Ухвала суду № 36134505, 25.11.2013, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"25" листопада 2013 р. м. Київ К-42551/10

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючого судді Пилипчук Н.Г.

суддів Ланченко Л.В.

Муравйова О.В.

за участю секретаря Корженкової І.О.

представника відповідача Лук'янцева С.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Гутянський елеватор»

на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 15.02.2010

та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 01.12.2010

у справі № 2а-43552/09/2070

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Гутянський елеватор»

до Державної податкової інспекції у Богодухівському районі Харківської області

про скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Подано позов про скасування податкових повідомлень-рішень від 26.08.2009 № 0000282310/0, від 23.10.2009 № 0000282310/1 про визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 96516 грн. основного платежу та 19303 грн. штрафних санкцій та від 26.08.2009 № 0000292310/0, від 23.10.2009 № 0000292310/1 про визначення податкового зобов'язання з орендної плати за землю в сумі 23055,65 грн. та штрафних санкцій в сумі 11527,83 грн.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 15.02.2010 позов задоволено частково. Скасовано податкові повідомлення-рішення ДПІ у Богодухівському районі Харківської області від 26.08.2009 № 0000282310/0, від 23.10.2009 № 0000282310/1 про визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 96516 грн. основного платежу та 19303 грн. штрафних санкцій. У задоволенні решти позову відмовлено. Стягнуто з Державного бюджету України на користь позивача судові витрати в сумі 1,70 грн.

Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 01.12.2010 постанову суду скасовано в частині скасування податкових повідомлень-рішень у Богодухівському районі Харківської області від 26.08.2009 № 0000282310/0, від 23.10.2009 № 0000282310/1 та в задоволенні позову в цій частині відмовлено. У решті постанову суду першої інстанції залишено без змін.

ТОВ «Гутянський елеватор» подало касаційну скаргу, в якій просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції, скасувати постанову суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позову та задовольнити позов в цій частині: скасувати податкові повідомлення-рішення від 26.08.2009 № 0000292310/0, від 23.10.2009 № 0000292310/1 в частині донарахування орендної плати із земельного податку в сумі 23055,65 грн. основного платежу та 11527,83 грн. штрафних санкцій. У решті постанову суду залишити без змін.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача, дослідивши доводи касаційних скарг, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Судами попередніх інстанцій встановлено такі обставини.

ДПІ у Богодухівському районі Харківської області проведена планова виїзна перевірка ЗАТ «Гутянський елеватор» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2008 по 31.03.2009, за результатами якої складено акт від 17.08.2009 № 353/233/31834605.

Підставою для визначення за податковими повідомленнями-рішеннями ДПІ у Богодухівському районі Харківської області від 26.08.2009 № 0000282310/0 та від 23.10.2009 № 0000282310/1 податкового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 96516,00 грн. та 19303,00 грн. штрафних санкцій слугували висновки перевірки про порушення вимог п. 1.32 та п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР, що полягало у неправомірному віднесенні до складу валових витрат витрати з придбання у ТОВ «Кернел-Трейд» олії соняшникової нерафінованої, що дорівнюють різниці між витратами на придбання товару та доходом від його подальшого продажу за рахунок здійснення збиткової операції.

Така позиція полягає у тому, що отриманий доход від реалізації олії соняшникової не покрив витрат на його придбання, оскільки олія реалізована за ціною нижчою за ціну придбання, що свідчить про те, що господарська операція не була направлена на отримання доходу.

Задовольняючи позов в частині скасування податкового повідомлення-рішення про визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток, суд першої інстанції виходив зі встановлених обставин про те, що висновки податкового органу про отримані позивачем збитки в сумі 985663,12 грн. не відповідають дійсності, оскільки позивач придбав товар за 24299996,78 грн., а продав за 24594570,00 грн., отримавши при цьому прибуток в сумі 294573,22 грн.

Скасовуючи постанову суду першої інстанції в цій частині, суд апеляційної інстанції виходив з того, що позивач за операціями з придбання товару поніс витрати в сумі 18966663,45 грн., що віднесені до складу валових витрат у 1 кварталі 2009 року, а за операціями з поставки цього товару отримав доход в сумі 17981000,33 грн., що віднесено до валового доходу у 1 кварталі 2009 року, отримавши при цьому збиток в сумі 985663,12 грн. Збитковість діяльності позивача підтверджується також показниками декларації з податку на прибуток за 1 квартал 2009 року та уточнюючого розрахунку до неї.

Суд касаційної інстанції не може визнати обґрунтованими судові рішення, оскільки останні ухвалені без повного та всебічного з'ясування обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Як встановлено судом першої інстанції, ТОВ «Кернер-Трейд» у лютому 2009 року поставило позивачеві товару в загальній кількості 6301,271 тн, вартістю без ПДВ 24299996,78 грн., вартістю з урахуванням ПДВ - 29159996,15 грн., зокрема:

1695,364 тн поставлено позивачеві за ціною 3775,00 грн. (з ПДВ) за тн, вартістю без ПДВ 5333333,33 грн., а з урахуванням ПДВ - 6400000,00 грн. (видаткова накладна від 06.02.2009 № РНБ-05794). Такий розмір оплати визначено виходячи з виконання позивачем умов договору про здійснення оплати до 31.12.2008;

4605,907 тн поставлено позивачеві за ціною 4941,48 грн. (з ПДВ), вартістю без ПДВ в сумі 18966663,45 грн., а з урахуванням ПДВ - 22759996,14 грн. (видаткові накладні № РНБ-05795 від 06.02.2009, № РНБ-05797 від 19.02.2009 та № РНБ-05798 від 26.02.2009). Такий розмір оплати визначено виходячи з виконання позивачем умов договору про здійснення оплати після 31.12.2008.

Придбаний позивачем товар експортовано у кількості 6300 тн вартістю 24594570,00 грн.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов висновку, що загальна вартість придбаної позивачем олії соняшникової (без ПДВ) становила 24299996,78 грн., а вартість реалізованої олії становила 24594570,00 грн., тобто ціна реалізації перевищувала ціну придбання.

Натомість, суд апеляційної інстанції дійшов висновків про отримання позивачем збитків внаслідок перевищення ціни придбання товару над ціною реалізації, залишивши поза увагою встановлені судом першої інстанції обставини щодо поставки позивачеві товару вагою 1695,364 тн за ціною 3775,00 грн. (з ПДВ) за тн, вартістю без ПДВ 5333333,33 грн., а з урахуванням ПДВ - 6400000,00 грн. (видаткова накладна від 06.02.2009 № РНБ-05794), оплата за який здійснена позивачем до 31.12.2008, обмежившись при цьому лише обставинами, що стосуються витрат позивача за придбаний товар вагою 4605,907 тн за ціною 4941,48 грн. (з ПДВ), вартістю без ПДВ в сумі 18966663,45 грн., з урахуванням ПДВ - 22759996,14 грн. (видаткові накладні № РНБ-05795 від 06.02.2009, № РНБ-05797 від 19.02.2009 та № РНБ-05798 від 26.02.2009), оплата за який здійснена після 31.12.2008, в результаті чого сформовано валові витрати за 1 квартал 2009 року.

При вирішенні справи в цій частині суди повинні повно та всебічно дослідити всі обставини, на які сторони посилаються в обгрунутвання вимог і заперечень, достовірно, з посиланням на докази, встановити суму фактично понесених позивачем витрат за обсяг придбаного товару, що дорівнює обсягу поставленого товару, та суму фактично отриманого доходу.

Підставою для визначення позивачеві за податковими повідомленнями-рішеннями від 26.08.2009 № 0000292310/0, від 23.10.2009 № 0000292310/1 податкового зобов'язання з орендної плати за землю в сумі 23055,65 грн. та штрафних санкцій в сумі 11527,83 грн. слугували висновки перевірки про порушення позивачем вимог ч. 4 ст. 21 Закону України «Про оренду землі» від 06.10.1998 № 161-ХIV.

Податковий орган вважає, що позивач неправомірно за період з 04.06.2008 по 31.12.2008 та з 01.01.2009 по 31.03.2009 обчислював орендну плату за землю виходячи з передбаченої договором оренди від 25.07.2005 з Губарівською сільською радою ставки 1,5 % від нормативної грошової оцінки землі без врахування змін внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України» від 03.06.2008 № 309-VI до Закону України «Про оренду землі» щодо розміру орендної плати за землю, та введених в дію рішенням Губарівської сільської ради від 23.01.2008 № 158-V нових розмірів орендної плати за землю, що становить 3 % від грошової оцінки землі.

Відмовляючи в задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення про визначення податкового зобов'язання з орендної плати за землю, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, застосувавши положення ч. 4 ст. 21 Закону України «Про оренду землі» (у редакції Закону від 03.06.2008 № 309-VI), виходив з того, що позивач в порушення вимог цієї норми за період з 04.06.2008 по 31.12.2008 та за 1 кв. 2009 року обчислив оренду плату у розмірі 1,5 %, в результаті чого занизив її в сумі 15361,52 грн. та в сумі 7694,13 грн. відповідно. При цьому суд встановив, що Губарівською сільською радою направлено позивачеві лист від 11.02.2008 № 02-36/34 з проханням прибути для укладення додаткової угоди до договору оренди та направлено копію рішення сільради про затвердження розмірів орендної плати за землю, однак підприємство додаткові угоди не уклало і за 2008 рік та 2009 рік застосувало при обчисленні орендної плати за землю 1,5 % від нормативної грошової оцінки землі.

Суд касаційної інстанції не може визнати законними та обґрунтованими судові рішення в цій частині, з огляду на таке.

Відповідно до ст. 2 від 03.07.1992 № 2535-ХІІ (у редакції, чинній на час періоду, що перевірявся) (далі Закону № 2535-ХІІ) використання землі в Україні є платним. Плата за землю справляється у вигляді земельного податку або орендної плати, що визначається залежно від грошової оцінки земель. Розміри податку за земельні ділянки, грошову оцінку яких не встановлено, визначаються до її встановлення в порядку, визначеному цим Законом.

Відповідно до ч. 4 ст. 21 Закону України «Про оренду землі» від 06.10.1998 №161-XIV (у редакції Закону України від 03.06.2008 № 309-VI) (далі Закону №161-XIV) річна орендна плата за земельні ділянки, які перебувають у державній або комунальній власності, надходить до відповідних бюджетів, розподіляється і використовується відповідно до закону і не може бути меншою:

для земель сільськогосподарського призначення - розміру земельного податку, що встановлюється Законом України «Про плату за землю»;

для інших категорій земель - трикратного розміру земельного податку, що встановлюється Законом України «Про плату за землю».

Згідно зі ст. 13 Закону № 2535-ХІІ підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку, яка перебуває у державній або комунальній власності, є договір оренди такої земельної ділянки.

Відповідно до ст. 19 Закону № 2535-ХІІ розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за угодою сторін у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності).

Положення ч. 2 ст. 21 Закону № 161-XIV кореспондують наведеним вище положенням ст. 19 Закону № 2535-ХІІ.

Відповідно до ст. 30 Закону № 161-XIV зміна умов договору оренди землі здійснюється за взаємною згодою сторін. У разі недосягнення згоди щодо зміни умов договору оренди землі спір вирішується в судовому порядку.

Таким чином, зміна розміру земельного податку згідно із Законом від 03.06.2008 № 309-VI є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати шляхом внесення відповідних змін до договору оренди землі за взаємною згодою сторін або на підставі відповідного рішення суду, прийнятого за наслідками вирішення спору між сторонами договору у разі недосягнення згоди щодо зміни. Без внесення таких змін до договору оренди землі орендна плата сплачується в розмірі, встановленому за угодою сторін у договорі.

Виходячи з вимог ст. 14, ст. 20 Закону України «Про систему оподаткування» від 25.06.1991 № 1251-XII (чинного на час виникненні спірних відносин) орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності належить до загальнодержавних податків, зборів (обов'язкових платежів), контроль за правильністю та своєчасністю справляння яких здійснюється державними податковими органами та іншими державними органами в межах повноважень, визначених законами.

Статтею 27 Закону контроль за правильністю обчислення і справляння земельного податку, а також орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, покладено на органи державної податкової служби.

Таким чином, органи державної податкової служби були наділені повноваженнями зі здійснення контролю за правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю сплати до бюджету орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, яка за законом з питань оподаткування належала до загальнодержавних податків, зборів (обов'язкових платежів), проте, не наділені повноваженнями щодо втручання у цивільно-правові відносини сторін договору, в т.ч. відносини щодо визначення ними в договорі розміру орендної плати землі.

Зазначена вище позиція узгоджується з правовою позицією, викладеною Верховним Судом України у постанові від 11.06.2013 у справі № 21-443а12 за позовом ЗАТ «Кримвтормет» до ДПІ у Балаклавському районі м.Севастополя про скасування податкового повідомлення-рішення, яка за вимогами ч. 1 ст. 2442 Кодексу адміністративного судочинства України є обов'язковою для всіх судів України. Суди зобов'язані привести свою судову практику у відповідність з рішенням Верховного Суду України.

Враховуючи наведене, суди при вирішенні справи в цій частині повинні дослідити умови договору оренди землі комунальної власності щодо розміру орендної плати, яку зобов'язаний був вносити орендар, порядку перегляду розміру орендної плати, чи передбачав він внесення відповідних змін до договору, чи ні.

Суд касаційної інстанції також звертає увагу на те, що суди надали правову оцінку формуванню позивачем податкового кредиту з податку на додану вартість, в той час як вимоги про визнання недійсним (скасування) податкових повідомлень-рішень про визначення позивачеві податкового зобов'язання з податку на додану вартість не є предметом позову.

Порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення спору, згідно з ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування судового рішення у цій частині і направлення справи на новий розгляд.

При новому розгляді справи судам слід врахувати викладене, всебічно і повно перевірити доводи, на яких ґрунтуються вимоги та заперечення сторін, вирішити, чи мали місце обставини, якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються, яку правову норму належить застосувати до цих правовідносин.

Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції, -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Гутянський елеватор» задовольнити частково.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 15.02.2010 та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 01.12.2010 скасувати, а справу направити на новий розгляд до Харківського окружного адміністративного суду.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя Н.Г. Пилипчук

Судді Л.В. Ланченко

О.В. Муравйов