Постанова № 37113094, 11.02.2014, Дніпропетровський окружний адміністративний суд

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 січня 2014 р. Справа №804/161/14 11 год. 15 хвил. Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого суддіВерба І.О. при секретарі судового засідання Чмоні А.О. за участю представників: позивача відповідача Стасюк Є.О. Коротич І.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпропетровську адміністративну справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Аптека 7» до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління Міністерства доходів і зборів у Дніпропетровській області про скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

8 січня 2014 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «Аптека №7» до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління Міністерства доходів і зборів у Дніпропетровській області про скасування податкового повідомлення-рішення від 29 серпня 2013 року №0004192203.

В обґрунтування позову зазначено наступне:

- підклеювання копій фіскальних звітних чеків РРО (Z-звітів) до книги обліку розрахункових операцій (КОРО) безпідставно розцінено контролюючим органом як відсутність Z-звітів, оскільки такі копії роздруковані на саме тому РРО, дозволяють повністю ідентифікувати звіти, отримати інформацію, яка в них викладена, відрізняються від оригіналів лише словом «копія»;

- наявність в КОРО копій Z-звітів, а не оригіналів пояснюється внутрішньою процедурою товариства, працівники після роздрукування оригіналу друкують копію для передачі її в бухгалтерію для обробки та контролю;

- роздрукування Z-звітів у кількості 2 одиниць після опівночі, тобто наступною календарною добою, не є порушенням, оскільки тривалість 24-годинної зміни додержана, зокрема, Z-звіт за 08.04.2013 року викликано технічними труднощами, чек роздрукований аварійним шляхом від системного ключа, Z-звіт за 02.05.2012 року роздрукований о 9 год. 02 хвил., проте не пізніше ніж 24 години після початку роботи РРО (відкриття Z-звіту);

- роздрукування Z-звітів після опівночі не є порушенням щоденного друку фіскальних звітних чеків, оскільки згідно пункту 2 «Вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування», затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 18 лютого 2002 року №199 (далі - Вимоги №199), зміна це період роботи реєстратора від реєстрації першої розрахункової операції після виконання Z-звіту до виконання наступного Z-звіту, а максимальна тривалість зміни не має перевищувати 24 години;

- застосовані санкції за одне й теж правопорушення, проте відповідно до пункту 116.2 статті 116 Податкового кодексу України за одне податкове правопорушення контролюючий орган може застосувати тільки один вид штрафної (фінансової) санкції (штрафу), передбаченої цим Кодексом та іншими законами України; згідно правової позиції Верховного суду України, висловленої в постановах від 16 квітня 2013 року по справі №21-89а13, від 4 червня 2013 року по справі №21-155а13, не виконуючи протягом певного періоду обов'язок щодня друкувати фіскальний звітний чек, суб'єкт підприємницької діяльності вчиняє продовжуване порушення, а не зберігаючи роздрукований чек у книзі обліку розрахункових операцій - триваюче;

- податковим органом проведено не фактичну, а документальну перевірку, оскільки всі порушення виявлені по окремо розташованих аптеках у різних містах, а перевірка проведена в приміщенні головного офісу товариства, у зв'язку із тим, що перевірка проведена із перевищенням повноважень контролюючого органу, її результати не можуть бути достовірними.

Відповідач проти позову заперечив наступним:

- встановлюючи вимоги щоденного друкування Z-звітів, закон не визначає конкретного часу їх друкування, торгівельне підприємство, яке працює цілодобово, повинно друкувати на реєстраторах розрахункових операцій фіскальні звітні чеки протягом однієї доби (з 00 год. до 24 год.) у будь-який встановлений наказом підприємства час, виходячи з власних потреб та господарської компетенції, з додержанням вимог чинного законодавства щодо забезпечення їх щоденного друкування;

- платник податків допустив порушення порядку роздрукування та зберігання Z-звітів, у зв'язку із чим правомірно застосовані суми штрафу;

В судовому засіданні представники сторін підтримали обрані правові позиції.

Заслухавши пояснення представників сторін, розглянувши подані документи і матеріали, з'ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов висновку, що адміністративний позов не підлягає задоволенню, виходячи із наступного.

З матеріалів справи вбачається, що працівниками відділу контролю за проведенням розрахункових операцій ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області на підставі наказу від 2 серпня 2013 року №173 проведено перевірку господарської одиниці ТОВ «Аптека №7» та каси підприємства за адресою: м. Дніпропетровськ, вул. Дзержинського 8/53.

За результатами перевірки 14 серпня 2013 року складено акт №215/04/36/23/24447307, згідно якого встановлено порушення пунктів 7, 9 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 6 липня 1995 року №265/95-ВР (далі - Закон №265), та пунктів 2.6 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року №637 (далі Положення - №637), а саме незабезпечення щоденного друкування та зберігання у КОРО фіскальних звітних чеків, перелік порушень наведено в додатку №1 до акту перевірки.

З матеріалів справи вбачається, що згідно додатку 1 до акту перевірки контролюючим органом застосовано штраф за:

1) незабезпечення щоденного друкування фіскальних звітних чеків:

- Z-звіт №0930 за 08.04.2013 року роздрукований 09.04.2013 року о 00 год. 36 хвил., КОРО №0463008238/3, м. Київ, пр. Бажана, 38 аптека №1;

- Z-звіт №0346 за 02.05.2012 року роздрукований 03.05.2012 року о 9 год. 02 хвил., КОРО №0463009005/2, м. Київ, вул. Іліча, 1, аптека №9;

2) незберігання у КОРО фіскальних звітних чеків (відсутні оригінали, фактично підклеєні копії):

- Z-звіт №0629 від 01.12.2012 року, КОРО №0463008940/2, м. Київ, вул. Бальзака, 94, аптека №3;

- Z-звіт №1901 від 27.04.2013 року, КОРО №0463007511/5, м. Київ, вул. Червоноткацька, 28, аптека №2;

- Z-звіт №1883 від 18.06.2013 року, КОРО №0463007513/6, м. Київ, вул. Білоруська, 30, аптека №7;

- Z-звіт №0716 від 25.06.2013 року, КОРО №0463009555/2, м. Київ, вул. Білоруська, 30, аптека №7;

- Z-звіт №1795 від 30.07.2013 року, КОРО №0463007521/6, м. Київ, вул. Білоруська, 30, аптека №7;

В судовому засіданні позивач пояснив, що Z-звіт за 08.04.2013 року роздрукований 09.04.2013 року о 00 год. 36 хвил., оскільки мало місце порушення зв'язку комп'ютера із РРО, ремонт не здійснювався. Роздрукування від системного ключа підтверджує факт несправності, порушення тривалості зміни не допущено.

За результатами перевірки 29 серпня 2013 року ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення №0004192203 про застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення пункту 9 статті 3 Закону №265 у розмірі 2380 грн.

Надаючи оцінку доводам позивача про протиправність застосування санкції, суд виходить із наступного.

Відповідно до пункту 9 статті 3 та пункту 4 статті 17 Закону №265 суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій формі при продажу товарів у сфері торгівлі зобов'язані щоденно друкувати на реєстраторах розрахункових операцій фіскальні звітні чеки і забезпечувати їх зберігання в книгах обліку розрахункових операцій.

За порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари, за рішенням відповідних органів доходів і зборів застосовуються фінансові санкції у розмірі двадцять неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі невиконання щоденного друку фіскального звітного чеку або його не зберігання.

Законом №265 визначено, що фіскальний звітний чек це документ встановленої форми, надрукований реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час друкування якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься до фіскальної пам'яті. Згідно Вимог №199, Z-звіт це денний звіт з обнуленням інформації в оперативній пам'яті та занесенням її до фіскальної пам'яті реєстратора.

Встановлений законом обов'язок суб'єкта господарювання щоденно друкувати на РРО фіскальні звітні чеки знаходиться у прямому й логічному зв'язку із іншими обов'язками такого суб'єкта, зокрема - своєчасно оприбутковувати готівкові кошти на підставі таких фіскальних звітних чеків.

Так, відповідно до пункту 2.6. Положення №637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.

За загальним правилом, у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО (або використанням РК) оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Зазначена норма прямо визначає час, коли має бути оприбуткована готівка на підставі фіскального звітного чеку - у день її одержання, отже, доводи позивача щодо тривалості зміни, роздрукування одразу після опівночі, як підстава для незастосування вище наведеної вимоги законодавства - не є обґрунтованими.

Належить зазначити, що чинне законодавство України не передбачає випадку звільнення особи від обов'язку щоденно роздруковувати фіскальні звітні чеки у разі здійснення розрахунків із застосуванням РРО, або встановлення умов за яких до особи, яка допустила вчинення такого порушення не застосовуються санкції або особа не притягається до відповідальності, у тому числі у зв'язку із роздрукуванням чеку після опівночі або вранці.

Проте, нормативними актами встановлено послідовність дій господарюючого суб'єкта, виконання яких забезпечує можливість уникнути в розглянутих випадках порушення порядку застосування РРО та встановленої відповідальності.

На думку суду у разі виконання встановленої процедури, доводи позивача про роздрукування Z-звіту від системного ключа у зв'язку із наявністю збою зв'язку та відсутність обов'язку роздрукувати Z-звіт були б обґрунтованими.

Так, обов'язок щоденного друку фіскальних звітних чеків прямо пов'язаний із самим РРО та його використанням.

Випадки раптового припинення використання РРО передбачені статтею 5 Закону №265, згідно якої на період виходу з ладу реєстратора розрахункових операцій та здійснення його ремонту або у разі тимчасового, але не більше 72 годин (7 робочих днів), відключення електроенергії проведення розрахункових операцій здійснюється з використанням книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки або із застосуванням належним чином зареєстрованого резервного реєстратора розрахункових операцій.

Випадки правомірної поведінки суб'єкта господарювання передбачені, зокрема, пунктами 4.6 «Порядку реєстрації, опломбування та застосування реєстраторів розрахункових операцій за товари (послуги)» затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 1 грудня 2000 року №614, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 лютого 2001 року за №107/5298 (далі - Порядок №107/5298), пунктами 9.6, 9.7 «Порядку реєстрації та ведення книг обліку розрахункових операцій і розрахункових книжок», затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 1 грудня 2000 року №614, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 лютого 2001 року за №106/5297 (далі - Порядок №106/5297), які були чинними на час спірних правовідносин.

Відповідно до пункту 9.7 Порядку №106/5297 сума готівки, що зберігається на місці проведення розрахунків до початку робочого дня, уноситься суб'єктом господарювання протягом робочого дня або перебуває на місці проведення розрахунків на момент виходу з ладу РРО чи відключення електроенергії, записується у корінець розрахункової квитанції з поміткою «Службове внесення». Сума готівки, що вилучається суб'єктом господарювання протягом робочого дня з місця проведення розрахунків, записується у корінець розрахункової квитанції з поміткою «Службова видача».

Отже, вищенаведені норми права прямо передбачають обов'язок суб'єкта господарювання у разі виходу РРО із ладу (відключення електроенергії) здійснити заповнення корінця розрахункової квитанції як оформлення операції перенесення сум, що знаходились в РРО на момент вказаних подій з поміткою «Службова видача».

В таких випадках суб'єкт господарювання зобов'язаний перейти від застосування РРО до застосування розрахункової книжки, яка повинна використовуватися на кожному місці проведення розрахунків поряд з книгою ОРО, на яку вона зареєстрована.

Згідно пункту 4.9 Порядку №107/5298 якщо на період виходу з ладу РРО (в разі відключення електроенергії) розрахункові операції проводяться з використанням книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки, то після встановлення відремонтованого (резервного) РРО (відновлення постачання електроенергії) необхідно провести через РРО суми розрахунків за час роботи з використанням розрахункової книжки за час роботи, що передував виходу РРО з ладу (відключенню електроенергії), окремо за кожною ставкою ПДВ, після чого слід виконати Z-звіт.

Абзацом 2 пункту 7.9 Порядку №106/5297 встановлено, що на підставі даних розрахункових квитанцій щоденно здійснюються записи в розділі 2 КОРО; до запису за перший день слід включити дані про відповідні суми (графи 3 - 8) за контрольною стрічкою з початку робочого дня до моменту виходу з ладу РРО або відключення електроенергії. У записі за даними фіскального звітного чека, роздрукованого після відновлення роботи на РРО, необхідно зазначити, за які попередні дати підсумовані дані в цьому фіскальному чеку.

У випадку виходу РРО із ладу суб'єкт господарювання мав перейти на застосування розрахункових книжок, а запис у розділі 2 КОРО щодо обігу готівки (оприбуткувати готівку) здійснити у день надходження готівки на підставі розрахункових квитанції.

Проте, такий різновид правомірної поведінки не був використаний позивачем коли відбулась неможливість роздрукування Z-звіту за 08.04.2013 року, позивач не перейшов у зв'язку із неполадками в роботі РРО на застосування РК, і, тим самим, не отримав можливість роздрукувати Z-звіт в порядку пункту 4.9 Порядку №107/5298.

Доводи позивача про роздрукування окремих Z-звітів від системного ключа у зв'язку із відсутністю зв'язку РРО з основним комп'ютером, дрібними поламками або помилками оператора, які не супроводжувались відповідними записами у розділі 4 КОРО та переходом до застосування РК, як підстава для звільнення від відповідальності не є обґрунтованими, оскільки такі випадки прямо або опосередковано не передбачені як підстави звільнення від обов'язку щоденного друкування Z-звітів.

Згідно пункту 2 «Вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування», затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 18 лютого 2002 року №199, зміна це період роботи реєстратора від реєстрації першої розрахункової операції після виконання Z-звіту до виконання наступного Z-звіту, а максимальна тривалість зміни не має перевищувати 24 години, проте наведені норми не регулюють питання щоденного друкування Z-звіту.

Таким чином, контролюючим органом правомірно засновані санкції за виявлені порушення.

Надаючи оцінку доводам позивача про фактичну наявність в КОРО копій Z-звітів, а не оригіналів, що пояснюється внутрішньою процедурою товариства, суд не знайшов їх обґрунтованими, з огляду на таке.

Як зазначено вище, Законом №265 визначено, що фіскальний звітний чек це документ встановленої форми, надрукований реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час друкування якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься до фіскальної пам'яті.

Вказаний Закон не передбачає роздрукування копій Z-звітів, не регламентує час їх роздрукування.

Визначальною відмінністю між оригіналом та копією Z-звіту, є те, що під час друкування оригіналу інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься до фіскальної пам'яті.

При цьому, в оригіналі Z-звіту вказується наступна інформація: «1. Регістри денних підсумків обтулені. 2. Фіскальний звітний чек дійсний.», копія Z-звіту такої інформації не містить.

Законом №265 встановлена відповідальність саме за незберігання фіскального звітного чеку, що встановлено під час проведення перевірки.

Надаючи оцінку доводам позивача про те, що оскаржуваним рішенням застосовані санкції за одне й теж правопорушення, що суперечить пункту 116.2 статті 116 Податкового кодексу України, згідно якого за одне податкове правопорушення контролюючий орган може застосувати тільки один вид штрафної (фінансової) санкції (штрафу), передбаченої цим Кодексом та іншими законами України, суд зазнає наступне.

Згідно правової позиції Верховного суду України, висловленої в постановах від 16 квітня 2013 року по справі №21-89а13, від 4 червня 2013 року по справі №21-155а13, не виконуючи протягом певного періоду обов'язок щодня друкувати фіскальний звітний чек, суб'єкт підприємницької діяльності вчиняє продовжуване порушення, а не зберігаючи роздрукований чек у книзі обліку розрахункових операцій - триваюче.

При цьому, Верховний суд України в постанові від 16 квітня 2013 року по справі №21-89а13, зазначив, що згідно зі статтею 61 Конституції України ніхто не може бути двічі притягнений до юридичної відповідальності одного виду за одне й те саме правопорушення, за дії (бездіяльність), які у своїй сукупності складають єдине продовжуване чи триваюче правопорушення. Отже, за вчинення порушень, про які йдеться у пункті 4 статті 17 Закону № 265/95-ВР, відповідний орган державної податкової служби України може застосувати лише одну фінансову санкцію у розмірі двадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян незалежно від кількості виявлених під час перевірки суб'єкта підприємницької діяльності, який здійснює розрахункові операції за товари (послуги), випадків невиконання щоденного друку фіскального звітного чеку та/або його незберігання в книзі обліку розрахункових операцій.

Таким чином, суду належить вирішити питання щодо дій суб'єкта господарювання, які у своїй сукупності складають єдине продовжуване чи триваюче правопорушення. Так, суб'єкт господарювання:

- не забезпечив щоденне друкування фіскальних звітних чеків 08.04.2013 року по КОРО №0463008238/3 та 02.05.2012 року по КОРО №0463009005/2;

- не зберігав оригінали: Z-звіту №0629 від 01.12.2012 року у КОРО №0463008940/2, Z-звіт №1901 від 27.04.2013 року у КОРО №0463007511/5, Z-звіт №1883 від 18.06.2013 року у КОРО №0463007513/6, Z-звіт №0716 від 25.06.2013 року у КОРО №0463009555/2, Z-звіт №1795 від 30.07.2013 року у КОРО №0463007521/6.

Правопорушення вважається триваючим у випадку, коли воно являє собою діяння, що полягає у тривалому, продовжуваному у часі, безперервному невиконанні суб'єктом установлених законодавством вимог.

При вирішенні питання щодо віднесення того чи іншого правопорушення до триваючого або нетриваючого необхідно розрізняти момент юридичного закінчення правопорушення та момент припинення протиправної поведінки. Закінченим вважається правопорушення, що характеризується повною реалізацією його об'єктивної та суб'єктивної сторони. Припинення ж протиправної поведінки має місце тоді, коли особа добровільно припиняє здійснювати протиправні дії або коли держава в особі уповноважених органів присікає правопорушення. Триваюче правопорушення продовжується після його юридичного закінчення.

Таким чином, виявлені порушення по різних книгах обліку розрахункових операції та, відповідно, по різним РРО; порушення не продовжуються та не тривають послідовно, одне за одним, а допущені в різні періоди, у тому числі в різних роках.

Отже, аналіз характеру та складу правопорушень свідчить про те, що виявлені порушення не єдиними продовжуваними або триваючими.

На думку суду не є самостійними підставами для задоволення позову доводи позивача про недостовірність даних перевірки з огляду на її проведення в приміщенні головного офісу товариства, коли як порушення виявлені по окремо розташованих аптеках у різних містах, оскільки відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом, зокрема, щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій.

З огляду на викладене суд дійшов висновку про правомірність винесення оскаржуваного рішення.

Керуючись статтями 158-163 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

В задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Аптека 7» до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління Міністерства доходів і зборів у Дніпропетровській області про скасування податкового повідомлення-рішення від 29 серпня 2013 року №0004192203 - відмовити повністю.

Постанова суду набирає законної сили відповідно до статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржена в порядку та у строки, встановлені статтею 186 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст постанови складений 5 лютого 2014 року.

Суддя І.О. Верба