Постанова № 35700078, 25.11.2013, Львівський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 листопада 2013 року Справа № 37859/10/9104

Львівський апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Пліша М.А.,

суддів Глушка І.В., Макарика В.Я.,

за участю секретаря судового засідання Копанишин Х.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу приватного підприємства «Акваперл» на постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2010 року по справі за позовом приватного підприємства «Акваперл» до державної податкової інспекції у м. Ужгороді про скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В :

приватне підприємство «Акваперл» звернулось в суд першої інстанції з адміністративним позовом до державної податкової інспекції у м. Ужгороді в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача про зменшення суми бюджетного відшкодування від 21 червня 2010 року №0002131640/0 1866/15-2/22098755/4096.

Постановою Закарпатського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2010 року у задоволенні позовних вимог відмовлено.

Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції приватне підприємство «Акваперл» оскаржило його в апеляційному порядку, вважає, що постанова винесена з порушенням норм матеріального права.

В апеляційній скарзі зазначає, що в оскаржуваному рішенні суд першої інстанції, з посиланням на норми Закону України «Про податок на додану вартість», прийшов до висновку, що оскільки ціна імпортованого товару з метою обчислення ПДВ регулюється нормами Закону України «Про податок на додану вартість» і митного законодавства та встановлюється у розмірі договірної (контрактної) вартості такого товару, але не менше митної вартості, з урахуванням передбачених законом витрат та податків, зборів (обов'язкових) платежів, в тому числі акцизних зборів, ввізного мита, що включаються в ціну товарів згідно з законами України з питань оподаткування, то сплачений при імпорті товарів ПДВ обчислений відповідно до вимог податкового і митного законодавства, включається до складу податкового кредиту платника податку за умови використання імпортованих товарів в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Однак в подальшому судом було допущено невірне застосування норм п.4.1.,п.4.3.ст..4 Закону України «Про податок на додану вартість», що призвело до невірних висновків суду, а саме судовим рішенням визначено, що при подальшій реалізації імпортного товару на митній території України податкові зобов'язання визначатимуться за правилами, встановленими пунктом 4.1. ст.4 Закону, а саме, у разі, якщо його договірна (контрактна) вартість буде нижче за звичайну ціну (митну вартість), база оподаткування такої операції розраховуватиметься виходячи з рівня звичайної ціни, тобто не нижче договірної (контрактної) вартості такого товару, але не менше митної вартості, з урахуванням передбачених витрат і податків, зборів (обов'язкових платежів), в тому числі акцизних зборів, ввізного мита, що включаються у ціну товарів згідно з законами України з питань оподаткування.

При цьому апелянт зазначає, що у п.4.1. ст.4 Закону України «Про податок на додану вартість» взагалі не вживається термін митна вартість, а тому висновки суду про застосування правил п.4.1. ст.4 Закону України «Про податок на додану вартість» в редакції, наведеній в судовому рішенні є нормативно необгрунтованими.

Пункт 4.1 вказаного Закону передбачає, що база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку, що включається до ціни товарів (послуг)). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу в зв'язку з компенсацією вартості товарів (послуг). У разі якщо звичайна ціна на товари (послуги) перевищує договірну ціну на такі товари (послуги) більше ніж на 20 відсотків, база оподаткування операції з поставки таких товарів (послуг) визначається за звичайними цінами.

Таким чином, висновки суду про тотожність понять митної вартості та звичайної ціни є безпідставними та необгрунтованими, бо чинним законодавством України не передбачено тотожності цих понять, а отже визначення податковим органом та судом податкового зобов'язання з ПДВ виходячи з митної вартості імпортованих товарів при їх продажу на території України є таким, що зумовлене невірним застосуванням норм матеріального права, зокрема норми п.4.1. ст..4 Закону України «Про податок на додану вартість».

Крім того судом при ухваленні оскаржуваного рішення не враховано, що при визначенні рівня звичайних цін податковий орган повинен був діяти виключно з врахуванням норм п. 1.20 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».Так, відповідно до пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 зазначеного Закону податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку протягом такого звітного періоду. При цьому «звичайна ціна» встановлюється за правилами п. 1.20 ст. 1 вказаного Закону, залежить від умов продажу товару і відповідає справедливій ринковій ціні в Україні. Відповідно до пп. 1.20.1 п. 1.20 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємства» звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо цим пунктом не встановлено інше. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін. Обов'язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених цим Законом, покладається на податковий орган у порядку, встановленому законом. При проведенні перевірки платника податку податковий орган має право надати запит, а платник податку зобов'язаний обґрунтувати рівень договірних цін або послатися на норми абзацу першого підпункту 1.20.1 цього пункту (пп. 1.20.8 п. 1.20 ст. 1 Закону). Підпунктом 1.20.10 п. 1.20 ст. 1 згаданого вище Закону передбачено, що донарахування податкових зобов'язань платника податку податковим органом внаслідок визначення звичайних цін здійснюється за процедурою, встановленою законом для нарахування податкових зобов'язань за непрямими методами.

Згідно з положеннями Наказу Державної митної служби від 09.07.1997 № 307 «Про затвердження Інструкції про порядок заповнення вантажної митної декларації» митна вартість використовується виключно в цілях митного оподаткування товарів і ведення митної статистики.

Таким чином, апелянт вважає, що митна вартість та звичайна ціна при визначенні бази оподаткування операцій з реалізації на території України імпортного товару не є тотожними. Отже, якщо товари продані за ціною, вищою від контрактної (фактурної), але нижчою від митної, база обкладення ПДВ визначається виходячи з продажної вартості товару.

Позиція ж податкового органу, підтримана судом першої інстанції, про те, що митна вартість товару є його звичайною ціною є такою, що не ґрунтується на приписах законодавства, жодною нормою якого не передбачено, що митна вартість товару, яка визначається для товарів, що ввозяться на митну територію України, є звичайною ціною для такого товару, який реалізується на території України.

Крім того апелянт вважає, що не відповідає вимогам про законність судового рішення і обґрунтування оскаржуваного рішення Листом ДПА України №7310/7/16-1517 від 09.04.2008 року «Про особливості визначення податкового кредиту з ПДВ при імпорті товарів та податкових зобов'язань при їх подальшій поставці», адже даний лист не тільки не є зареєстрованим в Міністерстві юстиції Україні, а отже не має характеру нормативного документу, а ще й містить невірну редакцію п.4.1. ст.4 Закону України «Про податок на додану вартість», адже в самому Законі відсутнє ототожнення понять митної вартості та звичайної ціни.

На підставі вище викладеного просить скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нову, якою задоволити позовні вимоги.

Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає. що апеляційна скарга задоволенню підлягає з наступних міркувань.

Судом першої інстанції встановлено, що ДПІ у м. Ужгород проведено перевірку ПП «Акваперл», за наслідками якої складено Акт №1333/15-2 від 15.06.2010 року «Про результати документальної невиїзної (камеральної) перевірки податкової декларації з податку на додану вартість» за квітень 2010 року в якому зроблено висновок про порушення підприємством пп.,7.7.1., 7.7.2. п.7.7. ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» та прийнято податкове повідомлення-рішення №0002131640/0 1866/15- 2/22098755/4096 від 21.06.2010 року, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування за квітень 2010 року на 8609,00 гривень. Перевіркою встановлено, що розмір податку, зазначеного платником у декларації є меншим, ніж визначено за результатами документальної невиїзної перевірки, оскільки при заповненні податкової декларації платником заявлено до бюджетного відшкодування суму ПДВ в розмірі 8671,00 грн., як від'ємне значення різниці між податковими зобов'язаннями та податковим кредитом за квітень 2010 року. Дане твердження відповідача грунтується на тому, що у березні 2010 року ПП «Акваперл» проводило реалізацію виробів санітарно-технічного призначення, ванн, облицювальної плитки та інших побутових виробів для ванних кімнат суб'єктам підприємницької діяльності по цінам, що сформовані на основі фактурної вартості і включають ввізне мито та націнку. Вартість реалізації продукції була вище фактурної вартості, але нижче митної вартості, визначеної митними органами. Договірна (контрактна) вартість придбаного імпортованого товару позивачем у березні 2010 року відрізняється більш як на 20 відсотків від митної вартості. Підприємство визначило податкові зобов'язання за березень 2010 року виходячи з фактурної вартості, ввізного мита та націнки.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд першої інстанції вважав, що позивач, здійснивши продаж попередньо ввезених товарів за ціною, нижчою вартості товарів, визначеної з метою оподаткування на території України, допустив порушення вимог Закону України «Про податок на додану вартість», що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та заниження суми податкового зобов'язання з податку на додану вартість. Відповідно до абзацу першого п. 4.3 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість» для товарів, які імпортуються на митну територію України платниками податку, базою оподаткування є договірна (контрактна) вартість таких товарів, але не менша митної вартості, зазначеної у ввізній митній декларації з урахуванням витрат на транспортування, навантаження, розвантаження, перевантаження та страхування до пункту перетину митного кордону України, сплати брокерських, агентських, комісійних та інших видів винагород, пов'язаних з імпортом таких товарів, плати за використання об'єктів інтелектуальної власності, що належать до таких товарів, акцизних зборів, ввізного мита, а також інших податків, зборів (обов'язкових платежів), за винятком податку на додану вартість, що включаються у ціну товарів (робіт, послуг) згідно з законами України з питань оподаткування. Відповідно до п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість» база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку, що включається до ціни товарів (послуг). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу в зв'язку з компенсацією вартості товарів (послуг). У разі якщо звичайна ціна па товари (послуги) перевищує договірну ціну на такі товари (послуги) більше ніж на 20 відсотків, база оподаткування операції з поставки таких товарів (послуг) визначається за звичайними цінами.

З огляду на це суд першої інстанції вважав, що при поставці на митній території України товарів, які були попередньо імпортовані платником податку на митну територію України, база оподаткування повинна визначатись з договірної (контрактної) вартості товару, але не менше митної вартості, тобто позивач безпідставно при поставці товарів на митній території України визначав базу оподаткування, виходячи з договірної (контрактної) вартості товару, нижчою за митну вартість товару, що призвело до заниження податкового зобов'язання з податку на додану вартість та до завищення заявленої суми бюджетного відшкодування. Отже, оскільки ціна імпортованого товару з метою обчислення ПДВ регулюється нормами Закону України «Про податок на додану вартість» та митного законодавства, встановлюється у розмірі договірної (контрактної) вартості такого товару, але не менше митної вартості, з урахуванням зазначених вище витрат та податків, зборів (обов'язкових платежів), в тому числі акцизних зборів, ввізного мита, що включаються у ціну товарів згідно з законами України з питань оподаткування, то сплачений при імпорті товарів ПДВ, обчислений у відповідності до вимог податкового і митного законодавства, включається до складу податкового кредиту платника податку за умови використання імпортованих товарів в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Крім того розглядаючи спір суд першої інстанції врахував роз'яснення, викладені у листі Державної податкової адміністрації України від 09.04,2008 року №7310/7/16-1517 «Про особливості визначення податкового кредиту з ПДВ при імпорті товарів та податкових зобов'язань при їх подальшій поставці» згідно якого при подальшій реалізації імпортного товару податкові зобов'язання визначатимуться за правилами, встановленими пунктом 4.1 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість», а саме у разі, якщо його договірна (контрактна) вартість буде нижче за звичайну ціну (митну вартість), база оподаткування такої операції розраховуватиметься виходячи з рівня звичайної ціни, тобто не нижче договірної (контрактної) вартості такого товару, але не менше митної вартості, з урахуванням зазначених вище витрат і податків, зборів (обов'язкових платежів), в тому числі акцизних зборів, ввізного мита, що включаються у ціну товарів згідно з законами України з питань оподаткування.

Проте колегія суддів не погоджується з такими доводами суду першої інстанції з огляду на наступне.

Згідно п.4.1. ст.4 Закону України «Про податок на додану вартість» база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку, що включається до ціни товарів (послуг)). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу в зв'язку з компенсацією вартості товарів (послуг). У разі якщо звичайна ціна на товари (послуги) перевищує договірну ціну на такі товари (послуги) більше ніж на 20 відсотків, база оподаткування операції з поставки таких товарів (послуг) визначається за звичайними цінами. Колегія суддів зазначає, що у зазначеному п.4.1. ст.4 Закону не вживається термін митна вартість і поняття митної вартості та звичайної ціни не є тотожними, бо чинним законодавством України не передбачено тотожності цих понять, а отже визначення податковим органом та судом першої інстанції податкового зобов'язання з ПДВ виходячи з митної вартості імпортованих товарів при їх продажу на території України є помилковим та таким що суперечить положенням п.4.1. ст..4 Закону України «Про податок на додану вартість».

Крім того суд апеляційної інстанції зазначає, що при визначенні рівня звичайних цін податковий орган повинен був діяти з урахуванням норм п. 1.20 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», бо відповідно до пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 зазначеного Закону податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку протягом такого звітного періоду. При цьому «звичайна ціна» встановлюється за правилами п. 1.20 ст. 1 вказаного Закону, залежить від умов продажу товару і відповідає справедливій ринковій ціні в Україні. Відповідно до пп. 1.20.1 п. 1.20 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємства» звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо цим пунктом не встановлено інше. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін. Обов'язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених цим Законом, покладається на податковий орган у порядку, встановленому законом. При проведенні перевірки платника податку податковий орган має право надати запит, а платник податку зобов'язаний обґрунтувати рівень договірних цін або послатися на норми абзацу першого підпункту 1.20.1 цього пункту (пп. 1.20.8 п. 1.20 ст. 1 Закону). Підпунктом 1.20.10 п. 1.20 ст. 1 згаданого вище Закону передбачено, що донарахування податкових зобов'язань платника податку податковим органом внаслідок визначення звичайних цін здійснюється за процедурою, встановленою законом для нарахування податкових зобов'язань за непрямими методами.

Також суду першої інстанції слід було врахував, що митна вартість використовується виключно в цілях митного оподаткування товарів і ведення митної статистики.

З огляду на викладене суд апеляційної інстанції вважає, що якщо товари продані за ціною, вищою від контрактної (фактурної), але нижчою від митної, база обкладення ПДВ визначається виходячи з продажної вартості товару, а висновки суду першої інстанції про те, що митна вартість товару є його звичайною ціною є такою, що не ґрунтується на приписах законодавства, жодною нормою якого не передбачено, що митна вартість товару, яка визначається для товарів, що ввозяться на митну територію України, є звичайною ціною для такого товару, який реалізується на території України.

Крім того суд безпідставно покликався на Лист ДПА України №7310/7/16-1517 від 09.04.2008 року «Про особливості визначення податкового кредиту з ПДВ при імпорті товарів та податкових зобов'язань при їх подальшій поставці», бо такий не зареєстрований в Міністерстві юстиції Україні, а отже не має характеру нормативного документу, а крім того містить невірну редакцію п.4.1. ст.4 Закону України «Про податок на додану вартість», бо в Законі України від 03.04.1997 року №168/97-ВР «Про податок на додану вартість» відсутнє ототожнення понять митної вартості та звичайної ціни.

З огляду на викладене суд апеляційної інстанції вважає, що постанову суду першої інстанції слід скасувати, бо така прийнята з порушенням норм матеріального права. а позовні вимоги - задовольнити.

Керуючись ч.3 ст. 160, ст. 195, ч. 4 ст. 196, п. 3 ч. 1 ст. 198, ст. 202, ст.205, ст.207, ст. 254 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу приватного підприємства «Акваперл» - задовольнити, постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2010 року у справі № 2а-3107/10/0770- скасувати.

Позов приватного підприємства «Акваперл» задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення державної податкової інспекції у м. Ужгороді № 0002131640/0 1866/15-2/22098755/4096 від 21.06.2010 року.

Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя М.А. Пліш

Судді І.В. Глушко

В.Я. Макарик

Повний текст постанови виготовлений 29.11.2013 року