Ухвала суду № 37427855, 26.02.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

26 лютого 2014 року м. Київ К/9991/66966/12

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі Бухтіярової І.О., Костенка М.І., Приходько І.В.,розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Красноармійської об'єднаної державної податкової інспекції Донецької області Державної податкової служби

на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 20.08.2012 року

та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 05.10.2012 року

у справі № 2а/0570/1916/2012

за позовом публічного акціонерного товариства «Машзавод» м. Новогродівка (далі - позивач, ПАТ «Машзавод» м. Новогродівка)

до Красноармійської об'єднаної державної податкової інспекції Донецької області Державної податкової служби (далі - відповідач, Красноармійська ОДПІ)

про скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИЛА:

ПАТ «Машзавод» м. Новогродівка звернулось у лютому 2012 року до суду з позовом до Красноармійської ОДПІ про скасування податкових повідомлень-рішень від 08.09.2011 року № 0000302342 форми В1, № 0000312342 форми В1, від 16.11.2011 року № 0000402342 форми В1, № 0000382342 форми В1, № 0000392342 форми В2, № 0000412342 форми В2.

Ухвалою Донецького окружного адміністративного суду від 09.08.2012 року позовна заява в частині вимог про скасування податкових повідомлень-рішень відповідача від 08.09.2011 року № 0000302342 та № 0000312342 залишена без розгляду.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 20.08.2012 року, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 05.10.2012 року, позов задоволено частково: скасовано податкові повідомлення-рішення Красноармійська ОДПІ від 16.11.2011 року № 0000402342 форми «В1», № 0000412342 форми «В2», № 0000382342 форми «В1» в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 500 728,00 гривень, № 0000392342 форми «В2» в частині збільшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 382 491,00 гривня.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій і прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову у повному обсязі. Вважає, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій були прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Заперечення на касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Справу розглянуто у попередньому судовому засіданні відповідно до ст. 2201 Кодексу адміністративного судочинства України.

Заслухавши доповідь судді-доповідача про обставини, необхідні для ухвалення судового рішення судом касаційної інстанції, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено документальну позапланову перевірку позивача з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за період з березня 2009 року по квітень 2011 року, за результатами якої складено акт від 19.08.2011 року № 690/23-2/14310336, відповідно до якого встановлено порушення позивачем п. 1.3 ст. 1, п. 1.8 ст. 1, пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3, пп. «д» п. 6.5 ст. 6, пп. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7, пп. 7.4.1, 7.4.5 п. 7.4 ст. 7, пп. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7, пп. «а», «б» пп. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7, пп. «г» п. 10.1 ст. 10 Закону України «Про податок на додану вартість», пп. 14.1.18 п. 14.1 ст. 14, п. 180.1. ст. 180, п. 187.1 ст. 187, п. 198.6 ст. 198, п. 201.10 ст. 201, пп. «а», «б» п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України (далі - ПК України), що призвело до заниження позивачем суми податку на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню на 458 721,00гривня та завищенню такої суми на 571 135,00 гривень.

За наслідками розгляду заперечень позивача на цей акт перевірки податковий орган листом № 550/10/23-2 від 05.09.2011 року повідомив позивача, що при розгляді заперечень встановлено, що на порушення пп. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» підприємством завищено податковий кредит (додаток 1 до відповіді на заперечення) за період з 01.02.2009 року по 01.04.2011 року у розмірі 114 746,00 гривень. В листі наведений перелік податкових періодів, у яких спостерігається дане порушення, інших відомостей про обставини порушення або його правове обґрунтування у вказаному листі не зазначено.

Крім того, листом від 08.09.2011 року № 13769/10/23-2 відповідач повідомив позивача про виявлені ним помилки у відповіді на заперечення № 550/10/23-2 від 05.09.2011 року. Зокрема, відповідач зазначив, що замість сум завищення заявленої суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 539 445,00 гривень та заниження заявленої суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 441 172,00 гривні правильними сумами завищення заявленої суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість є 539 435,00 гривень та заниження заявленої суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість - 442 526,00 гривень.

Таким чином, судами попередніх інстанцій встановлено, що після складання акту перевірки відповідачем двічі змінений розмір встановлених під час проведення перевірки порушень та додатково встановлено ще одне порушення, не зазначене у акті перевірки від 19.08.2011 року.

На підставі акту перевірки № 690/23-2/14310336 від 19.08.2011 року відповідачем 08.09.2011 року прийняті податкові повідомлення-рішення: № 0000302342, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 509 435,00 гривень; № 0000312342, яким позивачу збільшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 409 689,00 гривень.

За наслідками розгляду скарги позивача рішенням ДПА в Донецькій області від 14.10.2011 року № 19000/10/25-113-1 в порядку пп. 78.1.5. п. 78.1 ст. 78 ПК України призначена позапланова перевірка позивача, результати якої оформлені актом перевірки від 26.10.2011 року № 853/23-2/14310336, який за змістом відповідає акту перевірки № 690/23-2/14310336 від 19.08.2011 року щодо викладених порушень за господарськими операціями з ТОВ «ТаВи» та ТОВ «Кандері», підприємством-нерезидентом «Федеральным государственным унитарным предприятием «Всероссийский научно-исследовательский институт стандартизации и сертификации в машиностроении» (ВНИИНМАШ)», а також про неможливість підтвердження заявленої суму бюджетного відшкодування відповідно до п. 1.8 ст. 1 Закону України «Про податок на додану вартість» у розмірі 52 171,00 гривня та щодо порушення пп. «а», «б» пп. 7.2.2. п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» та пп. «а» п. 200.4 ст. 200 ПК України.

Разом з тим, судами встановлено, що актом перевірки від 26.10.2011 року № 853/23-2/14310336 встановлені порушення позивачем пп. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», що призвело до завищення податкового кредиту за період з лютого 2009 року по грудень 2010 року на загальну суму 114 745,00 гривень. Порушення полягає у тому, що позивач перевищував дозволений ліміт 200,00 гривень на день при віднесенні до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість по касовим та товарним чекам.

На підставі вказаних актів перевірок Красноармійською ОДПІ 16.11.2011 року прийняті податкові повідомлення-рішення: № 0000402342, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість по декларації за вересень 2009 року на 1228,00 гривень; № 0000382342, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за червень 2009 року - травень 2011 року на загальну суму 509 359,00 гривень та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 1 гривня; № 0000392342, яким позивачу збільшено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість за період з квітня 2009 року по квітень 2011 року на загальну суму 409 613,00 гривень; № 0000412342, яким позивачу збільшено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість по декларації за серпень 2009 року на 1228,00 гривень.

Суди попередніх інстанцій вирішуючи спір по суті та задовольняючи позовні вимоги частково, з висновками яких погоджується колегія суддів касаційної інстанції, виходили з наступних мотивів.

Відповідно до п. 1.7 ст. 1 Закону України «Про податок на додану вартість», який регулював спірні правовідносини на час їх виникнення, податковий кредит - це сума, на яку платник податків має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду.

Згідно з пп. 7.4.1. п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 6.1 ст. 6 та ст. 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до п. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунка платника податку і оплати товарів (робіт,послуг), дата виписки відповідного рахунка (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

За приписами пп. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» не дозволяється включення до податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), що не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що згідно з актом приймання-передачі № ОУ-0000113 від 12.10.2009 року позивач одержав від ТОВ «ТаВи» виробничі послуги вартістю 18 245,12 гривень, у тому числі податок на додану вартість - 3649,02 гривень. Дана господарська операція підтверджується отриманою позивачем від ТОВ «ТаВи» податковою накладною № 107 від 12.10.2009 року на вказану суму податку на додану вартість, яка відображена у реєстрі отриманих та виданих податкових накладних за цей місяць. Сума податку на додану вартість включена позивачем до складу податкового кредиту.

Також, судами встановлено, що відповідно до видаткової накладної № 6430 від 14.09.2010 року та податкової накладної № 6430 від 14.09.2010 року отриманої позивачем від ТОВ «Кандері» за придбаний дріт ПСДКТ-Л Д 2,0 вартістю 3100,00 гривень, у тому числі податок на додану вартість - 620,00 гривень. Сума податку на додану вартість за цією податковою накладною включена позивачем до складу податкового кредиту відповідного місяця.

Крім того, судами досліджені наявні у матеріалах справи роздруківки результатів опрацювання автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів на рівні ДПА України, згідно з якими ТОВ «ТаВи» за результатами перевірки, що оформлена актом № 1207/23-3/30486143 від 24.10.2011 року, зменшені податкові зобов'язання з податку на додану вартість на суму 3649,00 гривень; роздруківка додатку 5 до декларації ТОВ «ТаВи» з податку на додану вартість за жовтень 2009 року, у якій у складі податкових зобов'язань не зазначені операції з позивачем на суму податку 3649,02 гривень. В актах перевірки та роздруківці результатів опрацювання автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів на рівні ДПА України зазначено про недекларування ТОВ «Кандері» податкових зобов'язань з податку на додану вартість на суму 620,00 гривень у зв'язку з визнанням податкової звітності недійсною. Що слугувало підставою для висновку відповідача про неправомірне включення позивачем вказаних сум податку до складу податкового кредиту в жовтні 2009 року та жовтні 2010 року.

Однак, за нормами діючого на час виникнення спірних правовідносин податкового законодавства можливість віднесення платником до податкового кредиту сум податку на додану вартість залежить від настання зазначених обставин та наявності належним чином оформленої податкової накладної.

Крім того, законодавство України, не ставить в залежність виникнення у платника податку на додану вартість права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншим суб'єктом господарювання. Якщо контрагент не виконав свого зобов'язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальності та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на відшкодування податку на додану вартість, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.

Таким чином, наявні у позивача податкові накладні підтверджують його право на формування податкового кредиту за проведеними господарськими операціями.

З огляду на зазначене, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що твердження податкового органу про завищення позивачем податкового кредиту за жовтень 2009 року на суму 3649,02 гривень та жовтень 2010 року на суму 620,00 гривень не відповідає нормам податкового законодавства.

Крім того, колегія суддів вважає вірними та обґрунтованими висновки судів попередніх інстанцій, що висновки відповідача про порушення позивачем пп. «а» пп. 7.2.2 п. 7.2 ст. 7 цього Закону, пп. «а» п. 200.4 ст. 200 ПК України при визначенні бюджетного відшкодування за період з березня 2009 року по квітень 2011 року без урахування фактичної сплати податку отримувачем товарів не відповідають нормам податкового законодавства, з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено та вбачається з матеріалів справи, що при визначенні суми податку, яка підлягає відшкодуванню за результатами звітного періоду, відповідач виходив з того, що до неї підлягає включенню оплачена тільки у попередньому податковому періоді сума.

Однак, висновком судово-економічної експертизи № 318/24 від 03.07.2012 року, проведеної в даній справі, встановлено, що висновки актів перевірки Красноармійської ОДПІ № 690/23-2/14310336 від 19.08.2011 року та № 853/23-2/14310336 від 26.10.2011 року про порушення ПАТ «Машзавод» м. Новогродівка п. 1.3 ст. 1, п. 1.8 ст. 1, пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3, пп. «д» п. 6.5 ст. 6, пп. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7, пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7, пп. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7, пп. 7.5.1 п. 7.5. ст. 7, пп. «а» пп. 7.7.2 п. 7.2 ст. 7, пп. «б» пп. 7.7.2 п. 7.2 ст. 7, пп. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7, пп. «г» п. 10.1 ст. 10 Закону України «Про податок на додану вартість», пп. 14.1.18 п. 14.1 ст. 14, п. 180.1 ст. 180, п. 187.1 ст. 187, пп. «а» п. 200.4 ст. 200, пп. «б» п. 200.4 ст. 200 ПК України підтверджуються частково, а саме, підтверджується порушення підприємством абз. «а» пп. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», абз. «а» п. 200.4 ст. 200 ПК України. Вказане порушення спричинило завищення розміру бюджетного відшкодування податку на додану вартість за липень 2009 року на суму 5864,00 гривні, за вересень 2010 року на суму 13,00 гривень та за квітень 2011 року на 2754,00 гривні та заниження розміру бюджетного відшкодування податку на додану вартість за січень 2010 року на 64,00 гривні, за червень 2010 року на 2,00 гривні, за серпень 2010 року на 7907,00 гривень, за грудень 2010 року на 15 149,00 гривень, за січень 2011 року на 4000,00 гривень.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, висновок про часткову обґрунтованість актів перевірки ґрунтується на невідповідності заявлених до відшкодування сум податку на додану вартість розміру фактично сплаченого у попередніх податкових періодах податку. При цьому експертом досліджувалися уточнюючі розрахунки податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок; податкові накладні, на підставі яких позивачем у спірному періоді формувався податковий кредит; платіжні документи, які підтверджують оплату податку позивачем у складі вартості придбаних товарів (робіт, послуг); реєстри отриманих та виданих податкових накладних за лютий 2009 року - квітень 2011 року.

Пунктом 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» встановлено, що сума податку, яка підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пп. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Згідно з пп. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пп. 7.7.1. цього пункту, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг); б) залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Відповідно до п. 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Пунктом 200.4 ст. 200 ПК України передбачено, що якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з п. 200.1 цієї статті, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов'язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг; б) залишок від'ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.

Таким чином, судами вірно зазначено, що висновок експертизи ґрунтується на правильному тлумаченні пп. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» та п. 200.4 ст. 200 ПК України, оскільки при визначенні документального підтвердження сум бюджетного відшкодування експерт правомірно брав до уваги оплату податку у будь-яких попередніх податкових періодах, а не тільки у попередньому, як це здійснював відповідач.

Щодо частини цих операцій на суму 52 171,00 гривня, по яким в актах перевірки відповідачем зазначено про неможливість підтвердження заявленої суми бюджетного відшкодування у зв'язку з неможливістю проведення перевірки контрагентів позивача з різних підстав - ліквідацією, проведенням виїмки, незнаходженням за адресою тощо, то в матеріалах справи наявні первинні документи бухгалтерського обліку та податкові накладні, які досліджені судами попередніх інстанцій та які підтверджують право позивача на податковий кредит.

Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що такі посилання відповідача, є безпідставними, оскільки, з урахуванням приписів пп. 7.7.1, 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», наявні платіжні документи, які підтверджують оплату позивачем податку на додану вартість у складі коштів, які були перераховані постачальникам позивача, свідчать про те, що дана сума податку правомірно заявлена позивачем до відшкодування.

Крім того, як вже зазначалось, законодавство України, не ставить в залежність виникнення у платника податку на додану вартість права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншим суб'єктом господарювання. Якщо контрагент не виконав свого зобов'язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальності та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на відшкодування податку на додану вартість, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.

Колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо безпідставності висновків відповідача про порушення позивачем пп. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», внаслідок чого підприємством завищений податковий кредит за період з лютого 2009 року по грудень 2010 року на загальну суму 114 745,00 гривень, з огляду на наступне.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що акт перевірки № 690/23-2/14310336 від 19.09.2011 року не містив посилань на дане порушення. У пункті 2.3 акту перевірки № 853/23-2/14310336 від 26.10.2011 року наведений перелік документів позивача, які були використані під час проведення перевірки, з якого вбачається, що відповідач не використовував товарних чеків, інших платіжних чи розрахункових документів.

Відповідно до п. 5.2 розділу 2 Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 22.12.2010 року № 984, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 12.01.2011 року за № 34/18772, у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті фактом порушення необхідно: чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, в результаті якої здійснено це порушення, при цьому додати до акта письмові пояснення посадових осіб платника податків або його законних представників щодо встановлених порушень; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення.

Пунктом 5.3 розділу 2 зазначеного Порядку також передбачено, що виявлені факти однотипних порушень та порушень, які повторюються, групуються у відомості або таблиці, що додаються до акта. Зазначені відомості або таблиці повинні містити повний перелік однотипних порушень податкового законодавства із зазначенням звітного періоду, до якого вони відносяться (назву, дату і номер документа, відповідно до якого здійснено операцію, суть операції, а також посилання на нормативно-правові акти, їх пункти і статті, положення яких порушені). Зазначені додатки повинні бути підписані посадовою (службовою) особою органу державної податкової служби, а також посадовими особами платника податків або його законними представниками.

Таким чином, судами попередніх інстанцій вірно встановлено, що в порушення зазначених вимог акт перевірки № 853/23-2/14310336 від 26.10.2011 року не містить додатків, у яких були б визначені конкретні чеки або інші документи, на підставі яких відповідач дійшов висновку про наявне порушення.

Відповідно до пп. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту.

Як виняток з цього правила, підставою для нарахування податкового кредиту при поставці товарів (послуг) за готівку чи з розрахунками картками платіжних систем, банківськими або персональними чеками у межах граничної суми, встановленої Національним банком України для готівкових розрахунків, є належним чином оформлений товарний чек, інший платіжний чи розрахунковий документ, що підтверджує прийняття платежу постачальником від отримувача таких товарів (послуг), з визначенням загальної суми такого платежу, суми податку та податкового номера постачальника.

Абзацом 5 пп. 7.2.6 п. 7.2 ст. цього 7 Закону встановлено, що підставою для нарахування податкового кредиту без отримання податкової накладної також є касові чеки, які містять суму поставлених товарів (послуг), загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального номера, але без визначення податкового номера постачальника). При цьому з метою такого нарахування загальна сума поставлених товарів (послуг) не може перевищувати 200 гривень за день (без урахування податку на додану вартість).

Відтак, підставами для нарахування податкового кредиту можуть бути: податкова накладна; належним чином оформлений товарний чек, інший платіжний чи розрахунковий документ, що підтверджує прийняття платежу постачальником від отримувача таких товарів (послуг), з визначенням загальної суми такого платежу, суми податку та податкового номера постачальника; касові чеки, які містять суму поставлених товарів (послуг), загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального номера, але без визначення податкового номера постачальника).

При цьому обмеження у праві такого нарахування (загальна сума поставлених товарів (послуг) не може перевищувати 200,00 гривень за день) застосовується тільки щодо останньої підстави - касових чеків без визначення податкового номера постачальника.

Висновок про те, що це обмеження не застосовується до інших документів, які можуть виступати підставою для нарахування податкового кредиту, свідчить про віднесення касових чеків у окрему підставу для нарахування та застосування словосполучення «при цьому» саме до цієї окремої підстави.

З аналізу наведених вище норм, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з позицією судів попередніх інстанцій, що за відсутності під час перевірки конкретних касових чеків відповідач не мав можливості встановити обов'язкові умови, за яких такі чеки можуть бути підставою для нарахування податкового кредиту (з наведеними обмеженнями) - визначення у них фіскального номера, та відсутність визначення податкового номера постачальника.

Таким чином, судами попередніх інстанцій вірно зазначено, що висновки відповідача щодо порушення позивачем пп. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» є необґрунтованими та не відповідають приписам цього Закону.

Разом з тим, судами попередніх інстанцій правомірно взято до уваги пояснення експерта № 2 від 10.08.2012 року, в якому зазначено, що від'ємне значення різниці між сумами податкового зобов'язання та податкового кредиту з урахуванням визначеного у акті перевірки № 853/23-2/14310336 від 26.10.2011 року порушення пп. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону «Про податок на додану вартість» (5 720 213,00 гривень) є більшою, ніж заявлена позивачем сума бюджетного відшкодування (4 645 841,00 гривня), що свідчить про неможливість зменшення заявленої до бюджетного відшкодування суми податку на додану вартість.

Підпунктом 7.7.3 п. 7.3 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» встановлено, що платник податку може прийняти самостійне рішення про зарахування належної йому повної суми бюджетного відшкодування у зменшення податкових зобов'язань з цього податку наступних податкових періодів. Зазначене рішення відображається платником податку у податковій декларації, яку він подає за наслідками звітного періоду, в якому виникає право на подання заяви про отримання бюджетного відшкодування згідно з нормами цієї статті. При прийнятті такого рішення зазначена сума не враховується при розрахунку сум бюджетного відшкодування наступних податкових періодів.

Підпунктом 7.7.4 п. 7.4 цієї статті передбачено, що платник податку, який має право на одержання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення повної суми бюджетного відшкодування, подає відповідному податковому органу податкову декларацію та заяву про повернення такої повної суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Отже, судами вірно зазначено, що одержання бюджетного відшкодування є правом, а не обов'язком платника податків. Наявність у податкового органу передбаченого абз. «а» пп. 7.7.7 п. 7.7. ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» та пп. «а» п. 200.14 ст. 200 ПК України повноваження з надіслання платнику податку податкового повідомлення, в якому зазначаються сума заниження заявленої платником податків суми бюджетного відшкодування та підстави для її вирахування, не свідчить про обов'язок платника податку заявляти суму податку до відшкодування одразу після виникнення права на це.

Колегія суддів касаційної інстанції вважає, що судами попередніх інстанцій правомірно не взято до уваги доводи відповідача щодо порушення позивачем пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3, абз. «д» п. 6.5 ст. 6 та пп. «г» п. 10.1 ст. 10 Закону України «Про податок на додану вартість», внаслідок чого занижені податкові зобов'язання з податку на додану вартість за вересень 2010 року на суму 1628,00 гривень, оскільки з висновку експерта та пояснень експерта про значне перевищення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податку на додану вартість над заявленими позивачем до відшкодування сумами цього податку.

Таким чином, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про часткову обґрунтованість висновків акту перевірки № 853/23-2/14310336 від 26.10.2011 року щодо завищення розміру бюджетного відшкодування податку на додану вартість за липень 2009 року на суму 5864,00 гривні, за вересень 2010 року на суму 13,00 гривень, за квітень 2011 року на 2754,00 гривні та заниження розміру бюджетного відшкодування податку на додану вартість за січень 2010 року на 64,00 гривні, за червень 2010 року на 2,00 гривні, за серпень 2010 року на 7907,00 гривень, за грудень 2010 року на 15 149,00 гривень, за січень 2011 року на 4000,00 гривень.

З огляду на викладене, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, які правомірно визначили часткову необґрунтованість висновків відповідача про порушення позивачем Закону України «Про податок на додану вартість» та ПК України в частині неправомірності формування сум податкового кредиту та частково задовольнили позовні вимоги.

Відповідно до п. 3 ст. 2201 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції відхиляє касаційну скаргу і залишає рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Отже, колегія суддів прийшла до висновку, що в межах касаційної скарги порушень судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи не допущено. Правова оцінка обставин у справі дана вірно, а тому касаційну скаргу слід відхилити, а оскаржувані судові рішення залишити без змін.

На підставі викладеного та керуючись ст.ст. 220-231 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

УХВАЛИЛА:

Касаційну скаргу Красноармійської об'єднаної державної податкової інспекції Донецької області Державної податкової служби - відхилити.

Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 20.08.2012 року та хвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 05.10.2012 року у справі № 2а/0570/1916/2012 - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути переглянута з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: підпис (підпис) І. О. Бухтіярова Судді: підпис (підпис) М. І. КостенкоПомічник судді підпис (підпис) І. В. Приходько З оригіналом згідно З оригіналом згідно