є недодержання в момент вчинення правочину стороною (сторонами) вимог, які встановлені частинами першою - третьою, п'ятою та шостою статті 203 цього Кодексу. Недійсним є правочин, якщо його недійсність встановлена законом (нікчемний правочин).

Стаття 203 ч.5 ЦК України передбачає, що правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним.

Таким чином, в системному аналізі цих норм для визнання правочину нікчемним повинні бути наступні умови: 1. Наявність самого правочину. 2. Відсутність у сторони (сторін) в момент вчинення правочину спрямування на реальне настання правових наслідків, що ним обумовлені. 3. Наявність умислу на вчинення такого правочину.

Колегія суддів зазначає, що в акті перевірки відсутні посилання на наявність обставин та документів, які є доказами того, що правочин укладений між позивачем та його контрагентами - ТзОВ «Фрозен» та ТзОВ «МКМ Сервіс» суперечать Цивільному кодексу України, іншим актам цивільного законодавства, а також моральним засадам суспільства.

Перелік правочинів, які є нікчемними як такі, що порушують публічний порядок, визначений статтею 228 ЦК України, згідно якої правочин вважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він був спрямований на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним.

Такими є правочини що посягають на суспільні, економічні та соціальні основи держави, зокрема: правочини. спрямовані на використання всупереч закону комунальної, державної або приватної власності: правочини спрямовані на незаконне відчуження або незаконне володіння, користування, розпорядження, об'єктами права власності українського народу - землею як основним національним багатством, що перебуває під особливою охороною держави. її надрами, іншими природними ресурсами (стаття 14 Конституції України); правочини щодо відчуження викраденого майна: правочини, що порушують правовий режим вилучених з обігу або обмежених в обігу об'єктів цивільного права тощо.

Усі інші правочини, спрямовані на порушення інших об'єктів права, передбачені іншими нормами публічного права, не є такими, що порушують публічний порядок.

Така правова позиція викладена у Постанові Пленуму Верховного Суду України №9 від 06.11.2009 року «Про судову практику розгляду цивільних справ про визнання правочинів недійсний».

В процесі розгляду справи, зазначені факти встановлено не було та відповідачем не було надано доказів на підтвердження недотримання сторонами в момент укладення договорів вимог, встановлених частинами першою-третьою, п'ятою та шостою ст. 203 ЦК України, що є підставою для визнання правочинів недійсними.

Окрім цього, з 01 січня 2011 року набули чинності зміни, внесені до ЦК України, зокрема, було викладено частину першу статті 203 у новій редакції та доповнено статтю 228 частиною третьою. На підставі частини 3 статті 228 ЦК України чи статті 207 Господарського кодексу України, доводити недійсність правочинів (господарських зобов'язань) органи державної податкової служби зобов'язані виключно у судовому порядку.

Відповідно до частини 3 статті 215 Цивільного кодексу України, якщо недійсність правочину прямо не встановлено законом, але одна із сторін або інша заінтересована особа заперечує його дійсність на підставах встановлених законом, такий правочин може бути визнаний судом недійсним. Однак, як вбачається з матеріалів справи та не заперечувалось представником відповідача угоди між ТзОВ «Агрофрукт» та ТзОВ «Фрозен», ТзОВ «Агрофрукт» та ТзОВ «МКМ Сервіс» не були визнані судом нікчемними.

Згідно довідки Червоноармійського відділення Володарсько-Волинської МДПІ Житомирської області про результати перевірки ТзОВ «Фрозен» від 17.11.2008 року №30/23-01/31715088, суми податку на додану вартість по наведених вище податкових накладних на поставку продукції ТзОВ «Агрофрукт» за період з 01.04.2007 року по 30.06.2008 року включені до податкових зобов'язань відповідного періоду, відображені у реєстрі виданих податкових накладних та відповідають даним податкових декларацій з податку на додану вартість за 2007 рік, січень-вересень 2008 року. У довідці зазначена інформація про постачальників ягід і грибів ТзОВ «Фрозен», зокрема, ягід журавлини у фізичних осіб - підприємців ОСОБА_8, ОСОБА_9, грибів різних, грибів білих у фізичних осіб - підприємців ОСОБА_10, ОСОБА_11, грибів лисичок у фізичної особи - підприємця ОСОБА_12 згідно з накладною від 22.08.2007 року в кількості 8632,55 кг. Відповідачем не надано доказів безтоварності операцій між фізичною особою - підприємцем ОСОБА_12 та ТзОВ «Фрозен».

Згідно договору купівлі-продажу від 18.09.2007 року № 16/07 позивач придбавав продукцію у ТзОВ «МКМ «Сервіс». Вартість придбаної від ТзОВ «МКМ Сервіс» продукції позивач відніс до складу валових витрат та до складу податкового кредиту з податку на додану вартість у відповідних звітних періодах.

Згідно із довідкою Державної податкової інспекції у місті Чернігові про результати перевірки ТзОВ «МКМ Сервіс» від 29.09.2008 року №916/7/23-414 суми податку на додану вартість по податковій накладній від 27.09.2007 року №03 (на поставку ТзОВ «Агрофрукт» чорниці замороженої в кількості 20500,3 кг, чорниці деформованої в кількості 63257,43 кг), включені до податкових зобов'язань ТзОВ «МКМ Сервіс» відповідного періоду, відображені у реєстрі виданих податкових накладних та відповідають даним податкових декларацій з податку на додану вартість за вересень 2007 року. У довідці перевірки від 29.09.2008 року вказано, що постачальниками продукції ТзОВ «МКМ Сервіс» є підприємці та ТзОВ ВКП «Ініціатива ЛТД». Додатково Державна податкова інспекція у місті Чернігові листом від 10.12.2008 року №10693/7/23-230 повідомила, що ТзОВ «МКМ Сервіс» ягоди чорниці закупляла у фізичних осіб - підприємців ОСОБА_13 (накладні №23 від 19.09.2007 року, №24 від 21.09.2007 року, №25 від 24.09.2007 року) в кількості 66644,5 кг, ОСОБА_14 (накладна №18 від 04.09.2007 року) в кількості 1338, 30 кг, ОСОБА_15 (накладна №4 від 20.09.2007 року) в кількості 7500,0 кг, ОСОБА_16 (накладна №4 від 19.09.2007 року) в кількості 1000,0 кг, та у ТзОВ «Фрозен» (податкові накладні №86 від 28.08.2007 року, №89 від 30.08.2007 року, №96 від 07.09.2007 року, №107 від 27.09.2007 року) в кількості 68775,0 кг.

Актом Володарсько-Волинської МДПІ Житомирської області від 20.11.2008 року № 32/5/23-07-31715088 про результати планової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства ТзОВ «Фрозен» за період з 01.04.2007 року по 30.06.2008 року встановлено, що останній в липні 2007 року придбавав продукцію - ягоди чорниці, зокрема, у фізичних осіб - підприємців ОСОБА_17, ОСОБА_18., ОСОБА_19, угоди купівлі-продажу з якими є нікчемними, оскільки підприємці не мали наміру здійснювати підприємницьку діяльність, не мали необхідних виробничих, складських приміщень, обладнання, устаткування, трудових ресурсів для її здійснення, а також самі підприємці заперечили факти проведення будь-яких господарських операцій з ТзОВ «Фрозен», укладення угод продажу ягід чорниць, проведення грошових розрахунків, встановлено відсутність будь-яких первинних документів на заготівлю (приймання) продукції, постачання, перевезення, карантинні сертифікати. Володарсько-Волинською МДПІ Житомирської області такі висновки зроблені на підставі матеріалів перевірок фізичних осіб - підприємців ОСОБА_17, ОСОБА_18, ОСОБА_19 (акти Старокостянтинівської об'єднаної державної податкової інспекції Хмельницької області від 12.11.2008 року №2050/17/НОМЕР_1, №2051/17/НОМЕР_2, №1952/17/НОМЕР_3), в яких описані господарські операції кожного з підприємців ОСОБА_17, ОСОБА_18, ОСОБА_19. і ТзОВ «Фрозен» як такі, що не були спрямовані на реальне настання правових наслідків, носили безтоварний характер.

Враховуючи матеріали зазначених вище зустрічних перевірок, Ковельська МДПІ прийшла до висновку, що угоди, укладені між ТзОВ «Агрофрукт» і ТзОВ «Фрозен» на придбання грибів лисичок в кількості 8632,55 кг на суму 97900 грн. 00 коп., та між ТзОВ «Агрофрукт» і ТзОВ «МКМ Сервіс» на придбання ягід чорниць в кількості 68775кг на суму 505146 грн. 00 коп., є нікчемними, оскільки під сумнів поставлені операції по ланцюгу придбання такої продукції продавцями (ТзОВ «Фрозен», ТзОВ «МКМ Сервіс»), на порушення підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» ТзОВ «Агрофрукт» завищено валові витрати на 603046 грн. 00 коп., в тому числі за третій квартал 2007 року на 505146 грн. 00коп., за четвертий квартал 2007 року на 79679 грн. 00 коп., за третій квартал 2008 року на 18221 грн. 00 коп. (т.1, а.с.26), сума бюджетного відшкодування з податку на додану вартість зменшена на 120610 грн. 00 коп.

Однак, колегія суддів зазначає, що відповідачем не доведено безтоварний характер таких угод, а позивач в свою чергу надав суду належні та допустимі докази в обґрунтування укладення та виконання таких господарських зобов'язань. Позивачем доведено що це реальні та виконані господарські операції з придбання продукції, з метою використання в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності, а не саме лише оформлення відповідних документів або рух грошових коштів на поточних рахунках платників податку. Враховуючи положення підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» щодо порядку формування валових витрат та підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» щодо формування податкового кредиту з податку на додану вартість, а також встановлені судом обставини справи, суд першої інстанції прийшов до вірного висновку, що висновки Ковельської МДПІ про завищення валових витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість по угодах, укладених між позивачем та ТЗОВ «Фрозен», ТзОВ «МКМ Сервіс» на придбання ягід чорниці та грибів лисичок є необґрунтованими, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення Ковельської МДПІ підлягають скасуванню в частині донарахування податку на прибуток в сумі 226144 грн. 50 коп. (в тому числі, за основним платежем - 150763 грн. 00коп., за штрафною санкцією - 75381 грн. 50 коп.) та зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 120610 грн. 00 коп.

В акті перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року вказано ще на одне допущене позивачем порушення податкового законодавства, а саме включення позивачем до бюджетного відшкодування сум податку на додану вартість по товарообмінних (бартерних) операціях при придбанні ТМЦ від ТзОВ «Фрозен» та реалізації ТМЦ на ТзОВ «МКМ Сервіс». Зокрема, станом на 01.10.2007 року по розрахунках з ТзОВ «МКМ Сервіс» рахувалася кредиторська заборгованість в сумі 1091015грн.46 коп. Позивач в рахунок погашення даної заборгованості в адресу ТзОВ «МКМ Сервіс» реалізував ТМЦ (послуг) на загальну суму 191173 грн. 24 коп., в тому числі податок на додану вартість 31862грн. 08 коп. Станом на 01.11.2007 року по розрахунках позивача з ТзОВ «Фрозен» (балансовий рахунок 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями») рахувалася дебіторська заборгованість в сумі 589813 грн. 86 коп., яка виникла за рахунок реалізації товарів (робіт, послуг). В рахунок погашення такої заборгованості по балансовому рахунку 361 відображено придбання ТМЦ на загальну суму 250227 грн. 61 коп., в тому числі податок на додану вартість 41704 грн. 60 коп. В червні 2008 року по розрахунках з ТзОВ «Фрозен» в рахунок закриття оплати за реалізовану продукцію відображено закриттям балансового рахунку 631 Розрахунки з вітчизняними постачальниками на суму 222419 грн. 20 коп. Позивач податок на додану вартість по даному придбанню ТМЦ відобразив в складі податкового кредиту у відповідних періодах, та, на думку податкового органу, завищив бюджетне відшкодування на загальну суму 190449 грн. 00 коп., в тому числі за березень 2008 року - 178008 грн. 00 коп., липень 2008 року - 2818 грн. 00 коп., серпень 2008 року - 3644грн. 00коп., вересень 2008 року - 5979 грн. 00 коп. (т.1,а.с.36).

Відповідно до пункту 2.3.4 Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 10.08.2005 року №327, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28.08.2005 року за №925/11205, не допускається відображення в акті перевірки необґрунтованих даних, а також суб'єктивних припущень перевіряючими, які не мають підтверджених доказів. В порушення вимог вказаного Порядку в акті перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року не відображено з посиланням на відповідні первинні документи, що позивач включив до бюджетного відшкодування суму податку на додану вартість 190449 грн. 00 коп. саме по бартерних операціях, ця обставина також не була доведено представниками відповідача. Отже, Ковельською МДПІ неправомірно зменшено позивачу суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 8115 грн. 00 коп.

З огляду на викладене, судова колегія вважає, що доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального чи процесуального права, які призвели до неправильного вирішення справи, а також відсутня невідповідність висновків суду обставинам справи.

Відповідно до ст. 200 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Керуючись ст. 160, 195, 196, п.1 ч.1 ст. 198, ст.200, п.1ч.1 ст. 205, 206, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

У Х В А Л И В :

Апеляційні скарги Прокуратури Волинської області, Ковельської МДПІ залишити без задоволення, а постанову Волинського окружного адміністративного суду від 19.03.2010 року у справі № 2а-19012/09/0370 без змін.

Ухвала апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції протягом 20-ти днів з дня набрання ухвалою законної сили, а у разі складення ухвали в повному обсязі відповідно до ст.160 КАС України - з дня складення ухвали в повному обсязі.

Головуючий суддя Довга О.І.

Судді Ліщинський А.М.

Запотічний І.І.