Постанова № 35090994, 22.10.2013, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"22" жовтня 2013 р. м. Київ К-32183/10

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Карася О.В. (головуючого), Голубєвої Г.К., Рибченка А.О.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Лубенської об'єднаної державної податкової інспекції на постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 23.09.2010 у справі № 2а-46397/09/1670

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Торговий дім "Акорд"

до Лубенської об'єднаної державної податкової інспекції,

до Державної податкової адміністрації у Полтавській області

про визнання рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій нечинним,-

В С Т А Н О В И В:

Товариство в судовому порядку оскаржило рішення від 27.07.2009 № 0001862303, яким позивачу державним податковим органом за наслідками перевірки визначено суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 58 846,25 грн.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач посилається на те, що перевірка мала нелегітимний характер, була проведена з порушення процедури проведення перевірки, що перевіряючими під час перевірки не було враховано документи первинного обліку, які спростовують виявлені порушення під час такої перевірки.

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 16.12.2009 позовні вимоги задоволено частково: рішення від 27.07.2009 № 0001862303 скасовано в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 29 946,25 грн., в іншій частині позовних вимог відмовлено.

Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 23.09.2010 судове рішення першої інстанції скасовано в частині задоволених позовних вимог та в цій частині прийнято нове рішення, яким оспорюване рішення від 27.07.2009 № 0001862303 скасовано в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 13 669,60 грн., в іншій частині судове рішення першої інстанції залишено без змін.

Не погодившись із судовими рішеннями, Державна податкова інспекція подала касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами попередніх інстанції норм матеріального права, просить судове рішення апеляційної інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

Державна податкова адміністрація у Полтавській області підтримала позицію Лубенської ОДПІ шляхом подачі заяви про приєднання до касаційної скарги, в якій також просить судове рішення апеляційної інстанції скасувати та прийняти нове рішення про відмовити у задоволенні позову у повному обсязі.

У поданих запереченнях на скаргу позивач просить у задоволенні скарги відмовити через її необґрунтованість.

Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, доводи касаційної скарги та заперечення на неї, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій було встановлено, що 07.07.2009 фахівцями Державної податкової інспекції було проведено планову перевірку Товариства щодо дотриманням суб'єктом господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій, результати якої оформлено актом від 07.07.2009 № 0192/16/18/23/22536422.

У ході зазначеної перевірки фахівцями податкової інспекції встановлено порушення позивачем вимог пунктів 9, 11, 12, 13 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі - Закон № 265/95-ВР) та п. 2.6 Положення про ведення касових операцій в національній валюті України, затвердженого Постановою правління НБУ від 15.12.2004 № 637 (далі - Положення № 637).

На підставі акту перевірки та ст. 1 Указу Президента України від 12.06.1995 № 436/95 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" за порушення п. 2.6 Положення № 637, що полягало у несвоєчасному оприбуткуванні готівки в книзі обліку розрахункових операцій на загальну суму 11 769,25 грн. згідно фіскальних чеків за 16.07.2008, 15.10.2008, 24.03.2009 та 16.06.2009, відповідачем прийнято оскаржуване рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій.

Так, питання правомірності проведення перевірок на час спірних правовідносин врегульовано Законом України від 04.12.1990 № 509-ХІІ "Про державну податкову службу в Україні" (далі - Закон № 509- XII).

Згідно ч. 7 ст. 11 1 Закону № 509-ХІІ перевірки в межах повноважень податкових органів, визначених Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", вважаються позаплановими перевірками. Це, у свою чергу, означає, що на такі (як планові, так і позапланові) перевірки поширюються "процедурні" правила проведення позапланових перевірок, передбачені ст. 11 Закону № 509-XII. Тому, посадові особи податкового органу мають право приступити до проведення як планових, так і позапланових перевірок РРО за умови надання суб'єкту господарювання під розпис: направлення на перевірку та копії наказу керівника податкового органу про проведення перевірки. При цьому обидва документи має бути оформлено відповідно до вимог, установлених ст. 112 Закону № 509-XII.

Також слід зазначити, що, встановлюючи умови допуску посадових осіб органів державної податкової служби до проведення планових та позапланових виїзних перевірок, ст. 112 Закону № 509-XII одночасно встановлює наслідки недотримання контролюючим органом цих умов. Згідно з ч. 2 цієї статті ненадання посадовими особами органу державної податкової служби платнику податків документів, перелік яких наведений в частині першій, або їх надання з порушенням вимог, встановлених частиною першою цієї статті, є підставою для недопущення посадових осіб органу державної податкової служби до проведення планової або позапланової виїзної перевірки.

Отже, законний інтерес платника податків в проведенні органом державної податкової служби перевірки його діяльності з дотриманням умов, встановлених законом, захищений наділенням його права не допустити посадових осіб органу державної податкової служби до перевірки.

Як вбачається з матеріалів справи фахівці податкової інспекції були допущені до перевірки, під час якої контролюючому органу було видано відповідний журнал реєстрації перевірок, що зафіксовано у акті перевірки, а також крім іншого, вказаного у п. 2.1 акта перевірки, книга обліку розрахункових операцій, після перевірки якої, було встановлено відсутність друкування на реєстраторі розрахункових операцій та зберігання фіскальних звітних чеків за 16.07.2008, 15.10.2008, 24.03.2009 та 16.06.2009.

Згідно з п. 1.3 Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого Наказом Державної податкової адміністрації України від 10.08.2005 № 327 (втратив чинність згідно з наказом Державної податкової адміністрації України від 22.12.2010 № 984), за результатами проведення невиїзних документальних. виїзних планових та позапланових перевірок фінансово-господарської діяльності суб'єктів господарювання оформляється акт, а в разі відсутності порушень податкового, валютного та іншого законодавства - довідка.

Акт - службовий документ, який стверджує факт проведення невиїзної документальної або виїзної планової чи позапланової перевірки фінансово-господарської діяльності суб'єкта господарювання і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єктами господарювання.

Відповідно до положень п. 4.7. Порядку № 327, у разі відмови посадових осіб суб'єкта господарювання, що перевірений, від підписання акта перевірки службовими особами органу державної податкової служби складається акт довільної форми, що засвідчує факт такої відмови. При цьому в акті відмови від підпису необхідно зазначити про ознайомлення (чи відмову від ознайомлення) керівника і головного бухгалтера суб'єкта господарювання із змістом акта перевірки, обов'язками, правами і відповідальністю платника податків.

Як вбачається з матеріалів справи, відмова позивача від підписання акта перевірки оформлена відповідним актом 07.07.2009 (а.с. 12).

З урахуванням викладеного, судами попередніх інстанцій правомірно не взято до уваги доводи позивача щодо нелегітимності проведеної перевірки та складання акту за наслідками такої перевірки, оскільки, з обставин справи, встановлених попередніми інстанціями, вбачається, що відповідач при проведенні планової перевірки діяв у межах та у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України, а у акті перевірки з достатньою повнотою зафіксовані встановлені порушення під час проведення такої перевірки.

Щодо порушень, встановлених контролюючим органом під час перевірки, слід зазначити наступне.

У відповідності до п. 9 ст. 3 Закону № 265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі зобов'язані щоденно друкувати на реєстраторах розрахункових операцій (далі - РРО) (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) фіскальні звітні чеки і забезпечувати їх зберігання в книгах обліку розрахункових операцій (далі - КОРО).

При цьому, Закон № 265/95-ВР тісно пов'язано із Положенням № 637, оскільки норми цих документів регулюють сферу готівкового звернення і касових операцій.

Відповідно до п. 2.6 Положення № 637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.

Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог розділу 4 Положення № 637, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у КОРО на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Отже, оприбуткування готівки включає сукупність законодавчо встановлених послідовних дій, невиконання яких є порушенням порядку оприбуткування готівки.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та вбачається з матеріалів справи, позивач 15.10.2008 та 16.06.2009 не роздрукував фіскальні звітні чеки (Z - звіт), денна сума яких склала 3 198,41 грн. та 3 386,78 грн. відповідно. Вказані дії позивача були обумовлені поломкою РРО, що підтверджується відмітками майстра в Книзі обліку розрахункових операцій в розділі 4 "Облік ремонту, обслуговування та перевірок конструкцій та програмного забезпечення РРО" від 16.10.2008 та 17.06.2009, виданою Кущовим інформаційно-обчислювальним центром Полтавської облспоживспілки довідкою про опломбування РРО від 16.10.2008 та квитанцією від 17.06.2009 № 19 щодо характеру несправностей, а також поясненнями продавця позивача.

Згідно із ст. 5 Закону № 265/95-ВР на період виходу з ладу РРО та здійснення його ремонту або у разі тимчасового, але не більше 72 годин (7 робочих днів), відключення електроенергії проведення розрахункових операцій здійснюється з використанням КОРО та РК або із застосуванням належним чином зареєстрованого резервного РРО.

У відповідності з нормою п. 14 ст. 3 вказаного Закону суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо), при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі громадського харчування та послуг (далі - користувачі) зобов'язані ремонтувати РРО через центри сервісного обслуговування у встановленому порядку.

За визначенням цього Закону (ст. 2) центр сервісного обслуговування - це суб'єкт підприємницької діяльності, який за договором з постачальником надає наступні послуги, пов'язані з РРО: - введення в експлуатацію; - технічне обслуговування; - гарантійний та післягарантійний ремонт.

Питання введення в експлуатацію, виконання технічного обслуговування, гарантійного та післягарантійного ремонту реєстраторів передбачено в Порядку технічного обслуговування та ремонту реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 12.05.200 № 601.

Пунктом 23 Положення № 601, встановлено, що строк проведення гарантійного (післягарантійного) ремонту узгоджується сторонами, але не може перевищувати 72 години. А після виконання робіт з гарантійного (післягарантійного) ремонту представник центру сервісного обслуговування вносить дані про ці роботи до відповідного розділу експлуатаційного документа та до книги обліку розрахункових операцій (п. 29 Положення № 601).

Також пунктами 35- 37 зазначеного Положення передбачено порядок видача відремонтованих РРО та оформлення вказаних дій.

Зокрема, п. 35 Положення № 601 передбачено, що під час видачі представнику користувача відремонтованого реєстратора представник центру сервісного обслуговування у його присутності проводить перевірку працездатності реєстратора, а також правильності внесення записів до відповідних розділів експлуатаційних документів та КОРО. Реєстратор, який видається користувачеві, повинен бути опломбований в установленому порядку. Після опломбування користувачеві видається довідка. Відремонтований реєстратор може додатково опломбовуватися центром сервісного обслуговування (п. 36). Факт отримання відремонтованого реєстратора представник користувача скріплює своїм підписом у квитанції, повертає її представникові центру сервісного обслуговування, який робить відповідні записи у журналі обліку гарантійного (післягарантійного) РРО операцій та в КОРО (п. 37).

Відповідно до п. 4.9 Порядку реєстрації, опломбування та застосування реєстраторів розрахункових операцій за товари (послуги), затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 01.12.2000 № 614, якщо на період виходу з ладу РРО або в разі відключення електроенергії розрахункові операції проводяться з використанням КОРО та РК, то після встановлення відремонтованого (резервного) РРО або відновлення постачання електроенергії необхідно провести через РРО суми розрахунків за час роботи з використанням РК, а також у відповідності до контрольної стрічки у випадку обнулення оперативної пам'яті - за час роботи, що передував виходу РРО з ладу або відключення електроенергії, окремо за кожною ставкою ПДВ, після чого слід виконати Z-звіт. При потребі виконується операція "службове внесення" на суму готівки, що зберігається на місце проведення розрахунків.

Як було встановлено судом першої інстанції, 15.10.2008 та 16.06.2009 внаслідок виходу зі строю РРО розрахункові операції позивачем проводились з використанням КОРО та РК, а після усунення поломки РРО суми розрахунків за час роботи з використанням РК проведено через РРО та у відповідності до контрольної стрічки виконано Z-звіт денний, що підтверджується Z-звітами за 16.10.2008 № 1705 на суму 3 198,41 грн. та за 17.06.2009 № 1954 на суму 3 386,78 грн.

Таким чином, судом першої інстанції було встановлено, що позивачем було виконано умови використання РРО та РК за наявності обставин виходу з ладу РРО та здійснення його ремонту, передбачені ст. 5 Закону № 265/95-ВР та порядку № 614, у зв'язку з чим дійшов вірного висновку, що застосування штрафної санкції податковим органом до позивача за несвоєчасне оприбуткування готівки за 15.10.2008 та 16.06.2009 є безпідставним.

Посилання суду апеляційної інстанції на фіксацію поломок РРО у журналі Обліку ремонту, обслуговування та перевірок конструкцій та програмного забезпечення РРО іншими датами ніж дати, за які було встановлено несвоєчасне оприбуткування готівки, - 16.10.2008 замість 15.10.2008 та 17.06.2009 замість 16.06.2009, - є необґрунтованими, оскільки такі висновки здійсненні без дослідження обставин справи у їх сукупності та без урахування правових норм, зазначених вище.

Разом з тим, судом апеляційної інстанції було вірно зазначено, що відповідно до ст. 250 Господарського кодексу України адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб'єкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніш як через один рік з дня порушення цим суб'єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом.

Штрафні санкції, передбачені Указом Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки", в розумінні ст. 238 Господарського кодексу України є адміністративно-господарськими санкціями.

Таким чином, не зважаючи на те, що суди попередніх інстанцій дійшли правомірного висновку щодо несвоєчасного оприбуткування сум доходу за 16.07.2008 та за 24.03.2009 у розмірі 2 733,92 грн. і 2 450,14 грн. відповідно, оскільки оприбуткування вказаних коштів було здійснено лише 17.07.2008 та 25.03.2009 з вини продавця та підтверджується наявними в матеріалах справи Z-звітами, та враховуючи, що рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій до позивача за несвоєчасне оприбуткування сум доходу за 16.07.2008 в сумі 2 733,92 грн. на підставі Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" було прийнято 27.07.2009, тобто після закінчення одного року з дня вчинення правопорушення, суд касаційної інстанції погоджується з обґрунтованим висновком суду апеляційної інстанції, що застосування штрафних (фінансових) санкцій, здійснено поза межами строків встановлених ст. 250 Господарського кодексу України, що є підставою для визнання недійсним оскаржуваного рішення в цій частині.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210 - 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Лубенської об'єднаної державної податкової інспекції залишити без задоволення.

Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 16.12.2009 та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 23.09.2010 у справі № 2а-46397/09/1670 скасувати і ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю Торговий дім "Акорд" задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати рішення Лубенської об'єднаної державної податкової інспекції про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 27.07.2009 № 0001862303 в частині визначення штрафних (фінансових) санкцій в сумі 46 595,55 грн. (сорок шість тисяч п'ятсот дев'яносто п'ять гривень 55 коп.).

Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених ст. 237 Кодексу адміністративного судочинства України, за заявою про перегляд даної постанови, поданою через Вищий адміністративний суд України у порядку, встановленому статтями 236 - 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий О.В. Карась

Судді Г.К Голубєва

А.О. Рибченко