Ухвала суду № 36334270, 10.12.2013, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

10 грудня 2013 року м. Київ К-35567/10

К-36761/10

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Рибченка А.О.

суддів: Голубєвої Г.К.

Карася О.В.

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційні скарги Приватної промислово-торговельної фірми «ЮСІ» та Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Харкові

на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2010 року

та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 20 жовтня 2010 року

у справі № 2а-38175/09/2070

за позовом Приватної промислово-торговельної фірми «ЮСІ»

до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Харкові,

за участю Прокуратури м. Харкова

про скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2010 року позов Приватної промислово-торговельної фірми «ЮСІ» (позивач) до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Харкові (відповідач) задоволено в повному обсязі. Скасовано податкові повідомлення-рішення № 0001630854/0 від 23 жовтня 2008 року, № 0001630854/1 від 17 грудня 2008 року, № 0001630854/2 від 10 лютого 2009 року, № 0001630854/3 від 24 квітня 2009 року та № 0001640854/0 від 23 жовтня 2008 року, № 0001640854/1 від 17 грудня 2008 року, № 0001640854/2 від 10 лютого 2009 року, № 0001640854/3 від 24 квітня 2009 року. Стягнуто з Державного бюджету України на користь ППТФ «ЮСІ» сплачений судовий збір у розмірі 3,40 грн.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, СДПІ по роботі з великими платниками податків у м. Харкові та Прокуратура м. Харкова оскаржили його в апеляційному порядку.

Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 20 жовтня 2010 року апеляційні скарги задоволено частково. Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2010 року скасовано в частині задоволення позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень № 0001640854/0 від 23 жовтня 2008 року, № 0001640854/1 від 17 грудня 2008 року, № 0001640854/2 від 10 лютого 2009 року, № 0001640854/3 від 24 квітня 2009 року в частині визначення ППТФ «ЮСІ» суми податкового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 468 460,99 грн. (312 307,33 грн. - основний платіж, 156 153,66 грн. - штрафні (фінансові) санкції). В цій частині прийнято нову постанову, якою в задоволенні позову відмовлено. В іншій частині постанову Харківського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2010 року залишено без змін.

Не погоджуючись з прийнятими судовими рішеннями у справі, позивач та відповідач оскаржили їх в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України.

ППТФ «ЮСІ» в поданій касаційній скарзі, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 20 жовтня 2010 року в частині відмови в задоволенні позовних вимог та залишити в силі постанову Харківського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2010 року.

В поданій СДПІ по роботі з великими платниками податків у м. Харкові касаційній скарзі, з посиланням на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, ставиться питання про скасування рішення суду першої інстанції в повному обсязі, рішення суду апеляційної інстанції в частині залишення постанови Харківського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2010 року без змін та прийняття нового рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

В запереченні на касаційну скаргу відповідача позивач просить відмовити в її задоволенні повністю.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційні скарги слід відхилити, виходячи з таких підстав.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що відповідачем проведено виїзну планову перевірку ППТФ «ЮСІ» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2007 року по 30 червня 2008 року, за результатами якої складено акт № 2101/23-106/21178268 від 13 жовтня 2008 року.

На підставі зазначеного акту перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення № 0001630854/0 від 23 жовтня 2008 року, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на прибуток в розмірі 326 947,20 грн. (236 204,00 грн. - основний платіж, 90 743,20 грн. - штрафні (фінансові) санкції), та № 0001640854/0 від 23 жовтня 2008 року, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 3 666 132,00 грн. (2 444 088,00 грн. - основний платіж, 1 222 044,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції).

За результатами адміністративного оскарження, скарги позивача залишено без задоволення, а також прийнято податкові повідомлення-рішення № 0001630854/1 від 17 грудня 2008 року, № 0001630854/2 від 10 лютого 2009 року, № 0001630854/3 від 24 квітня 2009 року та № 0001640854/1 від 17 грудня 2008 року, № 0001640854/2 від 10 лютого 2009 року, № 0001640854/3 від 24 квітня 2009 року.

Перевіркою встановлено порушення позивачем пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, пункту 5.9 статті 5, підпункту 8.6.1 пункту 8.6 статті 8 Закону України від 28 грудня 1994 року № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 334/94-ВР), пункту 45 статті 80 Закону України від 27 листопада 2003 року № 1344-IV «Про Державний бюджет України на 2004 рік», пункту 1 розділу ІІ «Перехідні положення» Закону України від 01 липня 2004 року № 1957-IV «Про внесення змін до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (далі - Закон № 1957-IV) з підстав неправомірного віднесення до складу валових витрат вартості преформ та кришок, придбання яких не пов'язане з власною господарською діяльністю підприємства, завищення амортизаційних відрахувань на суму в розмірі 503 964,00 грн. з огляду на протиправне застосування нових підвищених норм амортизації до придбаної нежитлової будівлі, а також заниження філією № 9 ППТФ «ЮСІ» податку на прибуток на суму в розмірі 100,00 грн.

Крім того, контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем підпунктів 7.2.4, 7.2.6 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.4, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03 квітня 1997 року № 168/97-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 168/97-ВР) у зв'язку з неправомірним віднесенням до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених в ціні преформ та кришок, придбання яких не пов'язане з власною господарською діяльністю підприємства, протиправним включенням до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість, сплаченої Приватному підприємству «Фелікс» в ціні придбаної нежитлової будівлі, яка більше ніж на 20 відсотків відрізняється від ціни придбання вказаної будівлі, а також неправомірним віднесенням до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість у загальному розмірі 312 307,33 грн. на підставі податкових накладних, виписаних на його адресу в період з 01 січня 2007 року по 30 червня 2008 року особою, яка не має статусу платника податку на додану вартість.

Задовольняючи позов частково, суд апеляційної інстанції виходив з наступних мотивів, з якими погоджується суд касаційної інстанції.

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону № 334/94-ВР валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Пунктом 1.32 статті 1 Закону № 334/94-ВР визначено, що господарською діяльністю є будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філіали, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи.

Згідно з підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону № 334/94-ВР до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону № 334/94-ВР передбачено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Згідно із статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Як встановлено судами, між ППТФ «ЮСІ» (покупець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Новотрейд» (продавець) укладено договори № ХФ33ПР/07 від 01 січня 2007 року та № ХФ041ПР/07 від 01 січня 2008 року, відповідно до умов яких продавець зобов'язується поставляти покупцю та передавати в його власність преформи ПЕТФ та кришки для закупорювання пляшок ПЕТФ, а покупець зобов'язується вчасно оплачувати товар та приймати його в порядку і на умовах, передбачених договорами.

Фактичне виконання вказаних договорів підтверджується належним чином складеними видатковими та податковими накладними, платіжними дорученнями. Отримані товарно-матеріальні цінності оприбутковано на баланс ППТФ «ЮСІ» як сировина для використання у виробничому процесі, про що зроблено записи в бухгалтерському обліку підприємства. Транспортування вищевказаного товару до складських приміщень здійснювалось ППТФ «ЮСІ» самостійно.

Крім того, судовими інстанціями встановлено, що придбані у ТОВ «Новотрейд» преформи та кришки використовувались ППТФ «ЮСІ» при виробництві миючих засобів, що контролюючим органом не заперечується та, відповідно, свідчить про зв'язок понесених витрат за вказаними операціями з господарською діяльністю позивача.

Згідно з підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168/97-ВР податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Таким чином, оскільки, придбання преформ та кришок здійснювалось ППТФ «ЮСІ» з метою їх подальшого використання в межах власної господарської діяльності, то позивачем правомірно включено суми податку на додану вартість, сплачені в ціні таких товарно-матеріальних цінностей, до складу податкового кредиту.

При цьому колегія суддів вважає, що суди першої та апеляційної інстанцій обґрунтовано відхилили доводи контролюючого органу про неправомірність формування ППТФ «ЮСІ» даних податкового обліку з підстав невідображення контрагентами ТОВ «Новотрейд» - Приватним підприємством «Весна» та Приватним підприємством «Демол-Сервіс» в податкових деклараціях сум податку на додану вартість по взаємовідносинам з постачальником позивача, а також порушення стосовно посадових осіб вказаних суб'єктів господарювання кримінальних справ, оскільки податкове законодавство не ставить в залежність податковий облік (стан) певного платника від фактичної сплати контрагентами, в тому числі по ланцюгу постачання, податку до бюджету з огляду на те, що питання віднесення певних сум до валових витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість поширюється виключно на окремо взятого платника та не залежить від розрахунків з бюджетом третіх осіб.

Також, судами встановлено, що ППТФ «ЮСІ» на підставі укладеного з ПП «Фелікс» договору купівлі-продажу нерухомого майна від 17 березня 2007 року придбано нежитлову будівлю - Універсам-2, розташований за адресою: м. Луганськ, квартал 50-річчя Жовтня, буд. 4-В, загальною площею 3 919 кв. м., за ціною 17 013 450,50 грн.

Факт передачі нежитлової будівлі підтверджується актом приймання-передачі нерухомості від 17 березня 2007 року та під сумнів податковим органом не поставлено.

Відповідно до пункту 1.18 статті 1 Закону № 168/97-ВР звичайні ціни розуміються та застосовуються за правилами, визначеними пунктом 1.20 статті 1 Закону № 334/94-ВР.

Підпунктом 1.20.1 пункту 1.20 статті 1 Закону № 334/94-ВР передбачено, що якщо цим пунктом не встановлено інше, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін. Згідно з цим підпунктом справедлива ринкова ціна - це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати за відсутності будь-якого примусу, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг).

Відповідно до підпункту 1.20.8 пункту 1.20 статті 1 Закону № 334/94-ВР обов'язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених Законом № 334/94-ВР, покладається на податковий орган у встановленому порядку. При проведенні перевірки платника податку податковий орган має право надати запит, а платник податку зобов'язаний обґрунтувати рівень договірних цін.

Таким чином, якщо не доведене зворотне, звичайною вважається ціна, визначена сторонами договору. При цьому обов'язок доведення невідповідності ціни договору рівню звичайних цін покладається на податковий орган.

Підпунктом 1.20.2 пункту 1.20 статті 1 Закону № 334/94-ВР передбачено, що для визначення звичайної ціни використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах. Однак, при цьому необхідно враховувати, чи є умови таких договорів співставними, важливе значення також мають і властивості товарів, які є предметом купівлі-продажу.

При визначенні звичайної ціни на об'єкт нерухомості слід враховувати такі умови, як його місце розташування, фізичний стан, а також те, чи здійснювалось поліпшення такого об'єкта. Звичайна ціна об'єкта нерухомості не може бути визначена без належної оцінки зазначених економічних факторів.

Відповідно до пункту 13 Указу Президента України від 23 липня 1998 року № 817/98 «Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльності» індикативні або звичайні ціни на товари (роботи, послуги) для застосування їх у податкових або митних цілях установлюються на підставі статистичної оцінки рівня цін реалізації таких товарів (робіт, послуг) на внутрішньому ринку України, яка проводиться уповноваженим державним органом у визначеному ним порядку.

Отже, з'ясування рівня звичайних цін має відбуватись відповідно до визначеної процедури, а необхідна інформація - надаватись уповноваженим державним органом. В свою чергу, як встановлено судами в розглядуваній ситуації, відповідач не звертався до уповноваженого державного органу із запитом про надання інформації щодо рівня звичайних цін на нежитлові приміщення в м. Луганську в 2007 році, а висновок про завищення сторонами договору від 17 березня 2007 року рівня звичайних цін зроблено контролюючим органом виключно на підставі інформації щодо ціни придбання цього ж об'єкту нерухомості ПП «Фелікс» в Управління комунального майна Луганської міської ради, що, в свою чергу, виключає можливість визнання такого висновку правомірним.

Згідно із здійсненою операцією купівлі-продажу нерухомого майна ППТФ «ЮСІ» у податковому обліку проведено збільшення балансової вартості першої групи основних фондів, а саме - створено об'єкт основних фондів першої групи - Універсам-2, м. Луганськ, квартал 50-річчя Жовтня, буд. 4-В, на суму в розмірі 14 348 009,92 грн.

Нарахування амортизаційних відрахувань проводилось підприємством до балансової вартості цього об'єкта основних фондів за нормою амортизації 2 відсотки.

Відповідно до підпункту 8.1.1 пункту 8.1 статті 8 Закону № 334/94-ВР під терміном «амортизація» основних фондів і нематеріальних активів слід розуміти поступове віднесення витрат на їх придбання, виготовлення або поліпшення, на зменшення скоригованого прибутку платника податку у межах норм амортизаційних відрахувань, установлених цією статтею.

Згідно з підпунктом 8.1.2 пункту 8.1 статті 8 Закону № 334/94-ВР амортизації підлягають витрати на придбання основних фондів та нематеріальних активів для власного виробничого використання, включаючи витрати на придбання племінної худоби та придбання, закладення і вирощування багаторічних насаджень до початку плодоношення.

Підпунктом 8.6.1 пункту 8.6 статті 8 Закону № 334/94-ВР (в редакції, що діяла до 01 січня 2004 року) передбачено норми амортизації у відсотках до балансової вартості кожної з груп основних фондів на початок звітного (податкового) періоду в такому розмірі (в розрахунку на податковий квартал): група 1 - 1,25 відсотка; група 2 - 6,25 відсотка; група 3 - 3,75 відсотка; група 4 - 15 відсотків.

Однак, Законом України від 24 грудня 2002 року № 349-IV «Про внесення змін до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» зазначені норми викладено в іншій редакції, згідно з якою: група 1 - 2 відсотки; група 2 - 10 відсотків; група 3 - 6 відсотків; група 4 - 15 відсотків.

Відповідно до абзацу 1 пункту 1 розділу ІІ «Перехідні положення» Закону № 1957-IV норми амортизаційних відрахувань, зазначені у статті 8 Закону № 334/94-ВР для основних фондів груп 1, 2 і 3, застосовуються щодо витрат, понесених (нарахованих) платником податку після 01 січня 2004 року у зв'язку з придбанням або спорудженням нових основних фондів груп 1, 2 і 3, а також витрат на поліпшення таких нових основних фондів.

Таким чином, здійснене податковим органом тлумачення поняття «нових основних фондів» у розумінні наведеної норми Закону, згідно з яким до таких основних фондів відносяться лише основні засоби, які взагалі ніколи раніше не експлуатувались, є помилковим, оскільки придбання або спорудження нових фондів у цій нормі розглядається в контексті понесених платником витрат, а не відносно часу існування таких фондів. Тобто у разі придбання основних фондів після 01 січня 2004 року такі фонди є новими для платника, незалежно від строку їх попередньої експлуатації.

Пунктом 5.9 статті 5 Закону № 334/94-ВР передбачено, що платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно).

У разі коли балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду перевищує їх балансову вартість на початок того ж звітного періоду, різниця включається до складу валових доходів платника податку у такому звітному періоді.

У разі коли балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду є меншою за їх балансову вартість на початок того ж звітного періоду, різниця включається до складу валових витрат платника податку у такому звітному періоді.

За змістом частини 1 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Однак, як встановлено судами попередніх інстанцій, відповідачем не надано доказів на підтвердження здійснених розрахунків приросту балансової вартості запасів, а також не доведено конкретних порушень, на підставі яких встановлено заниження позивачем оподатковуваного прибутку у розмірі 401,00 грн., що призвело до заниження податку на прибуток на суму в розмірі 100,00 грн.

Поряд з цим, колегія суддів погоджується з доводами суду апеляційної інстанції про протиправність формування позивачем в охоплений перевіркою період податкового кредиту з податку на додану вартість на підставі податкових накладних, виписаних на його адресу Суб'єктом підприємницької діяльності-фізичною особою ОСОБА_3.

Так, Харківським апеляційним адміністративним судом встановлено, що реєстрацію платника податку на додану вартість СПД-ФО ОСОБА_3 анульовано актом Державної податкової інспекції у Комінтернівському районі м. Харкова № 171 від 28 грудня 2006 року.

Підпунктом 7.2.4 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97-ВР передбачено, що право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку у порядку, передбаченому статтею 9 цього Закону.

Згідно з пунктом 9.8 статті 9 Закону № 168/97-ВР реєстрація платника податку на додану вартість діє до дати її анулювання.

Таким чином, втрата особою статусу платника податку на додану вартість позбавляє правового значення складених такою особою після анулювання її реєстрації податкових накладних незалежно від обізнаності учасників господарської операції щодо даного факту.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що суд апеляційної інстанції повно та всебічно, оцінивши фактичні обставини справи, з дотриманням норм матеріального та процесуального права дійшов обґрунтованого висновку про відсутність у позивача правових підстав для включення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість на підставі податкових накладних, виписаних на його адресу СПД-ФО ОСОБА_3 в період з 01 січня 2007 року по 30 червня 2008 року.

За наведених обставин, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 20 жовтня 2010 року такою, що прийнята з правильним застосуванням норм матеріального та процесуального права, а тому суд касаційної інстанції не знаходить підстав, які могли б призвести до її зміни чи скасування.

Керуючись статтями 220, 220-1, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Касаційні скарги Приватної промислово-торговельної фірми «ЮСІ» та Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Харкові відхилити, а постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 20 жовтня 2010 року залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав і в порядку, встановленими главою 3 розділу IV Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий Рибченко А.О.

Судді Голубєва Г.К.

Карась О.В.