Ухвала суду № 37379172, 12.02.2014, Львівський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 лютого 2014 року Справа № 9104/12883/12 Львівський апеляційний адміністративний суд у складі колегії :

головуючого судді: Гуляка В.В.

суддів: Коваля Р.Й., Судової-Хомюк Н.М.

за участі секретаря судового засідання: Омеляновської Л.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Волинської області на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2011 року в адміністративній справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Західмолоко» до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Волинської області про скасування податкового повідомлення-рішення,

встановив:

У грудні 2011 року позивач ТзОВ «Західмолоко» звернувся в суд із адміністративним позовом до відповідача Луцької ОДПІ Волинської області, в якому просив скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача № 0015411501 від 12.10.2011 р. про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 405745 грн..

Відповідач Луцька ОДПІ позову не визнав, у суді першої інстанції подав заперечення, просив відмовити у задоволенні позовних вимог.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2011 року позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Луцької ОДПІ № 0015411501 від 12.10.2011 р..

З цією постановою суду не погодився відповідач Луцька ОДПІ та оскаржив її в апеляційному порядку. Вважає апелянт, що постанова суду першої інстанції є безпідставною та необґрунтованою, винесена із порушенням норм матеріального так процесуального права та при неповному з'ясуванні всіх обставин по справі, що призвело до неправильного вирішення справи, а тому оскаржена постанова суду від 23.12.2011 року підлягає скасуванню з підстав, викладених в апеляційній скарзі.

В обґрунтування апеляційних вимог апелянт зазначає, що згідно матеріалів перевірки (акт від 27.09.2010 р. № 7755/15-1/30349632) позивач безпідставно включив до валових витрат у II кв. 2011 р. 405745 грн. від'ємного значення об'єкта оподаткування за 2010 р., чим завищив на вказану суму задеклароване платником від'ємне значення об'єкта оподаткування. За наслідками розгляду матеріалів перевірки Луцькою ОДПІ сформовано та направлено ТзОВ «Західмолоко» податкове повідомлення-рішення від 12.10.2011 р. № 0015411501 про зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за II кв. 2011 р. на 405745 грн.. Звертає увагу апелянт на те що, у зв'язку з набранням чинності розділом ХХ Податкового кодексу України та відсутністю у ньому посилання на врахування у ІІ кварталі 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування, крім того, що виник за результатами діяльності у І кварталі 2011 року, від'ємне значення об'єкта оподаткування 2010 року в сумі 405745 грн., що увійшло до І кварталу 2011 року, до складу від'ємного значення ІІ кварталу 2011 року не включається.

Позивач ТзОВ «Західмолоко» подав заперечення на апеляційну скаргу, в якому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а постанову суду без змін. В запереченнях, зокрема, вказується, що пункт 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України не містить заборони на врахування у 2011 та 2012 роках збитків, що виникли до 01.01.2011 р., а отже такі збитки повинні враховуватись у складі витрат поточних податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Суд апеляційної інстанції заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи, обговоривши підстави і межі апеляційної скарги, вважає, що таку апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, виходячи з наступних підстав.

Судом встановлено і підтверджено матеріалами справи, що 27.09.2011 р. відповідачем Луцькою ОДПІ було проведено камеральну перевірку податкової звітності з податку на прибуток позивача ТзОВ «Західмолоко» за 2 квартал 2011 року, за наслідками якої складено Акт № 7755/15-1/30349632 від 27.09.2011 року (а.с. 24-25).

У Акті перевірки зазначено, що товариством порушено порядок заповнення податкової звітності з податку на прибуток, внаслідок чого платником завищено від'ємне значення об'єкту оподаткування на 405745 грн..

На підставі вказаного вище Акта перевірки від 27.09.2011 року відповідачем винесено 12.10.2011 р. відносно позивача податкове повідомлення-рішення № 0015411501, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 405745 грн. (а.с. 7).

За результатами розгляду в адміністративному порядку скарг позивача рішеннями ДПА у Волинській області та ДПС України, згадане вище податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скарги залишено без задоволення (а.с. 8-16).

Суд апеляційної інстанції погоджується із висновками суду першої інстанції про те, що в діях позивача відсутні порушення норм пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України та відповідно відсутній факт завищення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у ІІ кварталі 2011 р. у розмірі 405745 грн., з врахуванням наступного.

Із матеріалів справи видно, що позивачем подано до податкового органу декларацію з податку на прибуток підприємства за І квартал 2011 року, в якій платник податків до рядка 04.9 декларації включив від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового року на суму 405745 грн. та визначив від'ємний об'єкт оподаткування за підсумками І кварталу 2011 року (рядок 08 декларації) в розмірі - 636836 грн. (а.с. 38).

В поданій до Луцької ОДПІ декларації з податку на прибуток за ІІ квартал 2011 року позивач включив до складу витрат від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду (рядок 06.6 декларації) у розмірі 636836 грн. (сформоване з врахуванням збитків 2010 року) та визначив від'ємний об'єкт оподаткування (рядок 7 декларації) у розмірі 652382 грн., з якого 405745 грн. - від'ємне значення об'єкта оподаткування 2010 року та 231091 грн. - від'ємне значення об'єкта оподаткування І кварталу 2011 року (а.с. 33, 42).

Підставою для винесення оскарженого податкового повідомлення-рішення є висновки податкового органу за результатами проведеної перевірки про те, що у зв'язку з набранням чинності розділом ІІІ ПК України та відсутністю у ньому посилання на врахування у ІІ кварталі 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування, крім того, що виник за результатами діяльності у І кварталі 2011 року, від'ємне значення об'єкта оподаткування 2010 року, що увійшло до І кварталу 2011 року до складу від'ємного значення ІІ кварталу 2011 року не включається.

З такими висновками Луцької ОДПІ не погоджується суд апеляційної інстанції.

Так, абзац 2 п. 3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України передбачає право платника податку на прибуток відобразити у складі витрат другого кварталу 2011 року суму від'ємного значення, що є результатом розрахунку об'єкта оподаткування за підсумками першого кварталу 2011 року.

Водночас розрахунок об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року здійснювався на підставі чинних до 1 квітня 2011 року норм Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Пунктом 6.1 ст. 6 цього Закону було визначено, що якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

У 2010 році зазначена норма застосовувалася з урахуванням п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Особливості, встановлені п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», полягали в обмеженні врахування у складі валових витрат у порядку ст. 6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» сум від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 01.01.2010 р.. До складу валових витрат платника податку на прибуток за перший квартал 2010 року підлягало включенню лише 20 відсотків від'ємного значення, що утворилося станом на 01.01.2010 р..

Водночас, як передбачено абз. 2 п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», у 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому ст. 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом. Отже, у 2011 році встановлені п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» обмеження щодо можливості врахування всієї суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток у складі валових витрат не застосовувалися. При цьому прямо передбачалося право врахувати у складі валових витрат І кварталу 2011 року всю суму від'ємного значення об'єкта оподаткування, що виникло у 2010 році.

Таким чином, відповідно до зазначених законодавчих норм до складу валових витрат І кварталу 2011 року підлягали включенню всі суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток - як ті, що утворилися станом на 01.01.2010 р., так і ті суми від'ємного значення, що виникли протягом 2010 року.

Отже, розрахунок об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року повинен був здійснюватися з урахуванням у складі валових витрат цього податкового періоду всіх сум від'ємного значення, що утворилися станом на 01.01.2010 р., а також протягом 2010 року.

На підставі п. 3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) в разі якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Включення від'ємного значення об'єкта оподаткування за підсумками І кварталу 2011 року до витрат другого, а не першого кварталу звітного податкового року становить особливість застосування у 2011 році норми п.150.1 ст.150 ПК України.

За загальним правилом, установленим нормою п.150.1 ст.150 ПК України, у разі якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Ці особливості зумовлені тим, що розділ III ПК України набув чинності з 01.04.2011р., тобто починаючи з ІІ кварталу 2011 року. Включення від'ємного значення попередніх податкових періодів до складу витрат не першого, а другого кварталу звітного року має місце лише у 2011 році, у зв'язку з чим законодавцем було передбачено відповідні особливості нормативного регулювання цієї ситуації.

Таким чином, до складу валових витрат ІІ календарного кварталу 2011 року підлягає включенню сума від'ємного значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року, яка, у свою чергу, розраховується з урахуванням у складі валових витрат І календарного кварталу 2011 року сум від'ємного значення, що утворилися станом на 01.01.2010 р., а також тих, що виникли протягом 2010 року.

При цьому тлумачення абз.3 п.3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в системному взаємозв'язку з абзацом другим цього ж пункту дозволяє дійти висновку про те, що наведене в цій нормі поняття «від'ємне значення, отримане в першому кварталі 2011 року» - це від'ємне значення, отримане як розрахунок значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року на підставі норм чинного на час проведення розрахунку законодавства. Відповідний розрахунок передбачав урахування у складі валових витрат І кварталу 2011 року також і сум від'ємного значення об'єкта оподаткування за попередні податкові періоди.

Водночас відсутні підстави вважати, що наведене поняття охоплює лише ті суми від'ємного значення, які утворилися як результат господарської діяльності лише за І квартал 2011 року. Зазначене пояснюється тим, що значення об'єкта оподаткування розраховувалося в І кварталі 2011 року з урахуванням усіх сум, що включалися до валових витрат цього податкового періоду, а не лише валових витрат, сформованих за результатами господарських операцій тільки І кварталу 2011 року. Правомірно сформоване від'ємне значення об'єкта оподаткування за попередні податкові періоди без будь-яких обмежень включалося до валових витрат І кварталу 2011 року і враховувалося при визначенні об'єкта оподаткування за цей період, значення якого могло бути як позитивним, так і від'ємним.

Зазначені норми законодавства відображені у формах податкової звітності з податку на прибуток, які підлягали використанню платниками цього податку в І та ІІ календарному кварталах 2011 року.

У І кварталі 2011 року платники податку на прибуток мали використовувати форму Декларації з податку на прибуток підприємства, затверджену наказом ДПА України № 143 від 29.03.2003 р..

В рядку 04.9 цієї Декларації відображалося від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового року. Як випливає з приписів п. 6.1 ст. 6 та п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», у І кварталі 2011 року до вказаного рядка без будь-яких обмежень підлягало включенню непогашене протягом попередніх звітних періодів наростаючим підсумком від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке утворилося станом на 01.01.2010 р., а також те, що виникло у 2010 році.

Значення рядка 04.9 Декларації з податку на прибуток підприємства, що використовувалася як форма податкової звітності за І квартал 2011 року, враховувалося при розрахунку значення рядка 06 цієї ж Декларації (скориговані валові витрати). У складі скоригованих валових витрат відповідне від'ємне значення об'єкта оподаткування за попередній податковий рік безпосередньо впливало на розрахунок показника рядка 08 (Об'єкт оподаткування (позитивний чи від'ємний)) Декларації з податку на прибуток, що використовувалася як форма податкової звітності за І квартал 2011 року.

Саме у рядку 08 Декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженої наказом ДПА України № 143 від 29.03.2003 р., відображався результат розрахунку значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року.

Форма податкової декларації з податку на прибуток підприємства, що використовується платниками податку починаючи з ІІ кварталу 2011 року, затверджена наказом ДПА України № 114 від 28.02.2011 р..

У рядку 06.6 цієї Декларації підлягає відображенню, зокрема, від'ємне значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року. Тобто, у ІІ кварталі 2011 року до рядка 06.6 Декларації з податку на прибуток підприємства, затв. наказом ДПА України № 114 від 28.02.2011 р., підлягає перенесенню в повному обсязі від'ємне значення рядка 08 Декларації з податку на прибуток підприємства за І квартал 2011 року.

Причому ні Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств», ні Податковий кодекс України не передбачають можливості обмежити формування витрат ІІ кварталу 2011 року лише тими сумами від'ємного значення, які виникли як результат діяльності саме І кварталу 2011 року, без урахування непогашених наростаючим підсумком сум від'ємного значення попередніх податкових періодів.

Таким чином, до складу витрат ІІ календарного кварталу 2011 року підлягають включенню від'ємне значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року, причому розрахунок суми від'ємного значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року здійснюється без будь-яких обмежень сум від'ємного значення, що утворилися станом на 01.01.2010 р., та тих, що виникли протягом 2010 року, та які не були погашені наростаючим підсумком протягом попередніх звітних періодів.

Таким чином, суд першої інстанції прийшов до вірного висновку про те, що позивач правомірно відобразив у складі витрат ІІ кварталу 2011 року податкової декларації з податку на прибуток підприємства від'ємне значення об'єкта оподаткування в розмірі 405745 грн., отримане в І кварталі 2011 року з врахуванням збитків 2010 року.

При цьому, відповідно до ст. 71 ч.2 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

У розглядуваній адміністративній справі відповідачем не надано і судом не отримано доказів того, що позивачем порушено порядок заповнення податкової звітності з податку на прибуток за ІІ квартал 2011 р..

Таким чином, відповідач не мав підстав для винесення оскарженого податкового повідомлення-рішення від 12.10.2011 року № 0015411501 про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 405745 грн..

З врахуванням наведених вище норм законодавства та фактичних обставин справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що судом першої інстанції при розгляді адміністративної справи всебічно і об'єктивно встановлено обставини справи, висновки суду відповідають обставинам справи, постанова суду винесена з дотриманням норм матеріального і процесуального права, а тому немає підстав для її скасування.

Керуючись ст.ст. 41 ч.1, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 254 КАС України, суд

ухвалив:

Апеляційну скаргу Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Волинської області - залишити без задоволення.

Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2011 року в адміністративній справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Західмолоко» до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Волинської області про скасування податкового повідомлення-рішення - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.

На ухвалу протягом двадцяти днів після набрання нею законної сили може бути подана касаційна скарга безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий: В.В. Гуляк

Судді: Р.Й. Коваль

Н.М. Судова-Хомюк