Постанова № 34812322, 28.08.2013, Одеський апеляційний адміністративний суд

ОДЕСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

----------------------

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

28 серпня 2013 р.Справа № 815/2261/13-а

Категорія: 8.2.1 Головуючий в 1 інстанції: Аракелян М. М. Судова колегія Одеського апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого - судді Федусик А.Г.,

суддів - Вербицької Н.В. та Кравченко К.В.,

при секретарі - Пальоній І.М.,

за участю: представника позивача - Булгар Віктора Дмитровича,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Атол" на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 30 травня 2013 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Атол" до Державної податкової інспекції у Суворовському районі м.Одеси Одеської області Державної податкової служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И Л А :

У березні 2013 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Атол" (далі ТОВ) звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Суворовському районі м.Одеси Одеської області Державної податкової служби (далі ДПІ) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ДПІ за №0000761502 від 05 березня 2013 року.

В обґрунтування позовних вимог зазначалося, що висновки податкового органу стосовно завищення позивачем залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду на суму 285019,00 грн. є неправомірними, оскільки Податковим кодексом України не встановлено обмеження терміну щодо відображення та використання залишку від'ємного значення ПДВ, який включається до податкового кредиту наступного податкового періоду. Крім того, товариством зазначалось, що сума від'ємного значення ПДВ у розмірі 285019,00 грн. сформована ним правомірно та у відповідності з нормами чинного законодавства.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 30 травня 2013 року у задоволенні позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з постановою суду, ТОВ подало апеляційну скаргу, в якій зазначається, що вказана постанова ухвалена з порушенням норм матеріального та процесуального права, а тому підлягає скасуванню з ухваленням нового рішення про задоволення позовних вимог.

Заслухавши суддю - доповідача, розглянувши матеріали справи та перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що 15 лютого 2013 року посадовою особою відповідача на підставі п.200.10 ст.200 та в порядку ст.76 Податкового кодексу України (далі ПК України) проведено камеральну перевірку даних, задекларованих позивачем у податковій декларації з ПДВ за грудень 2012 року, а саме ряд.24 "залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду" (податкова декларація з податку на додану вартість від 21 січня 2013 року за №9085636234).

За результатами вказаної перевірки відповідачем складений акт за №559/15-4 від 15 лютого 2013 про результати камеральної перевірки даних, задекларованих ТОВ у податковій декларації з ПДВ за грудень 2012 року, яким встановлено порушення позивачем п.102.5 ст.102, п.п.135.5.4 п.135.5 ст.135, п.200.1, п.200.3, п.200.4, п.200.6 ст.200 ПК України, що виразилося в тому, що ТОВ у декларації за грудень 2012 року завищено значення ряд.24 (залишок від'ємного значення який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду) на суму 285019,00 грн..

У зв'язку з виявленням порушень та на підставі акту перевірки від 15 лютого 2013 року відповідачем прийняте податкове повідомлення-рішення за №0000761502 від 05 березня 2013 року про зменшення розміру від'ємного значення суми ПДВ на 285019,00 грн..

Вважаючи висновки податкового органу про наявність порушень необґрунтованими, а податкове повідомлення-рішення за №0000761502 від 05 березня 2013 року протиправним, ТОВ звернулось з позовом до суду.

Вирішуючи спірне питання та відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд першої інстанції, погоджуючись з викладеними в акті перевірки №559/15-4 від 15 лютого 2013 висновками ДПІ, виходив з того, що відповідно до вимог п.200.3, п.200.4 та п.200.6 ст.200 ПК України, "Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ", затвердженого наказом Міністерства Фінансів України №1492 від 25 листопада 2011 року, у випадку виникнення у платника податку права на бюджетне відшкодування від'ємного значення ПДВ у звітному періоді, він зобов'язаний включити це від'ємне значення до рядку 23 декларації "сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню" в сумі, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій таким платником у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам отриманих товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов'язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги, визначившись при цьому з напрямком бюджетного відшкодування - рядок 23.1 декларації "на рахунок платника податку", або/та рядок 23.2 "у зменшення податкових зобов'язань з ПДВ наступних звітних (податкових) періодів".

При цьому до рядка декларації 24 "залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду" може бути включено ПДВ лише по операціям, по яким оплата за поставлені товари/послуги їх отримувачем не здійснювалася, тобто ПДВ по цим операціям постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України не сплачувався.

Віднесення позивачем до рядку 24 декларації за грудень 2012 року від'ємного значення ПДВ, яке було задеклароване ТОВ у деклараціях за листопад 2009 року в сумі 281682 грн. та за грудень 2009 року в сумі 3337 грн. свідчить про те, що податковий кредит в загальній сумі 285019 грн., за рахунок якого виникло від'ємне значення ПДВ на цю суму, було сформовано у 2009 році по господарським операціям, по яким позивачем оплата за поставлені товари/послуги не здійснювалася (в тому числі не здійснювалося перерахування ПДВ).

Оскільки на час подання декларації з ПДВ за грудень 2012 року минув встановлений ст.257 ЦК України строк позовної давності, то відповідно до пп.14.1.11 ст.14 ПК України кредиторська заборгованість ТОВ по оплаті отриманих по вказаним господарським операціям товарів/послуг є безнадійною, і відповідно до п.193.3 ст.193 ПК України ТОВ втратило право на цей податковий кредит в сумі 285019 грн., та відповідно на бюджетне відшкодування цього ПДВ, одним з видів якого, на думку ДПІ, є включення залишку від'ємного значення ПДВ після бюджетного відшкодування до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (ряд.24).

З огляду на безпідставне включення до рядка 24 декларації за грудень 2012 року від'ємного значення з ПДВ за листопад 2009 року на суму 281682 грн. та за грудень 2009 року на суму 3337 грн., щодо яких минув встановлений ЦК України строк позовної давності, суд першої інстанції вважав оскаржуване податкове повідомлення-рішення обґрунтованим та таким, що винесено на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Законами України.

Колегія суддів не погоджується з наведеними висновками з огляду на наступне.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Порядок обліку, звітування та внесення податку на додану вартість до бюджету регулювався положеннями Закону України "Про податок на додану вартість" від 03 квітня 1997 року за № 168/97-ВР (далі Закон №168/97-ВР), а з набранням сили ПК України - Розділом V цього Кодексу.

Вказаними законами, а також Законом України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами", який діяв до набрання законної сили ПК України, (далі Закон №2181), передбачено, що при позитивному значенні ПДВ за наслідками господарської діяльності платника податку у звітному періоді у такого платника виникає обов'язок по сплаті цього податку до бюджету у встановлені цими ж законами порядку та строки (п.5.3 ст.5 Закону №2181 та ст.57 ПК України).

У випадку ж виникнення у платника податку від'ємного значення ПДВ у звітному періоді така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (п.п.7.7.1 ст.7 Закону №168/97-ВР та п.200.3 ПК України).

Якщо в наступному податковому періоді сума ПДВ має від'ємне значення, вказаними законами передбачене виникнення у платника податку права на бюджетне відшкодування цього податку.

При цьому жодним з вказаних законів не встановлено жодного обов'язку платника податку, у якого виникло право на бюджетне відшкодування ПДВ, використати вказане право у визначені строки.

Відповідно до абз.1 пп.7.7.1 п.7.7 ст.7 Закону №168/97-ВР сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

Аналогічні положення закріплені і пунктом 200.1 ст.200 ПК України.

Згідно ст.7.7.1 Закону №168/97-ВР при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені законом для відповідного податкового періоду.

При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Відповідно до пп.7.7.2. ст.7 Закону №168/97-ВР якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг); б) залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Також, положеннями п.200.4 ст.200 ПК України встановлено, що якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від'ємне значення, то:

а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов'язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг;

б) залишок від'ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.

Згідно п.200.6. ст.200 ПК України платник податку може прийняти самостійно рішення про зарахування в повному обсязі належної йому суми бюджетного відшкодування або її частини у зменшення податкових зобов'язань з цього податку, що виникли протягом наступних звітних (податкових) періодів, за наявності умов, передбачених пунктом 200.4 цієї статті. Зазначене рішення відображається платником податку у податковій декларації, яку він подає за результатами звітного (податкового) періоду, в якому виникає право на подання заяви про отримання бюджетного відшкодування згідно з нормами цієї статті. У разі прийняття такого рішення зазначена сума не враховується при розрахунку сум бюджетного відшкодування наступних звітних (податкових) періодів.

Згідно п.200.7. цієї статті платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Аналогічні положення містилися і у п.п.7.7.3 та 7.7.4 ст.7 Закону №168/97-ВР.

З аналізу вказаних норм вбачається, що включення від'ємного значення ПДВ до рядку 23 "сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню" декларації повинно здійснюватися не лише за фактом виникнення у платника податку права на бюджетне відшкодування ПДВ у звітному періоді, а і за умови волевиявлення цього платника щодо реалізації такого права, а саме за умови прийняття ним відповідного рішення щодо отримання бюджетного відшкодування саме у цьому звітному періоді, що супроводжується поданням податковому органу відповідної заяви про повернення суми бюджетного відшкодування.

При цьому ні Законом №168/97-ВР, ні ПК України, ні будь-якими іншими законами не встановлено обов'язку платника прийняти вказане рішення про повернення бюджетного відшкодування (за наявності у нього такого права) у певному звітному періоді.

У випадку, якщо платник податку не прийняв рішення про повернення бюджетного відшкодування у звітному періоді, в якому у нього виникло таке право, шляхом відшкодування на його рахунок та/або у зменшення податкових зобов'язань з ПДВ наступних звітних періодів (рядки 23.1 та 23.2 декларації), положеннями ст.200 ПК передбачено включення цього від'ємного значення до рядку 24 "залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду" декларації цього звітного періоду, що, як свідчать матеріали справи, і здійснювалося позивачем з 2008 року.

Таким чином твердження ДПІ, з якими погодився суд першої інстанції, про те, платник податку зобов'язаний заявити про бюджетне відшкодування від'ємного значення у тому звітному періоді, в якому у нього виникло право на таке відшкодування, а до рядку 24 "залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду" може переноситись ПДВ лише по господарським операціям, по яким платником податку оплата за поставлені товари/послуги не здійснювалася (в тому числі не здійснювалося перерахування ПДВ), колегія суддів вважає безпідставними та такими, що ґрунтуються на помилковому трактуванні вказаних норм.

Такий висновок колегії судів кореспондується також з нормами п.198.6 ст.198 ПК України, якими передбачено право на включення до податкового кредиту ПДВ по податковим накладним протягом 365 днів з дня їх складання (і таким чином регулювання платником виникнення у нього від'ємного значення ПДВ), а також з положеннями п.102.5 ст.102 ПК України, яким визначено право платника податку на подання заяви (а і відповідно прийняття рішення) про бюджетне відшкодування протягом 1095 днів з дня, що настає за днем отримання права на таке відшкодування, і який встановлює лише кінцевий термін для реалізації платником податку вказаного права.

Крім цього, статтею 135 ПК України регламентовано порядок визначення доходів та їх склад, зокрема, до інших доходів включають вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи (ст. 135.5.4. ПК України).

Приймаючи спірне податкове повідомлення-рішення ДПІ, на ряду з іншим, вважало, що оскільки позивач не розрахувався за отримані товари та послуги з контрагентами по господарським операціям, які він задекларував у листопаді 2009 року на суму 281682 грн. та у грудні 2009 року на суму 3337 грн., та відповідно не сплатив суми ПДВ в вартості отриманих товарів та послуг, а строк позовної давності щодо стягнення контрагентами позивача з нього заборгованості минув, то ТОВ повинен був включити до складу доходів, зокрема, наведені суми ПДВ та не мав права відносити ці кошти до складу податкового кредиту.

Разом з тим, зі спірного акту перевірки вбачається, що підчас її проведення ДПІ взагалі не досліджувалися питання оплати позивачем отриманих товарів чи послуг, він не містить будь-яких встановлених фактів щодо того, по яким конкретно господарським операціям у позивача залишилася кредиторська заборгованість з 2009 року, по операціям з якими контрагентами та в якій сумі, коли позивач повинен був виконати свої обов'язки по цим операціям і коли та на підставі чого сплинув строк позовної давності.

В той же час, в ході судового розгляду справи апеляційною інстанцією ТОВ було надано на вимогу суду первинну документацію щодо господарських правовідносин позивача за відповідний період, на підставі яких ним було сформовано від'ємне значення по ПДВ, а також акт перевірки №17096/23-512/32067197 від 17 грудня 2010 року, яким ДПІ самостійно встановила та підтвердила факти оплати позивачем товарів та послуг (в тому числі ПДВ) по господарським операціям, результати яких були задекларовані ТОВ у податкових деклараціях з ПДВ за листопад та грудень 2009 року (т.3 а.с.153-162).

Приймаючи до уваги наведене, колегія суддів приходить до висновку, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення ДПІ за №0000761502 від 05 березня 2013 року винесено всупереч чинного податкового законодавства та є таким, що підлягає скасуванню.

Враховуючи все вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції при ухвалені постанови припустився порушень норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Тому, з урахуванням викладеного, судове рішення підлягає скасуванню з постановленням по справі нової постанови про задоволення позовних вимог ТОВ "Атол".

Керуючись ст. ст. 195, 196, 198, 202, 205, 206, 254 КАС України, судова колегія -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Атол" - задовольнити.

Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 30 травня 2013 року - скасувати, та прийняти по справі нову постанову, якою адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Атол" - задовольнити.

Скасувати податкове повідомлення-рішення №0000761502 від 05 березня 2013 року про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість на суму 285019, 00 грн.

Постанова апеляційного суду набирає чинності негайно після її проголошення, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів після набрання законної сили судовим рішенням суду апеляційної інстанції.

Головуючий:А.Г. Федусик Суддя: Суддя: К.В. Кравченко Н.В. Вербицька